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篇（1）

1.整個市場環(huán)境需求是財務(wù)報表體系演變的客觀推動力

企業(yè)本身與外部整個市場環(huán)境對財務(wù)報表的需求就是推動財務(wù)報表體系進行改革變動的主觀原動力，企業(yè)本身對財務(wù)報表信息的決策需求和外界市場環(huán)境(技術(shù)環(huán)境、法律、文化和政治環(huán)境)都是賦予財務(wù)報表體系新的演變發(fā)展力量。財務(wù)報表產(chǎn)生的使命是為信息使用者服務(wù)，當(dāng)目前財務(wù)報表無法提供報表需求者所需要的信息時，市場和社會各界人士就會對財務(wù)報表體系進行改動，使得其財務(wù)報表體系能夠充分提供需求者所需的數(shù)據(jù)信息。可見，整個市場環(huán)境需求與財務(wù)報表體系能提供的財務(wù)信息之間展開博弈，相互進步。

2.財務(wù)報表體系提供信息呈現(xiàn)復(fù)雜化趨勢

在財務(wù)報表體系的歷史進程中可以明顯發(fā)現(xiàn)，早期企業(yè)只是對外提供企業(yè)重要消息(對于外界人士來說必須知道的內(nèi)部信息)，后來根據(jù)市場、監(jiān)督部門等的需求增加了披露資產(chǎn)負(fù)債表(反映資產(chǎn)和負(fù)債等情況)、利潤表(反映經(jīng)營成果)，到目前又增加了現(xiàn)金流量表(反映現(xiàn)金收支信息)、所有者權(quán)益變動表，由這些信息可看出財務(wù)報表體系的內(nèi)容不斷復(fù)雜豐富化。財務(wù)報表體系信息的復(fù)雜化還表現(xiàn)在越來越多的非財務(wù)信息在體系中披露，原先財務(wù)報表體系內(nèi)容量少，目前財務(wù)報表體系的內(nèi)容量相當(dāng)多且呈現(xiàn)更多的趨勢發(fā)展。財務(wù)報表體系的所有報表都是互相補充的功能，使得債權(quán)者、監(jiān)管部門、審計局、企業(yè)內(nèi)部人員和市場需求者能夠進一步完整的了解企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營情況。

3.當(dāng)局或相關(guān)權(quán)威機構(gòu)、部門對財務(wù)報表體系的發(fā)展方向具有重要作用

財務(wù)報表體系的發(fā)展速度是非自動、非線條性，而是呈現(xiàn)加速性、緩慢性的發(fā)展情況，這是由于每個財務(wù)報表體系發(fā)展都需要得到當(dāng)局或相關(guān)權(quán)威機構(gòu)、部門的認(rèn)可、引導(dǎo)和披露。賬簿式財務(wù)報告體系階段就進行了大約數(shù)千年左右，二表(資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表)財務(wù)報表體系時期為一百多年，三表式財務(wù)報表體系時期則更短。由于每個財務(wù)報表提供的信息都關(guān)系到需求者的切身利益，因此當(dāng)局或相關(guān)權(quán)威機構(gòu)有其責(zé)任保證市場環(huán)境的穩(wěn)定，避免市場內(nèi)發(fā)生沖突，對財務(wù)報表體系的發(fā)展進行確認(rèn)或強制規(guī)范。

二、企業(yè)加強構(gòu)建財務(wù)報表體系的具體方向

目前，企業(yè)財務(wù)報表體系反映的是企業(yè)的財務(wù)狀況和相關(guān)重要非財務(wù)狀況，經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量和所有者權(quán)益變動，以財務(wù)報表為核心、令外界了解企業(yè)優(yōu)勢和劣勢、穩(wěn)定市場環(huán)境等都是財務(wù)報表體系發(fā)展的主要動向。

1.使得財務(wù)報表體系更具有決策性作用

當(dāng)前財務(wù)報表體系中存在預(yù)測性消息、無形資產(chǎn)和非財務(wù)等信息披露不及時的缺陷，使得企業(yè)內(nèi)外部信息需求者的決策需要無法得到滿足。當(dāng)局或相關(guān)權(quán)威機構(gòu)應(yīng)該結(jié)合市場趨勢進行加強財務(wù)報表體系披露的信息的范圍與力度，才能促進提高財務(wù)報表體系決策有用性。如，隨著人才(無形資產(chǎn))在企業(yè)中的重要性越來越突出，人力資本、人才等無形資產(chǎn)在企業(yè)中占據(jù)的比例沒有得到有效披露影響使用者的決策，應(yīng)該加強這類無形資產(chǎn)信息的披露。

2.將企業(yè)的實時財務(wù)、會計報告作為財務(wù)報表體系的一部分

企業(yè)內(nèi)部應(yīng)該構(gòu)建實時報告來增加財務(wù)報表體系的完善性，這樣能夠縮短企業(yè)與市場交流溝通的距離，因為財務(wù)報表體系中及時性使其靈魂。再加上現(xiàn)如今市場經(jīng)濟環(huán)境和國際化市場越來越活躍、迅速，產(chǎn)品及其經(jīng)營發(fā)展生命周期都一定程度上縮短，那么財務(wù)報表體系中披露的企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營活動確定性就變?nèi)趿恕Ｆ髽I(yè)可以將企業(yè)實時財務(wù)會計和財務(wù)報表等信息通過信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)反映在相應(yīng)數(shù)據(jù)庫，供內(nèi)外部相關(guān)信息使用者查閱，更快捷、及時的滿足使用者的決策需求、分析需求和監(jiān)督需求。

3.執(zhí)行社會責(zé)任、市場責(zé)任報告的披露

企業(yè)財務(wù)報表體系應(yīng)該加強披露職工培訓(xùn)、健康安全條件、人力開發(fā)、環(huán)境保護及公益性捐贈等社會責(zé)任性報告，這些責(zé)任信息能夠體現(xiàn)企業(yè)的社會責(zé)任履行情況，促使社會目標(biāo)與企業(yè)目標(biāo)進一步協(xié)調(diào)合作發(fā)展。企業(yè)應(yīng)該加強財務(wù)報表體系真實性、準(zhǔn)確性信息的披露，才能夠為穩(wěn)定市場經(jīng)營氣氛，避免市場環(huán)境內(nèi)舞弊造假行為的猖獗，從而有利于企業(yè)與市場可持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。

篇（2）

償債能力指企業(yè)償還到期債務(wù)的能力，是企業(yè)生存和發(fā)展的首要問題。通過對償債能力的分析可以考察企業(yè)的財務(wù)狀況和抗風(fēng)險能力，有助于債權(quán)者進行正確的借貸決策。

1.短期償債能力。

流動比率在2008年到2009年低于國際標(biāo)準(zhǔn)下限1，直到2010年才達到1.21，在此期間企業(yè)的流動資產(chǎn)配置較低，短期償債能力較弱。主要是企業(yè)響應(yīng)國家安全生產(chǎn)的號召，募集來的資金大量用于設(shè)備改造及子公司新煤礦的開工建設(shè)。借款增加使得負(fù)債相應(yīng)提高，最終導(dǎo)致流動負(fù)債的增加速度快于流動資產(chǎn)的增加速度。速動比率在2008年到2011年間呈逐年上升趨勢，企業(yè)的償債能力不斷增強，但總體上仍處于較低水平，2011年突破了基準(zhǔn)值1，2012年又出現(xiàn)了小幅下降，主要是由于存貨變現(xiàn)能力差且在流動資產(chǎn)中所占比例高。現(xiàn)金比率除了2012年有所下降以外，其余四年均處于上升趨勢，總體維持在0.4至0.61之間，最高為2011年的0.61，最低為2012年的0.41，高于一般認(rèn)為的0.2，表明企業(yè)的隨時支付能力尚可，資金管理運行有效。綜合三項指標(biāo)來看，企業(yè)的短期償債能力穩(wěn)中有升，但總體上仍處于較低水平，一旦出現(xiàn)資金運行不暢，將面臨流動資產(chǎn)不夠償還流動負(fù)債的風(fēng)險。

2.長期償債能力。

2009年陽泉煤業(yè)集團資產(chǎn)負(fù)債率突增達到63%，其余年份比較穩(wěn)定，主要原因是該年新增子公司新景煤礦導(dǎo)致各類借款大幅增加。企業(yè)較好地利用了財務(wù)杠桿，使自有資本發(fā)揮了巨大作用，但對債權(quán)人的保證程度偏低。從長期看，會影響企業(yè)未來資金的借入。利息保障倍數(shù)在不同年份之間變化范圍較大，表現(xiàn)的很不穩(wěn)定。2008年企業(yè)新增5億短期借款導(dǎo)致利息費用增加，使得利息保障倍數(shù)高達35.26。而2010年與2012年企業(yè)利息費用驟增，該指標(biāo)迅速降低，該指標(biāo)的震蕩說明企業(yè)長期償債能力不穩(wěn)定，企業(yè)為獲取利潤承擔(dān)貸款的能力較弱。

