緒論：寫作既是個人情感的抒發，也是對學術真理的探索，歡迎閱讀由發表云整理的11篇注冊會計師前景分析范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發。

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一、職業生涯規劃之自我分析

1、 我的性格，興趣

我的性格有些內向，但有時開朗、活潑。很積極向上，是樂觀主義者，遇事都會從其好的一面觀察，每天都會用微笑與別人打招呼。對事情大多抱有樂觀態度。對挫折的承受力很強，對于成敗看得很重，但大多數時候只是自己心里暗暗較勁。任何事情，只要我決定去做，就一定會盡自己最大的努力。

業余時間喜歡聽輕音樂。有時會與同學聊天，談論一些稍有哲理性的問題，交流一下對問題的看法，或者討教一些待人接物的方法；有時會獨自一人多躲在安靜的環境中思考問題，反思自己，哪些做對哪些做錯，以及如何完善自己的人格和關注心理健康。懂得開導自己，并以己推人。己所不欲勿施于人，己所不樂勿加于人。待人真誠，很體貼別人，喜歡幫助別人。

因為已打定主意考注冊會計師，所以學習非常用功，學習態度也很端正。不太活躍，不主動參加積極性高的活動，不太喜歡喧鬧的場面；語言表達能力一般，不善人際交往，在這方面對自己很缺乏自信；喜歡隨遇而安，不喜歡領導，強制別人。

2、 我的能力

a、我現在擁有的能力

英語，計算機基礎技能，會計專業基礎知識及相應的實驗技能。

b、我的價值觀

我沒有什么特殊的宗教信仰，是無神論者，堅信馬克思唯物主義、哲學價值觀。但我堅信善有善報，惡有惡報，不管別人如何，只是做自己覺得好的事情，喜歡幫助別人，樂在其中。

c、同學、老師對我的評價

學習刻苦、優秀，本性天真、單純，缺乏社會實踐經驗，脾氣好，細心，做事細致，但考慮事情不周到，對事情的人是膚淺，不能看到事情的深層。

根據自身的情況，我覺得適合自己的崗位的有注冊會計師行業和會計行業。

二：注冊會計師行業前景分析：你知道誰可以合法地偵查經理的錢袋嗎？———答案就是注冊會計師了。"一般人看來，會計整天和錢打交道，是一份穩定且收入不俗的職業。不過隨著中國經濟與世界的接軌，國際會計準則的實施將給國內會計師的知識結構和能力水平帶來極大沖擊，一般的會計人員已經不能滿足企業的需要，在一項名為中國未來十年緊缺人才資源的調查中，會計師位居榜首，尤其是通曉專業技術知識和國際事務的會計人才更為搶手，毫無疑問，會計師行業將成為未來人氣較高的"金領一族".

會計行業前景分析：會計作為一種商業語言，在經貿交往中起著不可替代的作用，在我國具有良好的就業前景。適應中國外向型經濟迅速發展的形勢，本專業力旨在為國家培養一批既懂中國會計，又懂國際會計慣例的會計人才。為企事業單位、政府機關、會計師事務所培養具有良好思想素質和職業道德水平、基礎扎實和具有較強業務能力、有較強外語水平和具有創造品質的會會計與財務管理的專門人才。在企事業單位工作的會計人員，經過幾年的努力，可能會走上領導崗位，甚至于走上非常高的管理者崗位，在跨國公司里邊，有相當多的管理人員，是有非常強的會計背景，都是也有一些在金融機構，在保險機構。

三：根據以上分析，我覺得我做會計比較適合，而注冊會計師則不適合我。

適合做會計的原因：我做事認真細致，有耐性，這種性格比較適合做會計的。會計這個職業，越老越吃香，有了經驗，不愁找不到工作，除了經濟危機外。會計也有職稱考試的，分別是初級會計師，中級會計師和高級會計師。一般來說，本科畢業通過中級會計師職稱考試是不太難的，只要付出努力，就有通過的可能。

不適合做注冊會計師的原因：雖然這個行業比較吃香，但是我放棄選擇它。首先注冊會計師考試的難度大，想通過七門的考試是非常的艱難的。其次是注冊會計師行業風險較大，不慎出具了虛假的審計報告將會帶來很大的麻煩，甚至坐牢的。最后是會計師事務所的工作比較繁多的，自己也不適合做審計。

四：五年的職業發展目標

1.能力目標：畢業后半年內學會做一套會計賬；畢業后兩年后參加中級會計職稱考試，力爭在兩年內通過考試；

2.經濟目標：工作的第一年要求月薪1500左右；第二年開始提高自己的標準，力爭月薪2000元；等到拿到了中級會計師職稱以后，力爭月薪3500到400元。

3.職務目標：第一年工作主要到小企業工作，從基層做起；要求在五年內成為一間中小企業的會計主管或者會計負責人（前提是必須拿下中級會計職稱）。

五：應對策略

畢業第一年：

1.養成早睡早起的習慣，爭取時間來學習和工作。

2.這個時期主要目標是鍛煉自己，提高自己的實務水平，努力賺取經驗。在這段時期里，盡量去一些中小企業找一份合適的工作就安定下來積極的做，主動的去了解公司的整個業務流程，主要了解整個會計實務的操作原理。工資要求并不多，能保證吃住就行。這段時期我認為不適宜頻繁跳槽，因為會計這一行經驗是最重要的。

3.這段時期，還要不停的學習會計相關的理論知識，例如金蝶，用友，稅務會計方面等等與會計相關知識都要學習，為以后做會計主管打好基礎。

畢業第二年：

1.這個時期一般都有了工作經驗，對于會計來說是比較有利的嗎，所以這段時間我會提高自己的工資要求的。一是要求原單位加工資，二就是跳槽了。但不能頻繁跳槽，這對于想做會計主管是不利的。選好一間公司就安定下來，專心工作。

2.這段時間要努力準備考中級會計職稱考試。這個考試要考三門，所以得要提前一年時間來準備，以保證能夠一次性通過三門。在畢業第一年的時候，努力養成早起的習慣，這樣可以爭取時間學習備考

畢業第三，第四年：

這段時間要正式參加中級會計職稱考試了，力爭一次性通過考試。盡量減少不必要的娛樂生活，集中一切物力財力精力來考試。

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選擇數學專業,最好能有同步自學的計劃。先打好數學專業的基礎,再從其他方向尋求發展,會更容易突破就業局限。毫無疑問,自學課程最好是經濟、金融、管理、計算機軟件等專業的主干課程。

面對就業問題,數學能力仍然停留在各類畢業生的軟實力上。若想本科畢業或研究生畢業后從事工作,就有必要培養一定的非數學的專業技能。

數學與應用數學專業前景

一般來說,數學與應用數學專業的畢業生就業方向為:數學或相關科研院所;在科技、管理、經濟、金融、證券、軟件、通信、IT等行業以及國防科技等企事業單位從事投資決策、風險管理、軟件開發、信息安全等研究及應用工作。

數學與應用數學專業屬于基礎專業,無論是進行科研數據分析、軟件開發、三維動畫制作,還是從事金融保險、國際經濟與貿易、工商管理、化工制藥、通信工程、建筑設計等行業工作,都離不開數學專業知識?？梢?數學與應用數學專業是從事技術專業工作的基礎。

隨著科技事業的發展和普及,數學專業與其他相關專業的聯系將會更加緊密,數學專業知識將會得到更廣泛的應用。

據有關專家分析論證,我國未來人才就業的特點如下:

一方面由于社會分工越來越細而形成的就業專業化和職業化(一輩子從事一種固定職業);另一方面由于競爭激烈和社會需求變化帶來的改行跳槽與職業再選擇。而職業的變換只有以某種基礎專業知識作為依托,才能有效地進行轉換。有關專家對IT行業230名成功人士抽樣調查表明,以數學專業或其相關專業為依托實現職業再選擇的人數占87%。

隨著教育人事制度的改革和教師聘任制的全面推行,普通中學師資的來源正在打破行業地域界線。拓寬師資渠道,面向社會招聘教師,已成為教育人事制度改革的重要舉措。這無疑為報考綜合院校數學與應用數學專業的畢業生提供了較大的發展空間。同時,教育內容不斷更新,教學手段日趨多樣化和現代化,對數學教師的要求不僅表現在數量上的增加,同時也表現在質量上的提升。

綜合院校在培養復合型人才方面有著得天獨厚的學科資源優勢。報考綜合院校的數學與應用數學專業,不僅有利于未來就業,也有利于個人將來的發展。

統計學專業前景分析

統計學專業畢業生就業方向大致為:相關專業的相關科研院所;從事經濟、金融、保險、生物技術、醫藥衛生、環境與工程、高校等單位的科研、管理、教學等工作。

考取相關的統計會計類證書也可以為統計專業畢業生的就業助一臂之力。各類證書包括以下幾種:

1. 國際注冊統計師

國際注冊統計師分為一般統計專業和經濟統計專業兩類方向。培養具有良好的數學和經濟學素養,掌握統計學的基本理論和方法,能熟練地運用計算機分析數據,能在企事業單位的經濟、管理部門從事統計調查、統計信息管理、數據分析等開發、應用和管理工作或在科研、教育部門從事研究和教學工作的高級專門人才是出現國際注冊統計師的初衷。本專業學生主要學習統計學的基本理論和方法,打好數學基礎,具有一定的科學素養,受到理論研究、應用技能和使用計算機的基本訓練,具有數據處理和統計分析的基本能力。

2. 國內的會計證書

目前國內的會計證書考試分為三個級別。第一級是會計從業資格證書考試;第二級是會計職稱證書考試;第三級是注冊會計師資格證書考試。

(1)會計從業資格考試:根據國家規定,在我國所有欲從事會計工作的人,必須持有會計從業資格證書。

考試科目包括:財經法規與職業道德、會計基礎知識、會計實務、初級會計電算化。報考人員要符合《會計法》等有關法律法規的規定,采取自主報名參加考試的方式。依據財政部的規定,凡在2年內參加4門考試成績合格者,考試結束3個月后可領取《會計從業資格證書》,單科合格成績可保留1年。必須提醒的是,考試人員必須到財政部指定的報名地點報名。

(2)全國會計專業技術資格考試(職稱考試):考試分為初級資格考試(獲取助理會計師證)和中級資格考試(獲取中級會計師證)。

取得會計從業資格證書,并從事會計職業2年的人,可申請初級資格考試。初級資格考試科目包括經濟法基礎、初級會計實務?？忌仨氁淮涡酝ㄟ^2個科目,才可以取得助理會計師證書。

(3)注冊會計師考試(CPA):但凡具有高等?？埔陨蠈W校畢業的學歷、已取得會計或者相關專業(指審計、統計、經濟)中級以上專業技術職稱的中國公民都有資格報考。考試科目包括審計、稅法、會計、經濟法、財務成本管理共5科。依據相關規定,具有會計或相關專業高級技術職稱的人員(包括學校及科研單位中具有會計或相關專業副教授、副研究員以上職稱者),可以申請免試1門專長科目?？荚噷嵭袧L動式,從第1門單科合格成績取得之年限算起,5年內必須通過所有科目,才可獲得申請注冊會計師資格?？忌淮慰蓤罂?科,也可報考部分科目。同時,參加中國注冊會計師考試的港澳臺地區居民及外籍公民專門安排。

