緒論：寫作既是個人情感的抒發，也是對學術真理的探索，歡迎閱讀由發表云整理的11篇財務會計的概念范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發。

篇（1）

一、財務會計概述

財務會計概念框架（Conceptual Framework for Financial Accounting，CF）作為一個專門術語，不同的國家對具有財務會計概念框架性質的公告，其名稱也不盡相同，比如英國類似的概念框架稱為“財務報告原則公告”（Statement of Principles for Financial Reporting，SP），國際上具有概念框架性質的文件稱為“編報財務報表的框架”（Framework for The Preparation and Presentation of Financial Statements），簡稱IASC框架，而美國則稱之為財務會計概念公告（SFACs）。盡管名稱不同，但實質相同，都是對財務會計準則制定過程中涉及的一些基本概念進行的研究，依此更好地指導會計準則的制定或會計實務，并提供相對一致的概念基礎，同時作為評估既有會計準則質量的一個重要標準，指導并發展新會計準則。按照美國FASB的描述，財務會計概念框架的內容主要涉及財務報告的目標、財務信息的質量特征、會計要素的劃分、會計要素的確認、計量、列報等。2006年2月15日我國財政部公布了新企業會計準則，包括1個基本準則和38個具體準則，基本上覆蓋了我國現代企業經常涉及到的交易、事項和其他經濟活動。我國的基本準則，名義上不是概念框架，但對我國具體會計準則起指導作用，也可視為我國財務會計概念框架的雛形。但與其他西方國家的概念框架相比，我國還存在很多需改進之處。本文從中美兩國概念框架體系的重點幾個項目進行比較，希望對我國概念框架的構建起到借鑒作用，并加速實現我國財務會計概念框架的國際趨同。

二、中美財務會計重點項目比較

（1）法律地位的比較。美國FASB頒布的CF的法律地位同國際IASB的CF類似，屬于不成文法系，不具有法律效力，也就是說此結構并不是一份會計準則，它不對任何特定的計量或揭示問題確定標準，其內容不能取代任何具體的會計準則，如遇抵觸情況應以會計準則為準。而我國屬于成文法系的國家，會計準則由財政部會計司負責制定，是標準的政府準則制定模式。企業只能按照國家統一的會計準則和制度編報財務報告而不能背離，也就是說具有法律效力。（2）結構體系的比較。財務會計概念框架共同的內容一般包括財務報表的目標、質量特征（美國稱為信息質量特征）、要素定義、要素的確認與計量及財務報告等。美國SFACs包括企業財務報表目標（起點）、會計信息的質量特征、財務報表的要素、非營利性組織財務報告的目標、財務報表的確認與計量、在會計計量中使用現金流量信息和現值。而中國的基本準則包括十一章：總則、會計信息質量要求、資產、負債、所有者權益收入、費用、利潤、會計計量、財務會計報告、附則。（3）財務報表目標的比較。世界各國目標側重點不同，有的側重于決策有用觀，有的注重受托責任觀，并以決策有用觀為主流。美國SFACs表示決策有用觀置于首位，受托責任觀于次要，并指出財務報表只是財務報告中的一部分或中心部分，財務報告應該不僅包括財務報表，而且還包括傳遞信息的其他手段。目標是向現在和潛在投資人、債權人等信息使用者提供有助于經濟決策的信息，并區分一般目標（經濟決策有用的信息）和具體目標（對投資和信貸決策有用、對評價現金流量前景、關于企業資源的權利及變動情況有利）。我國基本會計準則提出財務報告的目標是向財務報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任的履行情況，有助于財務報告使用者做出經濟決策。因此我國目標兼顧受托責任觀和決策有用觀，但是借鑒國際上的做法，我國應該具體明確財務目標，并將其作為制定的起點。（4）對于基本假設的異同。在美國概念公告中并沒有專門此方面的假設，但在公告上下文中滲透了會計假設的要求，這主要是因為它是以目標為起點制定的概念框架。在中國的基本準則中提出會計假設包括會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量、權責發生制五項，也就是比較詳細具體。但是新的經濟環境下企業結構也發生了變化，這四大假設遭到不同程度的沖擊，我國應該對此進行修訂。（5）財務報表質量特征的差異。美國FASB在SFAC NO.2中對財務信息的質量劃分了明確的層次結構，其主要質量特征有可理解性、相關性與可靠性；次要質量特征有可比性、中立性和重要性等。在之后的公告中又涉及穩健主義和審慎性。并對相關和可靠信息的制約因素進行了分析，這包括效益和成本的平衡問題。我國基本準則規定了會計信息質量要求的八個特征：真實性、相關性、明晰性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性、及時性，這其中并沒有排序，都是圍繞“決策有用觀”的目標做出的，但缺乏層次性。其中對會計信息質量要求的規定中沒有涉及成本和收益的平衡問題，也沒有對各個特征之間可能產生的沖突做出說明。因此我國需要進一步修訂完善，否則將影響財務信息的質量。（6）財務報表會計要素的比較。“中美CF”會計要素設置的理念相同，都是未來經濟利益觀。美國SFAC No.6中對財務報表要素的分類和定義體現了未來經濟利益觀。美國FASB將財務報表的要素劃分成十大類：資產、負債、權益、業主投資、分派業主款、全面收益、收入、費用、利得和損失。涉及權益的要素較多，這充分體現美國十分維護業益。中國基本準則對資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六個會計要素的定義同樣體現了未來經濟利益觀。兩國對收入和費用的界定是一致的。我國提出了利潤的概念，利潤=收入-費用+利得-損失，而會計要素中并沒有利得和損失，也就是要素不完整，應該擴展為八個，盡管他間接包含在利潤中，但這仍是我國準則中的一個不足。（7）會計要素的確認。“中美CF”的會計確認都是以權責發生制為基礎。美國FASB在SFAC NO.5中，為確認設定了四項標準：可定義性；可計量性；相關性；可靠性。一項經濟事項必須同時符合上述四條基本確認標準才能予以確認，且要符合效益大于成本以及重要性這兩個前提，才可確認，這體現了實質重于形式的原則。中國基本準則中會計要素的“確認”分為六章，每章細分某一會計要素的定義、確認條件、列報三個部分。我國首先考慮的是形式，其次是實質，且把要素定義與確認結合討論。這一創新點有利于理解要素定義與確認的聯系。（8）會計要素的計量。美國CF中有五種計量屬性：歷史成本（首先使用）、現行成本、現行價值、可變現凈值、公允價值。其中公允價值這一要素是在公告修訂之后加入的，但仍主張使用歷史成本，公允價值的使用受一定成都的限制。我國會計計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值。要求企業在對會計要素進行計量時一般應當采用歷史成本，采用其他四種計量屬性的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。

三、總結

通過比較可以發現，美國SFACs是世界上最早、最全面、最有代表性的財務會計概念框架，基本上能自成一個完整的體系。我國對財務會計概念框架的研究起步較晚，中國基本會計準則起著概念框架的作用，但仍有很多缺陷。因此我國必須借鑒西方國家尤其是美國的概念框架理論，結合我國會計環境發展的現狀，構建一套符合中國國情的財務會計概念框架，完善我國的會計體系。早日制定出更符合國際慣例的中國財務會計概念框架，才能促進我國會計準則的國際趨同。

參考文獻

[1]許艷．中外財務報表概念框架比較研究[J]．會計之友．2010（11下）

[2]葛家澍．論美國的會計概念框架與我國的基本會計準則[J]．廈門大學學報．2006（4）

[3]陳潔，龔光明．財務會計概念框架結構國際比較與啟示[J]．財會通訊．2010（7下）

篇（2）

    財務會計概念框架,也稱財務會計概念結構(Conceptual Framework of Finacial Acconunting,CF)專門術語最早出現于美國財務會計準則委員會(FASB)1976年12月2日公布的《關于企業財務報表目標的暫行結論》、《財務會計和報告概念結構:財務報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與涵義》等三個文件中。

    按照美國財務會計準則委員會的解釋,三概念框架是一個章程、一套目標與基本原理相互關聯有內在邏輯性的體系。這個體系能導致前后一貫的會計準則,并指出財務會計與財務報表的性質、作用和局限性。也就是說,財務會計概念框架是一套把目標和有關聯的基本概念聯結起來的凝固體系,是用來指導并評價會計準則的基本理論框架。

    2. 西方會計學界研究財務會計概念框架的動因

    最近一二十年來,西方各國會計學界和國際會計準則委員會紛紛對財務會計概念框架進行研究。為什么財務會計概念框架能引起他們的關注和濃厚興趣呢?70年代以前,西方各國制訂會計準則的理論依據,主要來源于會計學會、注冊會計師學會以及一些著名會計學家的有關專題研究報告。然而,進入70年代以后,傳統的會計理論概念受到嚴重沖擊,迫切需要建立一套能適應新經濟形勢的完整的和規范性的會計理論框架,以指導會計準則的制訂和約束會計實務。究其動因主要有以下兩點:(1)傳統的會計理論概念明顯落后于環境形勢和會計實務的發展。70年代以后,美國等西方國家經濟呈現“滯脹”狀態,給會計實務帶來許多新問題。如企業兼并、融資租賃、養老金計劃、物價變動影響、國際結算、國際稅收、外幣折算等重大會計問題,因此,迫切需要許多新的會計技術方法和新的會計準則。(2)傳統的財務會計理論側重于描述性,缺乏一套首尾一貫的理論框架。與會計準則相關的一些重要的會計文獻往往觀點不一,甚至于相互抵觸,從而導致會計實務的混亂,以及會計信息使用者對會計準則和財務報告的強烈批評。

    這樣,在大批財務會計準則出臺后,當人們發現在概念運用、處理程序和處理方法上不一致或出現分歧時,才感到有必要對基本概念進行研究,以統一概念、協調矛盾和指引方向。因此,70年代中期,美國財務會計準則委員會首先展開對概念框架的研究,以便為糾正會計實務中的不足和發展會計準則提供一個具有充分說服力的理論依據。隨后,英國、加拿大等國的會計職業團體和國際會計準則委員會也都先后對會計概念框架進行了研究,并了闡述會計概念框架的重要文件和報告。

    3. 西方財務會計概念框架的基本內容

    就西方會計學界對財務會計概念框架的研究,當屬美國財務會計準則委員會從事得最早,也最具有代表性。美國財務會計準則委員會于1976年提出的名為“概念框架研究項目的范圍與涵義”(SCOPEANDIMPLICATIDNSOF CONCEPTUAL FRAMEWORKPROJECT)的研究計劃中指出,概念框架是由目標及相關的基本概念組成的邏輯嚴密的體系。其內容主要包括:(1)確認財務會計和財務報告的目標。(2)對財務報表要素作出定義。(3)評估財務會計和會計信息的質量特征;(4)解決如何對財務報表要素的確認、計量和報告。(5)分析某些重大財務會計問題。