（二）營運能力分析

營運能力是指企業(yè)的產(chǎn)出額與資金占有額之間的比率，通過對企業(yè)經(jīng)營績效的分析可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)營運中存在的問題，為企業(yè)提高經(jīng)濟效益指明方向。

1.總資產(chǎn)營運能力。

總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率以2010年為轉(zhuǎn)折點，先降后升，尤其應(yīng)注意到的是2011年企業(yè)的總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率大幅上升，遠遠高于銷售收入上升幅度，究其原因是企業(yè)報廢了大量的固定資產(chǎn)所致。總體來看，企業(yè)未來資產(chǎn)利用效率提升的空間較大。

2.流動資產(chǎn)營運能力。

2008年到2010年間存貨周轉(zhuǎn)率逐年下降，存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)逐年上升，主要原因是2008年國際煤價刺激了國內(nèi)煤炭價格的攀升，企業(yè)囤積大量原煤。2009年經(jīng)濟危機導(dǎo)致煤炭需求萎縮，大量產(chǎn)成品無法變現(xiàn)。從2010年起企業(yè)逐步擺脫負(fù)面沖擊，根據(jù)訂單與市場需求，合理安排生產(chǎn)銷售，減少囤貨行為，存貨周轉(zhuǎn)率開始大幅提高。存貨周轉(zhuǎn)率的不穩(wěn)定，反映出企業(yè)存貨管理方面存在很大問題。應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率自2008年以來呈逐年上升趨勢。2011年企業(yè)制定了新的收賬政策，資金使用效率得以提高，拖欠資金現(xiàn)象減少，現(xiàn)金流狀況得到改善。但企業(yè)未能保住這種良好勢頭，2012年出現(xiàn)了回落，從整個市場環(huán)境看，2012年煤炭價格大幅波動，許多企業(yè)都面臨賬款收回難度增加的問題，陽泉煤業(yè)集團也未能幸免，可見企業(yè)應(yīng)對市場變化能力不足。

3.固定資產(chǎn)營運能力。

陽泉煤業(yè)集團固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率在2008年到2012年間上升幅度明顯，期間企業(yè)重視技術(shù)創(chuàng)新，大力開展自主研發(fā)，并采用先進的生產(chǎn)技術(shù)設(shè)備，2009年引進了礦井水沉淀凈化和電廠冷卻水設(shè)備，2010年推廣了小煤柱送巷設(shè)備的使用，固定資產(chǎn)結(jié)構(gòu)趨向合理，使用效率不斷增強。

（三）盈利能力分析

盈利能力是指企業(yè)在一定經(jīng)營期間投入產(chǎn)出水平和盈利質(zhì)量，關(guān)系著投資者是否能取得投資收益、債權(quán)人是否能收取本息，是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的主要目標(biāo)。

1.凈資產(chǎn)收益率。

凈資產(chǎn)收益率是反映企業(yè)盈利能力的核心指標(biāo)，陽泉煤業(yè)集團凈資產(chǎn)收益率除在2009年有所上升，達到34.38%以外，從2010年開始逐年下降，截至2012年下降了14個百分點，變化范圍較大。企業(yè)資本獲得收益能力較弱，股東資金使用效率不高。

2.總資產(chǎn)報酬率。

五年間總資產(chǎn)報酬率呈逐年下降趨勢，企業(yè)運用全部資產(chǎn)獲利的能力不佳。一是陽泉煤業(yè)集團的總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率呈現(xiàn)出不穩(wěn)定性。二是逐年增加的財務(wù)費用使息稅前利潤不斷減少，最終導(dǎo)致總資產(chǎn)報酬率的降低。

3.收入及成本費用利潤率。

成本費用利潤率下降幅度8.36%大于營業(yè)利潤率下降幅度7.07%，主要原因是產(chǎn)品銷售總額的上升低于成本費用總額的上升，生產(chǎn)和銷售每一元產(chǎn)品所實現(xiàn)的利潤逐年下降，企業(yè)為取得利潤而付出的代價巨大，卻并未從高收入中獲得高收益。

（四）發(fā)展能力分析

企業(yè)的發(fā)展能力是其他三大能力的綜合體現(xiàn)。通過對發(fā)展能力的分析，投資者可以評價企業(yè)的成長性，經(jīng)營者可以發(fā)現(xiàn)影響企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵因素，為做出正確的信貸決策提供依據(jù)。

1.營業(yè)收入增長率。

陽泉煤業(yè)集團營業(yè)收入增長率波動幅度較大，2009年僅為17.45%，主要是經(jīng)濟危機導(dǎo)致能源市場出現(xiàn)萎縮，企業(yè)雖采取一系列應(yīng)對措施，但收效甚微。2010年到2011年間，市場大環(huán)境好轉(zhuǎn)，加上企業(yè)不斷拓展新客戶以及老顧客采購份額的增加，營業(yè)收入出現(xiàn)大幅上漲，銷售業(yè)績好轉(zhuǎn)。到2012年，營業(yè)收入增長率較前年減少近1/2，主要是國內(nèi)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整使得經(jīng)濟運行不穩(wěn)定因素增多，煤炭市場大幅波動，行業(yè)整體盈利水平下降。

2.營業(yè)利潤增長率。

陽泉煤業(yè)集團的利潤除2008年增長較高外，基本處于低水平，雖然2010年出現(xiàn)小幅回升，自2011年開始又再次下降，2012年甚至出現(xiàn)負(fù)數(shù)，利潤漲幅遠低于收入漲幅，生產(chǎn)過程中的各種耗費增加，期間費用支出較大，加強成本控制顯得尤為重要。

3.總資產(chǎn)增長率。

陽泉煤業(yè)集團2009年總資產(chǎn)增長率達到82.74%，主要是由于企業(yè)公開發(fā)行公司債券，募集資金137425萬元，在擴大市場需求、提高經(jīng)濟效益以及增加企業(yè)資產(chǎn)方面都取得了極大的進步，表現(xiàn)出非常優(yōu)秀的成長性。而其余年份基本維持在25%左右，如此之大的差距表明企業(yè)未來發(fā)展空間很大，只要經(jīng)過努力，仍能達到較高水平。

二、陽泉煤業(yè)（集團）股份有限公司存在的問題

（一）償債能力較弱，資金融通壓力大

通過償債能力分析，可以看出陽泉煤業(yè)集團償債能力雖然逐漸增強，但總體水平偏低。首先，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，企業(yè)募集了大量資金用于生產(chǎn)規(guī)模的擴大，這些負(fù)債在短期不會存在較大風(fēng)險，但長期來看，一旦發(fā)生財務(wù)危機，很可能面臨資不抵債，對未來發(fā)展以及融資都造成巨大壓力，影響企業(yè)的信譽以及未來債權(quán)人對企業(yè)的投資；其次，陽泉煤業(yè)集團下屬的眾多子公司，包括天泰公司、興裕公司、開元公司在生產(chǎn)經(jīng)營中利用外部資金意識淡薄，只是單純地通過向母公司借款來達到融資目的，且還本時間長、利息低，給企業(yè)的資金融通造成了巨大壓力；第三，速動比率低折射出企業(yè)存貨過多。在煤價上漲時，企業(yè)為獲得高價，大量囤積貨物，而在價格下跌時，需求萎縮，導(dǎo)致大量資金無法變現(xiàn)被占用，影響了企業(yè)的償債能力。

（二）資產(chǎn)報酬率低，應(yīng)對變化能力弱

企業(yè)的總資產(chǎn)報酬率逐年下降，運用資產(chǎn)產(chǎn)生利潤能力不足。一是總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率長期以來處于不穩(wěn)定狀態(tài)，忽降忽升，雖有大量的資金和設(shè)備投入生產(chǎn)，但管理水平低導(dǎo)致運行效果不理想；二是企業(yè)抵抗風(fēng)險能力較弱，國內(nèi)外經(jīng)濟環(huán)境對企業(yè)影響較大；三是產(chǎn)能過剩現(xiàn)象突顯，總資產(chǎn)報酬率不斷下降。

