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篇（1）

    經濟體制改革前,我國的固定資產折舊普遍采用直線法,計提折舊速度慢,固定資產更新周期長嚴重影響了公司的生產效率。在科學技術飛速發展的今天,使固定資產的無形損耗增大,公司必須更新設備,才能跟上經濟的快速發展。對此,我國會計界進行了廣泛的討論。歸納起來,有以下幾種意見:一種意見認為我國經濟基礎還比較薄弱,提高折舊率加速折舊,勢必增加成本、減少利潤,導致財政收入減少,主張隨著經濟的發展,逐步提高折舊率。另一種意見認為我國現行的折舊率偏低,固定資產的再生產周期太長,這就不利于提高公司的生產力,主張仿效發達國家采用快速折舊法。

    從理論上講,加速折舊有兩種含義:一是固定資產折舊在較短的預計使用年限內攤銷;二是固定資產在使用初期攤銷較多的折舊,而在后期攤銷較少的折舊。通常所說的加速折舊更多地是指后者而不是前者,所以有人又把加速折舊稱為遞減折舊。這種折舊方法有兩種顯著特點:其一,在開始幾年中提取的折舊率高于后幾年,其后每年遞減。這并不影響固定資產使用期限內提取的折舊總額,只是在不同年度提取的折舊額有明顯差別;其二,開始幾年的利潤和稅金可能減少,但以后逐漸增多,并不影響折舊年限中利潤和稅金的累計總額,只是利潤和稅金在不同時間上的配置有所差別而已。

    實行加速折舊的理由可歸納為以下四個方面:

    一、實行加速折舊是發展市場經濟的需要

    市場經濟是一種充滿競爭的經濟,公司迫于市場而不得不把許多設備和機器提前報廢,這就會形成大量的無形損耗。減少以致避免這種無形損耗給公司帶來損失的惟一方法,就是加速折舊。采取加速折舊,不僅使公司避免損失,還可以盡快收回資金,使公司有充足的資金購置或開發新型設備,加強基礎設施建設,增強公司發展的后勁。加速折舊不僅是市場經濟的客觀要求,而且也對市場經濟的發展起到了促進作用。加速折舊一方面使折舊費用盡快進入成本,分散了風險;另一方面又使費用盡快轉化為資產,增強了公司承擔風險的能力,因而促進了市場經濟風險機制的形成。

    二、實行加速折舊是我國加入世貿組織、走向世界市場的需要

    目前,西方主要市場經濟國家,大都采用固定資產加速折舊的方法,詳細情況列示如下:

    美國:直線法、余額遞減法、年數總和法;

    英國:主要采用余額遞減法,機器設備最高折舊率25%;

    澳大利亞:采取高折舊率,大多數固定資產年標準折舊率為20%~33%;

    日本:允許選擇直線法,機器設備年標準折舊率10%;允許選擇余額遞減法,機器設備折舊率20.6%,經政府批準可加提折舊34%~55%.

    從以上資料可以看出,西方主要國家大多采用加速折舊法,即使不使用這種方法的國家,其固定資產折舊率尤其是機器設備的折舊率也大大高于我國目前的水平。由于我國的折舊方法和折舊率目前尚未與國際接軌,必然影響我國商品的競爭能力,不利于走向世界市場。實行加速折舊,是我國經濟體制向國際慣例靠攏的必要步驟。

    三、加速折舊較好地體現了會計準則中的配比原則和穩健原則,有利于完善我國的會計核算體系

    固定資產在其投入使用的初期,生產效率較高,能給公司帶來較多的收入,因而在這個時期應多提些折舊。隨著固定資產使用時間的延長,其效率逐漸降低,產生的收入相應減少,與其相對應提取的折舊就應減少。這樣做,完全符合收入與其相應成本、費用的配比原則。會計核算中的穩健性原則,又稱謹慎性原則,它要求公司的會計核算在有多種方案可供選擇的條件下,應充分估計可能承擔的損失和風險,并力爭將其減少到最低程度。因而加速折舊的實施,可以使投入的資金更快地收回,這樣能減少甚至杜絕公司的損失。

    四、固定資產加速折舊能減輕公司所得稅負,緩解資金緊張的矛盾

    采用加速折舊法在固定資產使用早期多提折舊,增加了當期的成本費用,相應也減少了收益,從而減輕了公司前幾年的所得稅負擔。這也就是說用加速折舊法延遲了所得稅的交納時間,從貨幣資金的時間價值角度考慮,為公司爭得了一定時期的無利息貸款,對于一些稅負過高的公司來說,部分也緩解了資金供應緊張的矛盾,有利于公司設備的更新改造,同時降低了籌資成本,這對公司是十分有利的。

    加速折舊要求具備一定的條件。首先,公司要具有一定的承受能力。加速折舊對公司有兩方面的影響:一方面,公司能夠提前收回固定資產的大部分投資,加快設備更新改造步伐,提高經濟效益,也可減少和較快地彌補公司在通貨膨脹條件下發生的價值損失;另一方面,在最初幾年提取折舊較多,必然使產品成本較高,利潤相對減少,使公司的短期經濟效益受到影響。因此,加速折舊對公司有利又有弊。當前,我國的公司具備了實行加速折舊所要求的條件。因此,力爭盡快在更多的公司中試行加速折舊。加速折舊還要求國家財政具有一定的承受能力。加速折舊對國家財政也有兩方面的影響:從短期來看,可能減少收入,這是目前利益與長遠利益存在的矛盾。通過加速折舊,提高勞動生產率,正是使財政走出困境的一條重要出路。

    綜上所述,在我國實行固定資產加速折舊有其可行性,也有其必要性。通過折舊方法的改變,可以使眾多的不贏利公司、虧損公司甚至走向破產的資不抵債的公司重逢生路,走出低谷,走向輝煌。

    參考文獻:

篇（2）

會計核算的核心在于會計計量。固定資產的會計計量，不但關系到會計報表的正確性，還關系著企業的未來經濟利益流入與技術創新。下面就會計計量模式、計量屬性的選擇標準、選擇標準在固定資產會計計量中的應用及其后果進行討論。

一、會計計量模式的一般性表達

美國會計學家莫斯特（Most）認為，會計計量有兩個要素：一是定量的財產或屬性；二是為定量該財產或屬性所采用的尺度。還有三要素（計量屬性、計量單位和計量模式）、五要素（計量尺度、計量單位、計量屬性、時間坐標和空間坐標）。我們認為，會計計量模式由四個要素組成：被計量對象、時間序列、計量單位和計量屬性。被計量對象就是計量的客體，如應收賬款與固定資產，同樣歸屬于資產要素，但其管理目標的區別就非常明顯，就需要用不同計量屬性來表達。因此，被計量對象與計量屬性之間存在密切的關系，是不可缺少的組成部分。時間因素是指被計量對象在不同時點的價值不同。計量單位有名義貨幣單位與一般購買力單位，在符合貨幣計量基本假設基礎上，一般選擇“幣值穩定”的名義貨幣單位。計量屬性是用來表述被計量對象的某些方面的特性，如物體的長度、高度、重量、質量、工作量、維修次數、價值量等。從會計計量目標來看，除了因為貨幣具有其他計量單位所不具有的“通約性”（一般等價物），會計主要從被計量對象價值變化的角度考核企業的經營業績，因而就要反映會計要素的金額變化過程及其結果。而計量固定資產價值量變化的屬性大致可以分為兩類，一是歷史成本，二是現行價值。因為重置成本也是以現行價值為基礎計算出來的，而其他的計量屬性更是從不同角度反映現行價值的產生方式。按上述模式列舉固定資產的會計計量模式如表1。