    4. 財務會計概念框架的作用

    財務會計概念框架的作用可歸納為以下幾點:

    第一,可以保持會計準則相關文件和內在邏輯一貫性,縮小不同準則之間的不一致或沖突,限制實務中相同交易的多種處理方法和程序,提高會計準則的規范化。

    第二,可以幫助會計信息使用者更好地理解財務報告所提供信息的目的、內容、性質與

    限性,據以作出恰當的分析判斷和正確的經營決策。

    第三,可以給會計準則的制訂及重大會計問題的解決提供方向,而且,它還能減少準則制訂過程中的個人偏向,抵制不同利益集團的政治壓力。

    第四,有利于會計理論的發揚光大和觀念更新。概念框架既充分肯定了傳統框架理論中可以繼續適用的合理部分,又努力反映社會經濟環境變動情況下會計理論或基本概念的相應轉變與發展。

    二、財務會計概念框架與我國基本會計準則

    在我國,盡管基本會計準則(即《企業會計準則》)與財務會計概念框架很相似,但不得將其等同看待。因為:

    首先,從中西方會計準則體系比較來看,美、英等國,包括國際會計準則委員會,都把概念框架作為一份(或一系列)單獨的會計文件獨立于會計準則進行公布的,只不過各國對概念框架的稱呼不一樣,如美國稱之為《財務會計概念報告》,國際會計準則委員會稱之為《編報財務報表的框架》,而我國將會計的基本概念歸集到基本準則之中,并沒有另外單獨公布財務會計概念框架。

    其次,從我國基本會計準則適用范圍來看,《企業會計準則》(下稱《準則》)雖說適用于我國境內的所有企業,但在實際運行中愈來愈表現出缺乏調整力度的問題,許多企業的會計人員感到無所適從。如,在我國非盈利性組織會計通常運用現金制,而《準則》明文規定一般企業必須采用應計制。這個問題的實質就暴露了《準則》適用性所存在的問題。

    最后,從我國基本會計準則的內容來看,《準則》目前存在著會計科目表達抽象,會計信息質量特征之間的關系模糊,缺乏可操作性,會計要素定義不夠科學、完整等問題,因而,尚不能用來指導具體會計準則的制訂。

    那么,究竟如何處理財務會計概念框架與《準則》二者之間的關系呢?《準則》的出路又在哪里?針對這些問題,當前我國會計理論界主要有三種觀點:(1)“同一論”。即將《準則》認同為我國的財務會計概念框架,并對之進行適當修改。(2)“并存論”,即在對《準則》進行適當修改的基礎上,再構建一份概念框架,這樣我國的會計準則體系就分成三個組成部分:財務會計基本前提概念、《準則》、具體會計準則。(3)“替代論”。即取消《準則》,重新構建我國的“財務會計概念框架”。

    不同的觀點將導致我國財務會計概念框架不同的基本內容和運行效果。筆者贊同和主張第三種作法。因為:(1)財務會計概念框架的形式可以避免基本會計準則理論深度不夠、理論闡述不多、有些原則空泛抽象、缺乏可操作性的弊端,擺脫因具體會計準則的修改而不斷修改的局面。而且,在財務會計概念框架中,可以對一些重要理論問題充分論述,以便在理論發展的基礎上,對實踐起指導作用。(2)運用財務會計概念框架形式,可以避免《準則》與具體會計準則的重復問題。如對會計要素的定義、確認與計量,在具體會計準則的要素中必然要涉及。(3)以財務會計概念框架取代《準則》之后,也就不存在所謂《準則》的適用范圍問題,而是將其作為評估、理解和發展具體會計準則的理論依據。(4)以財務會計概念框架取代《準則》,可增強會計信息使用者對財務報告所提供信息的理解。

    三、構建我國財務會計概念框架的設想

    1.基本原則

    構建我國的財務會計概念框架,應該遵循如下原則:

    (1)系統、完整性原則。構建我國財務會計概念框架時,要從總體上把握應包括哪些概念要素,劃分為幾個層次,如何進行系統歸類,應盡可能地保證概念框架基本內容的系統、全面和完整。

    (2)一貫性原則。構建我國財務會計概念框架時,要堅持前后邏輯一致、用語一致,使整個概念框架形如一體。

    (3)立場中立原則。在構建我國財務會計概念框架時,要堅持不偏不倚,保持中立性,不偏向任何一方利益集團。

    (4)相對穩定性原則。財務會計概念框架屬于規范性文件,要盡可能穩定,避免經常修改和變動。為保持穩定性,概念框架的內容可以考慮有一定的超前性。

    (5)國際化原則。會計是一種國際通用語言,會計國際化是發展之趨。作為會計準則理論依據的概念框架,也應向國際化方向努力,加強會計信息的可比性。但是,國際化并不排除國家化。我國的財務會計概念框架應考慮中國的國情,體現中國特色。

    (6)繼承性原則。對傳統的會計理論不能全部拋棄,而要“揚棄”,對其合理、科學的部分要繼承,做到古為今用。

篇（3）

    構建中國財務會計概念框架勢在必行

    風行世界,無奈尚需完善

    財務會計概念框架(Conceptual Framework of Financial Accounting,CF)一詞,最早出現于美國財務會計準則委員會(FASB)1976年12月2日公布的《關于企業財務報表目標的暫行結論》、《財務會計和報告概念結構:財務報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與含義》等3個文件中。

    20世紀30年代,西方國家尤其是美國為了規范公眾公司的會計行為、維護資本市場的正常秩序,出臺了一系列會計準則,但事后人們發現各項準則在概念運用、處理程序與方法上缺乏協調性,甚至相互矛盾,為此,人們越來越覺得有必要制定一個概念框架以統一概念、協調矛盾和指引方向。FASB于1976年率先提出了“概念框架研究項目的范圍與含義”的研究計劃,并將其研究成果陸續以“財務會計概念公告”(SFAC)等文件形式予以,到2000年已經了《企業編制財務報告的目標》、《會計信息的質量特征》、《企業財務報表的要素》、《非營利機構編制財務報告的目的》、《企業財務報表項目的確認和計量》、《財務報表的各種要素》、《在會計計量中使用現金流量信息和現值》等七個文件。隨后,英國、澳大利亞、加拿大等國的會計職業團體和IASC也對財務會計概念框架進行了研究,并取得了一系列成果,特別是1989年7月國際會計準則委員會(IASC)公布的《編制和呈報財務報表的框架》的報告,對國際會計界產生了深遠影響。

    所謂概念框架,按照美國財務會計準則委員會的定義,它是一個章程、一套目標與基本原理相互關聯的有內在邏輯關系的體系。這個體系能指導前后一貫的會計準則,并指出財務會計與財務報表的性質、作用和局限性。也就是說,概念結構是一個由相互關聯的目標和基本概念組成的協調一致的系統,是用來指導并評價會計準則的基本理論框架。

    FASB在發表的第二號概念框架公告“會計信息質量特征”的前言中寫道:概念框架是由互相關聯的目標和基本概念所組成的邏輯一致的體系,這些目標和基本概念可用來引導首尾一貫的準則,并對財務會計和報告的性質、作用和局限性作出規定。美國FASB的概念結構,所討論的基本概念主要有會計目標、信息質量、要素的定義與特征、要素的確認與計量。加拿大特許會計師協會了一份名為“財務報表概念”的文告,認為財務報表概念框架的目的是描述那些指導建立和使用通用目的會計原則的概念。它所討論的概念主要有財務報表的目標、效益與成本約束、重大性、信息質量、財務報表要素、確認標準、計量、公認會計原則。英國的“原則報告”指出,確立指導對外財務報表編報的概念,主要目的是為會計準則委員會制定與審查會計準則提供一個內在一致的參考框架。它還可在特殊情況下為選擇不同的會計處理方法提供依據,所討論的概念分別是財務報表的目標、信息質量、報表要素、確認、計量、財務信息提供、報告主體。澳大利亞的“會計概念報告”中明確說明:會計概念報告確定了通用目的財務報告的編報所必須遵守的基本概念,即它們直接被財務報告實務所遵守,而不象其他國家,概念公告只是理論,通過評估、指引會計準則來間接影響會計實務。這份概念報告討論的內容包括財務報告的目標、信息質量、要素的定義與確認、計量、財務信息的列報。葛家澍,劉峰綜合其他國家研究的概念框架,認為財務框架概念結構實質上是由一些財務會計最為基本的概念所組成,它們相互關聯,形成一個完整的框架體系,目的在于指導框架準則的制定或應用。

    一般認為美國FASB的SFACs最能代表概念框架項目。但國際會計準則理事會(IASB)、英國會計準則理事會(ASB)、加拿大注冊會計師會(CICA)和澳大利亞會計準則委員會(AASB)也都了各自的概念框架,只是名稱不完全相同:

    1、國際會計準則理事會(IASB)的概念框架稱為《財務報表的編報框架》(Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements,IASB Framework) .

    2、英國會計準則委員會(ASB)的概念框架稱為《財務報告原則公告》(Statement of Principles for Financial Reporting)。

    3、加拿大注冊會計師會(CICA)稱為“一般會計”(General Accounting),分為:“財務會計概念”(Financial Statement Concepts)61段和“財務報表編制的一般準則”(General Standards of Financial Statement Presentation)12段兩部分。

    4、澳大利亞會計準則委員會(AASB)稱為《會計概念公告》(Statements of Accounting Concepts, SACs)共4份,但也簡稱為“概念框架”(Conceptual Framework)。

    雖然各國對財務會計概念框架名稱不盡一致,但其實質是相同的,即都是對財務會計和會計準則制定過程中涉及的一些基本概念進行研究,借以更好地指導會計準則的制定或會計實務,為其提供一個更一致的概念基礎,并作為評估既有會計準則質量的一個重要標準,指導發展新會計準則。具體而言,這些概念框架在許多方面存在著共性。

    第一,在概念框架的名稱上,美國等國家把概念框架稱為“財務會計概念框架”,加拿大稱其為“財務報告概念框架”,國際會計準則委員會稱其為“編報財務報表概念框架”,英國則稱其為“財務報告概念”。名稱雖然不同,但這些概念框架都與企業財務報告信息的確認、計量與披露有關。

    第二,各國會計界對財務信息使用者及其所需要的信息問題的認識雖然不完全相同,但大部分國家或會計組織都把投資者、債權人及其投資、信貸決策的信息需要作為財務報告的主要目標。

    第三,在“安然事件”之前,似乎愈來愈多的國家或會計組織對財務信息質量特征的要求從“真實性”的“公允性”轉向“決策有用性”。這一概念的轉變將導致對傳統單一的會計模式進行修正。在未來的財務報告中,不同的計量尺度和計量屬性可能互相結合。

