緒論：寫作既是個人情感的抒發，也是對學術真理的探索，歡迎閱讀由發表云整理的11篇固定資產資產減值范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發。

篇（1）

1.虧損公司巨額計提。

按中國證監會的現行規定，上市公司若連續兩年虧損，或每股凈資產低于面值，或財務狀況異常時，公司的股票就要被特別處理（即ST處理）；若連續三年虧損，公司股票就將被暫停上市交易（即摘牌）。上市公司為避免連續虧損，往往利用會計政策、會計估計的模糊性，巨額計提資產減值準備，“一次虧個夠”，以便來年“輕裝上陣”。

2.扭虧公司巨額轉回。

虧損上市公司要想“保牌”或“摘帽”，就一定要避免出現“連續兩年”或“連續三年”虧損。由于該類公司通常主營業務不景氣，很難在短期內依賴主營業務扭虧為盈，只有在扭虧年度將以前巨額計提的減值準備通過“會計估計變更”的巨額轉回而刻意制造“報表利潤”，造成“扭虧為盈”的虛假表象以逃避市場的監管。

3.盈利公司加速計提。

一些績優上市公司往往趁著當前生產經營態勢較佳、利潤大幅增長的經營背景，大額加速計提各項資產減值準備，這樣既能集中清算、釋放一些歷史問題遺留下來的各種潛在風險，又能利用“會計估計”而低估資產形成秘密準備金，為以后的會計期間留下足夠的“業績儲備”。

（二）計提過程存在較大隨意性

《企業會計制度》關于計提資產減值準備的規定留下較大的可選擇空間。關于固定資產減值準備的規定:會計制度規定了固定資產應按單項計提資產減值準備，規定了應全額計提固定資產減值準備的幾種情況，以及實質上發生減值的固定資產計提減值準備的情況，要求按固定資產可收回金額低于其賬面價值的差額提取固定資產減值準備，這里留下了判斷估計固定資產可收回金額的較大空間。

（三）信息披露無法滿足要求

制度并未對資產減值信息的披露作詳細明確的規定，而相關準則中的規定也不甚全面具體。如固定資產準則只要求披露當期確認及當期轉回的固定資產減值損失。從近幾年年報的披露情況看，不少上市公司雖然也披露了計提金額、計提比例、計提依據、計提方法等，但其計提依據、計提方法不外乎是“按固定資產可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產減值準備”等等，幾乎是制度中相應條款的重述，卻很少結合企業自身情況對減值的具體原因進行詳細分析。到底其可變現凈值、可收回金額是如何確定的？由于沒有提供充分的信息讓信息使用者了解報表數據的來源，計提數據的可靠性很值得懷疑。

二、解決我國固定資產減值存在問題的對策

（一）完善公司治理結構

首先，應通過各種途徑進行國有股縮減，改變股權結構嚴重失衡的局面；其次，建立和完善獨立董事制度。根據各國的經驗，站在客觀公正立場上保護公司利益的獨立董事，對上市公司管理層具有一定制約作用，同時，通過參與董事會的運作，獨立董事可以發現公司經營的危險信號，對公司的違規或不當行為提出警告；再次，明晰產權，建立和健全有效的激勵約束機制，設計一套科學的考評指標與激勵機制，使管理者的個人利益與企業的利益掛鉤，使股東目標成為管理者目標，消除激勵管理者的利益障礙。

（二）建立、健全信息市場和價格市場

健全、發展信息價格市場和資產評估體系是有效實現固定資產減值準備計提的重要途徑。我國目前資產信息、價格市場不健全，不能定期、及時地公布各種資產的最新市價，使固定資產減值會計的可操作性很差，而健全、有效的信息和價格市場是順利實施資產減值會計的重要保障。因為，信息價格市場可以使企業各項資產的公允價值和市價得到公正合理的確定和公開，利用現代信息技術定期公布有關資產的價格、信息資料，企業可以得到有關資產價格的各種信息資料，使企業的固定資產減值準備的計提有章可循，提高固定資產減值會計的可操作性，增強固定資產減值信息的公允性和客觀性。

目前除上市公司股票投資及上市債券投資以及少數商品在市場上有價格信息外，絕大部分商品及股權難以確定其可收回金額。因此，隨著我國市場體系的逐步建立，各種證券市場、生產資料市場、產權交易市場、期貨市場及房地產市場的逐步發展與完善，有關部委及各省應完善各種價格信息及信息報價系統，定期正常地向社會全國或全省的各類商品的交易價格，使各企業對固定資產減值的計價具有合理統一的依據。

（三）提高會計人員的綜合素質

要想進一步擴大在企業中實行固定資產減值會計制度的范圍，決不能忽視對會計人員職業判斷能力的培養問題，否則固定資產減值會計制度將難以推行。

會計職業判斷能力是會計人員綜合素質的反映，它不僅需要會計人員對會計理論和合計方法的準確理解和掌握，也需要對企業客觀經濟環境和經營目標的全面深入了解。而目前我國會計人員的綜合素質偏低，職業判斷能力不強，因此，會計理論界和有關部門一方面要大力宣傳和闡釋新制度新準則的要點，對難點問題有針對性地開展討論；另一方面要完善會計人員的繼續教育制度，加大對會計人員業務培訓和指導的力度。同時，會計人員要有緊迫感和使命感，主動學習，積極思考，大膽探索，注重實踐，努力提高其職業判斷能力。

（四）加強以獨立審計為核心的外部監督

篇（2）

中圖分類號：F23文獻標識碼：A

固定資產是為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的，使用壽命超過一個會計年度的有形資產。固定資產是企業重要的生產力要素之一，是企業賴以生存的物質基礎，是企業產生效益的源泉，固定資產的結構、狀況、管理水平等直接影響著企業的競爭力，關系到企業的發展。由于企業經營環境的變化和科學技術的進步，或者企業經營管理不善等原因，往往導致固定資產創造未來經濟利益的能力大大下降，使得固定資產可收回金額低于其賬面價值，即發生固定資產減值。如果對于已經發生的固定資產減值不加以確認，必將導致固定資產價值的虛夸，粉飾企業經營業績，導致會計信息失真。

一、固定資產減值的內涵

固定資產減值是指固定資產的可收回金額低于其賬面價值；固定資產可收回金額是指其公允價值減去處置費用后的凈額與固定資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者。其中，處置費用包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等。

二、減值的跡象和測試

企業在資產負債表日應當判斷固定資產是否存在可能發生減值的跡象，主要從外部信息來源和內部信息來源兩個方面來判斷：

（一）外部信息來源

1、資產市價在當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌；

2、企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響；

3、市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業計算資產、預計未來現金流量的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低等。

（二）內部信息來源

1、有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞；

2、資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置；

3、企業內部報告證據表明資產的經濟績效已經低于或者將低于預期。如果有確鑿證據表明資產存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計資產的可收回金額。

三、固定資產減值的會計處理

固定資產發生減值后，企業應當將固定資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提固定資產減值準備。固定資產減值損失確認后，該固定資產的折舊額應在未來期間進行調整，減值后的總折舊額為固定資產可收回金額與預計凈殘值的差，企業將該折舊額在固定資產的剩余使用年限內按選用的折舊方法繼續計提折舊。固定資產減值損失一經確認，通常屬于永久性減值，在以后的會計期間，該減值準備就不得轉回。

四、固定資產減值后涉及的納稅調整

按照稅法規定，企業所得稅前允許扣除的項目，必須遵循真實發生的據實扣除原則。企業按會計準則的規定對當期固定資產可收回金額低于其賬面價值的部分計提了固定資產減值準備，這只表明該固定資產給企業帶來的經濟利益已經下降，該部分減值損失按會計準則規定計入當期損益。但是，稅法規定認為，該項固定資產并未實際發生損失，會計上計提的固定資產減值準備并不足以作為認定為實際損失的依據，只有在按照稅法標準認定該固定資產實際發生損失時，其損失金額才能從應納稅所得額中扣除。會計上確認了固定資產減值損失后，企業在進行所得稅處理時，通常會涉及納稅調整。