（三）利潤增長率低，未來發(fā)展有待加強

企業(yè)的營業(yè)利潤增長幅度逐年降低，表明企業(yè)的發(fā)展能力不足，從側(cè)面反映未來獲利能力欠缺。一是能源類企業(yè)面臨特殊的生產(chǎn)成本，企業(yè)要在引進先進環(huán)保設(shè)備的同時投入大量治理費用用于改善和治理前期粗放發(fā)展造成的環(huán)境污染；二是資源稅、礦產(chǎn)資源補償費、采礦權(quán)的轉(zhuǎn)讓費等造成企業(yè)開采成本逐年上升，固定資產(chǎn)更新改造發(fā)生的借款費用使得財務(wù)費用劇增，導(dǎo)致利潤率降低。

三、陽泉煤業(yè)（集團）股份有限公司改進的措施

（一）合理利用資金，提高償債能力

認(rèn)真落實全面預(yù)算工作，尤其是財務(wù)預(yù)算，加強資金的日常監(jiān)管和控制；改善融資方式，拓寬融資渠道，保證企業(yè)在投資新項目的基礎(chǔ)上償還以前債務(wù)；加強各類存貨管理，根據(jù)市場科學(xué)安排生產(chǎn)，合理組織銷售，減少積壓和浪費。

（二）提高總資產(chǎn)報酬率，增強環(huán)境應(yīng)變能力

借鑒同行業(yè)先進企業(yè)資產(chǎn)利用狀況，加速資金的投入收回，處置長期閑置的固定資產(chǎn)，提高資產(chǎn)的流動性；建立風(fēng)險預(yù)警模型，提升企業(yè)應(yīng)對突發(fā)經(jīng)濟事件的能力；緊跟國家政策開展生產(chǎn)結(jié)構(gòu)調(diào)整，推進選煤、電力、供熱和貿(mào)易等產(chǎn)業(yè)的協(xié)調(diào)發(fā)展。

篇（3）

（一）主要思想與編制目的

所有權(quán)理論認(rèn)為會計主體與其終極所有者是一個完整且不可分割的整體，立足點是編制合并財務(wù)報表的企業(yè)對另一企業(yè)經(jīng)濟活動和財務(wù)決策具有重大影響的所有權(quán)。因此，編制合并財務(wù)報表的目的，是為了向母公司的股東報告其所擁有的資源，即滿足母公司股東的信息需求，而不是為合并主體的所有股東而編制。在所有權(quán)理論下，母公司和子公司之間是擁有與被擁有的關(guān)系，強調(diào)的是母公司實際所擁有而不是實際所控制的資源，這種過于穩(wěn)健的做法與控制的實質(zhì)背道而馳。但是，它解決了屬于兩個或兩個以上企業(yè)集團公司合并財務(wù)報表編制的。

（二）合并財務(wù)報表的編制

在只強調(diào)擁有關(guān)系的所有權(quán)理論下，采用的是比例合并法對被聯(lián)合控制主體的財務(wù)報表進行合并，即按投資比例將被投資者的資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費用等項目的金額納入相應(yīng)項目之中，不屬于控制者的部分在合并財務(wù)報表中不予反映。因此：

1.既不出現(xiàn)少數(shù)股東權(quán)益，也不出現(xiàn)少數(shù)股東收益。

2.子公司凈資產(chǎn)的計價：按母公司購買成本的公允價值，只將母公司對子公司權(quán)益的應(yīng)享份額納入合并報表。

3.商譽及其歸屬：在合并報表中，商譽等于母公司投資成本超過其對子公司凈資產(chǎn)應(yīng)享份額的公允價值的差額，也只歸屬于母公司。

4.集團內(nèi)部交易產(chǎn)生的損益：母公司與子公司之間交易的未實現(xiàn)損益按母公司的持股比例抵銷。

二、經(jīng)濟實體理論

（一）主要思想與編制目的

經(jīng)濟實體理論強調(diào)構(gòu)成母、子公司關(guān)系各獨立企業(yè)組織的形式，故認(rèn)為少數(shù)股權(quán)股東也是合并主體的一部分，雖然和控股股東相比有投資多少和權(quán)利大小之分，但卻同屬于一個經(jīng)濟實體，應(yīng)當(dāng)一視同仁對待。因此，編制合并財務(wù)報表的目的，是為了滿足合并主體所有股東的信息需求，而不單是為了滿足母公司股東，這一點與所有權(quán)理論有著明顯的區(qū)別。在經(jīng)濟實體理論下，合并財務(wù)報表是整個經(jīng)濟實體的財務(wù)報表，作用在于提供母公司及其子公司作為單一的個體開展經(jīng)營活動的信息，側(cè)重于單一管理部門對整個經(jīng)濟實體的控制，合并報表的使用者既包括多數(shù)股東又包括少數(shù)股東。

（二）合并財務(wù)報表的編制

1.少數(shù)股東權(quán)益：以子公司全部凈資產(chǎn)所隱含的公允價值為基礎(chǔ)，屬于合并所有者權(quán)益的一部分，應(yīng)在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項下單獨列示。

2.少數(shù)股東收益：屬于少數(shù)股權(quán)的凈收益，在合并收益表中是合并凈收益的組成部分，列示于合并凈收益項下。

3.子公司凈資產(chǎn)的計價：在用購受法編制合并報表時，對于子公司凈資產(chǎn)，不論其屬于母公司還是屬于少數(shù)股權(quán)的部分，均按母公司所花代價隱含的公允價值加以反映。也就是說，多數(shù)股權(quán)的凈資產(chǎn)和少數(shù)股權(quán)的凈資產(chǎn)在合并報表中的計價是相同的，對同一資產(chǎn)項目進行的是單一計價----企業(yè)合并日的購買價格。然而，在合并時母公司的凈資產(chǎn)仍按賬面價值反映，這樣，會存在合并資產(chǎn)負(fù)債表計價的雙重性問題。

4.商譽及其歸屬：商譽通過母公司投資成本超過所取得的子公司凈資產(chǎn)公允價值的差異推斷而得。由于子公司的所有凈資產(chǎn)（包括商譽）都按公允價值計價，因此，商譽應(yīng)歸屬于子公司，那么自然也應(yīng)分?jǐn)偟缴贁?shù)股權(quán)中，即商譽由全體股東共享。

5.集團內(nèi)部交易產(chǎn)生的損益：企業(yè)集團內(nèi)部交易所產(chǎn)生的未實現(xiàn)損益或推定損益，應(yīng)當(dāng)全部予以抵銷或確認(rèn)，而不論是順銷還是逆銷。

三、母公司

（一）主要思想與編制目的

母公司理論強調(diào)合并財務(wù)報表是母公司財務(wù)報表的擴展，側(cè)重于母公司股東的利益。因此，合并財務(wù)報表的編制目的是為母公司股東服務(wù)，滿足母公司股東的信息需求。顯然，母公司理論依據(jù)了重要性原則，并假定任何報表都不能滿足所有使用者的一切要求，只能滿足其主要利益主體的主要需要。母公司理論認(rèn)為，在集團中，只要滿足了母公司股東這一主要使用者對信息的主要要求，其他利益主體（包括少數(shù)股東）對會計信息的基本要求也會得到大體上的滿足。

（二）合并財務(wù)報表的編制

值得注意的是，母公司理論并沒有獨立、邏輯一致的理論基礎(chǔ)，而僅僅是所有者理論和實體理論的折衷。具體到合并財務(wù)報表的編制，母公司理論繼承了所有者理論的合理內(nèi)核，吸收了經(jīng)濟實體理論的合理外延。因此，在合并財務(wù)報表編制的實務(wù)方面可操作性更強，在實務(wù)中廣為采用。

1.少數(shù)股東權(quán)益：以子公司全部凈資產(chǎn)的賬面價值為基礎(chǔ)。為使合并財務(wù)報表公允的反映單一經(jīng)濟實體的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況，少數(shù)股權(quán)的所有者權(quán)益性質(zhì)應(yīng)予忽略，因此，當(dāng)少數(shù)股權(quán)對子公司凈資產(chǎn)的要求權(quán)既不作為負(fù)債，也不作為所有者權(quán)益，而是作為一個單獨項目列示于負(fù)債與所有者權(quán)益之間，這使得合并財務(wù)報表的使用者對少數(shù)股東權(quán)益的性質(zhì)產(chǎn)生了困惑。