二、企業會計計量模式應用標準

財務會計概念框架由財務報告目標、會計基本假設、會計基礎、會計信息質量要求等項目構成，這些項目是約束會計計量的條件。會計計量模式的應用除了要依據一定的標準外，還要符合被計量對象的屬性，固定資產計量模式的應用也不例外。

（一）符合財務報告目標

財務報告目標對規范會計行為起著導向性作用，一般有受托責任觀和決策有用觀。會計計量包括固定資產計量應該努力滿足這些目標，實現股東財富的最大化，促進持續投資與持續發展。

（二）符合會計基本假設

會計基本假設是對會計核算的手段所做的合理設定。如經營租入固定資產與融資租入固定資產應用的會計計量模式就不相同，前者以付出租金形式配比因資產使用而流入經濟利益，而后者以折舊的方式配比因控制資產壽命而流入經濟利益。

（三）符合會計基礎

企業會計的計量以權責發生制為基礎，也就是說固定資產的取得、折舊、更新改造、處置等資金運動過程，都應按照實際發生的權利和已經發生或應當負擔的義務作為收入和費用計量的基礎。

（四）符合會計信息質量要求

實現會計目標的會計信息就必須具備一定的質量特征，這些特征是會計計量進而也是固定資產會計計量選擇的標準之一。其中可靠性與相關性是最為重要的，當然還包括成本效益原則。

三、企業固定資產計量屬性的選擇

企業固定資產計量按照時間序列一般有取得計量、持有計量、處置計量這三種狀態，這些不同狀態、不同計量屬性的數據匯總在資產負債表中“固定資產”項目體現了混合計量的結果。下面就固定資產運動的三個環節分項討論其計量屬性如何選擇。

（一）固定資產的取得計量

企業取得固定資產的方式有外購、建造、融資租入、接受投資、接受捐贈、債務重組、非貨幣性資產交換和企業合并等等。取得方式不同，初始計量采用的計量屬性也不盡相同。

1.外購固定資產的初始計量。企業外購固定資產是否達到預定可使用狀態的判斷一般包括不需要安裝和需要安裝兩種方式。購入不需要安裝的固定資產在購入日就可以使用，其入賬價值就是取得成本。購入需要安裝的固定資產，在購入固定資產取得成本的基礎上加上安裝費、調試費等支出，作為購入固定資產的入賬價值。

2.建造固定資產的初始計量。建造固定資產分為自營與出包兩種方式，都需要通過“在建工程”歸集其成本。企業為在建工程準備的各種物資，應根據實際支付的購買價款、增值稅稅額、運輸費、保險費等相關稅費，作為實際產生的成本。

3.存在棄置的費用的固定資產的初始計算。某些特殊行業的特定固定資產，在初始計算時，需要用固定資產的建造成本和棄置費用的現值之和作為入賬價值，以棄置的費用的現值作為預計負債。

（二）固定資產的持有計量

固定資產的持有計量主要包括固定資產折舊的計提、固定資產減值損失的確認和固定資產更新改造、大修理等后續支出。其計量目的不同，分別應用到歷史成本、公允價值和可收回金額等混合計量模式。

1.固定資產經濟壽命的計量。固定資產的經濟壽命是由固定資產的預期經濟利益實現方式決定的，這種實現方式可以用預計期間表示，也可以用生產產品或提供勞務的數量表示。按照《國際會計準則》（IAS 16）對不動產、廠房和設備項目允許采用兩種計量模式：成本模式和重估價模式。成本模式的固定資產折舊總額等于原始成本減去凈殘值，這是一種靜態的折舊觀。重估價模式的固定資產折舊總額是基于公允價值能夠可靠地計量，以原始成本減去殘值和減值損失。

2.固定資產可收回金額的計量。企業在資產負債表日，當固定資產存在可能發生減值跡象時，應當進行減值測試，估計可收回金額。固定資產的可收回金額的計量：（1）計算固定資產的公允價值減去處置費用后的凈額，計算資產預計未來現金流量的現值，將“凈額”“現值”與固定資產的賬面價值進行比較，如果“凈額”和“現值”其中一項超過了固定資產的賬面價值，則不存在減值，固定資產的可收回金額等于其賬面價值；（2）如果“凈額”和“現值”都低于固定資產的賬面價值，較高者為固定資產的可收回金額，較高者與固定資產的賬面價值的差額來計提固定資產減值準備。固定資產減值準備計提后不能夠轉回。

3.更新與大修理固定資產的計量。固定資產投入使用一段時間后，為了適應技術進步，或提高或維護固定資產的生產服務能力，需要對固定資產進行更新、維護、大修、改建、擴建或改良等，這些支出在扣除被替換部分的賬面價值后，如果符合固定資產確認條件，就應當計入固定資產的成本。

（三）固定資產的處置計量

固定資產的處置包括固定資產的持有待售、出售、對外投資、轉讓、報廢或毀損、非貨幣性資產交換、債務重組等，固定資產處于終止狀態時就不符合固定資產的定義，改變了既定的固定資產用途，這時把固定資產的賬面價值轉到固定資產清理科目。

1.出售固定資產的計量。出售固定資產需要將固定資產的賬面價值、發生的相關稅費及其他費用轉入固定資產清理科目的借方，將出售固定資產的價款、殘料價值、變價收入以及保險公司、過失人賠償計入固定資產清理科目的貸方，最后將凈利得或凈損失轉入營業外收入或營業外支出。由此可以判斷出售固定資產的計量是用當下的凈額來計算。

2.對外投資固定資產的計算。企業把固定資產對外進行投資，固定資產的主要風險和報酬都已轉移給被投資方，并期望獲得回報，具有商業的性質，若投資合同或協議約定價值公允的話，固定資產價值的計量屬性就為公允價值；假如不具備商業性質，例如母公司對子公司用固定資產進行長期股權投資，則按照固定資產的賬面價值計量。

四、固定資產會計計量屬性選擇后果討論

（一）混合計量模式的允當性

《企業會計準則――基本準則》選擇歷史成本為基礎是因為會計信息質量的第一個要求就是可靠性，而選用其他計量屬性時也必須滿足可靠性原則，也就是說只有具備了可靠性的計量屬性才能選擇使用，因為這時獲得的數據是可以驗證的，并且與被計量對象之間存在邏輯關系，也才具有允當性、有效性。黃曉榕（2006）就幾種常用計量屬性應用的后果進行了比較，見表2。

（二）會計信息失真的防范

會計信息是對會計對象的資金運動或價值運動的確認、計量與報告，其中計量處于核心環節。企業會計準則的基本準則及具體準則對選用計量屬性有嚴格規定，已經從制度層面防范可能產生的偏差。因此，會計人員要加強對這方面的學習，清晰理解準則，規范會計計量行為，提高會計信息質量。

結語

本文對固定資產的取得計量、持有計量和處置計量，橫向構建了固定資產計量的四要素模式，即被計量對象（固定資產）、時間序列、計量單位和計量屬性，縱向構建了符合計量標準的混合計量模式，形成了計量屬性-選擇標準-計量模式-應用規范-后果檢驗的邏輯體系。

參考文獻：

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[3]周紅，王建新，張鐵鑄.國際會計準則[M].大連：東北財經大學出版社，2008：206.