    第四,許多國家和會計組織都把概念框架作為一份(或一系列)單獨的會計文件而與會計準則分開。概念框架主要評價現有的準則并指導新準則的制定。在一般情況下,它并不用來直接規范會計實務。因此,絕大部分國家或會計組織都把概念框架置于會計準則體系之外,以便在發揮對會計準則的指導作用時,保持概念框架本身的獨立性和靈活性。

    然而必須承認,迄今為止,世界上至今還沒有一份權威的概念框架能夠充分地指導財務會計和財務信息披露準則的制定工作,許多會計與財務信息披露問題只能就事論事地加以解決。人們往往依據自己的概念框架對有關會計問題進行評論,而無法就許多基本問題達成共識。由于財務會計信息的使用者和他們所需要的信息還存在著較大的不確定性,所有的概念框架雖然都列示了許多現有的和潛在的使用者及其所需要的信息,但對于財務會計報告應滿足哪些特定使用者的需要或哪些方面的信息需要,還未達成一致意見。有關會計報表要素的確認、計量和披露問題等也懸而未決。總之,概念框架雖然在指導會計準則制定、促進財務報告理論與會計實務的發展方面起著積極的作用,但它本身還有待進一步完善。

    步履蹣跚,不減世人美譽

篇（4）

一、財務會計概念框架引論

在國際會計趨同的今天，各國會計準則的制定必須奠定在大致相同的概念基礎之上，否則，概念基礎不一致將給會計準則和會計的國際化帶來諸多障礙。

目前，我國完整的會計概念框架體系尚未建立，對財務會計的基本概念及其相互關系還缺乏深入的認識，造成我國會計準則不是建立在一個規范的基礎上，并給會計的國際協調帶來障礙。因此，盡快構建和完善我國的財務會計概念框架乃當務之急。

二、財務會計概念框架的涵義及作用

（一）財務會計概念框架的涵義

財 務 會 計 概 念 框 架最早出現于1976年 12 月美國財務會計準則委員會（FASB）公布的《關于企業財務報表目標的暫行結論》、《財務會計和報告概念結構：財務報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與含義》等3個文件中。

對于財務會計概念框架問題，不同的國家、組織機構或學者有不同的理解。目前較流行的是 FASB 對財務會計概念框架的定義：財務會計概念框架是由相互關聯的目標和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這一體系能引導出前后一貫的會計準則，并對財務會計和報告的性質、作用和局限性做出規定。

（二）財務會計概念框架的作用

財務會計概念框架主要明確財務會計中一些基本概念，它以會計目標為邏輯起點，通過對會計信息的質量特征、會計要素的確認、計量和記錄等的研究，形成一個內在一致的理論體系，具有極其重要的作用。

（1）它能夠為會計準則制定機構在制定、評估和修訂會計準則時提供指南， 以保證會計準則的一貫性和系統性。

（2）在缺乏權威性文件的情況下，它能夠為人們分析新的或正在出現的財務會計和報告問題提供參考依據。

（3）在編制財務信息時，為會計人員進行職業判斷提供理論依據。

（4）有助于會計信息使用者更好地理解財務報告所提供信息的目的、內容、性質和局限性，使其能依據財務會計概念框架做出恰當的分析判斷和正確的經營決策。

三、中國特色財務會計概念框架

我國財務會計概念框架烙有明顯的中國特色，具體表現為：（1）法律地位的中國特色；（2）制定機構的中國特色。

（一） 財務會計概念框架法律地位的中國特色

與財務會計概念框架在會計理論體系中的地位不一樣，各國的CF具有不同的法律地位。

在美國，概念框架是由財務會計準則委員會（FASB）的，不是美國的GAAP， 不具有約束力，它僅僅是一個理論基礎，游離現行法律體系外。

在我國2006年2月頒布的《企業會計準則―基本準則》中，特別強調了財務會計概念框架的定位，明確指出“企業會計準則包括基本準則和具體準則，具體準則的制定應當遵循本準則。”可見，在我國企業會計準則，對各項具體準則制定起統馭作用，屬于準則體系中的最高層次。

概念框架法律地位制度最優形式是能夠最大限度保證會計準則概念依從性的制度安排。會計準則對概念框架的遵從主要通過概念框架的法律地位來保證，法律地位越高，會計準則與概念框架一致性程度也越高。因此，將概念框架定位于會計準則體系組成部分的制度安排在指導和評估會計準則方面所獲得的制度收益要大于將概念框架作為指導性規范的制度安排所獲得的制度收益。

（二）財務會計概念框架制定機構的中國特色

究竟由政府還是由企業來制定財務會計概念框架，取決于以下幾方面考慮：

（1）財務概念框架的性質。確定財務會計概念框架的制定機構時，先要明確其性質。理論界普遍認為財務會計概念框架是一個內在一致的理論體系，通過它的制定可以向社會各界表明會計準則制定的科學性、完整性以及理論化。顯然這種理論體系，由研究會計理論的專家組成的專門隊伍制定要比政府制定更能勝任。

（2）民間職業團體的力量。在美、英等發達國家會計職業有著悠久的歷史，經過多年發展擁有一批具有全國影響力和權威的民間團體，這些民間團體具有承擔制定會計準則的重任。然而與美國相比，在我國不具備美國那么強大的會計民間團體，由于歷史的原因，我國會計準則的制定機構是財政部會計司，會計職業團體沒有單獨制定準則的經驗，不過是參與準則的制定而已。財務會計概念框架的制定自然也不可效仿美國的做法，而是要結合我國實際國情。

四、我國現階段財務會計概念框架的不足之處

通過與國外成熟的財務會計概念框架對比，我們也應該看到我國現階段財務會計概念框架還有一些缺陷。

（一）會計信息質量特征未劃分層次

美國、英國和國際會計準則委員會的財務會計概念框架都是不但提出了：“為了實現會計目標而需要的會計信息的質量特征，而且對眾多的質量特征劃分了層次或主次或類別。”而我國新的基本準則在第二章中雖然提出了八項會計信息質量要求，但并未對其分類分層。這很大程度上和我國現階段財務會計概念框架以法規形式表述有關。采用法律條文的形式，這些會計信息質量要求只能采用羅列式表述，而不太可能采用國外會計信息質量特征的層次結構圖。其結果是，不便于閱讀者理解這些質量要求之間的內在邏輯關系。

（二）會計計量缺乏實質內容

新的基本準則作為我國現階段的財務會計概念框架，對于會計計量屬性的運用是這樣規定的：“企業在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于會計報表及其附注（又稱財務報表）時，應當按照規定的會計計量屬性進行計量，確定其金額。”“企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。”這說明新的基本準則雖然提出了歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值五種計量屬性，但實際上并沒有對具體準則和會計處理中如何恰當運用各種計量屬性給出指導意見。

（三）財務信息列報未對披露作詳細規定

財務報告作為會計信息系統的最終產物，是財務會計的核心，是一個完整的概念框架所必須包含的內容。我國吸取了美國和國際會計準則委員會在構建概念框架時的經驗教訓，將財務信息的列報納入新的基本準則中，保證了我國現階段的概念框架的完整性。

財務報告包括財務報表、報表附注和其他財務報告。其中，財務報表是通過會計要素的確認和計量得到的，報表附注和其他信息屬于披露的范圍。確認和披露都是財務報告的表述方式，但是作為我國現階段財務會計概念框架的新的基本準則對披露的關注還不夠，并未對披露的問題做出詳細的規定。

五、發展我國財務會計概念框架的建議

（一）加大會計基礎理論研究力度

我國現階段構建概念框架選擇“兩步走”的形式轉換策略，而非一步到位，其根本瓶頸在于概念框架理論研究的不足。為此，理論界要加大研究力度，積極尋求符合我國會計環境的概念框架。準則制定部門應積極推動相關理論研究的公開討論，在逐步研究的基礎上形成相應的備忘錄，有序推進概念框架的理論研究，為形成共同的會計理念奠定堅實的理論基礎。在此基礎上將上述研究成果加以集中整合，形成中國的概念框架草案。隨后組織專家、學者、政府部門、業內人士就草案展開深入交流與對話，形成概念框架的征求意見稿。最后，就征求意見稿廣泛征求各方意見，最終形成符合中國會計環境的概念框架。

（二）加深公眾對基本準則的理解

雖然目前我國財務會計概念框架以會計法規的形式存在，但除了這種表現形式外，準則制定部門和會計學術界仍有較大的伸展空間和多種具體表現形式來緩解概念框架形式轉換所帶來的內在沖突。比如，在新的基本準則后，發行相應的“應用指南”和“基本準則講解”，為每一個對會計特別是對基本準則感興趣的人士講述基本準則背后所隱含的會計理念。此外，中國會計學會、中國注冊會計師協會等學術和職業組織也可以印發有關“基本準則修訂的背景、重點及其理論說明”的單行本，讓會計職業界人士更好地理解新的基本準則的實質性目標，發揮其充當概念框架的積極作用。

（三）重視修訂的動態化

由于概念框架理論研究的不足，我國基本準則的修訂不可能一蹴而就。要更好地發揮其概念框架的實質性作用，基本準則必須隨著概念框架理論研究的發展和會計共識的漸次形成進行積極的修訂。當概念框架理論研究取得全面突破時，才能夠實現第二步轉換――出臺概念框架理論性權威文件。

參考文獻：

篇（5）

中圖分類號：DF436 文獻標識碼：A

1 財務會計概念框架的作用

1.1 為制定會計準則提供理論基礎。財務會計概念框架常被看成是“制定準則的準則”，為制定會計準則提供理論基礎。概念框架能夠幫助準則制定機構發展今后的會計準則和復議現有的會計準則，促使準則制定機構保持有關準則文件的內在邏輯一致性，減少或避免不同準則之間的矛盾或沖突，保證會計準則體系的完整性和縝密性。

1.2 指導會計準則的制訂。有了財務會計概念框架,會計準則的制訂就有了方向。否則,會計準則的制訂勢必招致各個利益集團的批評、乃至指責會計準則的發展缺乏明確的目標和宗旨。

1.3 在缺乏會計準則的領域內起到基本的規范作用。一般情況下，具體的會計準則用來指導和規范會計實務與操作，概念框架不解決實務問題的直接依據，但財務會計概念框架由于其具有的前瞻性，能夠為人們分析新的或正在出現的財務會計問題提供參考，為會計人員進行職業判斷提供理論依據。

1.4 節約準則的制訂成本及其實施的交易費用。財務會計概念框架的存在，為會計準則的制訂提供了一個一致的概念基礎，使得會計準則的制訂能夠保持一種良好的“慣性”，可促使形成內在邏輯嚴謹的會計準則體系,節約準則的制訂成本,避免因“救火式”的準則制訂方式走“彎路”而引起不必要的成本制訂支出。