（一）計提固定資產減值準備當期的納稅調整。首先，企業在計算當期應納稅所得額時，應當在當期會計利潤總額的基礎上加上當期因計提固定資產減值準備而計入損益的金額，調整為當期應納稅所得額，以該應納稅所得額和適用的所得稅率（假設不涉及其他納稅調整項目）計算當期的所得稅費用和應交所得稅。其次，計提固定資產減值準備后，當期末固定資產的賬面價值將低于計稅基礎（假設會計與稅收法規對該固定資產的折舊方法、折舊年限、預計凈殘值均一致），由此產生可抵減暫時性差異，企業應確認由此形成的遞延所得稅資產并沖減所得稅費用。

（二）計提固定資產減值準備以后各期的納稅調整

首先，計提固定資產減值準備的以后各期，會計上確認的每期折舊額低于稅法折舊額，在計算應納稅所得額時，應在當期會計利潤總額的基礎上減去會計因計提減值準備而少提的折舊額。

其次，根據當期期末固定資產的賬面價值低于計稅基礎的差，計算出當期末可抵減暫時性差異，該差異與適用所得稅稅率之積為期末遞延所得稅資產應保留的余額，將本期末遞延所得稅資產應保留的余額與上期末已保留的余額進行比較，確定當期應轉回的遞延所得稅資產金額。

最后，在固定資產使用的最后一年，固定資產的賬面價值與計稅基礎相等，可抵減暫時性差異為零，將該固定資產產生的遞延所得稅資產的余額全部轉回。

五、固定資產減值對折舊的影響

固定資產計提減值準備后，企業應當重新復核固定資產的折舊方法、預計使用壽命和預計凈殘值，并區別不同情況采用不同的處理方法。

（一）如果固定資產所含經濟利益的預期實現方式沒有發生變更，企業仍應遵循原有的折舊方法，按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算折舊額；如固定資產所含經濟利益的預期實現方式發生了重大變更，企業應改變固定資產的折舊方法，并按照會計政策變更的要求處理。

（二）如果固定資產的預計使用壽命沒有發生變更，企業仍應遵循原有的預計使用壽命，按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果固定資產的預計使用壽命發生變化則企業應當相應改變固定資產的預計，并按照會計估計變更的要求處理。

（三）如果固定資產的預計凈殘值沒有發生變更，企業仍應按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果固定資產的預計凈殘值發生變更則企業應相應改變固定資產的預計凈殘值，并按會計估計變更的要求處理。企業已計提減值準備的固定資產價值又得以恢復，應當按照固定資產恢復后的賬面價值（不考慮減值），以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產減值準備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作追溯調整。

六、完善固定資產減值準備的建議

（一）健全信息、價格市場機制，完善企業績效考評。（1）健全信息、價格市場機制是實施固定資產減值會計的重要條件。應進一步健全和發展生產資料市場、舊貨市場、房地產市場、技術市場和金融市場等，并統一提供公正、合理的各種資產信息和價格信息，使固定資產減值的確認和計量有較為客觀的依據，同時也可增強其可操作性和會計資料的真實性。（2）要切斷資產減值準備與企業考核評價指標之間的聯系，從而弱化企業利用計提資產減值準備操縱盈余的動機，改進考核評價指標，應以營業利潤為考核企業盈利能力和經營成果的主要指標。

（二）借鑒國際會計準則，提高固定資產可收回金額確定方式的操作性。我國會計制度對固定資產減值確認和計量的規定較為原則化，而國際會計準則的規定則比較全面和具體。我們應該借鑒國際會計準則并結合我國實際情況，完善固定資產減值會計規范，制定操作性較強的具體標準或者獨立制定固定資產減值會計準則， 以指導企業的會計實踐。筆者認為，固定資產可收回金額的確定應由企業根據自身所處的經濟環境而定。具體而言：（1）如果企業處于市場經濟較發達地區，可鼓勵企業建立財務預算或預測制度，根據財務預算或預測數據的反饋情況，看企業是否具備采用在用價值這一計量屬性來確立固定資產的可收回金額。（2）如果企業處于市場經濟欠發達地區，本著成本效益原則，企業可定期對固定資產進行資產評估，將資產評估價作為確立固定資產可收回金額的依據。（3）如果企業不實行減值會計，須在報表附注中披露不計提固定資產減值準備的原因。

（三）提高會計職業判斷能力，轉變對固定資產減值準備計提的認識。（1）就會計人員而言，無論企業選用哪種評價標準，都需要企業會計人員作出大量的職業判斷。為此，必須加強企業會計人員在職培訓，學習先進科學的會計理論與會計方法；同時，強化企業會計人員的職業道德。（2）就企業而言，主要是改善企業財務管理工作，促進企業會計職能從核算型向管理型轉變。企業應利用自身財務人員及外部財務軟件開發機構的力量，積極開發應用先進的財務管理軟件，促進企業財務部門管理職能的強化，及時、準確地提供固定資產價值變動信息，從而適當地記錄固定資產的價值變動。

（四）完善會計監督體系。既要加強對固定資產減值準備的審計，也要加強以獨立審計為核心的外部監督，充分發揮會計師事務所和注冊會計師的監督作用，才能確保固定資產減值會計的合理運用和會計信息的可靠性。

（作者單位：云南財經大學）

參考文獻：

篇（3）

現代財務會計的目標是“決策有用”，建立在歷史成本計量基礎上的會計信息其決策有用性正日益受到人們質疑；同時，企業面臨經濟環境充滿不確定性，企業規避風險的內在動力和投資者追求會計信息決策有用的外部力量催生了資產減值會計的產生與廣泛運用。企業要合理使用固定資產減值會計必須擁有優秀的會計師、建立完善的企業治理結構。對企業改制發起設立股份有限公司，依法進行資產評估和報表審計過程中，會計師越來越多地直接以評估師的評估減值數據作為依據，計提固定資產減值準備。分析認為，不能簡單用評估師得出的評估減值作為會計師計提資產減值準備的直接依據，但依據資產評估的理論和方法專門服務于計提固定資產減值準備是可行的。

一、 資產減值會計的理論依據與目標

（一）資產減值會計的理論依據

現代財務會計的目標是向會計信息使用者提供決策有用信息，建立在歷史成本計量基礎上的會計信息，其決策有用性正日益受到會計信息需求者的質疑。因此，近年，無論是美國的財務會計準則委員會，還是國際會計準則委員會都在努力圍繞會計目標重新構建財務會計理論框架，修訂會計要素的概念、確認與計量的標準，這些舉措中最具代表性的就是，將資產定義為預期的未來經濟利益。因為從一個盈利企業來看，其持有資產的目的就是為了獲得未來的經濟利益，我國《企業會計制度》也順應了國際潮流，采納了這個最能體現資產本質特征的定義。該定義的采用，為資產減值會計在實務上推廣使用打下了理論基礎。

如果說會計信息需求者追求會計信息決策有用是催生資產減值會計存在的外部力量，那末，企業規避風險就是刺激資產減值會計使用的內在動力。現代企業在充滿不確定性的經濟環境中經營，企業對現實或潛在的風險采取激進抑或保守的態度，經過長期的會計實踐，西方會計理論與實務界總結出的穩健原則（ 我國稱其為謹慎原則）精辟地闡明了企業應采取的態度。在資產負債表日，如果資產賬面歷史成本高于其未來經濟利益，會計就不應堅持歷史成本計量資產價值，否則會導致虛計資產價值，虛計帳面利潤的嚴重后果，無法真實反映企業的財務狀況與經營成果，從而誤導投資者。

（二）資產減值會計的目標

資產減值會計的目標應當服從于財務會計的目標，即 “決策有用”。當企業面臨現實或潛在的風險時，通過資產減值這個通道，預警和消化風險，提高企業資產質量，增強企業防范風險的能力，最終保護投資者的利益。

不過，我們應清醒的認識到，利用資產減值這個會計方法并非能處理企業面臨的所有風險。但是，沒有資產減值會計，企業也就缺失了一個化解風險的有效方法，所以資產減值會計的意義在于此。