[4]黃曉榕.會計計量若干問題探析[M].北京：中國財政經濟出版社，2006：59.

[5]陳輝.論會計計量屬性的選擇[M].武漢：湖北科學技術出版社，2013：203-209.

[6]李秀真.會計計量屬性的應用[J].商業會計，2013（24）

作者簡介：

篇（3）

1.總量增長迅速且周期性波動大。

湖南省固定資產投資總量在近28年里呈快速增長趨勢，且上世紀90年代以后尤為明顯。截至2007年末全省固定資產投資總量4294.5億元，比1980年增加132倍，年均增長速度19.9%。尤其進入上世紀90年代后，湖南省固定資產投資呈快速增長趨勢，平均增速達23.2%。

湖南省固定資產投資年增長率在近28年里波動較大，但在2000年以后逐漸平穩。將“每年實際增長速度與平均增長速度（19.9%）之差的絕對值”作為衡量波動程度的指標（定義為波動值），那么在這28年間，只有3年的波動值控制在5%的范圍內，平均波動值達到10.7%。進入21世紀后，全省固定資產投資波動值開始逐步穩定，2001年到2007年的平均波動值為7.8%。

2.固定資產投資規模低于全國平均水平

在分析湖南省固定資產投資基本趨勢的基礎上，還有必要進一步分析省內投資規模是否過大。具體指標，一是固定資產投資率，二是湖南省固定資產投資總量在全國的占比。

（1）湖南省固定資產投資率低于全國的固定資產投資率。從1981年到2007年，湖南省的平均固定資產投資率為26.3%，低于全國平均水平8.1個百分點。而且這種差距在1992年以后尤為突出，1992年至今湖南省平均固定資產投資率為30.8%，低于全國平均水平9.9個百分點。因此，湖南省的固定資產投資率與全國相比還不是很高。

（2）湖南省固定資產投資總量在全國的占比逐漸下降，并于現階段趨于穩定。上世紀80年代十年間，湖南省固定資產投資總量占全國總量的平均比重為3.3%。但在上世紀90年代的十年里，該平均比重下降到2.8%，說明在這段時期里湖南省的固定資產投資增長速度完全跟不上全國的增長速度。進入21世紀以后，該占比指標穩步回升，并維持在3%的平均水平。

（二）湖南省固定資產投資的結構情況

固定資產投資的產業投向結構穩定。從2004年至今，湖南省固定資產投資在第一、二、三產業中的投向比重穩定，但也出現了微小的變化。第三產業的投入最多，平均維持在總投入量的62.6%；第二產業的投入量次之，平均維持在總投入量的36.3%；第一產業的投入量最少，平均不到總量的1%。在投資結構相對穩定的同時，現階段也出現了一些微小的變動。一方面，第一產業固定資產投資的增長率在近期內達到了75%以上，但是由于存量規模太小，不會大幅度改變第一產業占總投入量的比重。另一方面，投向第三產業的固定資產投資在輕微下降，逐步轉移到第二產業中。根據2008年9月末的情況，第三產業的投資量占總投資的比重60%，下降了2.6個百分點；第二產業投資量的占比38.9%，上升了2.6個百分點。

綜上所述，從總量看，湖南省固定資產投資保持著較高的增長速度，特別在近期內尤為突出，但與全國相比，湖南省固定資產投資的規模還不是很大，只占全國總量的3%左右，而且固定資產投資率也遠低于全國平均水平。因此，與全國相比，湖南省固定資產投資的總量和增速較為合理。從結構看，湖南省固定資產投資的產業投向結構出現了一些微小的變動趨勢，但是總體上比較穩定，基本上投向于二、三產業。

二、固定資產投資在三次產業中的效益分析

為獲得固定資產投資在第一、二、三產業中的資本產出彈性，本文運用建模實證。在建模之前，有以下假設前提：一是在樣本期內，固定資產投資的產業投向結構沒有發生巨大變動。二是在樣本期內，勞動力要素在產業間的投放結構沒有發生巨大的變動。三是第一、二、三產業在短期內不存在互動效應。為此，選取樣本點的時間段較小，為2001年到2007年間湖南省的季度數據。

（一）模型構建及數據采集

引入了五個變量，四組方程。五個變量分別為湖南省固定資產投資總量（I），湖南省內國民生產總值（GDP）和省內第一、二、三產業的產值（GDP1、GDP2、GDP3）。對五個變量取對數后，分別為LI、LGDP、LGDP1、LGDP2和LGDP3，構建下列四組方程：

LGDP=α+β×LI+E(1)

LGDP1=α+β1×LI+E1(2)

LGDP2=α2+β2×LI+E2(3)

LGDP3=α3+β3×LI+E3(4)

其中：β、β1、β2和β3分別為投資在國民生產總值和一、二、三產業中的資本產出彈性；α、α1、α2和α3分別為所在方程中的截距；E為對應方程的誤差項。樣本空間為2001年4季度到2007年4季度。

（二）實證分析

由于使用時間序列進行實證分析，為防止謬回歸，本文使用兩變量的協整和誤差修正模型測算資本產出彈性，使用Engle和Granger于1987年提出的兩步法檢驗（EG檢驗）。采用的統計軟件為Eviews3.1。

1.變量的平穩性檢驗

采用增強的Dickey-Fuller方法（ADF檢驗）來檢驗方程中五個變量是否平穩。檢驗結果見表1。

注：以上結果來源于Eviews 3.1。“檢驗形式”中“截距”項C代表有截距，“趨勢”項T代表有趨勢。

從表3可以看出，在最小的AIC值的條件下，五個變量的ADF值都小于1%的臨界水平，通過了平穩性檢驗。

2.協整分析

在五變量都平穩的條件下，分析LI與LGDP、LGDP1、LGDP2、LGDP3是否存在協整關系。

首先，用最小二乘法對方程（1）、（2）、（3）和（4）回歸，結果如下：

LGDP=4.436+0.451×LI+E(5)

(0.0000)(0.0000)

LGDP1=0.882×LI+E1(6)

(0.0000)

LGDP2=3.555+0.445×LI+E2(7)

(0.0000)(0.0000)

LGDP3=4.277+0.329×LI+E3(8)

(0.0000)(0.0028)

其次，檢驗方程中的誤差修正項是否平穩。如果平穩，說明該方程中兩變量的協整關系存在。檢驗結果見表2。

注：以上結果來源于Eviews 3.1。“檢驗形式”中“截距”項C代表有截距，“檢驗形式”中“趨勢”項T代表有趨勢。

從表4可以看出，在最小的AIC值的條件下，四組誤差項的ADF值都小于1%的臨界水平，誤差修正項都通過了平穩性檢驗，同為平穩序列。因此，LI與LGDP、LGDP1、LGDP2、LGDP3存在著長期協整關系。

3.誤差修正模型

協整分析表明湖南省固定資產投資總量和產業總量之間存在著長期穩定關系，為了進一步分析他們之間的短期波動關系，還需建立誤差修正模型。根據Eviews 3.1的統計結果，誤差修正模型的基本形式為：

D（LGDP）=0.388×D(LI)-0.754×E(-1)(9)

(0.0000) (0.0030)