1.5 有助于增強財務報表的可理解性。財務會計概念框架的存在“,能夠導致前后一貫的會計準則,并指出財務會計和財務報表的性質、作用與局限性”。會計信息使用者，尤其那些非專業人士，通過學習概括性強、粗線條的財務會計概念框架，可以更充分、更全面地理解財務報表傳遞的信息，更有效地運用會計信息做出恰當的分析判斷和正確的經濟決策。

2 我國現階段財務會計概念框架的主要內容我國至今尚未提出“財務會計概念框架”這一具體的概念，但在相關的規章制度中已有所體現。特別是財政部于2006年2月15日了由1項基本準則與38項具體準則構成的完整的企業會計準則體系。《企業會計準則――基本準則》（以下簡稱基本準則）在整個企業會計準則體系中屬于最高層次，對各項具體會計準則起著統馭作用。新基本準則主要從基本假設、會計目標、會計信息質量要求、會計要素及其確認、會計計量、財務報告等六方面體現出財務會計概念框架的主要內容。

3 我國現階段財務會計概念框架的不足新基本準則的制定與實施被視為構建我國財務會計概念框架的一項階段性成果。但是其也存在不足之處：（1）對會計計量的規定缺乏實質內容，無法指導具體準則的制定。比如新基本準則對會計計量屬性的規定：“企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。”新的基本準則提出了5種計量屬性，但是并沒有明確每一種計量屬性的應用前提，對計量屬性的應用前提缺乏規范，將導致在有關具體準則的制定過程中，對于計量屬性的選用出現一定的隨意性。（2）財務信息的列報中未對披露作詳細規定。財務報告包括財務報表、報表附注和其他財務報告。其中，財務報表是通過會計要素的確認和計量得到的，報表附注和其他信息屬于披露的范圍。確認和披露都是財務報告的表述方式，但是作為我國現階段財務會計概念框架的新的基本準則對披露的關注還不夠，并未對披露的問題做出詳細的規定。此外，關于報表的編列方式、編制依據及合并報表的定義、個別報表與合并報表的關系等問題在修訂后的準則中沒有涉及。雖然會有具體報表準則對這些問題進行闡述，但是財務報表作為財務會計的最重要部分，以上問題應該在基本準則中進行原則性、概念性的規定。

4 構建我國財務會計概念框架的建議

4.1 構建我國財務會計概念框架應遵循的原則。第一，完善性原則。構建我國財務會計概念框架時，要從總體上把握應包括哪些概念要素，劃分為幾個層次，如何進行系統歸類，應盡可能地保證概念框架基本內容的系統、全面和完整。第二，立場中立原則。在構建我國財務會計概念框架時，要堅持不偏不倚，保持中立性原則，不偏向任何一方利益集團。第三，相對穩定性原則。財務會計概念框架屬于規范性文件，要盡可能穩定，避免經常修改和變動，為保持穩定性，概念框架的內容可以考慮有一定的超前性。第四，國際化原則。會計是一種國際通用語言，會計國際化是社會發展的必然趨勢。作為會計準則理論依據的概念框架，也應向國際化方向努力，加強會計信息的可比性，同時結合考慮我國的國情和特色。

4.2 加大會計基礎理論研究力度。我國現階段構建概念框架選擇“兩步走”的形式轉換策略，而非一步到位，其根本瓶頸在于概念框架理論研究的不足。為此，理論界要加大研究力度，積極尋求符合我國會計環境的概念框架。準則制定部門應積極推動相關理論研究的公開討論，在逐步研究的基礎上形成相應的備忘錄，有序推進概念框架的理論研究，為形成共同的會計理念奠定堅實的理論基礎。在此基礎上將上述研究成果加以集中整合，形成中國的概念框架草案。隨后組織專家、學者、政府部門、業內人士就草案展開深入交流與對話，形成概念框架的征求意見稿。最后，就征求意見稿廣泛征求各方意見，最終形成符合中國會計環境的概念框架。

4.3 重視修訂的動態化。由于概念框架理論研究的不足，我國基本準則的修訂不可能一蹴而就。要更好地發揮其概念框架的實質性作用，基本準則必須隨著概念框架理論研究的發展和會計共識的漸次形成進行積極的修訂。當概念框架理論研究取得全面突破時，才能夠實現第二步轉換--出臺概念框架理論性權威文件。

參考文獻

篇（6）

1.遵循系統性、中立性、前瞻性及兼顧國際化和國家化等原則，以確保會計準則的制定效率和依據會計準則產生的會計信息的高質量

系統性原則要求其概念明確、內容完整、結構具有層次性和邏輯性。中立性原則要求其不偏向和屈從于任何一方利益集團，使通過會計準則生成的會計信息具有客觀公正性。前瞻性原則要求其概念的外延具有一定的超前性，避免其經常的修改和變動。兼顧國際化和國家化原則要求其既要順應會計準則國際化的發展趨勢，又要考慮會計準則作為利益博弈結果所固有的經濟后果特征，采取國際化前提下的國家化立場。

2.增加財務報告目標的闡釋，將其作為財務會計概念框架的起點

財務報告目標應是財務會計概念框架的最高層次，決定整個財務會計概念框架的內容和結構。

3.順應會計環境的變化，補充并完善會計基本假設

會計基本假設衍生于會計環境，是財務會計報告發揮作用的限定性條件。基于國情和會計環境的變化，新的財務會計概念框架應保留并充實會計假設的基本內容。

4.對規范會計信息質量特征的會計原則劃分層次

會計原則可劃分為衡量會計信息質量的一般原則、確認和計量的一般原則和起修正作用的一般原則三個層次，并對各項原則進行主次排序，對其如何應用加以詳細說明，并可考慮在起修正作用的一般原則中補充成本效益原則,按國際慣例將現有可比性原則和一致性原則合并為可比性原則。

5.重新劃分并定義會計要素，細化其確認和計量標準

基本會計準則將會計要素分為資產負債表要素和利潤表要素兩大類，資產負債表要素為資產、負債、所有者權益，利潤表要素為收入、費用、利潤。其特點是收入和費用要素僅指與營業活動有關的收支，利潤作為一個單獨的要素，由收入與費用配比的結果及利得和損失組成，其缺陷是利潤要素的解釋過于含混，使各要素的內容更加明確。此外，對各要素的外延可以例證的形式作適當的延伸，以其前瞻性為準則制定和規范新的經濟業務的確認和計量提供理論指導。還可考慮增加現金流量表要素，增強現金流量表的理論性，使會計要素的內容更加完善。

6.對財務報告體系的內容進行詳細規定，并明確指出其缺陷和不足

目前，企業財務會計報告體系由會計報表、會計報表附注和財務狀況說明書三部分組成，這種報告模式，主要基于產業經濟條件下的企業環境，適用于傳統的制造企業。在會計報表部分，應增加和細化可計量的無形資產內容;對企業合并、關聯交易、非經常性損益項目等重大事項應重點詳細披露；在財務狀況說明書部分，應適當、謹慎地增加財務預測的內容。

7.補充資本保全概念，為價格變動影響下會計要素的確認和計量提供了參考依據

根據資本的財務概念，資本如同投入的貨幣或購買力，即企業凈資產，只有當期末凈資產超過期初凈資產時，才算賺得利潤;根據資本的實物概念，資本如同營運能力，只有當期末的實物生產能力超過期初實物生產能力時，才算賺得利潤。實物資本保全概念要求采用現行成本計量基礎，財務資本保全概念則以歷史成本計量基礎為主。

二、構建財務會計概念框架的基本原則

1.系統、完整性原則

構建財務會計概念框架時，要從總體上把握應包括哪些概念要素，劃分為幾個層次，如何進行系統歸類，應盡可能地保證概念框架基本內容的系統、全面和完整。

2.一貫性原則

構建財務會計概念框架時，要堅持前后邏輯一致、用語一致，使整個概念框架形如一體。

3.立場中立原則

在構建財務會計概念框架時，要堅持不偏不倚， 保持中立性，不偏向任何一方利益集團。

4.相對穩定性原則

財務會計概念框架屬于規范性文件，要盡可能穩定，避免經常修改和變動。為保持穩定性，概念框架的內容可以考慮有一定的超前性。

5.國際化原則

會計是一種國際通用語言，會計國際化是發展之趨。作為會計準則理論依據的概念框架，也應向國際化方向努力，加強會計信息的可比性。

6.繼承性原則

對傳統的會計理論不能全部拋棄，而要“揚棄”,對其合理、科學的部分要繼承，做到古為今用。

三、構建財務會計概念框架的層次

1.會計基本假設，會計目標和會計對象三者應是構建財務會計概念框架的邏輯起點。會計目標主要應確定: (1)誰是會計信息的使用者；(2) 會計信息使用者需要什么信息；(3)財務會計可提供什么信息。會計假設，又稱基本前提，是由財務會計所處的經濟環境 (市場經濟)所決定的若干基本前提，即會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量。這些基本概念代表了財務會計的基本特征。會計目標、會計對象和會計假設都受會計環境的影響。會計假設由客觀環境所決定，會計對象來自于財務會計的客觀環境。會計目標則反映使用者的主觀意圖，受制于財務會計的主觀環境。三者相互作用，相互影響，處于同等地位，因此，它們均構成財務會計概念框架的第一層次。

2.第二層次，主要包括三部分內容，即會計要素、會計信息質量特征和會計核算的一般原則。受基本假設的制約，考慮財務會計的目標，會計對象便具體化為財務會計的要素。為了實現會計目標，保證會計信息的有用性， 會計信息應具正確地進行會計要素的確認、計量、提供有用的會計備規定的質量特征。為了正確地進行會計要素的確認、計量、提供有用的會計信息，會計核算必須堅持一般原則。會計要素的設置必須立足于會計基本假設，考慮會計目標對會計對象進行具體化。

3.第三層次，包括會計要素的確認、計量、記錄與財務報告四部分內容。根據確認與計量的概念和標準，把應由財務會計系統處理的數據――產生于過去的各項交易和事項，按照會計要素的定義與特征，分別當作不同的會計要素及其所屬的賬戶來計量、記錄，并通過會計報告等手段，轉變為有用的會計信息， 傳遞給會計信息使用者。這就是財務會計的最終要求。因此，這一系列的會計處理過程構成了財務會計概念的第三層次，也是最終層次。

四、財務會計概念框架構建的基本內容

在構建現階段財務會計概念框架時，一方面應努力借鑒國外已經取得的先進研究成果，進行國際協調和趨同，另一方面又根據現階段的基本國情和具體的會計環境，保留或創造了特色。