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隨著國內外重大審計失敗事件的不斷發生，風險導向審計作為一種重要的審計理念和方法，受到審計職業界和學者的關注。中國注冊會計師協會在2004年10月了新的審計風險準則征求意見稿，要求注冊會計師在審計中使用現代風險導向審計方法，實施風險評估程序，降低審計風險，提高審計質量。如果審計風險準則一旦正式生效，將使我國的審計風險準則與國際接軌，并引導中國注冊會計師實務由傳統風險導向審計向現代風險導向審計轉變。因此，對現代風險導向審計模式的理解以及在我國的適用性分析就顯得十分重要。

一、風險導向審計概述

隨著社會經濟的發展變化，審計方法適應審計環境的變化經歷了三個發展階段：一是審計發展的早期，由于企業組織結構簡單、業務性質單一，注冊會計師的審計工作目的是為了促使受托責任人在授權經營過程中做出誠實、可靠的行為，審計方式是詳細審計。審計的重心在資產負債表，是對會計憑證和賬簿的詳細審計，旨在發現和防止錯誤與舞弊，這種審計方法就是賬項基礎審計方法（accountingnumber-basedauditapproach）。二是從1950年代起，以內部控制測試為基礎的抽樣審計在西方國家得到廣泛應用，這種審計方法重點在于注冊會計師了解、測試和評價內部控制設計的合理性和執行的有效性。對內部控制存在缺陷的環節，注冊會計師通常將其涉及交易和賬戶余額作為審計的重點，甚至進行詳細審計；對于可以信賴的內部控制環節，通常將其涉及的交易和賬戶余額進行抽樣審計，以提高審計效率和降低審計費用。從方法論的角度，這種審計方法被稱作制度基礎審計方法（system-basedauditapproach）。三是1970年代以后，由于制度基礎審計方法顯露缺陷，一種新的、以風險防范為基礎的風險導向審計模式逐漸興起，從方法論的角度，注冊會計師以審計風險模型為基礎進行的審計方法稱為風險導向審計方法（risk-orientedauditapproach）。

回顧審計方法的發展歷程，風險導向審計模式已成為審計方法發展的國際趨勢。風險導向審計模式合理地揚棄了作為制度導向審計模式基礎的“無利害關系假設”，把指導思想建立在“合理的職業懷疑假設”的基礎上，不只依賴對被審計單位管理層所設計和執行內部控制制度的檢查與評價，而且實事求是地對公司管理層是否誠信、是否有舞弊造假的驅動始終保持一種合理的職業警覺，將審計的視野擴大到被審計單位所處的經營環境（微觀、中觀乃至宏觀），將風險評估貫穿于審計工作的全過程。與傳統的制度基礎審計相比較，主要有以下區別：

（一）審計模式不同

制度基礎審計模式以內部控制為核心，對控制風險的評估僅通過確定內部控制的可依賴程度來減少實質性測試的工作量，而對固有風險的評估常流于形式；風險導向審計模式不僅通過內部控制評估控制風險，還結合其他風險因素尤其是固有風險綜合考慮，通過對企業環境、發展戰略、公司治理結構等方面的評估，發現其潛在的經營風險及財務風險，并評估財務報表發生重大錯報的風險，以便使審計風險降至可接受水平。

（二）審計基礎不同

制度基礎審計以內部控制制度為基礎，根據被審單位內部控制制度的健全性及符合性評審結果，確定實質性測試的范圍和重點；風險導向審計則以風險評估為基礎，對影響被審單位經濟活動的多種內外因素進行評估，確定審計范圍、重點和方法，其不僅重視與內部控制系統直接相關的因素，而且重視各種環境因素。

（三）審計方法不同

兩種審計模式都采用抽樣技術，但風險導向審計是通過建立審計風險模型將風險量化。因此，相對于制度基礎審計來說，風險導向審計的抽樣技術是更完全意義上的審計抽樣，更注重利用分析性測試方法，從而可以有效降低審計風險。

二、風險導向審計的兩種模式

風險導向審計自產生以來經歷了兩個階段，理論界把以傳統審計風險模型“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”為基礎進行的審計稱為傳統風險導向審計模式；而將1990年代后期開始，在國際會計師事務所內部推行并逐漸被審計理論與實務界接受的，以“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”的模型為基礎，以被審計單位的經營風險為導向的審計方法稱作現代風險導向審計模式。

傳統風險導向審計模式與現代風險導向審計模式的本質區別在于審計理念和審計技術方法的不同，后者是對前者的改進，其主要區別如下：

（一）審計起點不同

傳統風險導向審計運用的審計風險模型中，固有風險是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報的可能性?？刂骑L險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生錯報或漏報，而未能被內部控制防止、發現或糾正的可能性。傳統風險導向審計方法通過綜合評估固有風險和控制風險以確定實質性測試的范圍、時間和程序，由于固有風險難以評估，審計的起點往往為企業的內部控制（如果沒有必要測試內部控制，審計的起點則為會計報表項目）。

現代風險導向審計方法通過綜合評估經營控制風險以確定實質性測試的范圍、時間和程序，其審計起點為企業的戰略系統及其業務流程。如果企業的業務流程不重要或風險控制很有效，則將實質性測試集中在例外事項上。這種新模式的優點是將審計的重心前移到風險評估，這將有利于充分識別和評估會計報表重大錯報的風險，因此，主要針對風險設計、實施控制測試和實質性測試程序。此外，注冊會計師容易全面掌握企業可能存在的重大風險，有利于節省審計成本，克服因缺乏全面性觀點而導致的審計風險。

（二）風險評估識別以分析性復核程序為中心

現代風險導向審計注重運用分析性復核程序，以識別可能存在的重大錯報風險；而傳統風險導向審計對于信息的再加工程度不夠，其分析性程序主要用在報表分析上。分析性復核程序已成為現代風險審計方法最重要的程序，為了適應分析性程序功能擴大的要求，分析性程序開始走向多樣化：在數據分析上不但要對財務數據進行分析，也要對非財務數據進行分析；在分析工具上借鑒現代管理方法，把戰略分析、績效分析、財務分析及前景分析等分析工具運用到風險評估之中，使風險因素不再惟一，變一元風險評估為多元風險評估，使得出的風險評估結果更加可靠。

（三）風險評估方式由直接評估轉變為間接評估

傳統風險導向審計的風險評估是一種直接的方式，即直接評估重大錯報的概率?，F代風險導向審計模式是從經營風險評估入手，間接地對審計風險進行評估，因為經營風險越高，審計風險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經營風險中能更有效地發現財務報表潛在的重大錯報，因為財務報表是經營的反映，如果經營風險未能在報表中得到體現，則財務報表很可能失真。此外，會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經營風險入手，才能進行正確的評估。

（四）審計程序實施具有個性化

傳統風險導向審計模式審計程序是標準化形式，對不同的被審計單位都使用標準相同的審計程序，其缺陷是沒有足夠貫徹風險導向審計思想，使注冊會計師無法突破客戶預先設置或防范的措施，難以做出正確的審計結論。現代風險導向審計方法要求注冊會計師將評估及識別的審計風險與實施的審計程序相結合，針對不同客戶以及客戶不同的風險領域實施個性化的審計程序。

（五）審計證據的內涵擴大

在現代風險導向審計方式下，審計重心向風險評估轉移，審計證據也由內部向外部轉移。因此，注冊會計師必須充分了解企業整體經營環境，由此評估客戶的經營及審計風險，同時必須從外部取得大量的外部證據來證明風險評估的恰當性。風險導向審計模式下，注冊會計師形成審計結論所依據的審計證據不僅包括實施控制測試和實質性測試獲取的證據，還包括了解企業及其環境獲取的證據。

（六）擴充了內部控制要素

傳統風險導向審計方法下的內部控制是指被審計單位為了保證業務活動的有效進行，保護資產的安全和完整，發現、糾正錯誤與防止舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。內部控制要素包括控制環境、會計系統和控制程序?，F代風險導向審計方法下的內部控制是指被審計單位為了合理保證財務報告的可靠性、經營的效率和效果以及對法律法規的遵循，由治理當局、管理當局和其他人員設計和執行的政策和程序。內部控制的三要素擴充為五要素，即控制環境、被審計單位的風險評估過程、與財務報告相關的信息系統和溝通、控制活動和對控制的監督。

（七）對注冊會計師的專業知識提出了更高要求

現代風險導向審計對注冊會計師的專業素質提出更高要求，其重心從會計、審計知識轉向管理和行業知識。現代風險導向審計下審計結果主要依賴風險評估，風險評估的各種分析方法要求掌握現代管理知識和行業知識（包括市場、研發、生產等方面），這對注冊會計師提出了更高的要求。注冊會計師應該是復合性人才，不但要掌握一般常用分析工具，還要接受現代管理知識和行業專業知識訓練。

三、現代風險導向審計模式在我國的適用性分析

基于上述分析，現代風險導向審計模式是審計發展的一種必然趨勢。2003年10月，國際審計與鑒證準則委員會（IAASB）通過了新的審計風險準則；中注協也在2004年10日了修訂后的審計風險準則征求意見稿，不僅將使我國的審計風險準則與國際接軌，同時也為提高審計質量、降低審計風險提供了技術支持。審計風險準則一旦正式生效，將引導中國注冊會計師實務由傳統風險導向審計向現代風險導向審計轉變，會對我國的注冊會計師審計理念、審計程序及審計責任產生非常大的影響。

然而，目前要在我國推行風險導向審計模式還存在一定的制約條件和需要解決的問題：

（一）會計師事務所審計成本與效益問題

實施風險導向審計模式的前提是成本能得到補償。現代風險導向審計模式在審計計劃階段和執行控制測試階段，注冊會計師關注的范圍擴大，程度加深，導致工作時間和審計成本的增加，在市場競爭激烈的情況下，成本的增加往往不可能過渡到收費的同步增加。此外，還需要一定的投入來培訓注冊會計師，使他們掌握業務流程和行業知識等有關方面的知識。如果這些成本得不到補償，就會使一部分中小會計師事務所在競爭中無法生存。

（二）信息系統的建設問題

現代風險導向審計的重要特征是審計重心前移，注冊會計師必須首先執行風險評估程序，充分了解客戶整體經營環境，然后針對風險不同的客戶、客戶不同的風險領域，設計個性化的審計程序。因此，會計師事務所必須建立強大的信息系統，以便注冊會計師在風險評估時了解企業的戰略、流程風險管理、業績衡量等。而目前國內很多事務所對行業風險和企業經營風險缺乏了解，客戶的相關信息不夠充分，信息系統的建設還達不到現代風險導向審計的要求，導致風險評估不準確。因此，風險導向審計的運用僅限于老客戶，對新客戶還是將大量時間用于實質性測試。

（三）審計從業人員素質問題

現代風險導向審計對審計從業人員的業務素質提出了新要求，不僅要具備豐富的審計理論和實踐經驗，還要具備必需的管理學知識和經濟學知識，能夠運用系統的、戰略的觀點充分了解、分析企業所處的宏觀經濟環境和行業發展狀況，對有可能導致企業會計報表錯報風險的內外部因素進行客觀、系統的分析與評價，將審計視角擴展到內部控制以外，從較高層面上評估風險，而不是僅僅注重企業會計處理的細節。