2.少數(shù)股東收益：作為合并收益表中凈收益的扣減項目。

3.子公司凈資產(chǎn)的計價：在用購受法編制合并報表時，對子公司凈資產(chǎn)中屬于母公司的部分按公允價值反映，而屬于少數(shù)股權(quán)的部分則仍保持其賬面價值。這樣，對子公司可辯認(rèn)凈資產(chǎn)的計價充分體現(xiàn)了成本原則，即在子公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)價值中，屬于母公司權(quán)益的部分按權(quán)益取得日的歷史成本----當(dāng)日市價計量，而屬于少數(shù)股東的部分并未被購買的，仍應(yīng)保持被購買前的賬面價值。然而，造成了對子公司同一項目采用雙重計價標(biāo)準(zhǔn)，違背了一致性原則，同時信息的相關(guān)性也受到。

4.商譽及其歸屬：商譽是母公司投資成本超過購入普通股所代表的凈資產(chǎn)公允價值的差額。商譽歸屬于母公司，即商譽僅列示屬于母公司的部分。

篇（4）

（一）由于報表缺陷導(dǎo)致的審計缺陷由于會計報表反映的是企業(yè)過去某特定期間的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果，信息披露的格式單一、時間滯后、內(nèi)容固化等報表缺陷，使得出于對會計報表發(fā)表鑒證意見的審計也存在相應(yīng)的缺陷，無法提供除鑒證意見以外的更有價值的數(shù)據(jù)分析、信息質(zhì)量以及信息鏈條等，也無法通過審計報告滿足不同報告使用者的信息需求。

（二）由于未執(zhí)行或未充分執(zhí)行必要的審計程序?qū)е碌膶徲嫾夹g(shù)缺陷由于未執(zhí)行或未充分執(zhí)行必要的審計程序?qū)е聦徲嫵绦蛉笔В瑢徲嬜C據(jù)不能充分支持審計結(jié)論，導(dǎo)致審計意見瑕疵，甚至審計報告存在虛假記載。

（三）由于主觀故意或主觀判斷偏差而導(dǎo)致的審計人為缺陷主觀故意的審計人為缺陷主要表現(xiàn)為未按照獨立審計具體準(zhǔn)則--審計報告的要求出具恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖婎愋停瑸E用或亂用非標(biāo)審計意見。

二、對報表缺陷及審計缺陷的改進建議

完善會計報表體系、豐富信息披露內(nèi)容，加強審計查證力度、樹立審計風(fēng)險意識，建立政府監(jiān)管、中介鑒證、企業(yè)自律及公眾監(jiān)督的四位一體體系，把報表缺陷及審計缺陷將至最低。

（一）對過去單一、固化的會計報表體系進行重構(gòu)，建立個性、豐富的報表體系以滿足企業(yè)自身及外部不同報表使用者的需求。重構(gòu)后的會計報表體系應(yīng)集歷史信息與未來信息、財務(wù)信息與非財務(wù)信息、數(shù)據(jù)信息與分析預(yù)測信息、固化信息與個性信息、專業(yè)信息與非專業(yè)信息等為一體，使外部報表使用者能根據(jù)自身的需要，通過會計報表看得懂、提取得到所需要的會計信息。

（二）會計師事務(wù)所及注冊會計師應(yīng)加強執(zhí)業(yè)素質(zhì)建設(shè)，豐富專業(yè)技能，強化風(fēng)險意識，深入把握會計準(zhǔn)則、審計準(zhǔn)則及相關(guān)法律法規(guī)、規(guī)范的要求，恪守執(zhí)業(yè)道德，保持職業(yè)審慎，在實施審計業(yè)務(wù)的過程中，更深入地發(fā)現(xiàn)會計報表背后可能存在的錯誤及舞弊，考慮報表人為缺陷對會計報表審計意見類型、報表使用者的可能影響，最大限度地把審計缺陷降至低水平。

（三）加強證監(jiān)會等政府部門的執(zhí)法監(jiān)管力度，發(fā)揮社會公眾、媒體、網(wǎng)絡(luò)的監(jiān)督作用，維護公開、公平、公正的市場環(huán)境，建立企業(yè)、中介機構(gòu)、政府部門及社會公眾相互監(jiān)督制約機制，對報表人為缺陷、審計缺陷予以深入檢查與懲戒。

篇（5）

信息滯后從現(xiàn)行的財務(wù)報表來看，主要是按照統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)格式進行財務(wù)信息提供，有著自己特定的固有格式，利用固定格式的財務(wù)報表、附注等進行信息披露，反映企業(yè)的經(jīng)營狀況。這其實就是一種通用的財務(wù)報表，這種報表形式不能夠反映不同企業(yè)的差異性特點。從現(xiàn)行的財務(wù)報表所披露的信息來看，當(dāng)前的財務(wù)報表一般披露的都是季度或者是月度、年度的財務(wù)信息，這樣財務(wù)信息周期比較長，信息就顯得比較滯后。一旦企業(yè)的財務(wù)發(fā)生狀況，也不能夠及時作出調(diào)整。

2.現(xiàn)行財務(wù)報表真實可靠性不高

財務(wù)報表最為基本的要求之一就是信息的真實、可靠。假如財務(wù)報表信息不真實不可靠，這樣就難以真實反映信息，也就起不到真實的財務(wù)作用。當(dāng)前的財務(wù)報表上面的資產(chǎn)信息主要是通過絕對值來反映，但是企業(yè)的經(jīng)營狀況又是無法利用財務(wù)報表完全反映出來，所以企業(yè)的確切的財務(wù)信息是難以利用財務(wù)報表反應(yīng)出來。另外財務(wù)報表上面的貨幣在進行計量時候，利用的都是某一特定時期的匯率，而實際的匯率又是根據(jù)市場情況無時無刻不在變化。由于當(dāng)前我國在審計領(lǐng)域內(nèi)相關(guān)制度等的不完善、不健全，一些企業(yè)還可能會在財務(wù)報表上面造假，這就大大造成一種虛假信息。

二、改革措施

1.進一步拓展財務(wù)報表的內(nèi)容

對其內(nèi)容進行完善正如筆者在上文所述，現(xiàn)行的財務(wù)報表主要以財務(wù)報告、資產(chǎn)報告、財務(wù)報表作為表現(xiàn)形式，對于企業(yè)的資產(chǎn)情況進行分析，其所反映的情況都是企業(yè)以前的或者是當(dāng)前的情況，對于未來的企業(yè)的相關(guān)的財務(wù)情況并沒有進行預(yù)測，這就不利于我們對于企業(yè)在未來一定時期內(nèi)的發(fā)展情況的了解，為此就需要進一步的完善企業(yè)的財務(wù)報表，將企業(yè)未來的財務(wù)信息、企業(yè)的風(fēng)險抵抗能力等納入其中。

2.創(chuàng)新財務(wù)報表的方式

當(dāng)前的財務(wù)報表的方式比較單一，隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，這一單一的財務(wù)報表的方式也難以適應(yīng)現(xiàn)實環(huán)境的需求。一旦現(xiàn)實經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生變化，那么企業(yè)的財務(wù)報表就會面臨諸多的風(fēng)險，不利于企業(yè)的發(fā)展。所以，在當(dāng)前互聯(lián)網(wǎng)時代，我們可以創(chuàng)新財務(wù)報表的方式，比如采用實時報告的形式、多樣化報告形式、交互報告形式等來進行財務(wù)披露。隨著現(xiàn)代市場經(jīng)濟的發(fā)展，在信息時代的一個最大特征就是不確定性，企業(yè)無時無刻不在發(fā)生變化，企業(yè)產(chǎn)品的周期等都會大大縮短，那么為此財務(wù)報表的周期也需要縮短。因此，我們就需要建立一套實時的財務(wù)報表制度。一方面，定期財務(wù)報表還存在，我們還需要定期的對于企業(yè)的財務(wù)制定一定的報表，反映其定期情況，另一方面我們還可以制定一些過渡報告、短期報告等，用于及時的反映企業(yè)的財務(wù)報表。

3.加強對財務(wù)報表真實性的監(jiān)管

財務(wù)報表的作用就是為了將企業(yè)的真實信息反映出來，一旦財務(wù)報表弄虛作假，那么其就失去了原本的意義，為此就需要加強對于財務(wù)報表真實性的監(jiān)管，筆者認(rèn)為可以從以下三個方面來入手：第一是建立健全相關(guān)的財務(wù)報表的法律法規(guī)，只有健全了相關(guān)的法律法規(guī)才能為監(jiān)管財務(wù)報表提供依據(jù)，我們才能夠有據(jù)可循；第二是在企業(yè)內(nèi)部建立現(xiàn)代化財務(wù)制度，企業(yè)的財務(wù)制度是企業(yè)財務(wù)報表制作的最為基本的依據(jù)，企業(yè)的管理者要加強對于企業(yè)的財務(wù)報表的把關(guān)，保證其財務(wù)報表的真實性，這也是企業(yè)責(zé)任的體現(xiàn)；第三是國家要設(shè)置專門性的監(jiān)管機構(gòu)來監(jiān)管企業(yè)的財務(wù)報表，利用會計事務(wù)所、審計事務(wù)所來對企業(yè)的財務(wù)報表進行監(jiān)管，一旦發(fā)現(xiàn)虛假信息，及時利用媒體手段等向社會進行公布，形成一種威懾。