D（LGDP1）=0.599×D(LI)-1.191×E1(-1)(10)

(0.0005) (0.0001)

D（LGDP2）=0.431D(LI)-0.844×E2(-1)(11)

(0.0000) (0.0040)

D（LGDP3）=0.277×D(LI)-0.971×E3(-1)(12)

(0.0007) (0.0010)

其中：D(LI)、D(LGDP)、D(LGDP1)、D(LGDP2)和D(LGDP3)分別為對應變量的差分項；E(-1)、E1(-1)、E2(-1)和E3(-1)分別為協整方程（5）、（6）、（7）和（8）誤差修正項的滯后一階。

（三）結論

根據協整和誤差修正模型，可以得到以下結論：

1.從四個協整關系來看，即方程（5）到（8），在長期內湖南省固定資產投資總量增加1%，會導致全省經濟總量增加0.451%，其中第一產業增加0.882%、第二產業增加0.445%、第三產業增加0.329%。從長期看，資本在湖南省第一產業中的效益最大，在第三產業中的效益最低。

2.從四個誤差修正模型來看，即方程（9）到（12），在短期內湖南省固定資產投資增長1%，立即可以使全省經濟增長0.388%，其中第一產業增長0.599%、第二產業增長0.431%、第三產業增長0.277%。從短期看，資本在湖南省第一產業中的效益仍然最大，在第三產業中的效益仍然最低。

3.四個誤差修正模型中誤差修正項的系數都比較大，說明在短期內，反向修正機制作用很強，湖南省經濟中的不穩定因素能夠在短期內消除。

（四）對結論的解釋

無論在長期還是短期內，資本投資于湖南省第一產業的效益都遠高于二、三產業，主要原因是在湖南省現有的經濟結構特點下，第一產業與二、三產業相比，吸納資本要素的能力較弱、吸納勞動力要素的能力較強，在生產要素邊際生產效率遞減的情況下，第一產業中資本要素的邊際生產效率高、勞動力要素的邊際生產效率低。如2007年，湖南省第一產業中固定資產投資占投資總量的比重僅為1%左右，但卻吸納了全省50.3%的勞動力人口。

三、政策建議

篇（4）

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A

一、引言

根據美國注冊會計師協會（AICPA）1992年的《審計準則公告第78號》（SAS 78），內部控制定義為 “由一個企業的董事會、管理層和其他人員實現的過程，旨在為下列目標提供合理保證：財務報告的可靠性、經營的效果和效率、符合適用的法律和法規。”根據準則概念，內部控制的五要素分別為控制環境、控制活動、風險評估、信息與溝通、監督。對于固定資產這一企業的重要經濟資源而言，其管理水平，使用效率對企業來說都是舉足輕重的。企業內部控制設計與執行情況如何，直接關系到固定資產的有效管理、合理使用，通過內部控制五要素的分析，企業應找出固定資產管理存在的問題，同時加以改進，才能實現內部控制關于資產管理的根本目的。

二、內部控制要素與固定資產管理的聯系

控制環境是內部控制的核心，是會計信息質量的保證。必須具有好的管理制度，約束固定資產從購置到使用、處置的全過程。企業在評估固定資產管理是否存在風險的時候，首先考慮企業是否存在以上所述可能帶來風險的因素，導致固定資產的財務工作目標無法實現。如果在風險評估中發現問題，就要采取控制活動，消除預知的風險。控制活動的手段包括職責劃分、實物控制、業績評價等。無論是在整個財務控制方面還是固定資產管理，上述三種控制手段都可以加強內控管理。實物控制的活動包括實物安全控制、對數據資料的記錄予以授權、定期盤點，以及將固定資產數據與實物對比。保證實物與數據資料相符。信息與溝通是整個內部控制的主線，為管理層對資產的監督、必要時采取糾正措施提供了保證。企業根據需要來制定適合企業自身需要的管理文件，對于管理資產的管理，可以制定描述固定資產授權、采購、保管、處置、記錄的具體職責。在監督固定資產時，首先審查固定資產的真實性和完整性，如果固定資產這方面存在問題，企業在糾正錯誤的同時，審查是否因為固定資產內控的缺陷而造成的錯誤。

三、企業固定資產內控管理現狀分析

（一）缺乏完善合理的控制環境。

企業有時候沒有設立管理、維護設備的專業人員，只有一個統一管理固定資產的一般保管員，保管員只負責保證固定資產的完整性，但沒有能力維護、更新設備，所以很多設備處于閑置狀態。又如，部分的資產沒有盤點到，有些早已不知去向，這些都是人為管理不善造成的。如果設立了專業人員維護設備的話，內控成本確實是增加了，但同樣設備生產能力提高了，經濟效益也會相應提高。這不是損失，而是一項經濟利益的流入。

（二）缺乏相關的管理制度與流程。

企業沒有固定資產更新、報廢的一系列流程，固定資產管理使用部門與財務部門脫節，各部門固定資產的變更僅得到部門主管同意就進行處理，處置的利益流向不明確，部分處置所得的收益沒有記錄于財務賬上，造成流失了。關于固定資產管理的文件，如組織結構圖、內控管理流程圖或工作崗位說明等，企業沒有文件依據可以提供或者雖有據可查但流于形式，形同虛設。

（三）風險管理認識不到位。

由于長期對固定資產管理的松懈，企業往往確保實體的完整性，對于損毀風險、技術進步等帶來的風險疏于管理與評估。主要體現在四個方面：（1）管理層，如果管理層對固定資產管理不重視，沒有起到監督的作用，那么就可能會出現大量閑置的固定資產，專用設備生產能力變弱；（2）組織結構，企業各部門的權限劃分不清，造成管理混亂；（3）人事政策，管理專用設備的的人員沒有專業水平，需要有專業人員參與管理并給予培訓；（4）授權與分配，沒有明確的責任授權，工作分配不明確，可能造成同一人擔任了兩個不相容的職務，容易發生舞弊現象。

（四）缺乏對固定資產信息的準確把握。

固定資產在企業中一般分為可用、長期不需用和報廢狀態，但財務賬上的固定資產的使用情況都是良好的，沒有顯示固定資產使用狀態。如企業的某些固定資產長期處于閑置狀態，或者由于技術過時不能再使用，但始終沒有處理的意圖。有很大一部分固定資產早已報廢，或者已經處理，但該部分固定資產還是記錄于財務賬上，并仍舊在計提累計折舊；固定資產存在盤盈的情況，購入并未入賬。無論是工作人員疏忽，還是有意識為之，都是因管理漏洞造成的。

（五）缺乏對固定資產完整準確的監督。

對于固定資產沒有完整準確的監督機制，如對于新購的資產沒有及時入賬，造成盤盈，形成賬外資產為固定資產管理和使用帶來不便；固定資產的報廢、出售等處置控制意識薄弱，未經過適當的授權批準，處理后也未及時通知會計部門入賬，造成賬存實亡；或者處置收入不入賬，形成賬外收入，給貪污舞弊帶來可乘之機；對于折舊和減值，長期不需用的資產沒有根據實際情況按可回收凈值計提減值準備，以上這些做法都違背了會計準則的要求。