1.前言

主要說明財務會計概念框架的制定背景、性質與地位等內容。

2.財務報表的目標

財務報表的目標既是財務會計概念框架的邏輯起點， 又是貫穿整個財務會計概念框架的一條主線，它對為什么要提供會計信息、向誰提供會計信息、提供什么樣的會計信息做出了規定，并確定了會計確認、計量和報告的會計原則和基本方法。

3.會計假設

盡管美國財務會計概念框架沒有專門針對會計假設的論述， 但這并不表明由環境產生的客觀假設就不存在，基本假設是實現財務報表目標的前提與基礎。但在以目標為邏輯起點的財務會計概念框架中應如何表述基本假設，還有待進一步的研究。有學者曾經探討過建立“會計目標”和 “會計假設”雙起點的財務會計概念框架的模式。

4.會計信息的質量特征

應當規定財務報表的目標、會計信息的質量要求、各種質量特征之間的層級關系及其重要性、各種質量特征之間出現矛盾時如何權衡、有什么限制條件等。對這些問題的全面探討很難在簡明的作為部門規章的基本準則中完成。

5.財務報表要素

財務報表要素是編制財務報表的基礎，應當根據財務報表的數量和種類并借鑒國際慣例來確定這些要素。需要考慮的問題主要包括是采用“資產負債觀”還是“收入費用觀”來定義這些要素、各種要素之間的關聯關系、是否承認“全面收益”等。

6.會計確認與計量

會計確認與計量是實現財務報表目標的技術流程， 也是整個財務會計概念框架中技術含量最高的部分。應當根據財務報表目標和會計信息質量特征的要求,確定會計確認的標準和程序, 并對會計計量基礎、計量模式的選擇做出規定。

7.報告主體

應明確“報告主體”的概念不僅包括營利性主體，還包括其他的非營利性主體。另外，報告主體還應當是一個“經濟聚合體”的概念，它可以是一個單一的主體，也可以是具有經濟利益關系的不同報告主體的聚合體。在確定報告主體的范圍時，需要考慮的問題是應該采用“所有者觀”還是“實體觀”，并對控制及共同控制的概念做進一步的研究。

8.財務報告的列報與披露

該部分應明確財務報告的邊界、財務報告的體系構成以及如何進行列報與披露等。盡管現有會計準則制定機構較少關注列報與披露部分, 但此部分將扮演日益重要的角色。

9.在非營利組織中的應用

在制定財務會計概念框架時，不僅應考慮制定營利組織會計準則所需應用的基本概念，還應考慮制定非營利組織會計準則所需應用的基本概念。

參考文獻：

[1]周新玲“試論我國財務會計概念框架的構建”《中南財經政法大學學報》.2005年第4期.

篇（7）

1980年,FASB在其的第2號財務會計概念公告中,對概念框架的定義作了以下修改:概念框架是由目標和相互聯系的基本概念組成的連貫的理論體系。它能導致前后一貫的準則。通過制定財務會計和報告的結構與方向,促進公正的財務會計信息和有關信息的提供,以便有助于協助資本市場和其他市場的有效運行,這一概念框架將能為公眾利益服務。確定目標和識別基本概念并不是為了直接解決財務會計和報告中的各項問題,而不過是要求指出方向,用概念作為解決問題的工具。

這二次定義的不同之處在于:前一定義將概念框架定位為章程;后一定義將概念框架定位為理論體系。同時,指出它不僅是屬于財務會計的,也屬于財務報告。

英國ASB在其《財務報告原則公告》中,也對概念框架定義進行了如下界定:財務報告原則公告確立了指導對外財務報表編報的概念,其主要目的是:為會計準則委員會制定與評價會計準則,以及為關心準則制定程序的其他人士提供一個內在一致的參考框架。

此外,會計學界許多學者也對財務會計概念框架進行過解釋。如高德弗雷等人認為:概念框架可以看成是一種會計理論結構,在其最高的理論層次,它描述了財務報告的范圍和目的;在其最基本的概念層次,它確定了財務信息的質量特征(如相關性、可靠性、可比性、及時性和可理解性等)以及會計報告的基本要素(如資產、負債、權益、收入、費用和利潤等);在其較低的操作層次,它涉及對基本要素進行確認和計量的原則和規則,以及在財務報表中需要顯示的信息和種類等。

二、財務會計概念框架的總體結構

眾所周知,會計信息是以會計報表的形式向內外利害關系者提供有價值的決策信息,這一信息的價值體現在三個方面:一是企業外部的投資人、債權人需要以此作為投資決策與信貸決策的依據;二是企業內部管理層要以會計信息來證實自己履行資產受托經管的責任;三是國家財政、稅收等機構作為執行宏觀調控與利益分享的依據。這就是會計信息的價值所在,它是財務會計概念框架的核心。它存在的基礎正是這三方利益的協調所需。那么,網絡經濟時代是否仍然存在這三者的利益,將成為討論這一問題的起點。

1.互聯網對經濟的沖擊

有經濟學家建議現在的經濟應稱為的經濟,因為互聯網的出現使它變得更加透明與暴露,它排除了廠商和顧客之間的中間商,減少了交易成本。更為重要的是,互聯網減少了進入障礙(主要針對互聯網服務商而言),小公司能從外界更便宜地購入服務。

互聯網減少了成本,增加了競爭,強化了價格機制的作用。它促使現實的經濟更像是教科書中所說的那種完全信息、零交易成本、無進入障礙的完全競爭形式。通過增強信息在買賣雙方之間的流動,互聯網使得市場更有效率,并且使得資源被配置到最需要它的地方。“新”經濟最顯著的效果就是使得“舊”經濟更有效率。

2.在網絡經濟對稅收體系的挑戰

互聯網的出現加速了全球化的進程,使全球稅收體系面臨前所未有的挑戰,其存在的缺陷也暴露無疑。有人驚呼政府在提供公共服務的同時,征稅工作將比以前更難。互聯網代表了無國界,有一種“無處不在又無法觸摸”的感覺。正是互聯網加速了全球化的進程,也是互聯網將可能嚴重影響目前的稅收體制,使政府難以獲得足夠的稅收以提供滿足居民所需的公共服務。同時,在互聯網時代降臨之際,稅收部門也面臨全球化帶來的另一煩惱即“稅收競爭”。針對一些國家采取低稅率政策吸引國際資本和業務的做法,歐盟最近表示稅收競爭已經影響到政府的收入并將在今后幾年內反映出來,對此應予“宣戰”。而互聯網具有增加稅收競爭的潛力,輕擊鼠標就可以使跨國公司輕而易舉地將其業務轉向低稅收地區。今后許多公司都會像默克的新聞媒體公司那樣,自1987年以來在英國獲利14億英鎊卻不交一便士的公司稅。

從上面的分析中,我們得出結論;在網絡經濟時代,國家作為宏觀經濟監督管理者,企業仍然要依法納稅。而互聯網經濟不僅未能給政府在稅收上帶來直接的利益,相反卻帶來了巨大的麻煩,國家利益與企業利益之間的矛盾更加突出。企業外部利益集團更加便利地從網上取得會計信息,會計信息質量的強制性約束將會逐步下降,而自我約束機制將會進一步增強。會計信息一旦成為公共商品,其質量高低將會直接關系到企業自身的利益。

三、財務會計框架制訂的建議

在網絡經濟時代,會計信息使用人呈現多元化、不確定的發展趨勢,外部利益集團的瞬息萬變給未來投資者帶來了更為廣闊的施展空間。而唯一不變的正是最終的利益獲得者,企業本身。財務會計概念框架是制定高質量會計準則的前提,目前,它已經成為財務會計理論的核心內容。許多西方發達國家(如美國、英國、加拿大、澳大利亞等)和國際會計準則委員會都非常重視對財務會計概念框架的研究,并已紛紛建立起各自的概念框架體系。而我國修訂后的基本準則只具備了財務會計概念框架的部分功能,無法指導具體準則的制定,與西方財務會計概念框架仍然相距甚遠,真正意義上的財務會計概念框架尚未建立。因此,面臨世界經濟全球化和我國加入WTO后會計國際環境的要求,構建我國的財務會計概念框架將是十分必要的。隨著我國會計理論界對概念框架理論研究的不斷深入,隨著人們對財務會計概念框架的不斷了解,在我國政府有關部門的日益重視下,我國真正意義上的概念框架在不久的將來定會構建出來。

參考文獻:

篇（8）

一、引言

財務會計概念框架(conceptual framework of financial accounting，CF)是由財務會計目標和一系列相互關聯的有內在邏輯關系的基本概念組成的協調一致的理論體系。中國的會計基本準則是否等同于美國的財務會計概念框架，’學者們有不同的觀點。財經部會計司(2007)認為，“國際會計準則理事會、美國等國家或者地區在其會計準則制定中，通常都制定有‘財務會計概念框架’，它既是制定國際財務報告準則和有關國家或地區會計準則的概念基礎，也是會計準則制定應當遵循的基本法則。我國基本準則類似于國際會計準則理事會的《編報財務報表的框架》和美國財務會計準則委員會的《財務會計概念公告》(Statements of Financial Accounting Concepts，SFAC)，在企業會計準則體系建設中扮演著同樣的角色”。本文試對中國《企業會計準則――基本準則》(2006)和美國FASB《財務會計概念公告》(下文合稱“中美CF”)進行比較研究。

二、中美財務會計概念框架的比較研究

(一)制定方式的比較“中美CF”制定目的相同。都是為了給會計準則建設提供理論指南，為財務會計準則體系的形成和完善提供概念依據，并把財務會計理論與實務緊密結合在一起，對會計實務的理論性發展起指導作用。“中美CF”內容體系不同。為了克服不同機構不同時期制定的財務會計準則相互矛盾、首尾不能相顧的現象，美國財務會計準則委員會(FASB)從1978年至2000年共發表了七份“財務會計概念公告”(SFAC)：SFAC NO.1“財務報告的目標”，SFAC NO.2“會計信息的質量特征”，SFAC NO.3“企業財務報表的要素”，SFACNO.4“非營利事業組織財務報告的目標”，SFACNO.5“企業財務報表中的確認和計量”，SFACNO.6“財務報表的要素”，SFAC NO.7“在會計計量中使用現金流量信息和現值”。其中SFAC NO.6取代了SFAC NO.3，實際有六份。中國只有一份《企業會計準則―基本準則》(2006)，而且篇幅不到美國SFACs的六分之一。美國SFACs對各條款進行細致分析和研究，中國基本準則只羅列各條款，沒有展開理論闡述。美國SFACs是財務會計基礎理論研究，中國基本準則是理論應用，兩者的理論層次存在差異。“中美CF”作用的范圍不同。美國1939年開始公布財務會計準則，多年后才開始制定SFACs。SFACs只能對此后會計準則的制定、修正起指導作用，不可能對溯及過去。中國先制定基本準則，后制定具體準則。中國基本準則是所有具體準則的準則，用來指導所有的具體準則的制定，也是會計實務中出現的、具體準則尚未做出規范的新問題會計處理依據，對本國具體準則作用的范圍明顯比美國SFACs大。“中美CF”法律效力不同。1980年，美國FASB明確主張概念框架不涉及具體的會計準則，也就是說SFACs不屬于一般“公認會計原則”(GAAP)，不具有約束力。“對于國際財務報告準則、其他國家會計準則通常不作為準則組成部分的概念框架(基本準則)，我國將其納入企業會計準則體系，作為該體系的重要組成部分。如果不這樣處理，在中國的法制環境下，不僅實現不了其制定初衷，也難以得到社會公眾、政府監督部門的認可”。中國企業會計準則體系中，基本準則處在第一層次，屬于部門規章，具有強制力。