（四）輔助審計軟件的使用與完善問題

現代風險導向審計方法中分析性程序占據非常重要的地位，輔助審計軟件的使用在其中發揮著重要的作用。西方發達國家大量運用分析性程序的條件是輔助審計程序的開發和運用，它可以直接對數據庫進行加工分析，依據軟件模型自行處理數據，使運用分析性測試程序成為節約成本的重要手段。另外，采用審計軟件使統計抽樣的樣本更具代表性，審計抽樣風險可控，為風險導向審計提供了技術支持。目前，我國在審計軟件的開發和使用上不夠理想，還有待提高，而且大部分注冊會計師缺少相應的技術準備，在現階段推行現代風險導向審計方法只能是一種愿望。

如上所述，目前在我國全面推行現代風險導向審計模式還受到許多制約，盡管它有很多優越之處，但在我國還不能夠普遍推行。當前我國獨立審計準則主要是以制度基礎審計模式為基礎的，而且相當一部分從事小規模企業審計工作的會計師事務所和注冊會計師，基本上仍然在運用賬項基礎審計模式。但是，現代風險導向審計的實行是一種理念的改變，我們可將制度基礎審計與風險導向審計有機結合。即使在現行審計準則仍然主要以制度基礎審計模式為基礎的情況下，吸取風險導向審計模式的基本觀點和做法，則是完全可行的。通過把風險導向審計中控制風險的理念和方法融合到制度基礎審計中，使其他審計模式忽略審計風險的缺陷得到彌補，將會為探索適合我國的現代風險導向審計模式積累有益的實踐經驗。

參考文獻：

〔1〕陳毓圭。對風險導向審計方法的由來及其發展的認識〔J〕。會計研究，2004，（2）。

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風險導向審計是為了適應特定環境，以制度導向審計為基礎發展變化而來的。制度導向審計是風險導向審計的基礎，而風險導向審計是制度導向審計的深化，由此看來，風險導向審計與制度導向審計的不同點表現為：

（一）風險導向審計以風險評估為基礎 制度導向審計以內部控制制度為基礎，僅根據對被審單位內部控制制度健全性及符合性評審的結果確定實質性測試的范圍、重點和方法，是一種直接對審計風險進行評估的方法；而風險導向審計則以風險評估為基礎，根據對影響被審單位經濟活動的內外多種風險因素的評估，確定審計范圍、重點和方法。風險評估一般分成對固有風險的評估和對控制風險的評估?？刂骑L險的高低主要與重大錯報的錯誤和員工舞弊有關，而固有風險的高低則關系到重大錯報的管理層舞弊。傳統的制度導向審計僅僅對控制風險進行評估，而風險導向審計在評估控制風險的同時，評估重點是固有風險，以此來揭示財務報告的可信性。

（二）風險導向審計充分應用審計抽樣 制度導向審計與風險導向審計都運用抽樣審計技術，但風險導向審計對風險加以量化，相對于制度導向審計來說，風險導向審計中的抽樣技術是完全遵循隨機原則并根據注冊會計師的專業判斷而實現的更完美意義上的審計抽樣。當然在這樣的審計抽樣中，也存在許多不確定的因素，可能產生風險的因素有：內部控制結構的控制能力較差；重要的數字遺漏，對項目的錯誤評價和虛假注釋，項目的流動性強，項目的交易量大，經濟環境蕭條，財務狀況不佳以及抽樣本身存在的技術局限性等。這些風險的控制和不確定因素都需要注冊會計師通過正確的專業判斷來加以解決。

（三）風險導向審計重視分析性測試方法 制度導向審計與風險導向審計都涉及對內部控制制度的運用。不同的是，制度導向審計以內部控制為核心，依靠對內部控制制度的評審結果決定實質性審查。風險導向審計則僅通過對內部控制制度的調查了解，評估控制風險，而這只是影響審計風險水平的因素之一，還要結合其他風險因素綜合考慮，才能確定實質性審查的范圍和重點。

對于分析性復核程序的運用，應當貫穿于審計的全過程中：在審計的計劃階段，分析性復核程序幫助注冊會計師對被審單位的情況獲得更好的了解和確認資料間的異常關系及意外波動，以確定其他審計程序的性質、時間及范圍；在審計的實施階段，分析性復核不僅僅是其他實質性測試的一種補充，也可能是審計中獲取有關賬戶余額和交易相關的特殊認定的審計證據的有效方法；在審計報告階段，分析性復核程序被用于對被審計單位的整體合理性做最后的復核。因此，在風險導向審計的過程中，分析性復核成為最重要的程序，嚴格控制報表分析，不是單單的分析財務數據和非財務數據，而是充分借鑒了現代管理方法，將管理理念運用到分析性復核功能中去，常用的分析工具有戰略分析、績效分析、財務分析、會計分析及前景分析，將分析工具運用到風險評估中去，將使風險因素不再獨立，風險評估不再是單一的評估，而是綜合性評估。

（四）風險導向審計關注內部控制以外的風險因素 制度導向審計的測試重點是內部控制制度，但它僅對內部控制制度進行測試；風險導向審計除對內部控制制度進行測試外，對影響風險水平的內外因素均要進行測試，測試范圍更為廣泛、全面。在風險導向審計的過程中，影響風險水平的內外因素主要有：

（1）經營風險。由于對持續經營的考慮，經營的失敗也往往帶來了審計的失敗，這樣的經營風險越高，產生的審計風險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大。如果從經營風險中去考察財務報表，更能有效的發現報表潛在的重大錯誤，因為財務報表是經營的反映，也就是說經營風險未能在報表上得到體現，則財務報表很可能失真。另外會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經營風險入手，才能進行正確的評估。

（2）證據風險。審計證據在審計過程中具有重要的作用，審計結論的得出需要審計證據來證實。在實際的審計過程中，審計證據無論從數量還是從質量上來看，都沒有統一的標準，往往依靠審計人員的主觀來判斷，從而產生了主觀的偏差，這些都可能引起審計證據的不充足、不完全、不真實，進而產生一定的審計證據風險。

（3）環境風險。對環境風險進行測試也是必不可少的，因為客戶所處的經營環境的優劣，如經濟形勢、行業情況以及客戶所面臨的風險和最高管理人員的品行、經營思想及經營作風帶來的控制環境風險，以及企業的組織結構、產品、制造過程及設備情況、生產經營場所及設施等帶來的工作環境風險，都會影響到風險導向審計的實施。

（4）管理風險。風險審計導向過程中也會涉及制度導向審計，對內部控制制度的風險進行測試，如內部控制制度是否完善，被審計單位是否嚴格遵守已建立的內部控制制度，審計人員是否對執行情況作出合理判斷，并提出建議和要求其作出必要的修改，以及審計人員在審計過程中是否被非法因素干擾等。管理層舞弊是審計人員最大的敵人，但缺少管理者的配合，審計工作將很難進行下去。因此了解管理當局是否有誠實正直的品質以及發動員工配合都是非常有必要的。

（5）法律風險 風險導向審計的目的就是縮小社會公眾對審計作用的期望差距，規避審計風險，減少審計風險損失。理論上，只要當審計師認為審計風險達到可以接受的水平，不會導致巨大的審計風險損失，就可以終止審計實施階段并簽發審計報告。因此，在法律風險是有限的前提下，就會產生注冊會計師的道德風險問題：當法律風險較高，可能引起較大的審計風險損失時，注冊會計師可能執行更詳細的審計程序來提高審計質量；當法律風險較小，不會引起明顯的審計風險損失時，注冊會計師可能會偷工減料，甚至對被審單位的違規問題視而不見。有限的法律風險極低會引起審計師道德風險問題，并導致審計質量的下降。

（五）風險導向審計看重會計師的綜合能力 風險導向審計對會計師的執業能力要求很高，不僅要具備很強會計專業知識，還要具備很高的管理知識和行業知識，并能夠勝任咨詢業務，針對不同的客戶分析其經營風險和舞弊風險，這樣的咨詢過程需要會計師有豐富的行業知識和執業經驗。另外風險導向審計還要求會計師了解企業情況，如了解企業的經營風險導向和企業的深度廣度，如企業所在的宏觀環境、產業鏈結構、機器運作情況和員工上班情況，這些都可能是會計師風險評估和審計測試的范圍，會計師不但要關注與會計報表相關的內部控制，而且要關注整個企業的內部控制，這就要求會計師迅速提高自身素質，合理利用整個社會的知識資源。

二、現代風險導向審計面臨的困難

雖然風險導向審計模式相對于制度導向審計模式而言有其不可替代的優勢，并且在我國已經逐步開始實行，但目前仍然面臨很多問題和障礙。

（一）風險導向審計自身發展的問題 風險導向審計自產生以來只有短短幾十年的時間，其自身發展尚不完善。對風險導向審計的理論研究還不成熟和完善，即使是審計理論較為發達的國家或者國際機構都還未構建起一套成熟、完善的科學體系，而且這一理論尚需實踐的證明。隨著安然－安達信事件發生后，不斷有學者對風險導向審計模式提出質疑。所以，風險導向審計模式自身還需繼續發展完善，故而在中國全面實行風險導向審計的時機尚不成熟。

（二）會計師事務所審計成本效益的問題 對于會計師事務所而言，成本效益原則是其生存發展必須考慮的重要因素之一，因此，成本能夠得到補償是實施新的審計模式的前提。如果要實施風險導向審計模式，在審計計劃階段和執行控制測試階段，注冊會計師需要擴大其關注的范圍，這必然導致審計時間和成本的增加，而在會計市場競爭激烈的情況下，往往很難通過增加收費來彌補增加的成本。而會計師事務所為了保證其收益，就有可能減少必要的審計程序，從而導致審計風險的增加。

（三）審計過程中信息系統建設和人員素質的問題 首先，在實質性測試階段運用分析性復核程序為主要的獲取審計證據的手段，必然要求注冊會計師具有較高的職業水平。注冊會計師在運用分析性復核程序時，需要根據被審計單位的實際情況，通過尋求數據間的內在關系來構建模型。按照國際慣例，大多數程序是以數理統計的廣泛應用為前提的。而在我國，還有相當一部分注冊會計師不具備運用數理統計方法進行建模分析的能力，這必然妨礙分析性程序的運用。如果能大量開發和運用審計程序軟件，注冊會計師在審計時可以直接對數據庫進行加工分析，依據軟件構建模型并由電腦自行檢驗核對，這樣大大加快了審計速度，節約了一定的審計成本。而我國目前不僅不具備這樣的硬件條件，大部分注冊會計師也缺少這方面的知識和技能。因此，現階段在我國全面實施風險導向審計模式還不切實際。

（四）政府監管和司法執法的制約問題 根據成本效益原則，風險導向審計模式允許會計師事務所和注冊會計師在其認為能承受的風險水平下，省略部分常規的實質性測試程序。而在我國，各級政府監管部門在檢查會計師事務所的審計質量時關注的一個重要方面是在項目審計過程中是否執行了所要求的全部常規性審計程序。在審計失敗事故的檢查處理中，這更是判斷注冊會計師有無審計責任的重要依據之一。因此，這種注重審計程序形式上完整性的檢查思路和方法勢必制約風險導向審計模式在我國的全面實行。

三、風險導向審計實施的對策

我國的風險導向審計起步較晚，實施全面風險導向審計模式的時機還不夠成熟，存在著多方面的問題，針對上述問題提出以下幾點對策：

（一）有計劃有系統，逐步開展工作 風險導向審計自身發展時間不長，我國仍普遍使用著制度導向審計，并在逐步開展風險導向審計。針對我國的國情以及理論系統還不健全的情況，國家有關部門和機構應當制定一套關于在我國如何開展風險導向審計的計劃，研究出適合我國推行的發展方案，先以一些典型的機構為示范單位，如銀行、證券公司、國內大型會計師事務所等，從小范圍開始實行并不斷完善，以此來提高全國的風險審計意識，逐漸帶動風險導向審計的整體發展。切勿不切實際的、在全國范圍內盲目開展。