四、企業固定資產內控管理的改進思路

（一）構建完善的內部控制環境。

對于固定資產內控，管理層需要做到的是制定適合企業的組織結構，各部門應相互獨立，不得越權，互相監督。明確各部門職責后，管理者要堅決執行其制定的內部控制要求。管理層可以專門設置固定資產管理部門，引進更多管理設備的專業人才，獨立于各部門，同時監督各部門有關固定資產職務執行的情況，實現技術管理和經濟管理相結合。

（二）完善固定資產的內部控制活動。

固定資產不論在采購、處置或和更新上，都需要有一系列完善的流程。這樣便于管理，也便于對固定資產進行有效控制，各部門互相牽制、協調配合，做到賬實相符。企業應將獨立于其他部門的固定資產專業管理人員，和采購、驗收、保管部門一同履行職責，有助于采購部門可以購買到適合企業生產的設備；驗收部門在驗收時可以進行相關測試，查看固定資產是否符合企業的要求；和保管部門一同保管固定資產，甚至要比保管部門更加關心固定資產的使用情況。

（三）加強固定資產的風險控制。

企業應有風險控制意識，根據固定資產管理的目標及時對企業存在的風險進行評估，如由于科學的不斷發展，技術上的進步等客觀因素，導致設備需要及時改進，以符合市場的需求；或者由于自身內控制度存在漏洞造成管理不善而導致的風險。所以管理著必須有風險意識，若發現問題應及時采取應對措施，以達到控制風險的目的。

（四）注重相關信息與溝通。

在提高信息管理的同時，企業各部門對固定資產管理也需要一定的積極性，固定資產管理部門定時將資產統計數據結果與上級溝通，若發現問題能夠及時和其他相關部門溝通，制定有效的解決方案。只有將信息管理和溝通相結合，才能提高固定資產內控管理水平。

（五）強化固定資產的監督檢查。

在現代集團公司制結構中，集團總公司對子公司的監督可以采取內部審計制度，進一步強化監督。雖然說外部審計比起內部審計獨立性比較強，但外部審計的次數是非常有限的。因此，在企業沒有強而有力的監督體系和內控制度不完善的情況下，總公司應設立獨立的內審機構，一年進行多次審計，評價其內控制度，對特別薄弱的內控環節如固定資產內控管理需要加大審計力度，在審計過程中對其提出改進意見，這樣能夠提高固定資產在內控管理上的有效性。

五、結論

內部控制是為合理保證單位經營活動的效益性、財務報告的可靠性和法律法規的遵循性，而自行檢查、制約和調整內部業務活動的自律系統，貫穿于經營活動的全過程。內控制度五要素內容廣泛、互相關聯。控制環境是其他控制要素的基礎，如果控制環境出現問題，企業的內部控制就不可能有效：在規劃控制活動時，必須對企業可能面臨的風險有細致的分析；風險評估和控制活動必須借助信息與溝通；最后，內部控制的設計和執行必須受到有效地監督。在管理固定資產的過程中，要全面貫徹內部控制五要素，從根本上解決企業管理不善的問題。固定資產是企業的重要資產，保護企業資產的安全、完整；保證企業制定的管理制度的貫徹執行；預防和控制各種錯誤和弊端， 并及時采取糾正措施使固定資產內控管理的需要達到的目標。

（作者：成都市農業生產資料有限公司財務部，會計師， 畢業于重慶（大學經濟及貿易法律學院，大學文化。長期從企業會計核算工作）

參考文獻：

[1]賀政輝. 略論建立企業有效內控制度的舉措. 中國集體經濟. 2012（09）.

篇（5）

其二，會計人員職業判斷運用的靈活性。新準則允許會計人員于實務操作中在遵循準則的基礎上靈活運用“會計人員的職業判斷”，說明我國會計理論隨著經濟發展的同時，對會計對象的認識更傾向于“實質重于形式”；作為長期從事會計工作的人員結合多年的職業經驗，結合行業特點、企業特點，內外部的經濟大環境等諸多要素，擯棄多年來形成的“價值較高”等觀念，注重該設備是否能持續為企業帶來經濟利益且使用期限相對較長等實質要點才是關鍵。

正確、深刻理解新準則中對固定資產判定的要素，加以靈活運用“會計人員的職業判斷”，筆者認為可以為新時期企業解決以下問題：

篇（6）

《基礎會計》作為會計專業和經濟管理類專業必須掌握的一門基礎性學科，在會計教學中處于非常重要的地位，其中借貸記賬法這一章節又是學習《基礎會計》的重點和難點。借貸記賬法掌握的質量，直接影響會計憑證的編制，會計賬簿的登記及會計報表的編制。熟練掌握會計分錄的編制，是進一步學習其他會計課程的理論基礎，也是會計實訓操作的必要條件。

一、借貸記賬法

借貸記賬法是以“借”和“貸”為記賬符號，對發生的每一筆業務都要以相等的金額在兩個或兩個以上相互聯系的賬戶中進行登記的記賬方法。在借貸記賬法定義中“兩個或兩個以上相互聯系的賬戶”因為某筆經濟業務就形成了一定的對應關系，我們稱其為對應賬戶。例如，企業將現金1000元送存銀行。在這筆經濟業務中“庫存現金”和“銀行存款”這兩個賬戶就是對應的賬戶。為了保證賬戶記錄及其對應關系的正確性，在實際工作中，先要編制會計分錄。

二、會計分錄

會計分錄是對發生的每一項經濟業務應指出其應借應貸的賬戶名稱、記賬方向和應記金額的一種記錄。會計分錄有三個要素：記賬方向、賬戶的名稱（會計科目）、金額。會計分錄有簡單會計分錄和復合會計分錄之分。一借一貸的會計分錄稱為簡單會計分錄；一借多貸、多借一貸和多借多貸的會計分錄稱為復合會計分錄。在發生了一筆經濟業務后，如何編制會計分錄，我們應該遵循幾個步驟：第一，從該筆經濟業務中找出關鍵詞，根據關鍵詞判斷相關的會計科目。第二，判斷第一步中的會計科目屬于哪個會計要素。第三，看其金額的增減。第四，根據會計等式，判斷應借應貸的記賬方向。以下舉例具體說明這四個步驟。

例1：企業將現金1000元送存銀行。

分析：首先，找出關鍵詞“現金”和“送存銀行”，根據這兩個關鍵詞判斷相應的會計科目“庫存現金”和“銀行存款”。其次，判斷“庫存現金”和“銀行存款”分別屬于會計六要素中的哪個要素，經過判斷，兩個會計科目都屬于資產要素。再次，看“庫存現金”和“銀行存款”金額的增減。將現金存入銀行，意味著“庫存現金”減少，“銀行存款”增加。最后，根據會計等式：資產+費用=負債+所有者權益+收入，等式左邊資產和費用，增加時記在借方，減少記在貸方，等式右邊的負債、所有者權益和收入剛好相反。本例中兩個資產類的會計科目“庫存現金”和“銀行存款”增加的“銀行存款”記在借方，減少的“庫存現金”記在貸方。會計分錄如下：