(二)財務會計報告目標的比較財務會計報告的目標主要有“決策有用觀”和“受托責任觀”兩種觀點。“中美CF”財務會計報告目標都兼用決策有用和受托責任兩種觀點，但側重點不同。美國SFACs把決策有用放在首位。SFAC NO.1“財務報告的目標”將編制財務會計報告的目標劃分為一般目標和具體目標'并且按照從一般到具體的順序對各種目標進行了詳細的闡述，認為編制財務會計報告的一般目標是提供對企業制定經濟決策有用的信息。并將它分解為三個具體目標：一是提供對投資和信貸決策有用的信息；二是提供對評價現金流量前景有用的信息；三是提供關于企業資源及其權利以及它們變動情況的信息。其中在第三個具體目標中指出：編制財務會計報告，應提供信息，表明企業的管理當局是怎樣利用其受托使用的企業資源，向業主(股東)盡其經管責任的。SFACNO.1把受托責任放在較低的位置。SFAC NO.4“非營利事業組織財務報告的目標”更加明確將決策有用性作為財務報告的主要目標。表明FASB將財務報告目標從傳統的“經管責任”轉向“決策有用性”，從而為財務報告的發展拓展了更為廣闊的空間。中國基本準則更強調受托責任。規定財務會計報告的目標是向財務報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務報告使用者做出經濟決策。可見，中國財務會計報告要同時滿足受托責任和決策有用兩項目標，并且受托責任排在決策有用的前面。因為中國近年來經濟體制改革不斷深入，產權日益多元化，現代企業制度逐步建立，企業所有權和經營權相分離。企業管理層是受委托人之托經營管理企業及其各項資產，負有受托責任。管理階層通過財務報告向投資人(所有者)報告資源運用和經營的受托責任，是委托關系中人應盡的義務。

(三)會計信息質量要求的比較會計信息質量要求是對企業財務報告中所提供會計信息質量的基本要求，是使財務報告中所提供會計信息對投資者等使用者決策有用應具備的基本特征。是會計系統為達到會計目標而對會計信息的約束，具體指導會計的確認、計量和信息的傳遞。“中美CF”會計信息質量的基本主張相同，都主張相關性與可靠性并重，真實與公允兼具。SFACNO.2“會計信息的質量特征”指出，由于財務報告信息在不同程度上都與決策有關，對決策的有用性應作為最重要的質量特征。而信息的有用性取決于其相關性和可靠性。相關性是指信息有助于影響決策，即提高決策者進行預測的能力，或對早期預期的情況提供反饋。相關的會計信息必須同時具備及時性、預測價值和反饋價值。可靠性則是指會計信息應能如實表述所要反映的對象，即所表述的應是意欲表現的，尤其要做到不偏不倚地表述經濟活動的過程和結果，避免傾向于預定結果或特定利益集團的利益。可靠的會計信息要具備如實反映、不偏不倚性和可驗證性。中國基本準則規定，會計信息質量要求包括可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性等。其中，可靠性、相關性、可理解性和可比性是會計信息的首要質量要求，是企業財務報告中所提供會計信息應具備的基本質量特征。“中美CF”會計信息質量要求的層次結構不同。SFAC NO.2建立了一個由不同層次的質量特征構成的體系來判斷會計信息的有用性。首

先，提出總體質量的要求――決策有用性。接著，提出一些次要質量，如可比性(包括一致性)等。然后，提出對質量特征的兩個約束條件效益大于成本與可理解性。最后，提出確認的起點要求即重要性(只有符合重要性的項目才需考慮其質量特征)。SFACNO.2以階梯形式層次分明地將會計信息質量特征展現于使用者面前。這種表述方式在其他概念公告中十分罕見。中國基本準則提出了8項會計信息質量要求，但沒有明確表述會計信息質量要求與會計目標之間的邏輯關系，沒有將會計信息質量要求劃分層次形成體系，彼此之間更多地表現為平行并列的關系，也沒有對會計信息質量要求彼此之間可能產生的矛盾做出必要的說明。“中美CF”會計信息質量要求的部分內容不同。美國SFACs的會計信息的質量要求有反饋價值、預測價值、不偏不倚性、可驗證性、中立性等特征。中國基本準則沒有明確提到這些特征，也沒有涉及成本和效益的約束條件。

(四)會計要素的比較會計要素是根據交易或者事項的經濟特征所確定的財務會計對象的基本分類。美國SFACs的“企業財務報表要素”和中國的“會計要素”二個概念的內涵是同一關系，不是包含關系，具有可比性。“中美CF”會計要素蘊涵的理念相同，都是未來經濟利益觀。SFAC No.6“財務報表的要素”對財務報表要素的分類和定義體現了未來經濟利益觀：一把業益劃分成權益、業主投資和業主派得三個要素，這種分類能夠把本期業益變化的原因清晰地分類反映出來，揭示投資者本期培養資本和利潤分配金額以及由生產經營引起的業益變動額。二把全面收益單獨列為一個要素，從而可以把資產因價格變化而產生的持有損益作為全面收益的一個組成部分，并可以反映前期調整對本期凈收益產生的影響。三對資產的定義有重要突破，把資產定義為“某一特定主體由于過去的交易或事項所獲得或控制的可預期的未來經濟效益”。創造性地用未來的經濟利益作為資產的本質來定義資產。對于負債和所有者權益也視為一系列未來經濟利益的支付義務和屬于所有者的剩余。中國基本準則對資產、負債、所有者權益、收人、費用和利潤六個會計要素的定義也體現了未來經濟利益觀。如第20條規定，“資產是指企業過去的交易或事項形成的，由企業擁有或者控制的預期會給企業帶來經濟利益的資源”，借鑒了SFAC No.6關于資產的定義。“中美CF”會計要素的形式大同小異。SFAC No.3“企業財務報表的要素”第一次提出財務報表的十大要素：資產、負債、權益、業主投資、業主派得、全面收益、收入、費用、利得、損失，并分別對它們進行定義，刻畫其特征。SFAC　No.6繼續認可。中國基本準則只有資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六個會計要素。“中美CF”資產、負債、收入、費用四個要素相同。涉及權益的要素，美國SFACs有權益、業主投資、業主利得三個。中國基本準則只有所有者權益一個，其來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等。美國利得、損失是二個獨立要素，中國分別包括在收入、費用中。這些差異主要因為“中美CF”財務會計報告目標的側重點不同。美國多一個全面收益要素，中國多一個利潤要素。這與中國會計的傳統慣例有關。“中美CF”會計要素都沒有涉及會計記錄的處理方法。美國SFACs只論述財務報表的要素及其確認和計量，對日常記錄使用的賬戶體系的要素撇開不談，不涉及會計記錄。會計科目由企業自行設計并進行賬務處理。我國以前的會計制度主要是以會計科目和會計報表形式加以規定，將會計確認、計量、記錄和報告融為一體。2006年頒布的基本準則規定，企業應當采用借貸記賬法記賬。準則體系的正文由會計確認、計量和報告構成，把156個會計科目和主要賬務處理作為準則應用指南的附錄。

(五)會計確認的比較確認是指把一個事項作為資產、負債、收入和費用等正式加以記錄并列人財務報表的過程。確認包括以文字和數字來表述一個項目，并將其數額列入財務報表的合計數之內。會計確認解決的是定性問題。“中美CF”會計確認的基礎相同，都是權責發生制。凡是當期已經實現的收入和已經發生或應當負擔的費用，無論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用。凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。權責發生制也是會計計量、報告的基礎。“中美CF”會計確認的方法不同。美國SFACs主要根據總的標準“確認”。SFAC NO.5“企業財務報表中的確認和計量”首次對會計確認的概念進行了界定，首次提出交易或事項所產生的項目應否按報表要素確認的四項基本標準，即可定義性、可計量性、相關性、可靠性。并進行了界定：可定義性是指應予確認的項目必須符合某個財務報表要素的定義；可計量性是指應予確認的項目具有相關并充分可靠的可計量屬性；相關性是指項目的有關信息應能夠在使用者的決策中導致差別；可靠性是指信息應如實反映、可驗證和不偏不倚。一項經濟事項必須同時符合上述四條基本確認標準才能予以確認。要在財務報表中確認一個項目，應當證明這項確認的預期效益會大于提供和使用該信息的費用。而且，如果一個項目是不重要的，則可以不在財務報表中確認。中國基本準則是分會計要素進行具體“確認”。中國基本準則共11章50條，對6個會計要素分別安排一章，每章分某一會計要素的定義、確認條件、列報三個部分。如第二十一條規定，將一項資源確認為資產，需要符合資產的定義，還應同時滿足以下兩個條件：與該資源有關的經濟利益很可能流入企業；該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。表達形式上，美國SFACs把確認和計量結合在一起討論，而中國基本準則把要素定義與確認相結合。中國的這一創新更便于理解要素定義與確認的有機聯系。

(六)會計計量的比較會。會計計量是將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表而確定其金額的過程，計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值等。“中美CF”會計計量的基礎相同，都以貨幣為基礎進行計量。會計主體在財務會計確認、計量和報告時以貨幣計量，反映會計主體的生產經營活動。“中美cF”有四種計量屬性相同。即歷史成本、重置成本(現行成本)、可變現凈值和現值。SFAC NO.5“企業財務報表中的確認和計量”提出了可以在財務報表中使用的五個計量模式(分子為計量屬性，分母為計量單位或尺度)：歷史成本(歷史收入)／名義貨幣單位(即名義美元，下同)、現行成本，名義貨幣單位、現行市場價格，名義貨幣單位、可實現的凈值／名義貨幣單位和未來現金流量現值(或貼現值)／名義貨幣單位。中國基本準則規定，可以采用歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值五種計量屬性。“中美CF”前四種計量屬性是相同的。“中美cF”“公允價值”的使用不同。SFAC NO.7“在會計計量中使用現金流量信息和現值”的會計計量部分，主要討論了現值與公允價值、現值計量的組成部分。指出應用未來現金流量信息和現值技術，主要為了捕捉“公允價值”。但未來現金流量的現值是隨著未來現金流量的估計和所采用的不同折現率而變化所以它不是一項計量屬性，而是在初始計量采用了歷史成本或現行成本之后的一種攤銷方法。SFAC NO.7在列舉的五種計量屬性中，沒有用公允價值