二、固定資產減值會計的使用條件和范圍

固定資產減值是指，固定資產的可收回金額低于其賬面價值，應用固定資產減值會計關鍵需要在資產負債表日合理判斷固定資產可收回金額。過去，我國行業會計制度是以稅法為導向，柔性不足，剛性有余，企業不必也無法進行職業判斷。現今，企業會計制度與稅法已經相互分離，會計制度以投資者為導向，較之過去，已有相當柔性空間，會計職業判斷貫穿其中。職業判斷是對我國會計制度的創新，沒有以投資者為導向的會計制度，職業判斷也無從談起，企業要想讓資產減值會計發揮作用，必須熟練把握職業判斷。

（一）運用固定資產減值會計，需要會計師具備優秀的職業判斷能力

從技術層面來講，合理分析判斷固定資產減值，不僅需要會計師具有豐富的會計經驗，還需要會計人員了解掌握工程、建筑等方面的知識，因為企業固定資產涉及機器設備、房屋、建筑物、在建工程等各種不同類型。即使相同的企業，對資產使用效率也不同，而且，資產的價值會隨不同的時點發生變化。所以，會計師只有具備會計、工程、評估、市場等復合的知識結構，才會得出高水平的職業判斷結果，否則，判斷的結果可想而知。我國現有的會計從業人員大約是1200萬，真正有能力從事職業判斷的會計師并不多，會計師的綜合素質不高，將直接影響職業判斷的水平，制約固定資產減值會計的使用效果。

（二）進行合理的職業判斷，需要企業具備完善的治理結構

職業判斷的合理與否，除卻會計師本人所具備的知識與能力外，很大程度上取決于企業管理層的價值取向。雖然從表面看這不是一個會計問題，但是，會計師是經過管理層授權處理經濟業務的。事實上，會計師只是執行層，奉命行事，企業高層管理人員是決策層。決策的導向，將直接影響會計師的職業判斷。所以，固定資產減值給企業、投資者帶來的保護效應只能在治理結構比較完善的現代企業中得以體現。

三、固定資產可收回金額的判斷

根據固定資產準則的要求，企業判斷固定資產減值的依據原則上有六條：

1、固定資產市價大幅度下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌，并且預計在近期內不可能恢復；

2、企業所處的經營環境，如技術、市場、經濟或法律環境，或者產品營銷市場在當期發生或在近期發生重大變化，并對企業產生負面影響；

3、同胞期市場利率等大幅度提高，進而很可能影響企業計算固定資產可收回金額的折現率，并導致固定資產可收回金額大幅度降低；

4、固定資產發生陳舊過時或實體損壞；

5、固定資產預計使用方式發生重大不利變化，如企業計劃終止或重組該資產所屬的經營業務、提前處置資產等情形，從而對企業產生負面影響；

6、其他有可能表明資產已經發生減值的情況。

篇（4）

美國財務會計準則公告144號指出，如果長期資產或資產組合的公允價值低于其賬面價值，則發生減值。國際會計準則第36號中規定，在每一個資產負債表日，主體應當評估是否存在資產可能已經減值的跡象；如果存在這種跡象，主體應當估計資產的可收回金額。我國會計準則的規定與國際會計準則的規定基本相同，《企業會計準則第8號――資產減值》中規定，企業應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發生減值的跡象，資產可收回金額低于賬面價值的，應當計提減值準備，確認減值損失。

大多數國家會計準則的規定大抵以國際會計準則或者美國會計準則為藍本。我國主要是借鑒國際會計準則，只是略有差異。如國際會計準則規定已計提的減值準備可以轉回，但我國會計準則中規定已計提的減值準備不能轉回。就準則規定的詳細程度而言，國際會計準則規定更為具體，更為全面。

二、境外案例分析

[例]A企業是一個生產瞬間干燥劑和壓縮清新劑的廠家，2001年對其所屬土地、建筑物、機器設備等固定資產進行減值測試。固定資產情況見表1：

建筑物和設備1999年建成投產，全部資產作為一個整體形成現金流量的來源。2001年3月31日該企業資產負債表中顯示的資產總值、折舊和凈資產見表2：

評估師對固定資產進行減值測試的具體流程如下：

(1)確定價值類型。評估師確定價值類型為原地原用途價值。

(2)確定折余重置成本。該企業資產屬于專用機器設備，由于在設計、尺寸、位置上獨一無二，除了那些作為部件銷售的產品外，幾乎不在公開市場上銷售。評估師運用折余重置成本計算資產價值。計算過程見表3：

(3)分析貶值的可能性。企業從成立之初到評估時，生產能力數據有：壓縮清新劑設計能力750噸／年，瞬間干燥劑設計能力2500噸/年。企業1999年和2000年設備生產能力利用率有，1999年生產能力利用率為21.5％；2000年生產能力利用率為21.5％，這種較低的生產能力利用率是由于企業成立時對瞬間干燥劑的需求量的預測遠高于真實市場需求額。評估師分析發現，企業機器設備并沒有發生功能性貶值和實體貶值。因此，評估認為機器設備可能存在經濟性貶值。

(4)計算資產組的公允價值。評估師對企業10年的產出和企業價值進行分析，得知資產組現值總額為2653.9千美元，凈流動資產為101.42千美元。由于沒有足夠的收入實現盈利，評估師經分析認為企業沒有無形資產。因此，企業固定資產(資產組)價值應為2552.48千美元(2653.9-101.42)。

(5)計算資產組貶值額并在組成資產間分配。與固定資產折余重置成本相比，固定資產貶值額為1691千美元(4243-2552.48)，減值率為0.5(1691÷3223)，機器設備可收回金額為1612千美元。

(6)計算機器設備減值額。機器設備賬面值為2800千美元，減值額為1188千美元(2800-1612)。

(7)考慮機器設備在其他用途下的價值。根據國際評估準則，機器設備可以有原地原用途價值、原地選擇用途價值、異地原用途價值和異地選擇用途價值等幾種價值類型。假設其他三種價值類型下，機器設備可收回金額分別為2100千美元、2200千美元和2300千美元。根據國際評估準則要求，應當選擇最高的價值進行減值測試。本例中選擇異地選擇用途價值2300千美元進行測試，減值額為500千美元(2800-2300)。

本例機器設備減值測試的過程是按照國際評估準則和國際會計準則執行的業務，考慮了資產不能單獨形成現金流時，以資產組為評估對象確定公允價值，繼而進行分配的情形。其基本流程是：(1)確定價值類型。確定價值類型的目的是計算資產組的未來現金流量。(2)確定資產組中各組成資產各自的公允價值。以折余重置成本作為公允價值。確定折余重置成本的目的是確定機器設備所有固定資產組成的資產組合中所占價值比例，用以對經濟性貶值進行分配。(3)根據企業的生產經營情況對資產組的公允價值進行調整。本例中調整了經濟性貶值的因素。方法是計算資產組按現有生產能力形成未來現金流量現值，現值與折余重置成本的差額為經濟性貶值。按各組成資產公允價值的比例進行分配。調整后的公允價值即為原地原用途價值。(4)確定減值額。用調整后的公允價值與賬面價值進行對比，確定減值額。

篇（5）

 

2007年1月1日執行的新會計準則，對固定資產減值做出了的新規定，明確了固定資產減值的一般原則，進一步體現了會計的謹慎性原則。 

 

一、新準則的主要變化 

 

1. 重新定義了“預計凈殘值”，引入預計未來現金流量折現值概念。原準則中的預計凈殘值是終值，新準則預計凈殘值是現值。另外規定了棄置費的會計處理，即固定資產的預計處置費用計入固定資產的成本，同時取消了原規定的后續支出的確認原則。 

2. 明確了進行資產減值測試的前提。準則規定，會計期末企業是否必須計提資產減值準備，首先取決于資產是否存在減值跡象，如果資產不存在減值跡象，則既不必估計資產的可回收金額，也不必確認減值損失。只有在存在減值跡象的情況下，才要求估計資產可回收金額。 