（二）汲取先進方法，有效降低成本 我國的會計師事務所在經營上采取企業化的管理方式，近年來競爭日益激烈，價格優勢也成了競爭的優勢。在節約成本方面可以向西方國家的事務所學習，如分析性復核最關注的是捕捉異常情況的跡象，從而為其設定必要的常規程序和抽取適當的樣本量，而不是對所有報表項目余額都要經過常規審計程序。這樣可以有效地減少審計任務量，進而降低審計成本。

（三）提高人員素質，強化審計軟硬件 現代風險導向審計對審計人員的知識體系和操作技能的要求更高，審計人員應當全方面提升自己的專業能力和業務水平，會計師事務所也應當加強對注冊會計師的后續培訓，開展定期的技能培訓和教育工作，并加強審計軟件的投入學習以及審計硬件的更新換代，增強審計風險意識和職業判斷能力，從而提高審計的效率和效果。

（四）改革審計制度，完善審計準則 雖然我國的獨立審計準則在很多方面都考慮到了風險因素，但更多的仍是制度導向審計，所以應對我國的獨立審計準則進行適當的修訂，如進一步增加對審計風險評估的詮釋，將戰略分析、績效分析等先進的分析技術納入獨立審計準則中，在考慮審計程序完整性時更多地關注注冊會計師的職業判斷等，以適應風險導向審計模式發展的要求。

目前在我國全面推行現代風險導向審計模式還受到許多制約。當前我國獨立審計準則主要是以制度基礎審計模式為基礎的，而且相當一部分從事小規模企業審計工作的會計師事務所和注冊會計師，基本上仍然在運用賬項基礎審計模式。但現代風險導向審計的實行是一種理念的改變，因此可將制度基礎審計與風險導向審計有機結合。即使在現行審計準則仍然主要以制度基礎審計模式為基礎的情況下，吸取風險導向審計模式的基本觀點和做法則是完全可行的。通過把風險導向審計中控制風險的理念和方法融合到制度基礎審計中，使其他審計模式忽略審計風險的缺陷得到彌補，將會為探索適合我國的現代風險導向審計模式積累有益的實踐經驗。

參考文獻：

［1］高偉、李曉慧：《風險導向審計與獨立審計準則的運用》，《審計研究》2004年第3期。

［2］常鄖、黃京菁：《從審計模式的演進看風險導向審計》，《審計研究》2002年第4期。

［3］馬賢明、鄭朝暉：《現代風險導向審計探討》，《審計與經濟研究》2005年第1期。

［4］鐘衛：《國企內審面臨的問題及對策》，《中國內部審計》2004年第8期。

篇（5）

中圖分類號：F23文獻標識碼：A

會計報表是市場上投資者獲取企業信息的重要來源之一，反映著社會經濟和企業經濟管理活動的最終結果。虛假會計報表錯誤地向投資者傳遞有關公司的信息，會導致投資者的決策錯誤，最終給投資者和企業甚至國家帶來經濟損失。所以，識別和防范虛假會計報表已經成為當務之急。

一、虛假會計報表的成因

閱讀會計報表是了解一個企業財務狀況、營運能力、盈利水平的重要途徑。企業制作虛假會計報表的手法，不外乎三個目的：一是為了蒙騙投資者。企業為了獲取投資者的獎勵或者信任，往往含有粉飾會計報表的動機；二是為了取得銀行及商業信用。銀行等金融機構的債權人在發放信用時必然會從控制風險的角度出發，不愿向經營虧損嚴重、財產擔保不強、資信狀況差的企業提供信用。這樣，經營狀況不佳又急需資金的企業，就容易產生操縱會計信息、粉飾會計報表來獲取金融機構的信貸資金和供應商的商業信用的動機；三是為了減少納稅。企生所得稅是在會計利潤的基礎上，通過納稅調整，將會計利潤調整為應納稅所得額，再乘以適用的所得稅稅率而得出的，因此基于偷稅、漏稅、逃稅、減少或推遲納稅的目的，企業就會去調整會計報表。

二、現有虛假會計報表的制作方法

（一）通過掛賬處理進行利潤操縱。按權責發生制及新會計制度的要求，企業所發生的該處理的費用，應在當期立即處理并計入損益。但有些企業為了達到利潤操縱的目的，則故意不遵守規則，通過掛賬等方式降低當期費用，以獲得虛增利潤的目的。

1、應收賬款、特別是三年以上的應收賬款長期掛賬。應收賬款是企業因銷售產品、提供勞務及其他原因，應向購貨方或接受勞務的單位收取的款項，因它是企業的銷售業務也是企業的主營業務，因此應收賬款能否收回，對企業業績影響很大。

2、在建工程長期掛賬。這主要體現在大部分企業在自行建造固定資產時，都會對外部分融入資金。而借款需按期計提利息，按會計制度規定，這部分借款利息在在建工程沒有辦理竣工手續之前應予以資本化。如果企業在建工程完工而不進行竣工決算，那么利息就可計入在建工程成本，從而使當期費用減少；另一方面又可以少提折舊，這樣就可以從兩個方面來虛增利潤。

（二）通過折舊方式變更操縱利潤。固定資產正確地計提折舊，對計算產品成本（或營業成本）、計算損益都將產生重大影響。在影響計提折舊的因素中，折舊的基數、固定資產的凈殘值兩項指標還比較容易確定，但在固定資產使用年限的確定上卻較難把握，許多企業就借此做文章，通過變更固定資產折舊方式來進行利潤操縱。

（三）通過非經常性收入進行利潤操縱

1、通過其他業務利潤進行利潤操縱。其他業務是企業在經營過程中發生的一些零星的收支業務，其他業務不屬于企業的主要經營業務，但對于一些公司而言，它對公司總體利潤的貢獻確有“一錘定千斤”的作用。

2、通過投資收益進行利潤操縱。企業為通過分配來增加財富，或為謀求其他利益，而把資產讓渡給其他單位所獲得的另一項資產，因此，投資通常是企業的部分資產轉給其他單位使用，通過其他單位使用投資者投入的資產創造的效益后分配取得的，或者通過投資改善貿易關系等達到獲取利益的目的。

三、如何識別虛假會計報表

（一）財務分析方法。財務分析是對上市公司的年度報告、中期報告和季度報告的財務報告部分進行分析，包括三項內容：財務報告的審計報告、會計報表附注和會計報表。

1、進行上市公司財務分析時，首先閱讀財務報告的審計報告。審計報告是注冊會計師對上市公司會計報表是否真實地反映其財務狀況、經營成果和資金變動情況等發表的審計意見。注冊會計師出具的無保留意見的審計報告（兩種）對于投資者而言是風險最大的。因為，如果是由被審計單位偽造的虛假憑證、賬表而注冊會計師未能發現或者干脆由注冊會計師出于利益驅使直接參與造假，那么他們所出示的無保留意見審計報告必然是最具風險的。

2、在分析會計報表之前，應先分析會計報表附注。會計報表附注是為幫助理解會計報表的內容而對報表的有關項目等所作的解釋。它主要解釋上市公司所采用的主要會計處理方法，列示會計報表重要項目的明細資料等。了解上市公司所采用的主要會計處理方法，會計處理方法的變更情況、變更原因以及對財務狀況和經營成果的影響，這對于判斷上市公司財務報告反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況的真實程度是非常重要的。

3、財務分析。上市公司的會計報表包括資產負債表、利潤及利潤分配表和現金流量表。根據會計報表的數據，計算各種財務指標。

（二）基本面分析方法。包括宏觀經濟分析、行業現狀和前景分析、公司在行業的位置、公司高級管理人員的經營管理能力、公司的經營策略、公司的市場份額和聲望等。如果上市公司的會計報表嚴重脫離了宏觀經濟運行狀況和行業發展狀況，以及公司的經營策略和管理能力，那么會計報表嚴重脫離宏觀經濟運行狀況和行業發展狀況，以及公司的經營策略和管理能力之處，應該是調查分析重點。

（作者單位：江西外語外貿職業學院）

主要參考文獻：

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會計報表是市場上投資者獲取企業信息的重要來源之一，反映著社會經濟和企業經濟管理活動的最終結果。虛假會計報表錯誤地向投資者傳遞有關公司的信息，會導致投資者的決策錯誤，最終給投資者和企業甚至國家帶來經濟損失。所以，識別和防范虛假會計報表已經成為當務之急。

一、虛假會計報表的成因

閱讀會計報表是了解一個企業財務狀況、營運能力、盈利水平的重要途徑。企業制作虛假會計報表的手法，不外乎三個目的：一是為了蒙騙投資者。企業為了獲取投資者的獎勵或者信任，往往含有粉飾會計報表的動機；二是為了取得銀行及商業信用。銀行等金融機構的債權人在發放信用時必然會從控制風險的角度出發，不愿向經營虧損嚴重、財產擔保不強、資信狀況差的企業提供信用。這樣，經營狀況不佳又急需資金的企業，就容易產生操縱會計信息、粉飾會計報表來獲取金融機構的信貸資金和供應商的商業信用的動機；三是為了減少納稅。企生所得稅是在會計利潤的基礎上，通過納稅調整，將會計利潤調整為應納稅所得額，再乘以適用的所得稅稅率而得出的，因此基于偷稅、漏稅、逃稅、減少或推遲納稅的目的，企業就會去調整會計報表。

二、現有虛假會計報表的制作方法

（一）通過掛賬處理進行利潤操縱。按權責發生制及新會計制度的要求，企業所發生的該處理的費用，應在當期立即處理并計入損益。但有些企業為了達到利潤操縱的目的，則故意不遵守規則，通過掛賬等方式降低當期費用，以獲得虛增利潤的目的。

1、應收賬款、特別是三年以上的應收賬款長期掛賬。應收賬款是企業因銷售產品、提供勞務及其他原因，應向購貨方或接受勞務的單位收取的款項，因它是企業的銷售業務也是企業的主營業務，因此應收賬款能否收回，對企業業績影響很大。

2、在建工程長期掛賬。這主要體現在大部分企業在自行建造固定資產時，都會對外部分融入資金。而借款需按期計提利息，按會計制度規定，這部分借款利息在在建工程沒有辦理竣工手續之前應予以資本化。如果企業在建工程完工而不進行竣工決算，那么利息就可計入在建工程成本，從而使當期費用減少；另一方面又可以少提折舊，這樣就可以從兩個方面來虛增利潤。

（二）通過折舊方式變更操縱利潤。固定資產正確地計提折舊，對計算產品成本（或營業成本）、計算損益都將產生重大影響。在影響計提折舊的因素中，折舊的基數、固定資產的凈殘值兩項指標還比較容易確定，但在固定資產使用年限的確定上卻較難把握，許多企業就借此做文章，通過變更固定資產折舊方式來進行利潤操縱。

（三）通過非經常性收入進行利潤操縱

1、通過其他業務利潤進行利潤操縱。其他業務是企業在經營過程中發生的一些零星的收支業務，其他業務不屬于企業的主要經營業務，但對于一些公司而言，它對公司總體利潤的貢獻確有“一錘定千斤”的作用。