取代未來現金流量的貼現值。中國基本準則適度、謹慎、有條件地引入公允價值，把它作為一個新的計量屬性。“中美CF”計量屬性的應用原則不同。美國SFACs不傾向于采用哪一屬性，主張根據計量對象的特點和相關性與可靠性選用五種計量屬性中的任何一種。中國基本準則規定，企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。

(七)財務會計報告的比較

篇（9）

一、財務會計概念框架國際趨同項目的產生

隨著經濟發展的國際化，各國制定的財務會計概念框架之間的存在著重大的差異，而編制、評估會計準則的基礎就是財務會計概念框架，因此，這樣的差異直接影響到會計準則之間的可比性，一定程度上制約了跨國經濟交流。那么，各國的財務會計概念框架的內容到底有多大的差異呢？我們通過幾個國家制定的財務會計概念框架內容進行闡述。

（一）各國財務會計概念框架簡述

1.美國提出的財務會計概念框架

1976年，美國FASB提出財務會計概念框架，并在《概念框架研究計劃的范圍與影響》中列為專業術語。FASB將概念框架描述為相互關聯的目標與相關概念共同構成的邏輯一致的一種體系，通過這一體系，可以將財務會計的性質、局限性及作用進行規定。財務會計概念框架內容包括會計信息質量特征、報表要素及其確認和計量等。

2. IASB提出的財務會計概念框架

1989年4月，經國際會計準則委員會理事批準，IASB在當年7月《編報財務報表的框架》，IASB提出的財務會計概念框架主要內容包括財務報表的目標、構成財務報表要素的定義、確認、計量、資本和資本保全概念、決定財務報表信息有用性的質量特征。該框架認為，財務報表可以運用不同的計量屬性，如現行成本和歷史成本等。

3.英國提出的財務會計概念框架

1995年，英國會計準則委員會在其的征求意見稿中全面系統地描述了英國財務會計的概念。為了可以最大化地發揮財務信息的有用性，應當由其內容的相關性及可靠性、表達的可比性來進行規定。財務會計概念框架內容包括會計信息質量特征、報表要素及其確認和計量。同時定義了報表的7項要素，即資產、所有者權益、負債、損失、利得、派給業主款及業主投資。

4.澳大利亞提出的財務會計概念框架

1987年，澳大利亞會計研究基金會相繼公布了多份征求意見稿之后，最終確定了一版財務會計概念框架公告。框架認為，財務報告使用者在編制和評價稀有資源配置決策時所提供的有用的信息是財務報告的目標。該框架與其他國家框架描述的主要不同為，報告主體是其首先考慮的，而不是財務報告的目標。

（二）IASB與FASB開展財務會計概念框架國際趨同項目的緣由

1. 現有概念框架提出時間較早，已不能充分發揮其應有的指導作用

從各國財務會計概念框架的了解來看，大多數提出的時間都比較早，基本為20年前所提出和制定的，其制定的依據及目的均按照當時的財務相關研究成果和準則編制者的基本思想進行。但隨著經濟的不斷發展，原有制定依據和目的都已經發生了改變。IASB與FASB認為，現有的財務會計概念框架已經不能適應當前世界經濟發展的形勢，需要進行重新的審視和修訂，以適應現今市場發展步伐。

2. 基于財務會計概念框架的重要性

財務會計概念框架是很重要的，是指引制定會計準則的依據。21世紀初發生的安然事件、世通事件等舞弊案例，促使FASB和IASB一致認同將會計準則的制定模式進行調整是必然的，即將以規則導向制定會計準則的模式向以原則導向制定會計準則的模式轉變。

3. 會計國際化趨勢明顯

經濟全球化提示我們需要對會計語言進行規范和統一，因此，會計的國際化也逐步產生。IASB的改組成功，進一步確定了會計國際化的方向。會計準則走向全球統一的必然結果和歸宿是標準化，而建立標準化的全球會計準則的基礎就是能夠被廣泛認知和接受的概念框架。

二、財務會計概念框架國際趨同的發展過程及成果

（一）財務會計概念框架國際趨同項目的啟動

從2002年IASB和FASB聯合啟動財務會計概念框架國際趨同項目開始，逐漸意識到，如果想真正意義上實現會計準則上的趨同，必須先要完成概念框架的一致。因此，IASB和FASB將聯合制定概念框架的必要性以及該項目應能達到的目標作為重點進行了研究，并在2004年4月開始進行聯合制定財務會計概念框架的討論工作，并于10月，正式將其納入到趨同項目。

（二）財務會計概念框架國際趨同項目的初期發展及成果展示

2004年10月，財務會計概念框架正式列入IASB和FASB聯合研究項目，其主要的目標是構建一個完整且內在一致的通用財務會計概念框架。此框架是IASB和FASB達成以原則為基礎建立準則的目的必要條件，也是發展未來準則的必要條件，可以引導財務報告向信貸、投資及類似決策提供必要的信息。按照既定的目標，IASB和FASB通過分析，將建立聯合財務會計概念框架的過程分為四個階段，即內部初步討論階段、向外界初步討論稿階段、向外界征求意見稿階段和最終定稿階段。同時還根據主題分為了八個大項，即目標與質量特征、會計要素和確認、計量、報告主體、列報與披露、框架的目的和在GAAP中的層次和地位、在非營利組織中的應用、其它問題。

2010年9月，初步完成“目標與質量特征”的研究工作，正式了成果，即《財務報告的目標和決策有用的財務報告信息的質量特征》，這也是整個項目定稿最早的文件。對于“要素和確認”項目的研究工作，是在2008年7月29日完成的，在聯合會議上，提出了資產和負債具體定義的暫時性結論。2008年11月，IASB提出了要素的廣義分類方法，主要分為以流量為主導和以價值為主導兩類要素。

2007年11月，通過會議對“計量”的討論，最終將“歷史投入價值、歷史脫手價值、現時投入價值、經修正的歷史價值、現時脫手價值、現時均衡價值、未來投入價值、使用價值、未來脫手價值”作為備選計量基礎。

2010年2月，關于“報告主體”的研究成果以“報告主體征求意見稿”的形式。2008年10月，關于“列報與披露”的研究工作結束，并了《關于財務報表列報的初步觀點》。

由于種種原因，該項目在2010年后期暫停，直至2012年，但前期概念框架所提出觀點，對于實際操作也提供了很大的幫助。

在IASB和FASB聯合概念框架項目暫停兩年后，IASB在2012年重新啟動了該項目，但由IASB獨立進行，經過一年多的研究探討，在2013年7月，正式《財務報告概念框架的復核》，主要將前期研究尚未涵蓋的主題進行重點關注和研究。

2014年1月，FASB重新啟動財務會計概念框架項目，并將已完成“披露框架”的成果計入。2014年3月，FASB 在“披露”討論稿的基礎上再次了“財務報表附注征求意見稿”，此文稿中，重點對報表附注披露的邊界和目的進行了討論，披露報表附注的最終目的是“細化和解釋報表提供的文字和數字信息”，邊界受到“相關性”、“成本”的制約。

（三）財務會計概念框架國際趨同項目的最新發展及成果展示

2015年11月，IASB新版財務會計概念框架內容基本完成，IASB期望在2016年完成概念框架最終稿。報告的內容主要包括以下內容：會計目標、會計主體、會計信息質量特征、債務與生效合同、會計計量、財務報表要素、損益表要素。

1.關于會計目標

IASB在第一章節中對一般目的財務報告的目標進行了描述，其主要內容涵蓋財務報告的目標、有用性、局限性，報告主體的權益、經濟資源的信息及變動。

2.會計主體

IASB在第三章節中對財務報告主體進行了描述，其主要內容涵蓋報告主體的含義、財務報表的合并方法、決策人、信息使用人、投資者所必需的其他類型的財務報表。

3.會計信息質量特征

IASB在第二章節中對有用財務會計信息的質量特征進行了描述，其主要內容涵蓋了財務會計信息質量的特征及其成本約束。

4.債務與生效合同

IASB在第四章節中對債務與生效合同進行了描述，其主要內容涵蓋債務和履約合同在某一期間內可完成的相關確認標準，交易價格的計量標準，以及限制合同虧損數額的評估范圍，虧損合同的認定等。

5. 會計計量

IASB在第六章節中對會計計量進行了描述，其主要內容涵蓋明確的計量定義、計量與報告目標和質量特征間的關系；以歷史成本、現值、公允價值為基礎，以及計量基礎的合理選擇。

6. 財務報表要素

IASB在第五章節中對財務報表要素進行了描述，主要內容涵蓋要素定義、資本保全、現金流量要素、所有者權益要素、財務報表要素、所有者權益變動等定義，而其中財務報表要素確認的內容包括確認定義、與成本約束、確認與相關性、后果及方法。

7. 損益表要素

IASB在第七章節中對損益表要素進行了描述，主要內容涵蓋損益與其他綜合收益、、收益和費用等，在“其他綜合收益”項列入支出和收入以外的損失和利潤，權益的定義及負債和所有者權益的區分等。

財務會計概念框架國際趨同項目是一項意義深刻且重大的工程，可以為各國未來編制會計準則提供科學指導的工程，但整個概念框架構建過程并不能一蹴而就，需要各國學者進行專業的理論討論，這項工程是一個長期的工程，我們也應該關注并積極參與到構建過程中去，根據我們的實際情況，提出必要的建議，為后續我國相關概念框架的構建做好準備。

參考文獻：

[1] 任永平，蔡宇欣，李偉. 試評IASB、FASB財務會計概念框架的趨同性[J].論壇，2016（19）.

[2] 葛家澍.財務會計概念框架研究的比較與綜評[J].會計研究，2004（6）.

[3] 任永平，王琴.論中小企業會計準則的國際趨同[J].會計之友，2013（3）.

[4] 汪祥耀，史開瑕.從CI 到 OCI及分類列報：IASB 與 FASB財務業績報告規范的改革進展與最新成果述評[J].財經論叢，2013（6）.