3. 更具有操作性。準則規定，資產可回收金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。準則對資產的公允價值減去處置費用后的凈額以及資產預計未來現金流量的現值的計量，提供了較為詳細的應用指南，便于實物操作。 

 

二、固定資產減值的會計處理 

 

固定資產減值是指資產可收回金額低于其賬面價值。固定資產可回收金額，是根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額，與資產預計未來現金流量的現值，兩者之間較高者確定。資產可回收金額低于其賬面價值的差額為資產減值損失，記入當期損益，資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。 

1.固定資產減值的跡象判斷。(1)資產如是當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。(2)企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響。(3)市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業計算資產未來現金流量現值的折現率，導致資產可回收金額大幅度降低。(4)有證據表明資產已經陳舊或者其實體已經損壞。(5)資產已經或者被閑置、終止使用或者計劃提前處置。(6)企業內部報告的證據表明資產的經濟績效已經低于預期，如資產所創造的凈現金流量或者營業利潤（或者虧損）遠遠低于（或者高于）預計金額。(7)其他表明資產可能已經發生減值的跡象。 

2.固定資產可收回金額的計量。根據資產減值準則的要求，企業存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計期可收回金額，并將可收回金額與賬面價值進行比較，已確定資產減值是否存在。 

可收回金額，是指資產的公允價值減處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間的較高者。可回收金額低于賬面價值的差額為資產減值。企業應當于期末對固定資產進行檢查，如果發現存在固定資產減值跡象，應當進行減值測試。 

可收回金額實際上反映了企業在處置資產和繼續使用資產兩者之間作出的決策。在資產減值存在時，企業要么將資產變賣，要么繼續使用該資產。如果處置資產給企業帶來的利益較高，企業就會處置該資產；如果繼續使用該資產所帶來的利益較高，企業就會繼續使用該資產。處置該資產給企業帶來的利益為公允價值減去處置費用后的凈額，而繼續使用該資產給企業帶來的利益是資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者為資產的可回收金額。

例如：2006年末，某企業對一輛汽車進行檢查時發現該汽車可能因市場環境變化發生減值，汽車的公允價值為100000元，處置費10000元，尚可使用三年，預計其未來兩年內每年末產生的現金流量分別為：48000元、40000元，第三年產生的現金流量以及使用壽命結束時處置形成的現金流量合計為45000元，折現率為10%。則可回收金額計算如下： 

汽車的公允價值減去處置費用后的凈額=100000-10000=90000（元） 

汽車預計未來現金流量現值=48000/（1+10%）+40000/（1+10%）+45000/（1+10%）=43600+33100+33800=110500（元） 

根據孰高原則，汽車的可回收金額為110500元。

3.固定資產減值準備的核算。企業在計提資產減值時，應設置“固定資產減值準備”賬戶進行核算。發生減值時，借記“營業外支出”，貸記“固定資產減值準備”。 

企業計提固定資產減值時，借記“營業外支出——計提固定資產減值準備”賬戶，貸計“固定資產減值準備”賬戶。在資產負債表上，“固定資產減值準備”應作為固定資產的備抵項目反映，并在資產負債表的附表“資產減值準備明細表”中列示；而“營業外支出——計提固定資產減值準備”則反映在利潤表中，直接抵減當期利潤。 

例如：某企業2005年年末，清查固定資產時發現，一臺設備原賬面凈值為480000元，但由于技術進步等原因造成設備貶值，預計可收回金額為360000元，2006年該固定資產實價下跌，預計可收回金額320000元。計提減值準備，編制會計分錄。 

2005年末該企業應提資產減值準備120000元（480000元-360000元） 

會計分錄為： 

借：營業外支出——計提固定資產減值準備 120000 

貸：固定資產減值準備 120000 

2006年末由于可收回金額低于2005年，應補提資產減值準備40000元（360000元-320000元）） 

會計分錄為： 

借：營業外支出——計提固定資產減值準備 40000 

貸：固定資產減值準備 40000 

新準則規定，資產負債表日計提的固定資產減值準備應當在資產負債表上列示。 

 

篇（6）

固定資產是為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的，使用壽命超過一個會計年度的有形資產。固定資產是企業重要的生產力要素之一，是企業賴以生存的物質基礎，是企業產生效益的源泉，固定資產的結構、狀況、管理水平等直接影響著企業的競爭力，關系到企業的發展。由于企業經營環境的變化和科學技術的進步，或者企業經營管理不善等原因，往往導致固定資產創造未來經濟利益的能力大大下降，使得固定資產可收回金額低于其賬面價值，即發生固定資產減值。假如對于已經發生的固定資產減值不加以確認，必將導致固定資產價值的虛夸，粉飾企業經營業績，導致會計信息失真。

一、固定資產減值的內涵

固定資產減值是指固定資產的可收回金額低于其賬面價值；固定資產可收回金額是指其公允價值減去處置費用后的凈額和固定資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者。其中，處置費用包括和資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等。

二、減值的跡象和測試

企業在資產負債表日應當判定固定資產是否存在可能發生減值的跡象，主要從外部信息來源和內部信息來源兩個方面來判定摘要：

（一）外部信息來源

1、資產市價在當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌；

2、企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響；

3、市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業計算資產、預計未來現金流量的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低等。

（二）內部信息來源

1、有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞；

2、資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置；

3、企業內部報告證據表明資產的經濟績效已經低于或者將低于預期。假如有確鑿證據表明資產存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計資產的可收回金額。

三、固定資產減值的會計處理

固定資產發生減值后，企業應當將固定資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提固定資產減值預備。固定資產減值損失確認后，該固定資產的折舊額應在未來期間進行調整，減值后的總折舊額為固定資產可收回金額和預計凈殘值的差，企業將該折舊額在固定資產的剩余使用年限內按選用的折舊方法繼續計提折舊。固定資產減值損失一經確認，通常屬于永久性減值，在以后的會計期間，該減值預備就不得轉回。

四、固定資產減值后涉及的納稅調整

按照稅法規定，企業所得稅前答應扣除的項目，必須遵循真實發生的據實扣除原則。企業按會計準則的規定對當期固定資產可收回金額低于其賬面價值的部分計提了固定資產減值預備，這只表明該固定資產給企業帶來的經濟利益已經下降，該部分減值損失按會計準則規定計入當期損益。但是，稅法規定認為，該項固定資產并未實際發生損失，會計上計提的固定資產減值預備并不足以作為認定為實際損失的依據，只有在按照稅法標準認定該固定資產實際發生損失時，其損失金額才能從應納稅所得額中扣除。會計上確認了固定資產減值損失后，企業在進行所得稅處理時，通常會涉及納稅調整。

（一）計提固定資產減值預備當期的納稅調整。首先，企業在計算當期應納稅所得額時，應當在當期會計利潤總額的基礎上加上當期因計提固定資產減值預備而計入損益的金額，調整為當期應納稅所得額，以該應納稅所得額和適用的所得稅率（假設不涉及其他納稅調整項目）計算當期的所得稅費用和應交所得稅。其次，計提固定資產減值預備后，當期末固定資產的賬面價值將低于計稅基礎（假設會計和稅收法規對該固定資產的折舊方法、折舊年限、預計凈殘值均一致），由此產生可抵減暫時性差異，企業應確認由此形成的遞延所得稅資產并沖減所得稅費用。

（二）計提固定資產減值預備以后各期的納稅調整

首先，計提固定資產減值預備的以后各期，會計上確認的每期折舊額低于稅法折舊額，在計算應納稅所得額時，應在當期會計利潤總額的基礎上減去會計因計提減值預備而少提的折舊額。

其次，根據當期期末固定資產的賬面價值低于計稅基礎的差，計算出當期末可抵減暫時性差異，該差異和適用所得稅稅率之積為期末遞延所得稅資產應保留的余額，將本期末遞延所得稅資產應保留的余額和上期末已保留的余額進行比較，確定當期應轉回的遞延所得稅資產金額。