2、通過投資收益進行利潤操縱。企業為通過分配來增加財富，或為謀求其他利益，而把資產讓渡給其他單位所獲得的另一項資產，因此，投資通常是企業的部分資產轉給其他單位使用，通過其他單位使用投資者投入的資產創造的效益后分配取得的，或者通過投資改善貿易關系等達到獲取利益的目的。

三、如何識別虛假會計報表

（一）財務分析方法。財務分析是對上市公司的年度報告、中期報告和季度報告的財務報告部分進行分析，包括三項內容：財務報告的審計報告、會計報表附注和會計報表。

1、進行上市公司財務分析時，首先閱讀財務報告的審計報告。審計報告是注冊會計師對上市公司會計報表是否真實地反映其財務狀況、經營成果和資金變動情況等發表的審計意見。注冊會計師出具的無保留意見的審計報告（兩種）對于投資者而言是風險最大的。因為，如果是由被審計單位偽造的虛假憑證、賬表而注冊會計師未能發現或者干脆由注冊會計師出于利益驅使直接參與造假，那么他們所出示的無保留意見審計報告必然是最具風險的。

2、在分析會計報表之前，應先分析會計報表附注。會計報表附注是為幫助理解會計報表的內容而對報表的有關項目等所作的解釋。它主要解釋上市公司所采用的主要會計處理方法，列示會計報表重要項目的明細資料等。了解上市公司所采用的主要會計處理方法，會計處理方法的變更情況、變更原因以及對財務狀況和經營成果的影響，這對于判斷上市公司財務報告反映其財務狀況及經營成果和現金流量情況的真實程度是非常重要的。

3、財務分析。上市公司的會計報表包括資產負債表、利潤及利潤分配表和現金流量表。根據會計報表的數據，計算各種財務指標。

（二）基本面分析方法。包括宏觀經濟分析、行業現狀和前景分析、公司在行業的位置、公司高級管理人員的經營管理能力、公司的經營策略、公司的市場份額和聲望等。如果上市公司的會計報表嚴重脫離了宏觀經濟運行狀況和行業發展狀況，以及公司的經營策略和管理能力，那么會計報表嚴重脫離宏觀經濟運行狀況和行業發展狀況，以及公司的經營策略和管理能力之處，應該是調查分析重點。

主要參考文獻

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2011年7月4日工業和信息化部、國家統計局、發展改革委、財政部等四部門聯合《中小企業劃型標準規定》，首次在中小企業劃型中增加"微型企業"一類。工信部總工程師朱宏任表示，新增微型企業標準，有利于明確重點，出臺更有針對性、時效性的優惠政策，加大對小型、微型企業扶持力度。重慶市工商行政管理局、重慶市財政局聯合，渝工商發〔2013〕15號，關于開展微型企業記賬服務工作的通知：為推動微型企業建賬建制，規范會計操作，降低經營成本、掌握經營狀況，促進微型企業健康發展，經研究，決定在市級微企孵化園及市級鼓勵類微型企業中推行記賬服務工作。

隨著社會經濟的高速發展，互聯網已成為整個社會的主旋律，微型企業即將告別傳統記賬模式，一個新生的記賬模式應運而生。

一、記賬法定單位與內涵

1993年修改《會計法》時增加了"記賬"規定，允許不具備單獨設置會計機構或者配備會計人員條件的單位，委托有關的會計服務機構進行記賬，從而首次確立了我國記賬業務的法律地位。財政部于1994年6月23日了《記賬管理暫行辦法》，對從事記賬的條件、記賬的程序以及委托雙方的責任和義務等作了具體規定。《注冊會計師法》第十五條規定："注冊會計師可以承辦會計咨詢、會計服務業務。" 《會計法》第36條明確規定了記賬的定義："不具備設置條件的應當委托經批準設立從事會計記賬業務的中介機構記賬。"記賬是指將本企業的會計核算、記賬、報稅等一系列的會計工作全部委托給專業記賬公司完成，本企業只設立出納人員，負責日常貨幣收支業務和財產保管等工作。

二、微型企業傳統記賬的弊端

1、記賬監管力度不夠，監督作用缺失

由于政府對記賬業務重視不夠，缺乏立法監督和政策引導，專門針對記賬的法律、法規更少，雖然也出臺了一些記賬有關的規定，但仍存在許多不盡完善的地方，使記賬缺乏合理的監管。另外企業老板為保持一定機密，不可能把全部票據、賬單等資料交給記賬公司，因此做出來的賬務不能全面地反映企業的經營信息。而記賬人員為了能夠與企業保持長期合作關系，有時明知有問題也不過多地詢問，導致監督作用缺失。

2、記賬模式單一，缺乏社會認知度

人們普遍認為，記賬就是幫企業記賬、報稅，對其它財務咨詢服務和記賬的優勢知之甚少。機構只從事單一的記賬，又由于機構自身人員水平和素質參差不齊以及無序的管理狀態，記賬機構的信譽問題存在嚴重危機。導致對記賬不信任，甚至產生排斥情緒，這些都給記賬業務帶來負面影響，樂刂圃劑似浞⒄埂

3、記賬公司會計人員流動性大，影響會計信息的使用

許多記賬公司由于受到待遇方面的限制，那些業務能力強的會計人員，以記賬公司為跳板，進入薪酬條件、環境條件等好的單位。這對記賬公司和微型企業極為不利，從而影響了會計信息的使用。

三、微型企業記賬O2O電商模式

1、O2O電商模式內涵

O2O這一概念是在2010年8月份被AlexRampell提出，但此種模式早年就有，2006年沃爾瑪公司提出的SitetoStore的B2C戰略，即通過B2C完成訂單的匯總及在線支付，顧客到4000多家連鎖店取貨，大幅降低運營、物流成本和POS刷卡排隊的時間，提升店內關聯銷售，該模式就是O2O的模型。

O2O是指將線下的商務機會與互聯網結合，即是實體+互聯網，完善結合，讓互聯網成為線下交易的前臺，即線上到線下，其核心是把線上的消費者帶到現實的商店中去，也就是讓用戶在線支付購買線下的商品和服務后，到線下去享受服務。這個概念最早來源于美國。O2O的概念非常廣泛，只要產業鏈中既可涉及到線上，又可涉及到線下，就可通稱為O2O。

O2O電子商務即Online線上網店Offline線下消費，商家通過免費開網店將商家信息、商品信息等展現給消費者，o2o電子商務消費者通過線上篩選服務，線下比較、體驗后有選擇地消費，在線下進行支付。這樣既能極大地滿足消費者個性化的需求，也節省了消費者因在線支付而沒有去消費的費用。商家通過網店信息傳播得更快，更遠，更廣，可以瞬間聚集強大的消費能力。該模式的主要特點是商家和消費者都通過O2O電子商務滿足了雙方的需要。O2O電子商務模式需具備五大要素：獨立網上商城、國家級權威行業可信網站認證、在線網絡廣告營銷推廣、全面社交媒體與客戶在線互動、線上線下一體化的會員營銷系統。

2、O2O電商模式的優勢分析

隨著互聯網的高速發展，O2O電商模式，將會為記賬行業帶來非常大的影響和變化。 相比傳統的通過電話、報紙、網絡等信息，尋找代賬公司，O2O可以帶給他們更豐富、全面的商家服務信息，能夠讓用戶方便快捷地訂購相應的產品和服務，還能夠獲得相對于線下直接消費更便宜的價格。而且在節約消費成本的同時，能將線下的服務優勢更好發揮，具有體驗營銷的特色，進而提高信譽度和成交率。與傳統記賬相比，O2O電商模式大幅度提高客戶購買過程的透明度。

目前的記賬行業，完全注重于線下內容，忽視了線上的內容。在互聯網時代，越來越多的人，通過網絡以及移動客戶端來管理自己的私人事務，也通過他們來進行支付等事宜。所有的微型企業，其所有的財務數據，運營數據，都可以通過手機端來訪問和查詢；其所有的發票和報稅信息，都可以通過網絡或者移動端來查看；其碰到的所有財稅問題，都可以通過移動端，第一時間得到回復和解決。因此，O2O電商模式，對于微型企業主而言，作用非常巨大。

3、O2O電商模式發展前景分析

對微型企業來說，通過線上篩選服務，線下比較、體驗后有選擇地進行消費。O2O提供豐富、全面、及時的商家折扣、免費信息，能夠快捷篩選并體驗商品或服務。不僅滿足了微型企業主個性化的需求，也節省了他們因在線支付而沒有去消費的費用。還避免了定制類實體商品與消費者預定不符，一旦服務質量低于預期，甚至極為低劣，微型企業主就會處于非常被動的境地。

在淘寶、天貓等購物網站上，通過電商網站直接支付和購物，已經是大家日常的生活習慣之一。對于缺乏足夠資源去尋找供應商的微型企業而言，同樣的，通過O2O電商模式，確實是最好的采購商品以及采購服務的最好方式。隨著電子商務的日益深入人心，通過O2O電商模式購買記賬服務，是廣大微型企業的最好選擇?？梢奜2O電子商務具有廣闊的市場空間和發展前景。

O2O電商模式帶來的不僅僅是一種消費思維和服務模式的改變，更對傳統電商提出了新的挑戰，運營者們要及時改變固有思維，利用自己已經積累網絡資源，進行大量數據分析，充分實現移動互聯網的便利，融合線上和線下的資源，實現完美對接，O2O電商模式才能得到理性發展。

參考文獻

[1]符剴，豐蓉芳.關于農村小企業記賬利弊的探析[J]. 會計之友，2012，（6）下.

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一、財政報表分析的目的

財政報表是企業對外提供的綜合反映企業某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的經營成果，現金流量等會計信息的文件。它為投資者、債權人、經營者及其他有多方面了解企業過去、評價現在、預測未來提供信息或依據。

財務分析信息的需求者主要包括企業所有者、企業債權人、企業經營決策者和政府等。不同主體出于不同的利益考慮，對財務分析信息有著各自不同的要求。

企業所有者作為投資人，關心其資本的保值和增值狀況，因此較為重視企業盈利能力指示。

企業經營決策者必須對企業經營理財的各個方面，包括營運能力、償債能力、盈利能力及發展能力的全部信息予以詳盡地了解和掌握。

政府兼具多重身份，即是宏觀經濟管理者又是國有企業的所有者和重要的市場參與者，因此政府對企業財務分析的關注點因所具有身份不同。綜合起來，財務報表分析的目的可分以下主要三點：

1、評價企業過去的經營業績和凈現金流量，揭示企業價值鏈活動中的驅動因素利益關系，提高企業管理水平，增強企業可持續發展的能力。

2、衡量企業現在的財務狀況，評估資本質量和財務風險，實施更好的財務戰略。

3、預測企業未來的發展趨勢，通過獲利能力增長率、創現能力增長率等綜合因素進行成長性分析，以此來預見企業的未來發展趨勢。

二、財務報表分析的原則

1、要從實際出發，堅持實事求是，反對主觀臆斷，結論先行，提數字游戲。

2、要全面看問題，堅持一分為二，反對片面地看問題。

3、要注重事物的聯系，堅持相互聯系地看問題，反對孤立地看問題。要注意局部與全局的關系，償債能力與盈利能力的關系，報酬與風險的關系。

4、要發展地看問題，反對靜止地看問題。要注意過去，現在和將來的關系。

5、要定量分析與定性分析結合，堅持定量為主。

三、財務報表分析的局限性

財務報表分析的局限性主要表現為資料來源的局限性，分析方法的局限性和分析指標的局限性。其中，資料來源的局限性包括數據缺乏可比性，缺乏可靠性和存在滯后性等。

財務報表的局限性表現在：

1、以歷史成本報告資產，不代表其現行成本或變現價值。

2、假設幣值不變，不按通貨膨脹率或物價水平調整。

3、穩健原則要求預計損失而不預計收益，有可能夸大費用，少計收益和資產。

4、按年度分期報告，只報告了短期信息，不能提供反映長期潛力的信息。

四、財政報表分析的基本類型

（一）、償債能力分析

企業的安全性是企業健康發展的基本前提。在安全性分析中主要體現分析企業償債能力，即企業無力償還到期債務導致訴訟或破產。企業的安全性應包括兩個方面的內容：一是安排好到期財務負擔，二是有相對穩定的現金流入，二者不可偏廢。