借：銀行存款 1000

貸：庫存現金 1000

在完成一筆會計分錄后，可以自行檢查是否影響會計等式的平衡。在本例中，由于資產內部兩個項目一增一減，增減金額都是1000元，因此會計等式依然成立。

例2：企業接受A公司投資的設備一臺，公允價值為200000元。

分析：首先，找出關鍵詞“投資”和“設備”，根據這兩個關鍵詞判斷相應的會計科目“實收資本”和“固定資產”。其次，判斷“實收資本”和“固定資產”分別屬于會計六要素中的哪個要素，經過判斷，“實收資本”屬于所有者權益要素，“固定資產”屬于資產要素。再次，看“實收資本”和“固定資產”金額的增減。收到其他單位投資的設備，意味著“實收資本”和“固定資產”同時增加。最后，根據會計等式：資產+費用=負債+所有者權益+收入，等式左邊的增加記在借方，減少記在貸方，等式右邊的剛好相反。資產類的會計科目“固定資產”是增加的，記在借方，所有者權益類的會計科目“實收資本”也是增加的，記在貸方。會計分錄如下：

借：固定資產 200000

貸：實收資本 200000

這項業務的發生，資產總額和所有者權益總額同時增加200000元，因此會計等式的平衡關系依然成立。下面舉例說明下復合會計分錄的編制。

例3：接受B工廠投資400000元，其中300000元為機器設備投資，設備已交付使用，其余100000元為貨幣投資，已存入銀行存款賬戶。

分析：本例與例題2相似，稍有不同。首先，找出關鍵詞“投資”、“機器設備”和“銀行存款”，根據這三個關鍵詞判斷相應的會計科目“實收資本”、“固定資產”和“銀行存款”。其次，判斷“實收資本”、“固定資產”和“銀行存款”分別屬于會計六要素中的哪個要素，經過判斷，“實收資本”屬于所有者權益要素，“固定資產”和“銀行存款”屬于資產要素。再次，看“實收資本”、“固定資產”和“銀行存款”金額的增減。收到其他單位投資的設備和貨幣，意味著“實收資本”、“固定資產”和“銀行存款”同時增加。最后，根據會計等式：資產+費用=負債+所有者權益+收入，等式左邊的增加記在借方，減少記在貸方，等式右邊的剛好相反。資產類的會計科目“固定資產”和“銀行存款”是增加的，記在借方，所有者權益類的會計科目“實收資本”也是增加的，記在貸方。會計分錄如下：

借：固定資產 300000

銀行存款 100000

貸：實收資本 400000

篇（7）

（二）行政事業單位的凈資產得不到準確的反映凈資產反映了一個行政事業單位實際擁有的、可以向社會公眾提供公共服務資源的能力，是一個關系到國計民生的重要數據指標。凈資產由兩部分組成：固定基金與結余。固定基金反映了行政事業單位對其固定資產的所有權，固定基金科目的會計核算總是與固定資產科目成對出現，賬面金額也始終保持相等。由于收付實現制會導致行政事業單位的固定資產得不到有效的計量，因此，固定基金也無法被準確反映。結余反映的是行政事業單位各項收入與支出相抵后的余額，用公式表達，即為收入-支出=結余。在支出不能被準確描述的前提下，賬面結余金額自然也不能作為實際情況的精確反映。作為凈資產的兩個組成部分，行政事業單位的固定基金和結余，都不能被準確計量，即單位的凈資產無法得到準確的反映。

二、行政事業單位會計引入權責發生制的改革設想

行政事業單位會計引入權責發生制，能夠有效地解決收付實現制下產生的多種問題，使行政事業單位的會計信息更加準確，成本核算變得具有可操作性。這里筆者簡要論述在行政事業單位中引入權責發生制的具體改革方法。

（一）行政事業單位會計要素調整行政事業單位會計原有五個要素，分別為資產、負債、凈資產、收入和支出。在今后具體改革中，建議將“支出”要素調整為“支出與費用”要素，以便符合權責發生制的會計處理要求。“支出與費用”要素分為“經費支出”和“攤銷費用”兩方面。其中“經費支出”與原有“支出”要素的區別在于其將支出又分為資本性支出和權益性支出兩方面；“攤銷費用”用來反映單位固定資產和存貨的折舊和領用攤銷。改革后的“支出與費用”要素既有利于進行傳統的收支預算管理，又能夠進行有效的成本核算管理。

（二）行政事業單位會計科目調整1.資產類科目調整首先，“固定資產”科目下設兩個子科目：“原值”、“累計折舊”，用于核算行政事業單位的固定資產實際價值。其次，設立“應收款”科目，用于核算采取權責發制帶來的應收事項。原“暫付款”科目專門用來核算涉及貨幣資金流出的掛賬事項。2.負債類科目調整應在負債類科目中設“應付款”科目，用于核算采用權責發生制帶來的應付事項。原“暫存款”科目專門用來核算涉及貨幣資金流入的掛賬事項。3.凈資產類科目調整首先，設立“存貨基余”科目，用于核算行政事業單位的存貨所形成的凈資產。其次，設立“固定基金”科目與“固定資產”科目相對應，下設三個子科目：“原值”、“累計折舊”和“損失”，用于核算行政事業單位的固定資產所形成的凈資產。第三，設立“當年可用經費”科目，用于核算行政事業單位當年可用資金形成的凈資產，年末結轉至結余，屬于過渡科目。4.收入類科目調整在“撥入經費”科目下設兩個子科目：“撥入資本性支出經費”和“撥入權益性支出經費”，用于將資本性支出與權益性支出分開核算。在“撥入資本性支出經費”和“撥入權益性支出經費”下各自設立兩個子科目“撥入基本支出經費”和“撥入項目支出經費”，“撥入基本支出經費”和“撥入項目支出經費”的下級科目與現行會計制度下的下級科目相同。5.支出與費用類科目調整首先，在一級科目“經費支出”科目下設立兩個子科目：“資本性支出”和“權益性支出”，用于將資本性支出與權益性支出分開核算。在“資本性支出”和“權益性支出”下各自設立兩個子科目“基本支出”和“項目支出”。“資本性支出—基本支出”科目下設兩個子科目：“存貨購買”和“固定資產購置”。“資本性支出—項目支出”科目下設子科目“固定資產購置”。“權益性支出—基本支出”和“權益性支出—項目支出”按支出經濟分類科目設置明細科目，即與現行會計制度下的子科目大體相同。其次，另設一級科目“攤銷費用”。“攤銷費用”科目下設立兩個子科目：“固定資產折舊攤銷”和“存貨領用攤銷”。“固定資產折舊攤銷”和“存貨領用攤銷”按支出經濟分類科目設置明細科目。經費支出類科目，最終結轉至結余科目；攤銷費用類科目，最終結轉至基金類科目。

篇（8）

    隨著我國財會制度改革力度的逐步加大，近年來越來越多的事業單位進行了改制，與市場的關系越來越密切，將會直接面對來自國際國內市場的激烈競爭.事業單位走向市場，實行企業化管理勢在必行。由于企業會計制度更利于事業單位競爭和體制改革的要求，因此事業單位會計制度向企業會計制度進行轉變是必然的趨勢。根據新的仕業財務通則》規定，改制后的事業單位比照適用修訂后的《企業財務通則》進行會計一核算。在事業單位會計制度向企業會計制度進行轉變過程中，事業單位原有的一些財務、會計管理理念需要重新認識，有些財務、會計內容需要進一步完善和創新。

    一、事業單位會計制度向企業會計制度轉變的可行性

    1、企業會計和非盈利性的事業單位會計是構成現代會計的兩大體系，事業單位會計屬于預算會計的一種.隨著市場經濟的建立和經濟社會的發展，經濟和財政改革的不斷深入和完善，預算會計的職能也隨之相應拓寬和發展，預算單位會計主體地位不斷地變化和加強，非盈利組織的事業單位作為一個獨立的特殊體系，與企業會計的差別逐漸減少，二者有著逐漸趨同的發展方向。