最后，在固定資產使用的最后一年，固定資產的賬面價值和計稅基礎相等，可抵減暫時性差異為零，將該固定資產產生的遞延所得稅資產的余額全部轉回。

五、固定資產減值對折舊的影響

固定資產計提減值預備后，企業應當重新復核固定資產的折舊方法、預計使用壽命和預計凈殘值，并區別不同情況采用不同的處理方法。

（一）假如固定資產所含經濟利益的預期實現方式沒有發生變更，企業仍應遵循原有的折舊方法，按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算折舊額；如固定資產所含經濟利益的預期實現方式發生了重大變更，企業應改變固定資產的折舊方法，并按照會計政策變更的要求處理。

（二）假如固定資產的預計使用壽命沒有發生變更，企業仍應遵循原有的預計使用壽命，按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；假如固定資產的預計使用壽命發生變化則企業應當相應改變固定資產的預計，并按照會計估計變更的要求處理。

（三）假如固定資產的預計凈殘值沒有發生變更，企業仍應按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；假如固定資產的預計凈殘值發生變更則企業應相應改變固定資產的預計凈殘值，并按會計估計變更的要求處理。企業已計提減值預備的固定資產價值又得以恢復，應當按照固定資產恢復后的賬面價值（不考慮減值），以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產減值預備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作追溯調整。

六、完善固定資產減值預備的建議

（一）健全信息、價格市場機制，完善企業績效考評。（1）健全信息、價格市場機制是實施固定資產減值會計的重要條件。應進一步健全和發展生產資料市場、舊貨市場、房地產市場、技術市場和金融市場等，并統一提供公正、合理的各種資產信息和價格信息，使固定資產減值的確認和計量有較為客觀的依據，同時也可增強其可操作性和會計資料的真實性。（2）要切斷資產減值預備和企業考核評價指標之間的聯系，從而弱化企業利用計提資產減值預備操縱盈余的動機，改進考核評價指標，應以營業利潤為考核企業盈利能力和經營成果的主要指標。

（二）借鑒國際會計準則，提高固定資產可收回金額確定方式的操作性。我國會計制度對固定資產減值確認和計量的規定較為原則化，而國際會計準則的規定則比較全面和具體。我們應該借鑒國際會計準則并結合我國實際情況，完善固定資產減值會計規范，制定操作性較強的具體標準或者獨立制定固定資產減值會計準則，以指導企業的會計實踐。筆者認為，固定資產可收回金額的確定應由企業根據自身所處的經濟環境而定。具體而言摘要：（1）假如企業處于市場經濟較發達地區，可鼓勵企業建立財務預算或猜測制度，根據財務預算或猜測數據的反饋情況，看企業是否具備采用在用價值這一計量屬性來確立固定資產的可收回金額。（2）假如企業處于市場經濟欠發達地區，本著成本效益原則，企業可定期對固定資產進行資產評估，將資產評估價作為確立固定資產可收回金額的依據。（3）假如企業不實行減值會計，須在報表附注中披露不計提固定資產減值預備的原因。

（三）提高會計職業判定能力，轉變對固定資產減值預備計提的熟悉。（1）就會計人員而言，無論企業選用哪種評價標準，都需要企業會計人員作出大量的職業判定。為此，必須加強企業會計人員在職培訓，學習先進科學的會計理論和會計方法；同時，強化企業會計人員的職業道德。（2）就企業而言，主要是改善企業財務管理工作，促進企業會計職能從核算型向管理型轉變。企業應利用自身財務人員及外部財務軟件開發機構的力量，積極開發應用先進的財務管理軟件，促進企業財務部門管理職能的強化，及時、準確地提供固定資產價值變動信息，從而適當地記錄固定資產的價值變動。

（四）完善會計監督體系。既要加強對固定資產減值預備的審計，也要加強以獨立審計為核心的外部監督，充分發揮會計師事務所和注冊會計師的監督功能，才能確保固定資產減值會計的合理運用和會計信息的可靠性。

參考文獻摘要：

篇（7）

問題二，借記“固定資產減值準備”科目，貸記“累計折舊”科目，表示的意思是按考慮減值因素情況下計提的累計折舊小于不考慮減值準備因素情況下計提的累計折舊， 補提折舊。當按考慮減值因素情況下計提的累計折舊大于不考慮減值準備因素情況下計提的累計折舊時，又該如何進行賬務處理，沒有明確規定。

轉回固定資產的減值損失，可以采用固定資產成本與可收回金額孰低的方法來處理。 其中的固定資產成本是指不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值。當固定資產的可收回金額大于其賬面價值時，先將固定資產的賬面價值調整為不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值，也就是本文所說的固定資產成本，然后比較固定 資產的成本與可收回金額，如果成本高于可收回金額，則該固定資產期末按可收回金額計價；如果成本低于可收回金額，則該固定資產按成本計價。在遵循這一原則的前提下 ，轉回固定資產的減值損失。這種方法同樣適用于固定資產的可收回金額小于其賬面價 值，補提減值損失的情況。

具體做法是：

第一步沖銷上次已經計提的減值準備。

第二步調整減值后計提的折舊額。固定資產發生減值后，由于固定資產的價值、預計凈殘值以及使用壽命都可能發生變化，所以減值后計提的折舊額與減值前計提的折舊額不一樣。如果減值后的折舊額小于減值前的折舊額，應補提少提的折舊額；如果減值后的折舊額大于減值前的折舊額，則應沖減多提的折舊額。

第三步計提減值準備。經過上述兩項處理后，該固定資產的賬面價值已經恢復到不考 慮減值因素固定資產的賬面凈值，也就是固定資產的成本。當固定資產的可收回金額大于等于該固定資產的成本時，按照成本與可收回金額孰低的原則，該固定資產按成本計價，不需計提減值準備；當固定資產的可收回金額小于該固定資產的成本時，該固定資產按可收回金額計價，應計提固定資產減值準備，金額為固定資產的成本與可收回金額的差額。

分兩種情況進行處理。

一、固定資產的可收回金額大于該固定資產的成本

例：甲公司20×1年12月25日購置一臺生產設備，價值1300萬元，預計使用壽命為8年 ，預計凈殘值65萬元，采用直線法計提折舊，20×5年12月31日，公司在檢查時發現該設備發生減值，可收回金額為280.8萬元，計提減值準備401.7萬元。20×7年12月37日 ，公司進行檢查時發現，以前期間據以計提固定資產減值的各種因素發生了變化，對公司產生有利，該固定資產的可收回金額為560萬元，預計凈殘值和使用壽命沒有發生變化。假設整個過程不考慮相關稅費。

轉回減值損失的賬務處理如下。

1.沖銷20×5年12月31日計提的減值準備　401.7萬元。

借：固定資產減值準備　4017000

貸：營業外支出—計提固定資產減值準備　4017000

2.調整減值后計提的折舊額。

減值前的年折舊額：（1300 - 65）÷8 = 154.375萬元

減值后的年折舊額：（280.8 - 65）÷4 = 53.95萬元

減值后的年折舊額53.95萬元小于減值前的年折舊額154.375萬元，所以應補提少提的折舊額。

20×6年、20×7年因為減值少提的折舊額為（154.375 - 53.95）×2 = 200.85萬元。

借：制造費用　2008500

貸：累計折舊　2008500

3.計提減值準備。

20×7年12月31日固定資產的成本為：1300 - （1300 - 65）÷8×6 = 373.75萬元。

經過上述兩項處理后，該固定資產的賬面價值已經恢復到不考慮減值因素固定資產的賬面凈值，也就是固定資產的成本。固定資產的成本373.75萬元小于可收回金額560萬元，所以該固定資產應按成本計價，也就是按不考慮減值因素情況下確定的固定資 產賬面凈值計價，因此不需計提減值準備。