財務負擔分析：

（1）、流動比率，流動比率=流動資產/流動負債。這一比率用于衡量企業流動資產對流動負債的保障程度。

（2）、速動比率（也被稱為酸性比率），速動資產=速動資產（流動資產――存貨）/流動負債。該指標用于衡量企業流動資產可以在當前償還流動負債的能力。

（3）、負債比率，負債比率=負債總額/資產總額。該指標反映企業舉債經營的比率，用于衡量企業保護債權人利益的程度。

（4）、已獲利息倍數（也稱利息保障倍數），已獲利息倍數=息稅前利潤/利息費用。該指標用以衡量企業償付借款利息的能力。

現金流量分析：

由于金融在近代經濟中的作用日益突出，財務管理中的地位不斷提高，理財學成為發展最快的經濟學科之一。

現金流量表的主要作用是：第一、提供本期現金流量的實際數據；第二、提供評價本期收益質量的信息；第三、有助于評價企業的財務彈性；第四、有助于評價企業的流動性。第五、用于預測企業的未來現金流量。

1、流動性分析

所謂流動性，是指將資產迅速轉變為現金的能力，而真正能用于償還債務的是現金流量。

(1)、現金到期債務比，現金到期債務比=經營現金流量凈額/本期到期的債務。該指標的比較可以更好地反映企業償還債務的能力。

（2）、現金流動負債比，現金流動負債比=經營現金流量凈額/流動負債。該指標反映企業償還流動債務的能力。

（3）、現金債務總額比，現金債務總額比=經營現金流量凈額/債務總額。該比率越高，反映企業承擔債務的能力越強。

2、獲利現金能力分析

獲利現金的能力可通過經營現金流量凈額和投入資源的比值來反映，投入資源可以是銷售收入，總資產、凈營運資金、凈資產或普通股股數等。

（1）、銷售現金比率，銷售現金比率=經營現金流量凈額/銷售額，該比率反映每元銷售得到的凈現金，期數值越大越好。

（2）、每股經營現金流量凈額，每股經營現金流量凈額/普通股股數，該指標反映企業最大的分派股利能力。

（3）、全部資產現金回收率，全部資產現金回收率=經營現金流量凈額/全部資產*100%。該指標反映企業資產產生現金的能力。

3、財務彈性分析

所謂財務彈性是指企業適應經濟環境變化和利用投資機會的能力。這種能力來源于現金流量和支付現金需要的比較，現金流量超過需要有剩余的現金，適應性就強。因此，財務彈性的衡量是用經營現金流量凈額與支付要求進行比較。支付要求可以是投資需求或承諾支付等。

（1）、現金滿足投資比率

現金滿足投資比率

該比率越大、說明增加自給率越高。達到1時說明企業可以用經營獲取的現金滿足擴充所需資金；若小于1時，則說明企業要靠外部融資來補充資金。

（2）、現金股利保障數

現金股利保障信數=每股經營現金流量凈額/每股現金股利。該比率越大，說明支付現金股利的能力越強。

（二）獲利能力分析

盈利能力就是企業賺取利潤的能力。不論是投資人、債權人還是企業經理人員，都日益重視和關心企業的盈利能力。主要指標有銷售凈利率、銷售毛利率、資產凈利率、凈值報酬率。

（1）、銷售凈利率，銷售凈利率=（凈利潤/銷售收入）*100%。該指標反映每一元銷售收入帶來的凈利潤的多少，表示銷售收入的收益水平。

（2）、銷售毛利率，銷售毛利率=[（銷售收入-銷售成本）/銷售收入]*100%。該指標表示每一元銷售收入扣除銷售成本后，有多少錢可以用于各項期間費用和形成盈利。

（3）資產凈利率分析，資產凈利率=（凈利潤/平均資產總額）*100%。該資產利潤率是一個綜合指標，該比率越高，表明企業的資產利用效益越好，整個企業盈利能力越強，經營管理水平越高。

（4）凈資產收益率，凈資產收益率=（凈利潤/平均凈資產）*100%，該指標是反映所有者權益的投資報酬率，具有很強的綜合性指標。

五、企業未來發展前景分析

企業未來發展的關鍵在于正確判斷企業盈利能力的穩定性和長期的增長性，只有其利潤能夠穩定增長的企業才能有投資價值。資產的盈利能力與資產的真實價值直接決定著企業未來發展和投資價值。

篇（9）

【關鍵詞】

作業成本法；環境成本核算；環境成本管理

作業成本法是按照資源動因將生產或服務過程中消耗的資源歸集到作業成本池，再將作業成本池中的費用根據成本動因分配到各個加工對象，以核算出各個加工對象成本的一種核算方法。

在當今的時代條件下，隨著可持續戰略的實施，要求企業做到經濟與環境的共同發展，這樣就要企業建立新的環境成本管理的體系，但是傳統的成本核算方法及其管理制度無法滿足要求，這就需要運用作業成本法對環境成本進行核算和管理。

1 作業成本法的特點及其對環境管理的作用

作業成本法不同于傳統成本法，不同之處首先就在于它們的特點，傳統成本法不通過不同的作業分配，直通過一種分配方式直接分配到各個產品中，而作業成本法的特點彌補了傳統成本法的特點。

1.1 作業成本法的特點

相對于以產量為基礎的傳統成本法而言，作業成本法（Activity-Based Costing，縮寫ABC）的特點主要有：

1.1.1成本計算分為兩個階段

作業成本法的基本指導思想是“產品消耗作業，作業消耗資源”，根據這一思想，作業成本法的兩個階段為：第一，將作業執行中耗費的資源追溯到作業，計算作業的成本并根據作業動因計算作業成本分配率；第二，根據第一階段的作業成本分配率和產品所耗作業的數量，將作業成本追溯到各有關產品。

1.1.2成本分配強調可追溯性

作業成本法認為將成本分配到成本對象有三種不同的形式：直接追溯、動因追溯和分攤作業成本法的一個突出特點就是強調以直接追溯、動因追溯和分攤的方式計入產品成本。

1.1.3追溯使用眾多不同層面的作業動因

作業成本法的獨到之處在于它把資源的消耗首先追溯到作業，然后使用單位水準動因、批次水準動因、產品水準動因將作業成本追溯到產品，保證成本核算的準確性。

1.2 作業成本法對企業環境管理的意義

用作業成本法對企業進行環境管理會大大提高企業成本管理決策的有效性，進一步促使企業采取減少環境影響的決策，這在環境意識高漲、堅持走可持續發展道路的形勢下極其重要。

1.2.1可以提供相對準確的環境成本歸集與分配信息

在傳統的環境成本核算方法中，環境成本只有企業發生的直接環境成本這一項成本。這可能造成環境成本數額被低估、染產品成本被低估，由此清潔產品成本被高估。這是由于傳統核算方法中，環境支出作為制造費用按產品工時為分配基礎計入各個產品成本，而事實上產品的生產工時多，并不意味著污染物排放的多。而作業成本法將會彌補上述缺陷，因為在作業成本法中，環境成本包括直接環境成本、間接的環境成本。

環境成本的歸集的是否正確，直接關系到環境污染治理投資的決策；而環境成本分配的是否正確，將會影響到產品成本的準確計算，也因此會影響污染產品和清潔產品的投資決策。

1.2.2有助于控制和管理環境成本

作業成本法方法的應用，是把環境成本和環境作業聯系起來，把重點放在環境成本管理的手段上，通過直接監控內在原因，來間接控制環境成本。

正是由于作業成本法更加注重分析導致成本發生的原因，所以它更適用于企業管理和控制環境成本的支出，使企業污染控制在一個可接受的環境風險的前提之下，保持在一個相對較優的水平，將環境成本降至相對較低，這樣企業的效益也就越大。

1.2.3有利于企業作出正確的環境投資決策

環境信息的不準確必然會導致環境管理決策的片面性。企業對環保投資是企業一筆數目很大的投資成本，會直接影響企業的生產經營、資本結構、環境投資的決策。投資決策應多方面考慮：首先是直接的環境成本，這部分環境成本可以直接歸集到成本計算的各個對象中；其次是間接環境成本，如車間的辦公費、折舊等。這些成本常包含在企業總的制造費用中，作業成本法對這些間接成本按作業動因進行分配后再計入各個產品的成本，而傳統成本法下卻忽略了這一部分；再次，潛在成本和無形成本。這些成本經常難以或者根本無法識別、歸集與分配，但這些成本將會影響投資在可以預見的未來的經濟利益的總流入。

環境成本的分配原則一般來說會影響投資決策的結果，在投資評價中是否能準確分配環境成本將會影響對具體的工藝過程進行投資經濟可行性。

2 作業成本法在環境成本核算中的應用

在實際的工作中，我們要理論結合實際，所以，要用作業成本法核算環境成本，但是要用作業成本法核算環境成本，一方面要了解作業成本法對環境成本的核算程序；另一方面，在理解核算程序的基礎上進行實例分析及評價。

2.1 作業成本法對環境成本的核算程序

作業成本法認為：產品消耗作業，作業消耗資源，資源消耗成本，但是從環境角度考慮，可以把作業成本法定義為：產品消耗作業，作業消耗資源，資源的消耗影響環境，由此，可以將作業成本法對環境成本的核算過程分為兩個階段。

2.1.1 環境成本認定和環境成本分配率的計算，這個階段的成本計算工作可以分三個具體步驟進行。

（1）環境成本的認定

環境成本計算的首要步驟就是對環境成本進行歸集，也就是認定環境成本，而認定環境成本就是首先要判斷發生的作業是否與環境有關；其次，環境成本是否符合可計量性，相關性，真實性，可靠性。

根據以上兩個標準就可以把生產過程中的環境成本分別識別出來，并且對其加以認定，這樣認定后，看上去很清晰明了。

（2）環境成本的分配

在對環境成本進行認定之后，接下來的重要步驟就是對環境成本進行分配，如何進行分配，關鍵就是要確定環境成本所耗的作業，將間接成本中從中分離出來加以計量，利用作業動因，將環境成本分配給不同的成本計算對象，分配的順序如下：

①分析各項環境耗費，確定環境耗費的作業，資源的消耗影響作業，如果環境成本可以直接歸屬于某個產品，則就應該直接計入該產品的成本，如果環境成本不能夠直接歸屬于某個產品，則需通過分配計入到各個產品的成本。

②確定環境成本的動因，環境成本動因是導致環境成本發生的決定性因素，它作為作業成本庫的成本分配到產品環境成本中去的標準。確定的標準是成本動因應與環境成本的發生相關性。