篇（6）

（二）銷貨方成本<期末存貨可變現(xiàn)凈值<購貨方成本例2：甲公司是乙公司的母公司，2013年甲公司將成本為900萬元的商品以1000萬元銷售給乙公司，乙公司購入后作存貨核算，期末全未銷售，存貨的可變現(xiàn)凈值960萬元。若2014年乙公司將上年購入的存貨對外銷售50%，銷售收入480萬元，期末剩余存貨可變現(xiàn)凈值為400萬元。1.2013年存貨跌價發(fā)生當(dāng)年的抵銷分錄個別報表計提跌價=1000-960=40萬元，集團計提存貨跌價=0萬元，應(yīng)將個別報表計提的跌價準(zhǔn)備沖回，沖回多計提跌價=40-0=40萬元。借：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備40貸：資產(chǎn)減值損失402.2014年連續(xù)年度編制合并報表的存貨跌價抵銷分錄①期初存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷期初個別報表計提跌價=40萬元，集團計提存貨跌價=0萬元，需將上期存貨跌價對合并報表年初未分配利潤影響進行抵銷，應(yīng)沖回跌價準(zhǔn)備金額=40-0=40萬元。借：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備40貸：未分配利潤—年初40②銷售已計提跌價的存貨應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的跌價準(zhǔn)備的抵銷子公司因銷售已提跌價的存貨沖減營業(yè)成本=40×50%=20萬元，集團角度銷售已提跌價的存貨沖減營業(yè)成本=0×50%=0萬元，故應(yīng)轉(zhuǎn)回個別報表中沖減的營業(yè)成本20萬元。借：營業(yè)成本20貸：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備20③當(dāng)期計提或轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷期末個別報表存貨跌價余額=1000/2-400=100萬元，個別報表計提跌價=100+20-40=80萬元，期末集團存貨跌價余額=450-400=50萬元，集團計提跌價=50+0-0=50萬元，故個別報表多計提跌價應(yīng)沖回，沖回多計提跌價=80-50=30萬元。借：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備30貸：資產(chǎn)減值損失30

（三）銷貨方成本<購貨方成本≤期末存貨可變現(xiàn)凈值例3：甲公司是乙公司的母公司，2013年甲公司將成本為900萬元的商品以1000萬元銷售給乙公司，乙公司購入后作存貨核算，期末全未銷售，存貨的可變現(xiàn)凈值1000萬元。若2014年乙公司將上年購入的存貨對外銷售50%，銷售收入500萬元，期末剩余存貨可變現(xiàn)凈值為450萬元。1.2013年存貨跌價發(fā)生當(dāng)年的抵銷分錄因個別報表計提跌價=0，集團計提存貨跌價=0，故在合并報表時無需存貨跌價抵銷處理。2.2014年連續(xù)年度編制合并報表的存貨跌價抵銷分錄：因期初個別報表跌價=0，期初集團存貨跌價=0，在合并報表時無需年初未分配利潤調(diào)整。因本期銷售存貨未計提過跌價，故無需對存貨跌價進行銷售結(jié)轉(zhuǎn)。當(dāng)期計提或轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷：期末個別報表存貨跌價余額=1000/2-450=50萬元，個別報表計提跌價=50+0-0=50萬元，期末集團存貨跌價余額=900/2-450=0萬元，集團計提跌價=0萬元，故個別報表多計提跌價應(yīng)沖回，沖回多計提跌價=50-0=50萬元。借：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備50貸：資產(chǎn)減值損失50

二、內(nèi)部交易產(chǎn)生存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損時，合并報表的抵銷會計處理

（一）期末存貨可變現(xiàn)凈值≤購貨方成本<銷貨方成本例4：甲公司是乙公司的母公司，2013年的母公司將成本為1000萬元的商品以900萬元銷售給子公司，子公司購入后作存貨核算，期末全未銷售，存貨的可變現(xiàn)凈值700萬元。若2014年乙公司將上年購入的存貨對外銷售50%，銷售收入350萬元，期末剩余存貨可變現(xiàn)凈值為450萬元。1.2013年存貨跌價發(fā)生當(dāng)年的抵銷分錄個別報表跌價=900-700=200萬元，集團存貨跌價=1000-700=300萬元，應(yīng)補提的跌價準(zhǔn)備=300-200=100萬元。借：資產(chǎn)減值損失100貸：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備1002.2014年連續(xù)年度編制合并報表的存貨跌價抵銷分錄①期初存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷期初個別報表跌價余額=200萬元，集團存貨跌價余額=300萬元，需將上期存貨跌價對合并報表年初未分配利潤影響進行抵銷,應(yīng)補提的跌價準(zhǔn)備=300-200=100萬元。借：未分配利潤—年初100貸：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備100②銷售已計提跌價的存貨應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的跌價準(zhǔn)備的抵銷子公司因銷售已提跌價的存貨沖減營業(yè)成本=200×50%=100萬元，集團角度銷售已提跌價的存貨沖減營業(yè)成本=300×50%=150萬元，故應(yīng)補沖減營業(yè)成本=150-100=50萬元。借：存貨—存貨跌價準(zhǔn)備50貸：營業(yè)成本50③當(dāng)期計提或轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷期末個別報表存貨跌價余額=900/2-450=0萬元，個別報表轉(zhuǎn)回跌價=200-100-0=100萬元，期末集團存貨跌價余額=1000/2-450=50萬元，集團轉(zhuǎn)回跌價=300-150-50=100萬元，故無需對本期轉(zhuǎn)回跌價調(diào)整。

篇（7）

（二）盈利能力分析銷售收入方面，九陽股份的收入來源主要是來自食品加工機系列、營養(yǎng)煲系列與電磁爐系列。食品加工機系列受豆?jié){機銷量的影響銷售比重已從2011年的65.47%下跌到55.07%；電磁爐系列的銷售比重基本保持不變；營養(yǎng)煲與西式小家電系列的銷售比重呈逐年上升態(tài)勢。九陽股份近年來也在不斷完善自身的產(chǎn)品矩陣，利用現(xiàn)金牛產(chǎn)品———豆?jié){機，為其他產(chǎn)品提供資金支持，力圖開發(fā)新一代的明星產(chǎn)品。分產(chǎn)品系列毛利率方面，食品加工機系列的毛利率最高，但有逐年下滑態(tài)勢；營養(yǎng)煲和電磁爐系列的毛利率比較接近，平均在26%～28%左右，不到食品加工機系列的四分之三。如果這兩個產(chǎn)品2015年第2期中旬刊（總第579期）時代Times系列是將來企業(yè)重點發(fā)展的對象，那么如何提高目前的毛利率、控制成本是企業(yè)目前需要思考的課題；西式小家電系列的銷售比重雖然不高，但是該系列的利潤率還是比較可觀的，也是企業(yè)一個潛在的發(fā)力點。

（三）發(fā)展能力分析九陽股份的營業(yè)增長率在經(jīng)歷了2007～2008年的高速增長后，增速放緩，2011～2012年甚至有所下降，在調(diào)整經(jīng)營戰(zhàn)略后，銷售增速有所回升，隨著營養(yǎng)煲系列市場占有率的提升，九陽股份未來的市場前景還是比較樂觀的[3]。資本累積率的增速近年來持續(xù)放緩，原因在于九陽股份將企業(yè)擴大再生產(chǎn)的源泉幾乎都已經(jīng)分配給股東，留存在企業(yè)內(nèi)部的資金僅供日常經(jīng)營流轉(zhuǎn)，而無法再投入技術(shù)研發(fā)中，因此企業(yè)未來自身的發(fā)展令人堪憂。總資本增長率也呈急速下降態(tài)勢，該指標(biāo)是從企業(yè)資產(chǎn)總量擴張方面衡量企業(yè)的發(fā)展能力，表明企業(yè)規(guī)模增長水平對企業(yè)發(fā)展后勁的影響。小家電企業(yè)要從控制成本方面下工夫，最關(guān)鍵的是依靠規(guī)模經(jīng)濟效益，如果在固定資產(chǎn)投資不足，很難形成經(jīng)濟效益。