二、固定資產的可收回金額小于固定資產的成本

例：乙公司20×1年12月25日購置一臺生產設備，價值1300萬元，預計使用壽命為10年 ，預計凈殘值65萬元，采用直線法計提折舊，20×5年12月31日，公司在檢查時發現該設備發生減值，可收回金額為585萬元，計提減值準備221萬元，估計該設備尚可使用4 年，預計凈殘值不變。20×7年12月31日，公司進行檢查時發現，以前期間據以計提固定資產減值的各種因素發生了變化，對公司產生有利，該固定資產的可收回金額為 480萬元，預計凈殘值和使用壽命沒有發生變化。假設整個過程不考慮相關稅費。

轉回減值損失的賬務處理如下：

1.轉回20×5年12月31日計提的減值準備221萬元。

借：固定資產減值準備2210000

貸：營業外支出—計提固定資產減值準備　2210000

2.調整減值后計提的折舊額。

減值前的年折舊額：（1300 - 65）÷10 = 123.5萬元。

減值后的年折舊額：（585 - 65）÷4 = 130萬元。

減值后的年折舊額130萬元大于減值前的年折舊額123.5萬元，所以應沖減多提的折舊額。

20×6年、20×7年因減值多提的折舊額為（130 - 123.5）×2 = 13萬元。

借：累計折舊　130000

貸：制造費用　130000

3.計提減值準備。

20×7年12月31日固定資產的成本為：1300-（1300-65）÷10×6 = 559萬元

篇（8）

為了探討固定資產減值準備的相關問題,本文在中國全文期刊數據庫上,以“固定資產減值”為關鍵字,對于發表于2007至2009年間的相關文章進行了搜索,共搜索到119篇有關“固定資產減值”的研究性論文,這些論文主要發表在核心期刊及普通學報上。相關文獻探討固定資產減值的側重點包括:固定資產減值核算問題分析、固定資產減值與折舊之間的區別及其聯系、固定資產減值的涉稅影響、固定資產減值存在的問題分析。文獻作者們對上述的幾個問題認識與觀點上沒有異議,對固定資產減值存在問題的探討仍是熱點。

會計學者李巧云在《現代商業》上發表的“試論新企業會計制度下固定資產減值準備的思考”中談到:固定資產減值判斷的工作量較大。企業擁有的固定資產往往分布范圍廣,類型數量多,要逐項判斷其是否發生減值,并進行相應的會計處理,工作量相當大,企業在極短的時間內幾乎不可能對所有固定資產進行減值測試。固定資產減值的確認和計量的難度較大。學者王恩鵬在《中小企業管理與科技》上發表的對“固定資產減值準備準則若干問題的研究”中談到:“固定資產可回收金額的確定沒有明確的操作標準,需要一定的職業判斷和會計估計,實際操作難度大。一方面,由于企業財務人員的專業知識的限制,預測的隨意性較大;另一方面,不同的會計人員由于擁有的知識、工作水平和經驗不同,對資產減值數額的估計結果頁不相同,存在較大的伸縮性。

總結多位學者的觀點,可以看出固定資產減值存在的問題主要有:固定資產可回收金額確認與計量難度大,計算復雜,可操作性差,減值計提標準具有多重性,減值信息披露具有不完全性。

二、固定資產減值在實際操作中出現的問題分析

合理計提固定資產減值準備的關鍵是要在資產負債表日合理判斷固定資產可回收金額。而可回收金額應當根據資產公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。因此合理判斷可回收金額主要涉及因素為資產公允價值、資產預計未來現金流量現值。這兩個因素的確認與計量難度較大,需要依賴較多的職業判斷,其判斷結果直接決定著固定資產可回收金額于減值準備的計提是否真實合理,成為實務中計提固定資產減值準備的關鍵問題以下幾點對固定資產可回收金額確認以及固定資產減值計提與披露存在問題進行分析

1、 固定資產可回收金額的確認與計量難度大

計提固定資產減值準備的關鍵是確定該項固定資產預期的未來經濟利益。我國采用的是經濟性標準,只要固定化資產發生減值,即當固定資產可回收金額低于賬面價值時就予以確認。然而,我國市場經濟制度發展不完善,會計人員的職業判斷能力有限,使公允值與未來現金流量的確認難度較大。

1. 企業把握“公允價值”具有難度

公允價值是新會計準則中的一個亮點,并被許多專家和學者予以肯定,這正是會計準則國際趨同的關鍵一步。但是,目前我國還處在向市場經濟轉軌的過程中,資產信息和價格市場尚不透明和完善,企業很難獲得當前真是合理的市場價格,這與國際財務報告準則所依賴的“成熟市場經濟”土壤并不相符。因此,在發達的市場條件下公允值才比較容易確認,我國這種市場經濟不發達的情況如何確認公允價值是一個難題。

2.對未來現金流量價值難以確定

《企業會計準則第8號――資產減值》規定:“資產預計未來現金流量的現值,應當按照資產在持續使用過程中和處置時所產生的預計未來現金流量,選擇恰當的折現率對其進行折現后的金額加以確定。”從這項規定中可以看出來未來現金流量的現值計算工作量大。可見,資產的未來現金流量預測是建立在一系列假設和估計的前提下,具有很大的不確定性,而且工作量大。目前我國的企業管理還達不到先進的現金流量管理水平。

（一）固定資產減值信息披露無法滿足要求

相關準則中對固定資產減值信息披露的規定不是很全面具體。從近幾年年報的披露情況看,不少上市公司雖然也披露了計提金額、計提比例、計提依據、計提方法等,但其計提依據、計提方法不外乎是“按固定資產可回收金額低于賬面價值的差額計提固定資產減值準備”等等,幾乎是準則中相應條款的述,卻很少結合企業自身情況對減值的具體原因進行詳細分析。到底其可變現凈值、可回收金額是如何確定的披露的并不充分,由于沒有提供充分的信息讓信息使用者了解報表數據來源,計提數據的可靠性很值得懷疑。

（二） 完善固定資產減值會計核算問題的建議

通過對上述問題分析可以看出,由于我國目前市場經濟制度發展不完善,會計人員的職業判斷能力有限,資產價格機制尚不健全,導致資產公允價值、預計未來現金流量現值的確認有難度。各項資產的可回收金額是否合理確認,很大程度是依靠企業管理層、會計人員能否合理運用職業判斷對公允價值、未來現金流量現值進行確認和計量,需要較多的人為職業判斷。因此,要完善固定資產減值會計核算,真實合理計提固定資產減值準備,除了積極提高企業會計人員軟件知識與能力外,特別需要加強企業管理層和會計人員的職業道德建設,完善企業內部制度建設。

為了能更好地完善固定資產減值會計的發展,提高企業會計信息質量,提出以下建議:

(一）健全信息、價格市場機制

健全信息、價格市場機制是實施固定資產減值會計的重要條件。必須進一步健全和發展生產資料市場、舊貨市場、房地產市場、技術市場和金融市場等,并統一提供公正合理的各種業務與技術資產信息和價格信息,使固定資產減值的確認和計量有較為客觀的依據,同時可增強可操作性和會計資料的真實性。

(二)提高會計職業判斷能力,轉變對固定資產減值準備計提的認識

篇（9）

1、違背了謹慎性原則。計提固定資產減值準備的目的是為了防止高估固定資產價值，主要依據的是會計估計。固定資產減值損失轉回可視為對原先會計估計的一種修正，賬面價值最高應恢復到若沒有發生減值時的資產賬面凈值，即固定資產原值減去按原值計提的累計折舊后的金額。然而按我國會計準則，當可收回金額大于資產以前年度沒有確認減值損失時的賬面金額時，所轉回的減值損失會使轉回后的賬面價值高于按原值計提累計折舊后的賬面凈值，從而高估了資產價值，有悖于計提減值準備的初衷，違背了謹慎性原則。按國際會計準則轉回減值損失更符合謹慎性原則。