篇（10）

一、財務會計概念框架概述

財務會計概念框架指的是由一系列能夠說明財務會計并能為財務會計應用的基本概念組成的理論體系，能夠用以評估現有會計準則、指導和發展未來的會計準則、解決現有會計準則未涉及的新會計問題。國際會計準則委員會將財務會計概念稱為編報財務報表的框架（IASC），英國將其稱為財務報告原則公告（SP），加拿大稱為財務報表概念（FSC），澳大利亞稱為財務會計概念公告（SAC），雖然各國關于財務會計概念框架的公告名稱并不一致，但內容卻基本相同。我國財務會計框架研究較晚，還沒有形成一套相對完善的理論研究體系。通過對國際上具有代表性的財務會計概念框架的比較分析，為我國財務會計概念框架的形成提供相應的借鑒。

二、各國財務會計概念框架研究的比較分析

該部分主要從財務會計概念框架的目標、財務報表要素、會計信息質量的特征、確認標準、計量五個方面來比較分析，見表1。

三、各國財務會計概念框架的特點及解釋

（一）國際會計準則委員會IASC概念框架

國際會計準則委員會將其成為財務報表的編報框架，直接面對全球各國的國內會計準則。其財務報表的目標既考慮了使用者的經濟決策作用，也反映了企業管理者的受托責任，其質量特征除可靠性和相關性外，還增加了可理解性和可比性。與其他CF項目的不同之處在于，IASC框架在目標之后增加了基礎假定項目，即持續經營和應計劃兩條假定。

（二）美國財務會計概念框架（SFAC）

篇（11）

一、引言

自從美國財務會計準則委員會（FASB）的財務會計概念結構公告之后，財務會計概念框架（CF）的研究，成為財務會計理論的核心內容。對于概念框架，FASB在第二號概念結構的前言中給出界定：概念結構是由互相關聯的目標和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標和基本概念可用來指導首尾一貫的準則，并對財務會計和報告的性質、作用和局限性作出規定。可見，FASB構建CF的出發點是為會計準則的制定提供理論基礎，目的在于指導會計準則的制定或應用。理論指導實踐，財務會計概念框架與會計準則之間存在著相關性，那么，兩者的相關程度決定了概念框架的理論地位與會計準則的質量。本文將從美國概念框架的產生背景來分析其CF的作用及與會計準則的相關程度，再從我國的特殊環境來看兩者的相關性，以期對我國財務會計概念框架的構建和會計準則的制定有所啟示。

二、美國CF與會計準則的偏離——基于CF的首要作用

（一）美國CF的產生背景。

美國會計職業界長期面臨著政府管制的壓力。1907年的信貸危機，成立了聯邦貿易委員會；1923-1933年的經濟危機，成立了證券交易委員會（SEC）。以美國證券交易委員會成立為例，SEC具有法律授權（《證券法》和《證券交易法》），有權管理上市公司所必須提交的各項財務報表資料，這對于會計職業界而言是一個面臨著“失業”或失去“壟斷租金”的威脅。為說服SEC不要過多干涉會計職業界的活動，最有效的“借口”仍然是理論，一種會計不應由政府管制的理論，或者說，政府過緊的約束與管制會損害美國經濟發展的理論。在SEC將會計準則的制定權力轉授給會計職業界之后，美國注冊會計師協會于1938年起正式著手制定“公認會計原則”，同年第一個制定機構“會計程序委員會”成立，但它所發表的代表公認會計原則的會計準則文獻〈會計研究公報〉并不是在研究基礎上產生的，而不過是對不同會計慣例的比較和篩選。〈會計研究公報〉的制定缺乏理論，這一缺陷終于成為會計程序委員會被會計原則委員會取代的重要原因之一。會計原則委員會成立的同時，美國注冊會計協會特別成立了會計研究部，以加強會計理論的研究，為會計原則委員會制定會計準則，提供理論基礎。會計研究部在其發表的第1、3號研究公報中，分別探討了會計基本假設和會計原則，力圖強調假設和原則之間的內在聯系，提出以“假設—原則”為核心的財務會計概念框架。但是，由于會計假設的研究受形成多少條假設以及假設和原則之間的內在邏輯關系不嚴密等弊端的限制，加之會計研究部所提倡的公允價值、現行市價等一系列模式，都與現行會計原則相去甚遠，以假設為起點的概念框架，非但未能為現行會計原則制定的有效性起到辯解的“借口”，反而可用來批評現行會計原則缺乏必要的理論基礎。1962年美國政府干預“投資貸項”會計準則制定事件發生后，會計準則制定受政府干預的頻率越來越多，不少國會議員等政治家被游說參與到準則制定的討論中。當時學術界也普遍認為，會計準則具有經濟后果或宏觀效應。顯然，如果認為會計準則具有經濟后果或宏觀效應，會計準則制定的權威機構就不應該是民間的，政府權利機構具有更高的權威性。而只有會計準則是技術性的，由民間機構制定才是恰當的。此時，會計職業界深感會計理論研究的迫切性。只有通過一定的理論研究，宣傳會計準則的技術性、理論性，才可以為民間繼續保留會計準則的制定權提供有效的“借口”。70年代中后期，美國出現了會計準則研究的新一輪。其中的一個主流觀點是：強調會計準則民間化、職業化，以會計選擇為主要研究內容的實證會計學派也在這一背景下產生。著名的實證會計學者瓦茲和齊默爾曼合著的《實證會計理論》(1979年)一書中應用微觀經濟學中最基本的思想：供給與需求，將會計理論視為一項特殊商品，從供給與需求雙方加以分析。按他們的分析，之所以有人需要會計理論，就在于它能充當辯解的“借口”，特別是在像美國這樣一個所謂民主政治和管制社會里，任何行動都要有“正當”的理由或借口。因此，會計理論應當具有其“辯解”功能，可用于各種政府對會計的管制與會計職業界反管制活動中的借口。財務會計準則委員會（FASB）研究制定的財務會計概念公告的出現，有效填補了這一辯解借口的“空缺”。

（二）美國CF的作用。

FASB所制定的財務會計概念框架，以目標、信息質量、要素、要素的確認和計量核心，形成一個內在一致的理論體系。通過這一框架，可向社會各界、特別是政府部門表明，會計準則有著其內在的科學性，制定會計準則需要有一套完整、嚴密的理論指導。既然會計準則的制定是科學化、理論化的，政府部門顯然不勝任這項工作，只有會計專家們組成的專門隊伍，才能較科學地制定會計準則。有了這種辯解的“借口”，直到今天，美國會計準則的制定權仍然由會計準則委員會這一民間機構保有。

基于上述分析，我們可以認為，美國財務會計概念框架最為重要的作用，是充當辯解“借口”的作用，其次才是財務會計準則委員會所認為的指導會計準則的制定。

（三）美國CF與會計準則的相關性。

FASB順應潮流，制定了財務會計概念框架，并指望它能用來充當反會計管制的“借口”并且直接指導會計準則的制定，包括評判現有準則是否合理，解決準則制定中所產生的各種問題。有了CF，會計職業界的首要目的已經達到了。不過，他們的第二個目的卻往往不是自己可以左右的。原因在于會計準則并不僅僅是一種技術規范，在現實的市場經濟環境下，會計準則的應用具有“經濟后果”，即不同的準則將生成不同的會計信息，從而影響到不同主體的利益。在概念結構公告之后，財務會計準則并不都按照概念結構的要求來制定。例如，養老金準則、遞延所得稅準則、現金流量表準則、補償性認股權準則都是在概念結構公告正式之后制定的。盡管FASB期望以概念框架來指導這些準則的制定，但無一例外的是，在準則制定過程中，遇到來自多方的“游說”和干預，最后所成文的準則與概念結構存在著程度不等的偏離。特別是補償性認股權準則的制定，歷時十余年，要求在財務報表中披露認股權，遭到了企業的抵制，參議員、眾議員、財政部長、商務部長紛紛向FASB施壓，甚至連克林頓總統都為此寫信干預。最后，在1996年公布的準則中，FASB不得不將強制性披露改為自愿披露，要求在表外揭示認股權信息。這些會計準則都保留了多種會計選擇，有些還向實務和強勢集團妥協，因此，它們與概念結構是不一致的。可以說，美國CF與會計準則呈現的是一種弱相關性，概念框架理論上對會計準則的制定有絕對的指導作用，但會計準則由于其“經濟后果”性必然會與概念框架發生一定的偏離。對待這個問題，準則制定者們統一的指導思想是：只要遵守了財務會計概念框架，一定能形成一套內在一致、完整且完善的會計準則體系。即便在當前社會各界普遍認同會計準則具有經濟后果，他們也傾向于回避這一問題，更強調會計準則的技術性和會計信息系統的內在目標——滿足信息使用者的信息需求。

三、我國會計環境下CF與會計準則的相關性及其啟示

目前，我國正在著手建立財務會計概念框架，基于我國特殊的會計環境問題，我們的CF與會計準則可以達到內在的一致嗎？

我國是社會主義國家，公有制是主體，國有企業或國有控股企業占有主導地位。這是建立財務會計概念框架和制定會計準則時必須考慮的中國國情。在我國，會計準則屬于行政規章，為了使會計準則能較好地體現國家的有關方針政策的要求，兼顧國家宏觀調控和搞好微觀經濟的需要，由財政部領導組織制定會計準則（包括建立CF），具體工作由財政部會計司負責，財政部會計準則委員會為準則的制定提供咨詢。我國的會計準則制定模式符合中國國情，并且可以解決CF與會計準則偏離的問題。美國的會計準則由民間機構制定，在制定過程中即使有了較完善的理論體系，由于會計準則具有“經濟后果”，制定者有可能抵制不了各方的游說，最終導致CF與會計準則之間的弱相關性。而我國會計準則的制定機構具有絕對的權威性，不存在會計準則制定權利中的尋租行為，不必獲得任何利益相關者的支持，我們的CF與會計準則可以達到內在的一致。

基于以上分析，我國的財務會計概念框架與會計準則呈現的是一種強相關性，這對我國財務會計概念框架的建立與會計準則的制定具有一定的啟示：會計準則的“經濟后果”不是影響財務會計概念框架與會計準則相關性的內在原因。“經濟后果”是會計所固有的特征，會計準則能在一定程度上對利益進行再分配，如果準則的制定權不具備權威性，會導致會計準則制定權利中的“尋租行為”。可見，會計準則制定權是否具有權威性是影響兩者相關性的內在原因。我國會計準則體系的制定沒有照搬國外的民間組織模式，在保證制定權的權威性的同時，調動社會各方面力量參與制定過程，既提高了會計準則制定的質量和效率，還能做到監督實施。這種準則制定模式在我國必將長期實施下去。

主要參考文獻

葛家澍、劉峰．1999．會計大典——會計理論．中國財政經濟出版社

劉玉廷．2004．貫徹科學民主決策要求　完善我國會計準則體系．會計研究，3

劉小年，吳聯生．2004．會計規則的制定目標：信息中立還是經濟后果．會計研究，6