篇（8）

1.2財務(wù)報表在使用過程中存在的局限性

1.2.1財務(wù)報表分析方法上存在的局限性財務(wù)報表的分析方法有很多種，主要包括比較分析法、比率分析法、因素分析法、趨勢分析法等。每種方法都有其各自的特點但也存在著一定的局限性。①比較分析法比較分析法又稱為對比分析法，通常采用不同時期同一報表指標(biāo)的橫向?qū)Ρ龋瑏斫沂窘?jīng)濟指標(biāo)的數(shù)量關(guān)系，探究其差異根源的一種方法。比較分析法是最基本的分析方法，沒有對比也就不存在分析了。但是在運用這種方法時，我們應(yīng)確保相互對比的指標(biāo)在時期、內(nèi)容、計算方法以及外部環(huán)境大體一致。如果存在細微差異，應(yīng)按一定的方法將各個指標(biāo)進行轉(zhuǎn)化再作比較。然而在實際經(jīng)營過程中，一些指標(biāo)之間存在的差異沒有辦法進行換算或轉(zhuǎn)化程序十分復(fù)雜，這就造成了財務(wù)報表指標(biāo)間不具有可比性。比較分析法的局限性也就顯現(xiàn)了出來。②比率分析法財務(wù)比率分析主要是將同一報表內(nèi)部或不同報表之間具有一定聯(lián)系的指標(biāo)結(jié)合起來，通過計算比率來揭示企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量情況的一種方法。它可以將在某些情況下的不可比指標(biāo)變?yōu)榭梢员容^的指標(biāo)，便于報表使用者進行分析。但是，比率分析法也存在著局限性，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：首先，一些比率指標(biāo)不具有可比性。從企業(yè)整體角度來看，假如兩個企業(yè)在經(jīng)營規(guī)模、發(fā)展方向、主要特點等實質(zhì)性內(nèi)容上存在很大差異，就會造成它們不具有可比性。不同的行業(yè)、不同的起點、不同的發(fā)展階段使得它們的地位形成巨大的懸殊，在這種背景情況下做出的比率分析是毫無意義的。另外，一些細小的差別，如：所選取指標(biāo)的時期、計算方法、會計政策等也會對可比性問題造成干擾。其次，財務(wù)比率體系內(nèi)部缺少關(guān)聯(lián)性。財務(wù)比率體系是一個龐大的體系，但是處在這個龐大體系中的每個比率指標(biāo)之間似乎都缺少著一定的聯(lián)系。一個指標(biāo)只能反映企業(yè)在某個方面所處的水平，我們在計算一個個比率指標(biāo)時，看起來更像是將一個個數(shù)據(jù)進行累疊，而不能將它們綜合起來進行全面分析，所以我們很難對一些經(jīng)濟活動做到統(tǒng)籌兼顧，無法判定其比例是否均衡協(xié)調(diào)。再次，對比標(biāo)準(zhǔn)的不確定性。財務(wù)比率的對比標(biāo)準(zhǔn)就好像是一個參照物，參照物不確定自然也就無法進行對比分析。然而現(xiàn)在常用的對比標(biāo)準(zhǔn)就有好多種，可以與歷史標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)定標(biāo)準(zhǔn)比較還可以與公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進行比較。現(xiàn)代企業(yè)逐漸呈現(xiàn)出多元化經(jīng)營趨勢，經(jīng)營特點不是非常顯著，所以確定一個適合自己的并且合理的對比標(biāo)準(zhǔn)就變得有些困難了。③因素分析法因素分析法是根據(jù)財務(wù)指標(biāo)與其影響因素之間的依存關(guān)系，從數(shù)量上確定各個影響因素對這個財務(wù)指標(biāo)的影響程度，分析哪個因素是關(guān)鍵影響因素，然后針對這個關(guān)鍵因素進行下一輪的因素分析，直到分析到最基礎(chǔ)的影響因素為止的分析方法。通常使用的因素分析法是連環(huán)替代法，而它往往建立在一定的假設(shè)條件下，假定只有這一個因素在變化，其他因素都不變，這就造成了一定的偏差。此外，各個因素替代順序的不同還會影響分析結(jié)果。④趨勢分析法趨勢分析法是針對連續(xù)的不同時期同一報表的相同指標(biāo)或比率進行對比，分析它們增減變動的方向、數(shù)額和幅度的一種方法。和其他分析方法一樣，進行對比的各個指標(biāo)都必須處在相同的對比平臺上，否則沒有可比性。當(dāng)企業(yè)發(fā)生重大變革或者有偶然因素?fù)诫s時，會對數(shù)據(jù)產(chǎn)生重大影響，造成分析結(jié)果的失真。

1.2.2財務(wù)報表分析人員的局限性①財務(wù)報表分析是一項專業(yè)性很強的工作，它需要專門從事會計報表分析或有一定財務(wù)管理能力的人來擔(dān)任。每個財務(wù)報表分析人員由于學(xué)習(xí)程度以及自身能力的不同，對報表分析的理解、分析方法的采取不盡相同。②與財務(wù)掛鉤難免會存在利益驅(qū)動這一因素，在這一因素的誘導(dǎo)下，一些報表人員由于缺乏定力以及正直感，可能會對財務(wù)報表進行主觀分析或?qū)陀^的分析結(jié)果進行修改，通過不同的計算方法粉飾財務(wù)報表的真實內(nèi)容。

2財務(wù)報表分析局限性的解決對策

針對財務(wù)報表分析的局限性，報表使用者可以通過會計監(jiān)督體制的改革和企業(yè)財務(wù)報表制度的改進來使分析結(jié)果更加全面、準(zhǔn)確。會計監(jiān)督體制的改革可以通過多種途徑來完成，增加報表披露內(nèi)容、加大處罰力度這些舉措都是可行的。現(xiàn)有的財務(wù)報表所包含的內(nèi)容是有限的，我們應(yīng)該在此基礎(chǔ)上增加財務(wù)報表所披露的內(nèi)容。一份全面的財務(wù)報表不僅要披露有形資產(chǎn)的信息而且還應(yīng)該將企業(yè)無形資產(chǎn)的信息加以展示。我們還應(yīng)加大對附注信息的關(guān)注，將那些無法在財務(wù)報表中披露的重要內(nèi)容在附注中備注，充分發(fā)揮附注的作用，這樣才可以為報表使用者提供更加全面的材料。此外，在經(jīng)濟飛速發(fā)展的今天，財務(wù)報表舞弊已經(jīng)越來越成為企業(yè)、政府和投資者所關(guān)注的一個嚴(yán)重問題。為了從根本上解決這個問題，我們在加大對粉飾報表者的處罰力度的同時更要對這種行為的發(fā)生進行未雨綢繆的防患。因此，會計監(jiān)督制度的改革不僅僅對違反會計準(zhǔn)則的行為做出相應(yīng)的懲罰，更應(yīng)該加強引導(dǎo)企業(yè)的內(nèi)部審計與控制，這樣才可以有效的抑制粉飾報表這一行為。另一方面，對于企業(yè)內(nèi)部來說，財務(wù)報表制度的改進可采用以下方法：

2.1充分利用現(xiàn)代技術(shù)來縮短信息披露的時間財務(wù)報表存在信息時滯性的問題，換句話說就是用過去的信息來推斷未來的狀況，要想使這種推斷變得更加準(zhǔn)確，我們應(yīng)該充分利用現(xiàn)代技術(shù)來縮短兩者之間的時間跨度。這就需要我們在現(xiàn)有的基礎(chǔ)上不斷研究，運用計算機高速的數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)將這個時間跨度盡可能的消除。2.2采用多種分析方法對報表進行全面分析財務(wù)報表常用的分析方法都存在著一定的局限性，在使用時應(yīng)采用多種方法相結(jié)合的方式對報表進行全面分析，不可單單依靠一種方法。我們可以多使用類似杜邦分析體系的方法，得出更加準(zhǔn)確、科學(xué)的結(jié)論。

2.3提高財務(wù)報表分析人員的綜合素質(zhì)定期對財務(wù)報表分析人員進行繼續(xù)教育，提高他們的綜合素質(zhì)。當(dāng)會計政策或企業(yè)制度發(fā)生變更時，要對分析人員進行培訓(xùn)，提高他們對報表指標(biāo)的解讀能力。