2、擴大了企業盈余管理空間。資產減值準備政策賦予企業更多的職業判斷的權利，因職業判斷依據的條件和衡量的標準不一，或出于某種需要，可能會成為企業盈余管理的手段。當某年生產經營狀況很差時，企業往往會抱著“破罐子破摔”的想法，低估資產價值，多計提減值準備，夸大企業的虧損額。在以后的第二或第三年度高估可收回金額，使其與賬面價值的差額高于已計提的減值準備，將減值準備全額轉回以增加企業利潤，提高資產價值，業績差的上市公司或ST公司因此可擺脫三年連續虧損被戴上ST的帽子或被摘牌的危險。如果按國際會計準則的規定來控制轉回后的賬面價值，則可減少減值損失的轉回金額，縮小企業盈余管理的空間。

為了充分體現謹慎性原則，筆者認為應按歷史成本計提折舊后的賬面凈值作為轉回后的賬面價值最高限額，以此來確定減值損失的轉回金額。

篇（10）

資產減值會計處理的有關問題，不僅關系到企業與國家、企業與企業間的利益關系，還直接關系到企業股東與管理層的利益之爭，這些矛盾都直接影響到資產減值會計準則的實施效果。企業真實地計提資產減值，一方面是技術問題，有賴于公允價值的研究；而更重要的另一方面是企業的公司治理結構與管理者的誠信問題，這就有賴于整個社會、企業和廣大會計人員自身素質的提高和相關部門人員進行有效的監督管理。本文闡述固定資產減值的內涵及背景，對固定資產減值的會計核算問題進行分析，并提出了完善固定資產減值準備的建議和對策。

一、固定資產減值準備的特點

固定資產減值是指固定資產的可收回金額低于其賬面價值；固定資產可收回金額是指其公允價值減去處置費用后的凈額與固定資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者。

其中資產的公允價值，會計準則規定可以分以下三種情況分別確定：

（1）如果能夠合理確定資產交易的協議價格是公平的，應當根據公平交易中銷售協議價格減去可直接歸屬于該資產處置費用的金額確定。

（2）如果不存在銷售協議但存在資產活躍市場的，應當按照該資產的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產的市場價格通常應當根據資產的買方出價確定。

（3）如果在不存在銷售協議和資產活躍市場的情況下，資產可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。新準則對資產的公允價值減去處置費用后的凈額以及資產預計未來現金流量現值的計量提供了較為詳細的應用指南，便于實務操作。

二、關于固定資產已計提減值準備不允許轉回的問題

“固定資產減值損失一旦確認，在以后的會計期間不得轉回”，固定資產減值準備計提后不能轉回，符合中國遏制財務虛假信息的原則，但與新準則中普遍應用的公允價值有些矛盾，使整個準則體系看來有些不協調。如果從防范公司舞弊的目的來看，此項規定尚可理解，但從會計的角度來看，這種做法缺乏理論依據和可操作性。會計上主要面臨不能如實反映企業的資產狀況的問題。計提資產減值準備的目的是為了滿足會計信息相關性要求，使調整后的資產價值更符合客觀實際，但如果減值恢復時不轉回己計提的減值準備，也就無法反映資產的真實狀況。

三、固定資產減值準備的會計處理

從新規則具體規定來看，合理計提資產減值準備的關鍵需要在資產負債表日合理判斷資產可收回金額。而可收回金額應當根據資產公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。因此，固定資產發生減值后，企業應當將固定資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提固定資產減值準備。固定資產減值損失確認后，該固定資產的折舊額應在未來期間進行調整，減值后的總折舊額為固定資產可收回金額與預計凈殘值的差，企業將該折舊額在固定資產的剩余使用年限內按選用的折舊方法繼續計提折舊。固定資產減值損失一經確認，通常屬于永久性減值，在以后的會計期間，該減值準備就不得轉回。

四、固定資產減值后的納稅調整

按照稅法規定，企業所得稅前允許扣除的項目，必須遵循真實發生的據實扣除原則。企業按會計準則的規定對當期固定資產可收回金額低于其賬面價值的部分計提了固定資產減值準備，這只表明該固定資產給企業帶來的經濟利益已經下降，該部分減值損失按會計準則規定計入當期損益。但是，稅法規定認為，該項固定資產并未實際發生損失，會計上計提的固定資產減值準備并不足以作為認定為實際損失的依據，只有在按照稅法標準認定該固定資產實際發生損失時，其損失金額才能從應納稅所得額中扣除。會計上確認了固定資產減值損失后，企業在進行所得稅處理時，通常會涉及納稅調整。

（一）計提固定資產減值準備當期的納稅調整

首先，企業在計算當期應納稅所得額時，應當在當期會計利潤總額的基礎上加上當期因計提固定資產減值準備而計入損益的金額，調整為當期應納稅所得額，以該應納稅所得額和適用的所得稅率（假設不涉及其他納稅調整項目）計算當期的所得稅費用和應交所得稅。其次，計提固定資產減值準備后，當期末固定資產的賬面價值將低于計稅基礎（假設會計與稅收法規對該固定資產的折舊方法、折舊年限、預計凈殘值均一致），由此產生可抵減暫時性差異，企業應確認由此形成的遞延所得稅資產并沖減所得稅費用。

（二）計提固定資產減值準備以后各期的納稅調整

首先，計提固定資產減值準備的以后各期，會計上確認的每期折舊額低于稅法折舊額，在計算應納稅所得額時，應在當期會計利潤總額的基礎上減去會計因計提減值準備而少提的折舊額。

其次，根據當期期末固定資產的賬面價值低于計稅基礎的差，計算出當期末可抵減暫時性差異，該差異與適用所得稅稅率之積為期末遞延所得稅資產應保留的余額，將本期末遞延所得稅資產應保留的余額與上期末已保留的余額進行比較，確定當期應轉回的遞延所得稅資產金額。

最后，在固定資產使用的最后一年，固定資產的賬面價值與計稅基礎相等，可抵減暫時性差異為零，將該固定資產產生的遞延所得稅資產的余額全部轉回。

五、完善固定資產減值準備的建議和對策

1.進一步培育和完善價格市場和信息市場。公允價值是市場經濟的產物。公允價值的本質就是一種基于市場信息的評價，是市場對資產或負債價值的認定，市場價格是最為客觀、可靠程度最高、也是最簡便的公允價值的來源。因此，需要全面完善市場經濟體制。

篇（11）

在固定資產發生減值的當期，企業應在按會計制度及相關準則規定計算的利潤總額的基礎上，加上按照稅法規定不允許從當期應納稅所得額中扣除的減值準備金額，作為當期的應納稅所得額。按應納稅所得額和現行所得稅稅率計算當期的應交所得稅。在確認當期的所得稅費用時，應視企業采用的所得稅會計處理方法分別確定：（1）企業采用應付稅款法核算所得稅的，應按照當期應交的所得稅確認為當期的所得稅費用。（2）企業采用納稅影響會計法核算所得稅的，應將計提固定資產減值準備對所得稅的影響金額作為遞延稅款，按當期應交所得稅與遞延稅款的差額確認當期的所得稅費用。

凱紅股份有限公司有關業務資料如下：

（1）1999年12月26日，公司購置了一臺不需要安裝的設備，價值為320萬元(含增值稅進項稅額)，款項以銀行存款支付。

（2）公司預計該設備的使用壽命為6年，預計凈殘值為20萬元，采用年限法計提折舊。

（3）第三年12月31日，公司在檢查時發現，該設備可能發生減值，當時的銷售凈價為76萬元，未來3年內持續使用及使用壽命結束時的處置中形成的現金流量的現值為80萬元。

（4）第5年12月31日，公司在進行檢查時發現，以前期間據以計提固定資產減值的各種因素發生變化，對公司產生有利影響。目前市場上該類設備的銷售凈價為43萬元，未來1年內持續使用及使用壽命結束時的處置中形成的現金流量的現值為68萬元。

（5）第6年6月25日該公司以75萬元的價格將該設備出售，發生費用2萬元。

（6）假定整個過程不考慮其他相關稅費，該設備在第三年12月31日以前沒有計提固定資產減值準備。折舊方法、預計凈殘值、預計使用年限不變，按年提折舊。稅法規定按年限法提折舊，所得稅稅率為33%。2000年到2005年上半年該公司實現的稅前利潤分別為1000萬元、1200萬元、1050萬元、980萬元、1300萬元、700萬元。