    2、事業單位會計制度與企業會計制度存在諸多的相同點.首先是兩種制度的會計前提相同，主要包括會計主體、持續經營業務活動、會計分期和貨幣計量:在會計核算的原則方面，二者也遵循著大體相同的原則，例如真實性原則、相關性原則、可比性原則、一貫性原則等;兩者在會計要素方面雖然有著一定的差異，但是兩者在內容和方法大體一致，例如企業會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、成本費用和利潤六項。事業單位會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和支出五項。各要素的界定、內容及特征相同。另外，在會計科目的設置、各會計科目核算的內容以及財務分析方法的應用上具有一致性。

    3、隨著我國經濟和財政改革的不斷深入和完善，事業單位從單純由國家撥付經費收支向核定收支、定額或者定向補貼、超支不補、結余留用的管理模式轉變，收支項目和內容呈多元化發展，逐漸強調成本核算，注重現金收付與資金使用效率并重。在企業會計制度和事業單位會計制度所規定的內容具有一定程度的一致性，在信息質量要求、報表要素確認和計量原則、報告方法和內容等方面來看，其對資產、負債、收入、支出等方面的規定也大同小異，各項核算原則、方法基本一致，報表構成也基本相同，所有者權益、利潤、凈資產和結余實際上是資產和負債以及收入和支出計量的結果，本質上是一致的.所以，企業與事業單位不僅在核算和報告原則上有一致性的理論指導，而且在確認、計量方法上也有一致性的原則。

    二、事業單位會計管理制度存在的問題

篇（9）

高校作為獨立法人，全面、真實反映其財務狀況成為高校財務工作的首要任務。作為高校會計報表體系中最重要的部分，現行高校資產負債表存在著諸多不足。

一、現行高校資產負債表不足

1.資產負債表設計不規范

現行高校資產負債表既有資產、負債、凈資產三個靜態指標又有收入、支出兩個動態指標。指標動靜交織，資產、負債分類不明晰。

2.資產類要素核算不實

（1）應收暫付款核算問題

學生應繳納的學宿費自學生注冊報到之日起就已確權為學校的資產。但現行高校會計核算僅記錄已收學費，對應收未收學費卻沒有進行相應記錄。

（2）固定資產核算問題

首先，由于高校固定資產在使用過程中不計提折舊，既造成了資產虛增，又難以為教育成本核算提供必要的依據。其次，因為缺少“固定資產清理”科目，固定資產處置時無法綜合反映固定資產清理中的支出和收入及清理損益。最后，對已完工沒有辦理竣工決算手續尚未交付使用的固定資產，以“應收及暫付款”存在于學校賬面上，造成固定資產核算不完整。

（3）無形資產核算問題

第一，將現行高校無形資產攤銷直接沖減“無形資產”貸方，造成資產虛減。第二，將科研成果研發費全部費用化處理不合理。第三，不注重保護學校科研成果和校名校譽。

（4）對外投資核算問題

現行高校會計將投資劃分為“對校辦產業投資”和“其他對外投資”，其劃分方式過于籠統。另外，以是否收到現金作為投資收益的入賬標準顯然不能真實反映高校投資狀況。

3.負債要素核算簡單

現行高校會計將負債全部籠統地記入“借入款項”，使得資產負債表上反映的信息是長期債務和短期債務的合并列報，有關方面從其所反映的負債信息中難以正確評估學校的債務狀況和償債能力。

4.凈資產要素核算不實

高校中有些資產、負債項目核算不實，導致凈資產項目的核算不實，不能正確反映學校所擁有的教育資源真實的狀況。

二、高校資產負債表及其作用

資產負債表是反映高校在某一特定日期財務狀況的會計報表，主要提供有關高校財務狀況方面的信息，即某一特定日期關于資產、負債及凈資產及其相互關系。其作用有三個方面：

1.提供某一日期資產的總額及其結構，表明高校擁有或控制的資源及其分布情況，使用者可以一目了然地從資產負債表上了解高校在某一特定日期所擁有的資產總量及其結構；

2.提供某一日期的負債總額及其結構，表明高校未來需要用多少資產清償債務以及清償時間；

3.可以反映高校所擁有的教育資源的保值增值情況以及對負債的保障程度。

三、資產負債表的改進

1.剔除收入和支出要素

將收入和支出從現行的資產負債表中剔除。改進后的資產負債表會計要素分別為資產、負債、凈資產，完全符合資產負債表定義。

2.重新劃分資產要素

將資產劃分為金融性資產和非金融性資產，列式于資產負債表的左側；將負債劃分為短期負債和長期負債，負債和凈資產列式于資產負債表的右側。

（1）應交學宿費的確認及核算

設置“應收學宿費”一級科目，下設“已收學宿費”和“未收學宿費”二級明細科目，按學宿費收繳情況進行核算。

（2）固定資產的確認及核算

首先，按固定資產類型規定其折舊方法， 并按與教育成本計算周期一致的周期計提固定資產折舊。其次，增設“固定資產清理”科目，以清晰核算固定資產更新、改造、報廢情況。最后，將更新、改造及已完工但尚未辦理竣工決算手續的固定資產，通過“在建工程”科目核算，如實反映高校擁有的固定資產。

（3）無形資產的確認及核算

第一，增設“累計攤銷”科目，將無形資產攤銷計入該科目貸方，使無形資產原值和攤銷值分別在兩個科目中反映。第二，對自行研發無形資產取得研究成果的，應將其研發費計入無形資產初始入賬成本。對研發失敗的無形資產，研發費用應計入當期費用。第三，設立“無形資產備查賬簿”，登記高校科研成果和校名、校譽。

（4）對外投資的確認及核算

將高校對外投資劃分為“股權投資”和“債券投資”，并在“股權投資”科目下按投資形式進行明細核算。另外，采用權益法對對外投資進行后續計量，年末根據被投資單位凈收益和持股比例調整股權投資賬面價值，確認投資收益或損失。

3.進一步劃分負債要素

將高校負債劃分為短期負債和長期負債，有助于了解高校債務狀況，哪些需要近期安排資金償還，哪些可以在今后較長時間償還。

4.重新劃分凈資產

取消“事業基金”、“固定基金”、“專用基金”等科目，將高校凈資產重新劃分為“長期性凈資產”、“限定性凈資產”和“非限定性凈資產”科目。既可簡化高校凈資產核算，又能清晰反映各項教育資源存量狀況，正確評估高校長期發展趨勢。

結語

作為高校會計報表體系中十分重要的一張報表，資產負債表反映了一定時期高校的財務狀況，鑒于對現有資產負債表不足的分析，本文提出若干修正建議，以期對現行高校資產負債表進一步完善。

參考文獻：

[1]財政部.高等學校會計制度（試行）.1998

[2]楊筱球.對高校資產負債表信息披露的思考.事業財會，2002.6

篇（10）

    隨著我國財會制度改革力度的逐步加大，近年來越來越多的事業單位進行了改制，與市場的關系越來越密切，將會直接面對來自國際國內市場的激烈競爭.事業單位走向市場，實行企業化管理勢在必行。由于企業會計制度更利于事業單位競爭和體制改革的要求，因此事業單位會計制度向企業會計制度進行轉變是必然的趨勢。根據新的仕業財務通則》規定，改制后的事業單位比照適用修訂后的《企業財務通則》進行會計一核算。在事業單位會計制度向企業會計制度進行轉變過程中，事業單位原有的一些財務、會計管理理念需要重新認識，有些財務、會計內容需要進一步完善和創新。