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二、完善事業(yè)單位財務(wù)報表體系的具體途徑

新形勢下，事業(yè)單位要突出自身管理的優(yōu)勢，在經(jīng)濟發(fā)展中充分發(fā)揮重要作用，必須加速推進體制改革工作，優(yōu)化和完善會計制度，建立健全財務(wù)報表體系，真實、可靠的反映事業(yè)單位資金運動情況，加強資金管理，樹立良好的社會形象，促進事業(yè)單位的發(fā)展。

（一）完善事業(yè)單位財務(wù)報表體系下的資產(chǎn)負(fù)債表

舊會計制度下資金負(fù)債表的恒等式存在問題，不能從動態(tài)上反映單位資金運動情況，不能真實、準(zhǔn)確的反映資產(chǎn)和負(fù)債之間的關(guān)系。因此，新事業(yè)單位會計制度下的財務(wù)報表體系，必須正視資產(chǎn)負(fù)債表恒等式不合理的問題，事業(yè)單位的資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)該逐步向企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的恒等式過渡，即由“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”變?yōu)椤百Y產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”，并結(jié)合事業(yè)單位的獨特性，在使用的過程中不斷完善和優(yōu)化，現(xiàn)階段，事業(yè)單位的累計折舊和累計攤銷已經(jīng)加入了固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，對單位固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)進行了管理，有效加強了事業(yè)單位的資產(chǎn)管理。除此之外，事業(yè)單位還借鑒有關(guān)制度，將收入和支出從資產(chǎn)負(fù)債表中獨立出來，更加真實地反映了事業(yè)單位的資產(chǎn)和負(fù)債，并增加了對負(fù)債的詳細說明表，準(zhǔn)確、可靠的反映了事業(yè)單位資產(chǎn)和負(fù)債的財務(wù)情況，使會計信息對等，為事業(yè)單位負(fù)責(zé)人規(guī)劃發(fā)展計劃提供了可靠的數(shù)據(jù)保障，有效促進了事業(yè)單位的財務(wù)會計管理，對事業(yè)單位的發(fā)展起著促進作用。

（二）完善事業(yè)單位財務(wù)報表體系中與資金有關(guān)的報表

舊會計制度下，事業(yè)單位資金核算的時候經(jīng)常會出現(xiàn)等式不平衡的情況，新會計制度有效解決了這個問題，新會計制度取消了一些會計科目，促進了等式平衡，更加真實、準(zhǔn)確的反映事業(yè)單位資金運動情況，取消的科目主要體現(xiàn)在收入支出表中，這些被取消的科目所核算的內(nèi)容并入了新的會計科目進行核算，使核算結(jié)果更加科學(xué)、合理，取消的會計科目內(nèi)容包括：借入款項、轉(zhuǎn)款支出、撥入轉(zhuǎn)款等，恒等式計算內(nèi)容發(fā)生了巨大的變化，資金收入和資金支出的會計科目更加準(zhǔn)確，對資金核算具有重要意義。新會計制度也適當(dāng)增加了一部分會計科目，更加準(zhǔn)確的對單位資產(chǎn)出售、報廢以及固定資產(chǎn)累計折舊進行核算，存在的會計科目包括：短期借款、長期借款以及財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余等，這些科目的增加完善了會計科目體系，對會計信息的準(zhǔn)確性和完善性提供了充分的保障。完善財務(wù)報表體系中與資金有關(guān)的報表，可以加強事業(yè)單位的資金管理，為資金的安全性提供保障，充分發(fā)揮事業(yè)單位在經(jīng)濟發(fā)展中的重要作用。

（三）彌補財務(wù)報表體系的缺陷

對財務(wù)報表中的相關(guān)附注進行嚴(yán)格規(guī)定，在編制財務(wù)報表體系的時候，詳細、全面的反映事業(yè)單位相關(guān)財務(wù)信息，為報表使用者提供準(zhǔn)確、可靠的數(shù)據(jù)作為參考，提高國有資產(chǎn)管理的透明度，提高社會公眾對事業(yè)單位的信任度。除此之外，事業(yè)單位要結(jié)合實際情況，增添一些不對外公開的輔報表，將這些報表作為月末核算和參考依據(jù)，彌補財務(wù)報表體系中存在的不足和缺陷，提高事業(yè)單位會計信息和準(zhǔn)確性和可靠性，提高事業(yè)單位財務(wù)會計工作的質(zhì)量和效率，在社會經(jīng)濟發(fā)展的過程中，充分展現(xiàn)事業(yè)單位的職能和作用。

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2會計報表常見問題

利潤表格式錯誤較多，年度報表使用月度報表格式，這些錯誤格式的報表均沒有提供上年度比較信息。不符合《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1511號———比較信息：對應(yīng)數(shù)據(jù)和比較財務(wù)報表》第10條的規(guī)定，即注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定財務(wù)報表中是否包括適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)要求的比較信息，以及比較信息是否得到恰當(dāng)分類。

3會計報表附注常見問題

會計政策表述錯誤。不符合《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1501號———對財務(wù)報表形成審計意見和出具審計報告》第十六條的規(guī)定，即注冊會計師應(yīng)當(dāng)依據(jù)適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)特別評價下列內(nèi)容：財務(wù)報表是否充分披露了選擇和運用的重要會計政策；選擇和運用的會計政策是否符合適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)，并適合于被審計單位的具體情況；管理層作出的會計估計是否合理；財務(wù)報表列報的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性；財務(wù)報表是否作出充分披露，使財務(wù)報表預(yù)期使用者能夠理解重大交易和事項對財務(wù)報表所傳遞的信息的影響；財務(wù)報表使用的術(shù)語（包括每一財務(wù)報表的標(biāo)題）是否適當(dāng)。應(yīng)收款壞賬核算采用了直接轉(zhuǎn)銷法，并作為會計政策在會計報表附注中披露。一些審計報告表述為本企業(yè)壞賬核算未采用備抵法，發(fā)生的壞賬直接計入管理費用。按照企業(yè)會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度規(guī)定，壞賬核算均采用備抵法。企業(yè)會計制度第18條明確規(guī)定應(yīng)收及預(yù)付款項應(yīng)當(dāng)按照計提壞賬準(zhǔn)備。第53條規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末分析各項應(yīng)收款項的可收回性，并預(yù)計可能產(chǎn)生的壞賬損失。對預(yù)計可能發(fā)生的壞賬損失，計提壞賬準(zhǔn)備。存貨的計價方法不當(dāng)，與實際情況不一致。例如一些審計報告在會計報表附注中披露的會計政策為存貨發(fā)出計價方法采用加權(quán)平均法，但在審計底稿存貨計價測試中，記錄的不同類別存貨計價方法并不一樣，有加權(quán)平均法，有個別計價法，有先進先出法等。在實際工作中，原材料和庫存商品的發(fā)出計價并一定相同，尤其是企業(yè)使用ERP的條件下，存貨使用先進先出法和個別計價法的情況越來越多，這時一定得保持會計政策表述與實際執(zhí)行情況一致。存貨清查結(jié)果處理不當(dāng)。

例如，存貨的盤盈、盤虧、報廢經(jīng)批準(zhǔn)后計入當(dāng)期損益。按照企業(yè)會計制度或企業(yè)會計準(zhǔn)則，均規(guī)定盤虧或毀損的存貨應(yīng)先扣除殘料價值、可收回保險賠償和過失人賠償后的凈損失計入管理費用或營業(yè)外支出。如果在期末結(jié)賬前尚未批準(zhǔn)的，應(yīng)先進行處理，并在報表附注中說明，待批準(zhǔn)后的金額與已處理的金額不一致時，再作調(diào)整。長期股權(quán)投資核算方法中權(quán)益法或成本法的判斷標(biāo)準(zhǔn)表述不當(dāng)。例如對被投資單位的投資占該單位資本總額20%以下，或?qū)Ρ煌顿Y單位的投資雖占該單位資本總額20%及以上，但不具有重大影響，采用成本法核算。這些表述不當(dāng)，不應(yīng)為占資本總額的比例，而應(yīng)表述為占有表決權(quán)資本的比例。在建工程轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)、借款費用資本化時點為在建工程“尚未交付使用前”。實際上會計制度及企業(yè)會計準(zhǔn)則都將這一時點確定為達到預(yù)定可使用狀態(tài)前。固定資產(chǎn)后續(xù)支出處理方法不當(dāng)。例如，將固定資產(chǎn)維修等后續(xù)支出計入成本或費用。企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當(dāng)期管理費用或銷售費用。企業(yè)生產(chǎn)車間(部門)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出計入“管理費用”。財政部關(guān)于印發(fā)《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（二）》規(guī)定已執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)應(yīng)同時執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則-存貨》，如果《企業(yè)會計制度》的規(guī)定與《企業(yè)會計準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》或《企業(yè)會計準(zhǔn)則-存貨》的規(guī)定不一致，企業(yè)應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》或《企業(yè)會計準(zhǔn)則-存貨》的規(guī)定進行會計處理。會計政策披露缺乏針對性。照抄會計準(zhǔn)則或會計制度原則性規(guī)定的情況比較普遍，披露的會計政策未體現(xiàn)企業(yè)的實際業(yè)務(wù)情況。財務(wù)報表附注與企業(yè)財務(wù)報表的實際情況背離，尤其是一些關(guān)鍵的會計政策未予披露，會造成對會計報表理解的困難，也不能發(fā)揮財務(wù)報表附注應(yīng)有的功能。審計報告應(yīng)結(jié)合實際情況有針對性地披露會計政策。例如，被審計單位沒有長期股權(quán)投資，在附注中卻對長期股權(quán)投資核算方法、初始價值確認(rèn)、后續(xù)計量、權(quán)益法成本法核算的標(biāo)準(zhǔn)、期末計價等進行詳細披露。重大事項未披露。一些被審計單位存在重大擔(dān)保、抵押事項以及資產(chǎn)負(fù)債表日后重大事項，但未在財務(wù)報告附注中進行適當(dāng)?shù)呐丁?/p>