（3）作業成本分配率的計算

作業成本分配率的計算有兩種方法：一種是根據成本庫實際發生的環境成本和作業的實際產出，計算單位作業產出的實際環境成本，即實際環境作業成本分配率；另外一種是根據預算環境成本庫的成本和預算作業產出或正常作業產出計算預算環境成本分配率或正常環境成本分配率。

2.1.2將作業成本庫的環境成本追溯到各產品，然后計算產品成本

對可以直接追溯到產品的原材料、直接人工等的直接成本，將其直接計入產品的成本。對于環境成本，是運用第一階段計算出來的環境成本分配率和各產品所耗用的作業動因數量，將環境成本追溯到各產品。

（1）按實際作業成本分配率分配環境成本

（2）按預算（正常）環境成本分配率分配環境成本的過程稍微復雜一些，因為分配的結果不是實際成本，需要處理分配結果與實際環境成本之間的差額。

2.1.3將直接追溯到產品的直接成本和調整后的環境成本（即實際環境成本）加總，即可得出當期發生的成本費用。然后，再重新計算完工產品、在產品成本，以及完工產品單位成本。

2.2 用作業成本法核算環境成本的應用舉例

通過一系列的核算程序的理論分析，我們可以很清楚的知道核算程序的三個步驟，下面，我們結合實例，來做進一步的解釋說明。

（1）資料：某工廠生產的A、B兩種產品需要經過三個生產步驟（成本中心1、成本中心2、成本中心3、成本中心4、成本中心5、成本中心6）。每經過一個生產步驟時都排放出廢物，所有這些廢物在廠區的一個焚化爐中集中處理。本例子主要說明焚化爐中的相關環境成本如何采用預算環境成本的分配率分配到產品上去。已知資料如下：

（2）分析及計算過程

焚燒廢物的直接成本是由于焚燒廢物的作業產生的，而廢物在六個生產步驟中產生，因此，采用作業成本法，首先要把這部分成本按成本動因分配到各個生產步驟中去，再分配到兩個產品上，由于廢物是在六個生產步驟中產生出來的，也占用了生產資源，先分配作業成本，再轉到各個產品中，具體計算步驟見表3。

這樣，按照作業成本法的預算環境成本的核算程序，可以確認A產品成本中心1的實際環境作業成本76800元（80000-3200），成本中心2、成本中心3、成本中心4、成本中心5、成本中心6的的實際環境作業成本分別為208600元、247500元、304000元、78000元、306000元，A產品的實際環境作業的總成本為元，依次類推，B產品的實際環境總成本為920500元。如果按照傳統的成本法計算方法，直接環境成本很容易確認，其分配往往根據各個成本中心的機器工時或直接人工進行，與各個成本中心的作業的動因無直接聯系，而間接環境成本則往往與其他非環境成本一起進行分配，看不到其與各個動因產生的關系，從而使決策者不能客觀的意識到環境成本在其生產中的實際構成因素，影響決策。

2.3 分析及評價：作業成本法是核算環境成本的理想方法

從以上例題的計算和分析可以得出，如果使用傳統成本法進行分配，成本的發生與費用分配標準之間缺乏直接的因果關系，所以計算得出的結果往往導致成本信息的扭曲，企業各個管理層次人員可能根據傳統成本法下的扭曲信息做出錯誤的決策，這將使企業在可以預見的未來面臨的環境風險加大。作業成本法的優點卻是傳統成本法扭曲成本信息這一缺點的補充，反而它能幫助企業了解與每種產品相關的經營活動過程，可以體現生產流程中哪里增加了價值，哪里減少了價值，從而使環境成本的信息更加準確更加真實，還能讓企業管理人員通過對各種產品的作業流程進行更進一步的跟蹤記錄，從而更好地進行產品定價、提高市場的占有率、產量計劃等決策。作業成本法能反映成本動因的影響，從而減少對環境的損害，所以它是核算環境成本的一種理想方法。

3 作業成本法在我國環境管理中的應用前景分析

從我國企業實際情況來看，許多從制造環境和決策有用性看，都需要作業成本制的企業，由于使用犯人成本過高而不得不放棄使用，因此，也可以這樣說，目前有很多主觀和客觀因素的存在，限制了作業成本法在我國的應用范圍，不可能全面推行，到企業經營規模擴大，管理的層次進一步得到提高之后再推廣使用作業成本法，這樣的做法更加具有謹慎性。

3.1 作業成本法在我國環境管理的應用現狀

在我國目前情況下，由于諸多原因的存在，大多數企業應用傳統的成本核算法來核算環境成本，在觀念和制度上還沒有接受作業成本法。可能原因在于作業成本法需要處理大量的資料，這對計算機系統的配合也隨之加大，再加上企業經營規模、企業的內部管理的等原因的存在，表明作業成本法在現階段還沒有被企業普遍接受，其核算和管理環境成本還只是停留在理論層面。

3.2 作業成本法在我國環境管理中的應用前景分析

盡管目前用作業成本法核算環境成本并沒有得到普遍接受和廣泛應用，但是不意味著該方法沒有借鑒價值，更加不意味著其在我國沒有應用前景可言。

3.2.1 從企業所處的環境分析

我國企業的競爭從國內走向國際，同樣都是為了求得企業的生存與發展，既要積極創造各種條件，采用和發展自動化生產技術，更要在各級管理層中和在企業的文化中樹立新的管理觀念，因而未來中國企業面臨的制造環境正是適合作業成本法采用的環境。作業成本法適用于直接材料、直接人工成本下降，制造費用提高的現代企業制造系統。所以采用作業成本法是一種必然趨勢，只是采用時間早晚的問題，這都要要取決于中國企業普遍達到高級制造環境所需的時間。

3.2.2 從環境成本管理的角度分析

從環境成本管理的角度來看，作業成本法通過確立各個環境作業的中心，然后對各個中心的作業量進行計量，這樣就可以計算出各種環境作業的單位成本，從而對各作業中心進行考核，并且對作業成本進行管理，其應用范圍就廣泛多了。環境作業中心可以通過對作業活動和與其相關的作業成本進行控制，以達到控制成本的目的。作業成本法通過計算作業的成本，來確認并且據以評估包含環境成本的各個產品對環境以及企業財務狀況的影響。于此同時，通過作業價值分析，消除無附加價值的作業，從而達到降低產品成本的目的。因此，按作業計算成本過程和控制成本的原則，對各種企業的環境成本管理，只是具有普遍的借鑒價值，但是并非每個企業都可以盲目的運用。

3.2.3 從成本——效益角度分析

作業成本法的概念是簡單而通俗易懂的，但具體應用到企業實踐中如何劃分作業，如何進行管理將是一項十分復雜的系統工程，工作量也會相當的大。因此，企業在是否采用作業成本法時，須用成本—效益原則加以判斷。如要用相當多人力和財力來運用作業成本法，而這些費用可能很昂貴，且不能保證一定能被采用作業成本法所帶來的效益抵消，那么，就需要理智的考慮，至少要在可以預見的未來的經濟利益的總流入大于經濟利益的總流出。

【參考文獻】

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[11]唐艷.《作業成本法在我國的應用現狀及實施對策》2005.（9）.財會通訊

篇（10）

一、會計舞弊模式

(一)確認不當的收入、費用

美國國會審計總署2002年10月公布的一份報告表明,在眾多會計舞弊手法中,由收入和費用的確認金額、時間而引起的財務報告重復次數占總數的50%以上,而費用舞弊由于風險小、成本低、隱蔽性好,尤其得到造假者的青睞。

主要的舞弊手段及案例如下:

1.提前確認收入。上市公司將尚不符合收入確認準則的收入提前確認;或者是在12月份虛開發票,第二年在以質量不合格等原因退貨沖回;較高明的做法是,借助于與第三方簽訂“賣斷”收益權的協議,提前確認收入,從而虛增本年利潤。例如,2000年4月桂林集琦藥業股份有限公司向桂林漓江房地產開發有限公司協議轉讓價值1757.09萬元的固定資產;在所有權尚未轉移、貨款尚未收到的情況下,確認該項資產實現銷售收入1757.09萬元,同時確認利潤433.6萬元。

2.遞延確認收入。上市公司推遲確認經營較好年度的收入以平滑利潤,也有公司把應確認的收入推遲到下一年以提高下一年度的利潤。例如,東方鍋爐1996—1998年連續將土年的銷售收入推遲到下年確認,虛增利潤以達到包裝上市的目的;又如,某公司1998年底長期投資1.78億元收益遞延至1999年確認已實現1999年凈利潤10229萬元的目標。

3.提前確認費用。上市公司將有可能在以后期間發生的損失提前確認,以提高以后年度的盈利水平。例如,S*ST磁卡于2000年提前確認了成本費用。

4.遞延確認費用。上市公司本期己實際發生的費用或損失暫不確認以提高當期盈利水平。例如,渤海集團股份有限公司于1993年兼并濟南火柴廠時產生的欠工行的債務問題,在“免二減三”政策未得到銀行批準且與銀行就此發生訴訟的情況卜,公司未計提1996—1998年的半年息,導致這三年年度財務報告存有虛假。1999年渤海集團補提了此筆貸款1996、1997、1998年三年的半年息,合計190.3萬元。

(二)利用不恰當費用資本化

將當期費用支出作為資本支出不但隱蔽性好,而且可以得到“一石二鳥”的效果,既可以虛增利潤、虛增資產,又可以讓投資者以為該企業具有良好的發展趨勢。例如,豐樂種業2002年以日常管理費用、營業費用虛構雜交水稻項目在建工程246萬元,虛構棉花油菜項目在建土程306萬元,總計虛增在建工程552萬元。

(三)利用不計或少計已經發生的虧損。

當一些上市公司投資回報率不高、利潤下降時,就有可能采用這種方法來調節利潤。例如,數碼測繪2001年對難以收回的長期不良資產未計提壞賬,對已經損失的存貨未計提必要的跌價準備,將已經發生的費用掛在其他應收款中,而未按規定計入損益,從而虛增當年利潤。

(四)利用會計政策及會計估計變更。

1.改變折舊政策。折舊政策包括折舊年限和折舊方法兩個因素,其中折舊年限的確定需要人為估計,所以具有一定的彈性;折舊方法的選擇需要依據資產預期經濟利益的實現方式,但是實現方式的概念比較模糊,所以給企業舞弊提供了一定空間。例如,深紡織2003年在未有正當理由的情況下,將原來對紡織類機器設備的折舊年限由10年增至14年,使公司當年增加凈利195.27萬元。

2.合并政策的變更。上市公司通過在原合并范圍的基礎上減少虧損或盈利差的子公司,增加盈利能力強的子公司等方式提升合并利潤,以達到舞弊的目的。同時還采用規避披露的政策,以避免被發現。

3.壞賬損失核算方法的變更。壞賬準備的計提方法通常有賬齡分析法、余額百分比法、個別認定法等,準則中規定不得隨意變更其計提方法和比例,但是沒對“隨意”二字下具體定義,到底一年內變更一次叫“隨意”還是一年內變更兩次叫“隨意”,而且壞賬計提比例的確定也需要職業判斷,因此給企業舞弊提供了一定空間。

二、經驗識別法

(一)基本層面分析法

上市公司的基本層面分析包括宏觀經濟分析、行業現狀和前景分析、公司所在行業的位置、公司的市場份額和聲望、公司高級管理人員的經營管理能力和經營理念、公司的經營策略、公司的組織結構等等,在新審計準則中也重點強調對被審計單位極其環境了解的必要性。