2002年12月31日該設備未來3年內持續使用及使用壽命結束時的處置中形成的現金流量的現值為80萬元，大于當時的銷售凈價76萬元，所以固定資產的可收回金額為80萬元。此時的賬面價值為170萬元[320－(320－20)÷6×3]，公司應提固定資產減值準備的金額為90萬元（170－80），會計核算時將其計入當期損益，納稅調整時應調增應納稅所得額。

2002年應納稅所得額=1050萬元+90萬元=1140萬元

2002年應交所得稅=1140萬元×33%=376.2萬元

2002年計提固定資產減值準備對所得稅的影響金額=90萬元×33%=29.7萬元

在應付稅款法下，賬務處理為：借：所得稅376.2，貸：應交稅金--應交所得稅376.2。在納稅影響會計法下，賬務處理為：借：所得稅346.5，借：遞延稅款29.7貸：應交稅金--應交所得稅376.2。

固定資產發生二次或多次減值時，納稅調整的方法同上。

二、計提固定資產折舊時的納稅調整

按照會計制度及相關準則的規定，固定資產計提減值準備后，應當按照減值后的賬面價值及尚可使用年限重新計算確定折舊率、折舊額。按照稅法規定，企業已計提減值準備的固定資產，如果申報納稅時已調增應納稅所得額，可按計提減值準備前的賬面價值確定可扣除的折舊額，并將會計計算的折舊和稅法確認的折舊的差額作為應納稅調整金額。在確認當期的所得稅費用時，應視企業采用的所得稅會計處理方法分別確定：（1）企業采用應付稅款法核算所得稅的，應按照當期應交的所得稅確認為當期的所得稅費用。（2）企業采用納稅影響會計法核算所得稅的，應將會計按減值后計提的折舊與稅法確認的折舊的差額對所得稅的影響金額作為遞延稅款，將應交所得稅與遞延稅款之和作為所得稅費用。

接上例，2003年企業按照減值后的賬面價值80萬元計提折舊，每年應提折舊為20萬元［（80－20）÷（6－3）］，稅法仍按不考慮減值因素情況下每年應提的折舊50萬元確認，二者的差額為30萬元。

2003年折舊差額對所得稅的影響金額=30×33%=9.9萬元

2003年應納稅所得額=980－30=950萬元

2003年應交所得稅=950×33%=3l3.5萬元

在應付稅款法下，賬務處理為：借：所得稅313.5，貸：應交稅金--應交所得稅313.5。在納稅影響會計法下，賬務處理為：借：所得稅323.4，貸：應交稅金--應交所得稅313.5貸：遞延稅款9.9。

固定資產一旦發生減值，后續期間每一年都要考慮會計和稅法確認的折舊不一致對所得稅的影響。由于會計和稅法所選擇的折舊方法可能不一致、減值后需要對折舊方法和折舊年限及殘值重新進行復核等因素的影響，使得會計和稅法確認的折舊額的差額不斷變化。因此，在納稅影響會計法下，如果會計計算的折舊大于稅法確認的折舊，應將應交所得稅減去遞延稅款作為所得稅費用；如果會計計算的折舊小于稅法確認的折舊，應將應交所得稅與遞延稅款之和作為所得稅費用。

三、固定資產減值恢復時的納稅調整

如果已計提減值準備的固定資產的價值得以恢復，按照會計制度及相關準則的規定，應將恢復的價值計入當期損益，增加當期的利潤總額。按照稅法規定，如果對已提的固定資產減值在納稅申報時已調增應納稅所得額的，因價值恢復而轉回的減值準備應允許企業進行納稅調整，即因價值恢復而增加當期利潤總額的金額，不計入恢復當期的應納稅所得額。在確認當期的所得稅費用時，應視企業采用的所得稅會計處理方法分別確定：（1）企業采用應付稅款法核算所得稅的，應當按照當期實現的利潤總額減去因價值恢復而計入損益的金額作為應納稅所得額，按現行稅率計算應交所得稅，按應交所得稅確認當期的所得稅費用。（2）企業采用納稅影響會計法核算所得稅的，應將當期轉回的固定資產減值準備對所得稅的影響金額作為遞延稅款，將應交所得稅與遞延稅款的合計數作為所得稅費用。

2004年的納稅調整既涉及了折舊又涉及了價值恢復。與2003年相同，會計計算的折舊為20萬元，稅法按50萬元確認折舊，二者差額為30萬元。2004年12目21日該設備未來1年內持續使用及使用壽命結束時的處置中形成的現金流量的現值為68萬元，大于銷售凈價43萬元，所以，固定資產的可收回金額為68萬元。在考慮減值因素的情況下，固定資產的賬面價值為40萬元（80－20×2）。在不考慮減值因素的情況下，固定資產的賬面價值為70萬元［320－（320－20）÷6×5］。因此，當期固定資產價值恢復的金額為28萬元（68－40），會計核算時將其計入當期損益。

2004年應納稅所得額=1300萬元－30萬元－28萬元=1242萬元

2004年應交所得稅=1242萬元×33%=409.86萬元

2004年折舊差額對所得稅的影響金額=30萬元×33%=9.9萬元

2004年價值恢復對所得稅的影響金額=28萬元×33%=9.24萬元

2004年所得稅費用=409.86萬元+9.9萬元+9.24萬元=429萬元

在應付稅款法下，賬務處理為：借：所得稅409.86，貸：應交稅金--應交所得稅409.86。在納稅影響會計法下，賬務處理為：借：所得稅429，貸：應交稅金--應交所得稅409.86，貸：遞延稅款19.14。

本例中，固定資產價值恢復的金額為28萬元，恢復到了68萬元，在不考慮減值因素的情況下固定資產的賬面價值為70萬元，說明固定資產的價值尚未全額恢復。如果固定資產的可收回金額等于或大于不考慮減值因素情況下的固定資產的賬面價值，說明固定資產的價值已經全額恢復。在會計和稅法所選擇的折舊方法一致的情況下，后續期間會計和稅法所確認的年度折舊額將會相同，因而將不再存在折舊差異對所得稅的影響問題。但是，由于減值時已調增應納稅所得額，所以，不論固定資產價值的恢復程度如何，恢復價值時對當期所得稅的影響依然存在。

四、固定資產處置時的納稅調整

企業處置已計提減值準備的固定資產時，涉及到兩個方面的納稅調整。一是按照會計制度及相關準則的規定應計入利潤總額的處置損益與按稅法規定應計入應納稅所得額的處置損益之間的差額對所得稅影響的調整。二是按會計制度及相關準則規定確定的折舊額與按稅法規定確定的折舊額的差額對所得稅影響的調整。企業在確認當期所得稅費用時，應視企業采用的所得稅會計處理方法分別確定：（1）企業按應付稅款法核算所得稅的，應在會計確定的利潤總額的基礎上加上(或減去)上述兩項差額作為當期應納稅所得額，并按當期應納稅所得額與現行所得稅稅率計算當期應交所得稅，按應交所得稅確認當期的所得稅費用。（2）企業采用納稅影響會計法核算所得稅的，應按上述相同的方法確認當期應交所得稅，將會計和稅法確認的處置損益的差額及折舊的差額對所得稅的影響金額作為遞延稅款，將應交所得稅與遞延稅款之和(或之差)作為所得稅費用。

2005年6月30日會計確認的上半年折舊為24萬元［（68－20）÷1÷2］，稅法確認的上半年折舊為25萬元（50÷2），二者差額1萬元（25－24）。對所得稅的影響金額為0.33萬元（1×33%）。

2005年6月30日會計確認的處置收益=75－［320－（50×3+20×2+24）－（90－25）］

－2=32萬元

2005年6月30日稅法確認的處置收益=75－［320－（50×5+25）］－2=28萬元

2005年6月30日二者的差額=32－28=4萬元

處置收益差額對所得稅的影響金額=4×33%=1.32萬元

2005年6月30日應納稅所得額=700－1－4=695萬元