    一、事業單位會計制度向企業會計制度轉變的可行性

    1、企業會計和非盈利性的事業單位會計是構成現代會計的兩大體系，事業單位會計屬于預算會計的一種.隨著市場經濟的建立和經濟社會的發展，經濟和財政改革的不斷深入和完善，預算會計的職能也隨之相應拓寬和發展，預算單位會計主體地位不斷地變化和加強，非盈利組織的事業單位作為一個獨立的特殊體系，與企業會計的差別逐漸減少，二者有著逐漸趨同的發展方向。

    2、事業單位會計制度與企業會計制度存在諸多的相同點.首先是兩種制度的會計前提相同，主要包括會計主體、持續經營業務活動、會計分期和貨幣計量:在會計核算的原則方面，二者也遵循著大體相同的原則，例如真實性原則、相關性原則、可比性原則、一貫性原則等;兩者在會計要素方面雖然有著一定的差異，但是兩者在內容和方法大體一致，例如企業會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、成本費用和利潤六項。事業單位會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和支出五項。各要素的界定、內容及特征相同。另外，在會計科目的設置、各會計科目核算的內容以及財務分析方法的應用上具有一致性。

    3、隨著我國經濟和財政改革的不斷深入和完善，事業單位從單純由國家撥付經費收支向核定收支、定額或者定向補貼、超支不補、結余留用的管理模式轉變，收支項目和內容呈多元化發展，逐漸強調成本核算，注重現金收付與資金使用效率并重。在企業會計制度和事業單位會計制度所規定的內容具有一定程度的一致性，在信息質量要求、報表要素確認和計量原則、報告方法和內容等方面來看，其對資產、負債、收入、支出等方面的規定也大同小異，各項核算原則、方法基本一致，報表構成也基本相同，所有者權益、利潤、凈資產和結余實際上是資產和負債以及收入和支出計量的結果，本質上是一致的.所以，企業與事業單位不僅在核算和報告原則上有一致性的理論指導，而且在確認、計量方法上也有一致性的原則。

    二、事業單位會計管理制度存在的問題

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    一、當前醫院財務會計制度的不足

    1.固定資產核算

    (1)固定資產計提修購基金后沒有反映固定資產凈值,從而造成醫院資產不實,會計信息失真。當前《醫院財務制度》規定,醫院固定資產按賬面價值的一定比例提取修購基金,用于固定資產的更新和大型修繕。其實質是對固定資產計提“折舊”,固定資產計提的“折舊”反映在“專用基金——修購基金”里,但沒有設置相應的“累計折舊”科目作為固定資產的減項,以反映固定資產凈值和累計提取修購基金(累計折舊)。從而造成醫院資產不實,會計信息失真。

    (2)未達到固定規定標準的耐用物資管理混亂。當前《醫院財務制度》固定資產的標準是指一般設備單位價值在500元以上,專業設備單位價值在500元以上,使用期限是一年以上,并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產。單位價值雖未達到規定標準,但耐用時間在一年以上的大批同類物資,也應作為固定資產管理。

    按這個固定資產標準,醫院購買的大批家具辦公桌等物資,單位價值雖未達到規定的標準,應作為固定資產管理,那小批或單獨購買的家具辦公桌等物資就可不作固定資產管理。這就造成家具辦公桌等有些是固定資產,有些又不是固定資產,容易造成固定資產管理混亂,賬實不符。

    (3)為改善就醫環境而進行的門診樓、住院病房等固定資產裝修應允許增加固定資產賬面價值。隨著人民群眾對健康的要求逐步提高,醫院除了提供優質的醫療技術服務,還要提供良好的就醫環境。醫院一些門診樓,住院病房大多是十多年前甚至幾十年前的舊建筑物,固定資產原值較低,對其裝修不屬于在原有基礎上進行改建、擴展項目,按當前的《醫院財務制度》、《醫院會計制度》規定,其裝修費是不能增加固定資產原值的,這就不能真實反映固定資產價值。

    (4)沒有設置“固定資產減值”會計科目,不能真實反映固定資產價值。科學技術的發展日新月異,有些原來貴重的醫療設備儀器已明顯減值。如果這些實際上已經發生減值的固定資產,還按購置時確認的原值在固定資產賬面反映,那固定資產價值明顯失真,有違會計信息質量要求保證會計信息真實可靠的原則。

    2.醫院會計報表欠缺現金流量表

    當前醫院會計報表主要有資產負債表、收入支出總表、醫療收支明細表、藥品收支明細表、基金變動情況表等,而作為經濟活動規模巨大的醫院,有的每年現金流量多達10億元以上,醫院會計報表體系中缺少了反映醫院現金及現金等價物變動情況的重要報表現金流量表,使醫院會計報表不能全面真實反映醫院的經濟活動。

    二、完善醫院財務會計制度的對策

    1.增設“累計折舊”會計科目

    針對醫院固定資產計提修購基金后沒有反映固定資產凈值,從而造成醫院資產不實,會計信息失真的情況,建議醫院會計增設“累計折舊”科目,具體核算辦法參照企業會計制度。

    2.建議醫院會計在“固定資產”科目下增設“固定資產裝修”明細科目核算醫院門診樓、住院病房裝修維護費用

    針對醫院門診樓、住院病房裝修不屬于在原有基礎上進行改建、擴建項目,按當前的《醫院財務制度》、《醫院會計制度》規定,其裝修費是不能增加固定資產核算,確保固定資產真實性。

    比如現行企業財務制度規定:資產必須是企業擁有或控制的經濟資源;資產必須是能以貨幣計量的經濟資源。在這兩條標準中,恰恰缺少了一個最基本的條件,即作為資產必須是預期會給企業帶來經濟利益的經濟資源。因此,開辦費、待處理財產損失、實際上已經沒有任何價值的存貨、技術上已經淘汰的設備、被投資單位經營狀況嚴重惡化且不能取得投資收益甚至是造成投資損失的對外投資、已經被其他新技術所替代的無形資產等,按照現行企業財務制度的規定均確認為資產,由此導致企業資產不實,企業提供的財務信息也失去應有的真實性和可靠性。

    建議參照《企業會計標準——固定資產》規定,與固定資產有關的后續支出,如果使可能流入企業經濟利益超過了原先的估計,如延長了固定資產的使用壽命,或者使產品質量實質性提高,或者使產品成本實質性降低,則應當計入固定資產賬面價值。

    因此建議在“固定資產”科目下增設“固定資產裝修”明細科目,以反映因固定資產裝修而增加的價值,保證固定資產價值的會計信息真實可靠。

    3.應增設“固定資產減值準備”會計科目,以真實反映固定資產價值

    建議醫院會計參照《企業會計準則——資產減值》辦法,增加“固定資產減值準備”會計科目進行核算,以真實反映固定資產價值。發生固定資產減值時借記“其他支出——計提的固定資產減值準備”科目,貸記“固定資產減值準備”科目。

    4.建議醫院會計報表增設現金流量表以反映醫院現金及現金等價物變動情況。