上市公司會計報表所反映的信息與這些基本層面是息息相關的,當公司的會計報表與對這些層面的分析結果相背離時,應該將其列為調查分析的重點。當公司發生舞弊行為時,它在這些層面會表現出一定的特征,本文第二部分已對舞弊方式已經進行了具體列示,在運用基本層面分析法時可以作為參考。

(二)審計意見分析法

對注冊會計師出具的審計報告加以分析,也是識別財務報告舞弊的一個重要途徑。分析審計報告時,應關注審計報告中所反映的意見類型,因為注冊會計師所發表的審計意見類型直接反映了財務報告是否存在舞弊及其嚴重程度。截至2006年4月30日,1456家上市公司2006年度財務報表審計意見類型為:標準意見1307家,占所審計上市公司的89.77%:非標意見149家,占所審計上市公司的10.23%。在非標意見中,帶強調事項段的無保留意見審計報告85家,保留審計意見35家,無法表示意見審計報告29家。這表明在目前的證券市場上上市公司財務報告舞弊問題十分嚴重。

(三)剔除法

1.不良資產剔除法。新會計準則下的不良資產除了包括待攤費用、長期待攤費用等虛擬資產項目外,還包括可能產生潛虧的資產項目,如三年以上的應收賬款、存貨跌價和積壓損失、投資損失、固定資產損失等。不良資產剔除法的運用,一是將不良資產總額與凈資產比較,如果不良資產總額接近或超過凈資產,既說明企業的持續經營能力可能有問題,也可能表明企業在過去幾年因人為夸大利潤而形成“資產泡沫”;將當期不良資產的增加額和增加幅度與當期的利潤總額和利潤增加幅度比較,如果不良資產的增加額及增加幅度超過利潤總額的增加額及增加幅度,說明企業當期的利潤表有“水分”。

2.關聯交易剔除法。關聯交易剔除法是指將來自關聯企業的營業收入和利潤總額從利潤表中予以剔除,將從關聯方所得的資產贈予事項產生的資本公積從資產負債表中予以剔除。通過上述剔除,可以真實地了解一個上市公司的實際盈利能力,自身獲取利潤能力的強弱,判斷該公司的盈利在多大程度上依賴于關聯企業,從而判斷其盈利基礎是否扎實、利潤來源是否穩定等。

3.異常利潤剔除法。新會計準則下的異常利潤剔除法是指將投資收益、補貼收入、營業外收入從上市公司的利潤表中予以剔除,以分析和評價異常利潤是否對企業利潤增長的貢獻過大,客觀地判斷和評價上市公司盈利能力的高低和利潤來源的穩定性,是否具有核心競爭力的主業。當企業利用資產置換、股權置換、內部關聯交易、債務重組、非貨幣易等手段調節利潤,所產生的利潤主要通過這些科目體現,此時,運用異常利潤剔除法識別會計報告舞弊將特別有效。

三、數據挖掘方式識別

(一)數據挖掘方式的優勢

數據挖掘技術就是針對日益龐大的電子數據應運而生的一種新型信息處理技術。它一般采取排出人為因素而通過自動的方式來發現數據中新的、隱藏的或不可預見的模式的活動。這些模式指隱藏在大型數據庫、數據倉庫或其他大量信息存儲中的知識。它是在對數據集全面而深刻認識的基礎上,對數據內在和本質的高度抽象與概括,也是對數據從理性認識到感性認識的升華。所以把數據挖掘技術應用于舞弊財務報告的識別很有必要也非常緊迫。

數據挖掘是一種集成的技術,融合了三個學科的技術,即數理統計、人工智能和計算機,使它具有單一技術所無法比擬的優勢。傳統的技術方法多是先從經濟含義上去構造指標或者是構造模型,然后再代入數據得出結果,這是從一般到特殊的演繹過程,需要許多前提假設并且受諸多主觀因素的影響。數據挖掘是用數據來產生模型,再用數據去檢驗模型,模型的構造是從特殊到一般的歸納過程,這就擺脫了前提假設的束縛和主觀因素的干擾,其結果更加真實、客觀。

(二)應用數據挖掘識別舞弊的流程

1.數據抽樣(Sample)。會計領域專家根據積累的經驗從數據庫中提煉出與舞弊識別相關的樣本數據子集,而不是動用全部企業數據,這樣可以減少數據處理量,節省系統資源。

2.數據探索(Explore)。當我們拿到了樣本數據以后,它是否達到我們原來設想的要求;其中有沒有什么明顯的規律和趨勢;有沒有出現從未設想過的數據狀態;因素之間有什么相關性:可以區分成為怎樣的一些類別等,這都是要數據探索的內容。

3.數據調整(Modify)。數據挖掘人員通過與專家的溝通,對所提煉數據進一步理解,在此基礎上對其進行逐步分類、篩選,按照對整個數據挖掘過程的認一識組合或生成新的變量,以體現對狀態的有效描述。

4.建立模型(Model)。數據挖掘人員建立挖掘模型,會計專家通過與數據挖掘人員的溝通來了解模型并加以確認。

篇（11）

1公允價值的定義

迄今為止，關于公允價值的定義，各國會計準則的規定不完全一致。其中最常用的兩個定義，一是美國財務會計準則委員會（FinancialAccountingStandardBoard，簡稱FASB）在第七輯概念公告中指出“資產或負債的公允價值：在自愿雙方所進行的現行交易中，即不是在被迫或清算的銷售中，能夠購買（或發生）一項資產（或負債）或售出（或清償）一項資產的金額?！痹趪H會計準則中公允價值是指“在一項公平交易中，由熟悉情況并自愿交易的雙方，能將一項資產進行交換或將一項負債進行結算的金額?！蔽覈斦吭?006年2月頒布的《企業會計準則——基本準則》中對公允價值下的定義是“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額。”

2引入公允價值的必要性

2.1有利于確保會計信息的相關性

目前，會計理論界普遍認為歷史成本有較強的可靠性，但缺乏相關性；公允價值有較強的相關性，但可靠性不足。那么，相關性與可靠性在會計信息質量特征中哪個更為重要呢？傳統的會計理論和實務偏重于可靠性，因為在受托責任觀的會計目標下，由于社會資源所有權和經營權的分離，資源的受托者有向資源委托者解釋、說明其活動及結果的義務，會計的目標是報告資源受托管理的情況，在該觀點下，主要采用歷史成本計量屬性，因為基于歷史成本計量基礎所形成的信息是最可靠、最真實的，而且是可以稽查和審核的。但當會計目標的定位從“受托責任觀”上升為“決策有用觀”后，財務會計信息披露的使用者導向模式逐漸形成。并隨著資本市場的發展，企業股權的分散化程度越來越高，委托和受托的關系逐漸被淡化，財務報告信息使用者進行決策時更需要具有相關性質量特征的信息，來應對物價變動、偶發事件的影響，這時公允價值的出現，就適應了這一需要。

2.2具有歷史成本無法比擬的優越性

歷史成本反映的是在資產獲得時或者負債形成時市場對其價值的評價，而市場只有在資產轉讓或負債償還時才反映其價格的變化，即被確認為利得或損失。這種會計處理方法與瞬息萬變的市場環境是格格不入的，并且，隨著物價變動的現實，商譽、人力資本及衍生金融工具等虛擬資產的出現，再加上歷史成本是面向過去，不考慮不確定性和風險，這些都使得歷史成本計量受到越來越多的挑戰。為了改變這一現狀，各國會計準則制定中紛紛引入公允價值這一計量屬性，來確保準確地反映企業的會計信息，提高信息使用者的決策能力。

2.3有利于會計準則的國際化

現行有效的國際會計準則中有半數以上的都應用了公允價值，且越是新近準則，應用的比例越大，這也證明了國際上對公允價值運用的一種認可。財政部在2006年2月頒布的企業會計準則中，公允價值的計量模式也得到了廣泛的運用，這使得我國會計準則與國際會計準則在一定程度上保持了一致，有利于我國會計國際化，也促進了跨國公司、區域經濟合作的發展和資本市場的國際化。

3引入公允價值的現實可能性

盡管，理論界和實務界對公允價值這一問題的爭論還未結束，我國在運用公允價值計量模式上也經歷了從引入到取消再到重新引入的三個階段，這在一定程度上顯示出事物發展的一種規律，也顯示出人們理論認識水平的不斷上升，還是對我國市場經濟發展的一種信心體現。3.1我國應用公允價值的環境已經初步形成

公允價值是市場經濟的產物，隨著我國的市場經濟地位的確立，證券市場經過十幾年的發展和完善，在強化公司治理結構，提高運作透明度，清理違規行為，構建上市公司綜合治理監管體系方面有了很大的進步，廣大證券投資者分析判斷能力和自我保護意識都有所加強。財政部加大了對會計信息質量和注冊會計師審計質量的監督檢查，并且制定了相關法規加大企業會計人員以及審計師的相關責任。在我國加入WTO之后，經濟的市場化程度已大大提高，有關資產和負債的公允價值也比較容易取得，特別是隨著我國市場的開放程度的提高，外國的資本大量涌入我國市場，金融衍生產品交易活躍，產生了數量眾多、特征各異的衍生金融工具，只有公允價值才能對其進行準確的確認和計量。

3.2公允價值的相關性和可靠性可以并存

由于公允價值具有計量上的不確定性、變動性和主觀性，因而其所形成的會計計量模式是讓人覺得不可靠的，公允價值所面臨的最大挑戰也主要來自于可靠性，可靠性是決定能否采用公允價值計量的重要因素。但是我們可以從以下兩個方面來分析公允價值是具有可靠性的。

(1)估計和假設并不損害可靠性；

(2)某些情況下可以實現相關性和可靠性的并存。

3.3國際上有關公允價值計量的專門準則已經出臺

公允價值的確定原則為：如該資產存在活躍的市場，該資產的市價即為公允價值；如該資產不存在活躍市場但與該資產類似的資產存在活躍市場，該資產的公允價值應比照相關類似資產的市價決定；如該資產和該資產類似的資產均不存在活躍市場，該資產的公允價值按其所能產生的未來現金流量以適當的折現率貼現計算的現值評估確定。在多數情況下，都需要采用估計現值的方法來確定公允價值。在現值的計量過程中，我們要考慮對未來現金流量的估計、對現金流量金額和時間的可能變動的預期、貨幣的時間價值、風險報酬以及其他難以識別的因素，這就使得現值的估計變得比較困難。FASB在第七輯概念公告中提出了兩種計算現值的方法——傳統法和期望現金流量法。這兩種方法在不同的環境下，都可以用來估計一項資產或負債的公允價值。2003年，FASB重新討論了這兩種方法，并將其中的“傳統法”改稱為“折現率調整法”，同時將“期望現金流量法”改稱為“預期現值法”。

4公允價值發展的前景展望

通過對公允價值的有關問題的分析，我們可以看出該計量模式是利大于弊的，在實務操作中確實存在著許多問題，但是我們不能因此否定它的積極作用，反之，我們應該認識到任何事物的發展都不會是一帆風順的，公允價值作為一種獨立的計量屬性，有其他計量屬性無法替代的優點，對公允價值發展中遇到的困難應給予理解和支持，只有通過企業管理者、會計人員、準則和法律法規制定者等多方面人士的努力和相關理論方法的完善，才能使其得到更廣泛的發展。

參考文獻

［1］陳美華.公允價值計量基礎研究［M］.北京：中國財政經濟出版社，2006.

［2］李俊.公允價值應用的現狀及前景分析［J］.科教文匯，2006,(7).