篇（11）

（二）華能國際電力股份有限公司財務(wù)診斷的歸因分析1.盈利能力指標(biāo)的歸因分析華能國際電力股份有限公司2011—2013年的盈利能力水平較高，凈利潤逐年提高，年平均增長率為246.76%，股東權(quán)益總額也是逐年小幅度提高，年均增長率為12.84%，凈資產(chǎn)收益率的大幅度提高主要是因為凈利潤的高額增長超過了股東權(quán)益總額的增長率。較高的凈資產(chǎn)收益率反映了該公司投資帶來的收益的提高，也表明了自有資產(chǎn)的運用效率高。營業(yè)利潤率以年均406.36%的速度大幅增長，營業(yè)成本的變化率是以年均6.51%的速度下降，營業(yè)收入先上升后下降，變化率是以年均0.16%的速度小幅上升。營業(yè)利潤率是考慮成本的因素下獲取利潤的能力，它的增速較大是由于營業(yè)利潤的高速增長，其中2011年、2012年比率值較低是由于營業(yè)成本數(shù)值較大，然而營業(yè)利潤率在2013年有了較大的提升，達到了較理想的數(shù)值。總利潤以年均194.17%的速度增長，財務(wù)費用和平均資產(chǎn)的年均增長率分別為1.63%和4.02%，總資產(chǎn)報酬率近三年的均值在7%左右，數(shù)值小于20%，說明企業(yè)整體資產(chǎn)的運用效率和總體獲利能力一般。2.營運能力指標(biāo)的歸因分析華能國際電力股份有限公司的營業(yè)收入變化率是以年均0.16%的速度上升，平均資產(chǎn)值以年均4.02%的速度連續(xù)上升，營業(yè)收入增長率小于平均資產(chǎn)增長率，所以資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率比率下降，近三年的比率均值為53%，說明全部資產(chǎn)的管理和利用效率良好，但仍需要加強。營業(yè)收入和平均流動資產(chǎn)值先升高后降低，2012年營業(yè)收入增長比率低于平均流動資產(chǎn)，所以2012年流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率降低，但其均值在99.8%左右，說明流動資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)速度較快，相對于資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率的比值較大，反映了非流動資產(chǎn)所占的比例較大而且利用效率不高。華能國際電力股份有限公司的平均應(yīng)收賬款先升高再降低，后兩年上升幅度較大，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率近三年均值為239%左右，應(yīng)收賬款占流動資產(chǎn)的比重較大，但是應(yīng)收賬款的流動性好，能及時收回，這也提高了資產(chǎn)的使用效率。3.償債能力指標(biāo)的歸因分析華能國際電力股份有限公司2012年的流動負(fù)債相對降低，而流動資產(chǎn)值上升，所以流動比率在2012年上升；2013年流動負(fù)債值大幅度提高而流動資產(chǎn)又下降，所以2013年比率又降低。存貨連年下降，但是下降比率的影響小于流動資產(chǎn)和負(fù)債，所以速動比例的趨勢和流動比例相似。該公司的流動比率均值是0.3656，說明償還流動負(fù)債的能力差，公司的短期變現(xiàn)能力較弱，流動資產(chǎn)和流動負(fù)債的處理存在不合理之處；相對于流動比率（不考慮存貨的影響，速動資產(chǎn)變現(xiàn)能力相對較強，速動比率一般在1左右），該公司的速動比率均值是0.2911，數(shù)值較低，可見該企業(yè)可迅速變現(xiàn)的資產(chǎn)償還流動負(fù)債的能力弱，企業(yè)存貨數(shù)量較大。華能國際電力股份有限公司的股東權(quán)益額以年均12.84%的變化率增長，負(fù)債額以年均2.58%的變化率下降，所以負(fù)債權(quán)益率呈下降趨勢但是數(shù)值太高，說明了該企業(yè)的負(fù)債資本高，受到所有者權(quán)益的保障較弱；而資產(chǎn)總額以年均1.16%的速度增長，所以也呈下降趨勢，該公司的資產(chǎn)負(fù)債率均值在74%左右，這也可以得出相同的結(jié)論，即公司的負(fù)債資本較高，借款是其主要的籌資方式。4.成長能力指標(biāo)的歸因分析影響主營業(yè)務(wù)收入的主要是售電量和上網(wǎng)電價，華能國際電力股份有限公司2011—2013年的售電量分別為2957.17億千瓦時、2854.55億千瓦時、3000.03億千瓦時，2012年同比減少3.47%，2013年又同比上升5.1%；而2011—2013年上網(wǎng)電價分別為491.8元/兆瓦時、506元/兆瓦時、494.33元/兆瓦時（以北京市為例），上網(wǎng)電價的總趨勢為先升高再降低。該公司主營業(yè)務(wù)增長率的持續(xù)降低，說明公司主營業(yè)務(wù)大幅滑坡，主營業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r不良，同時應(yīng)收賬款占到營業(yè)收入的11%，應(yīng)該關(guān)注應(yīng)收賬款的實現(xiàn)，確保收入完成。所有者權(quán)益逐年提高，以年均12.84%的變化率增長，但是華能國際電力股份有限公司的負(fù)債額較高，所有者權(quán)益小于負(fù)債額，股東權(quán)益對負(fù)債的保障程度弱，但增長的趨勢較好。華能國際電力股份有限公司總資產(chǎn)連年上升，但2012年、2013年的總資產(chǎn)增長率相對于2011年降幅很大，且均低于2%，表明企業(yè)發(fā)展能力較弱，發(fā)展?jié)摿Σ蛔恪?/p>

二、基于歸因分析與財務(wù)診斷的問題與對策

通過以上分析，華能國際電力股份有限公司應(yīng)該注重降低營業(yè)成本，合理安排各項支出，以增加收入；同時控制應(yīng)收賬款的數(shù)量比例，并提高其流通性，降低壞賬、呆賬等的發(fā)生率，確保收入有效地實現(xiàn)；加強對存貨的管理和推銷，提高變現(xiàn)能力；著力于解決高額的負(fù)債，拓寬融資方式，尋找更多的融資渠道，以減少借債所帶來的資金量，降低資金的負(fù)債比率；加強資金的綜合管理和經(jīng)營，提高資本運用效率，促進資本積累率的提高；在重視盈利能力的基礎(chǔ)上注重成長能力的發(fā)展，改善營銷策略，延長企業(yè)的生命周期，努力達到并維持發(fā)展和繁榮階段，使得企業(yè)更健康地發(fā)展。近年來，國內(nèi)宏觀經(jīng)濟增速放慢、能源資源的日益緊缺、節(jié)能減排要求的日益強烈、國家逐步加強對高耗能產(chǎn)業(yè)的限制和改造等這些都是企業(yè)財務(wù)報表數(shù)據(jù)以外的影響華能國際電力股份有限公司的外部因素，影響營業(yè)績效和經(jīng)營結(jié)構(gòu)，所以應(yīng)適應(yīng)環(huán)境、響應(yīng)國家政策，采取積極合理的措施，為企業(yè)未來的經(jīng)營管理決策的持續(xù)改進提供有效依據(jù)，使得企業(yè)更好地發(fā)展。