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由于目前物流企業的成本核算在理論上尚沒有基本的方法，在實務中也沒有可參考的模式，各企業的成本核算大多根據企業性質的不同以及對物流成本概念的理解，采用不同的傳統成本核算方法，從而導致各物流企業的成本核算呈現出多樣化現狀，不利于同行之間的相互比較。

（一）大型第三方物流企業多采用生產企業成本核算方法

資產型、多功能、大規模的第三方物流企業，把對外提供物流服務看成是一種無形產品，把相關物流功能整合成的合同服務看作是企業的一個生產品種，以此作為成本計算對象，采用生產企業常用的品種法將各成本項目細分為：直接材料、直接人工、間接費用，而營業費用、管理費用作為期間費用。但由于直接材料、直接人工占企業總成本的比重很小，而間接費用比重卻很大，同時這些企業又缺乏合理有效的間接費用分配方法，而是采用按月分攤的方法，無形中削弱了間接費用與各個合同服務之間的關聯度，從而影響各個成本計算對象成本信息的準確性。

（二）以運輸為主的物流企業的成本核算方法

傳統運輸轉型的物流企業，均沿用了交通運輸企業成本核算方法。這些企業的成本計算對象有的是以業務劃分，如貨運業務、裝卸業務，有的是以營運工具劃分，如貨柜車、散貨車、空調車，有的是以運輸路線來劃分，并把成本費用構成細分為：運輸營運成本、倉儲成本、管理費用，運輸營運成本與倉儲成本的簡單累加就構成該類企業的物流成本。這種核算方法的不足之處在于沒有從企業整體業務考慮來確定成本計算對象，無法提供不同業務或者不同客戶的成本，更無法計算企業提供增值服務的成本。

（三）配送中心通常采用統一費率法

當前一些為生產企業從事物料配送、為大型連鎖超市從事商品配送的配送中心，通常按照營業費用、管理費用、財務費用三項總費用計算企業的成本費用。為了便于客戶談判，通常采用的辦法是以上年的實際營運情況，制定一個參照基準費率（上年成本費用總額/上年配送總金額），再根據配送物品具體特征、客戶重要性程度、客戶的需要等具體情況在基準費率基礎上制定浮動費率。業務部門與客戶定價基礎就是浮動費率加目標利潤率。這種成本計算方法只是按月歸集實際費用，談不上成本核算，因為沒有固定的成本計算對象。

（四）郵政物流企業采用“倒扣法”計算成本

據調查，以快遞、速遞等業務為主的郵政物流企業因其業務繁雜，求得單項業務成本的計算一直是通過“倒扣法”得到的，即從收入中扣除一定百分比的利潤，剩余部分被作為成本，在每個會計期間與收入配比。但是各項業務“倒扣”得到的成本總額與實際發生的費用總額差異很大，不得不采取人為方式進行調節，為此，在報表中的成本費用無法得到真實的反映，無法真正體現出收入與費用的配比。

物流企業成本核算的作業成本法分析

20世紀70年代以來，世界科學技術和社會經濟環境發生了重大變化。這些變化對企業成本核算方法產生了一定的影響，使傳統的成本核算方法已經不能適應經濟環境的發展變化，特別是以服務為主的物流產業，在成本核算方法上越來越感到傳統成本核算方法的局限性，進而催生了一種新的成本核算方法——作業成本法。

（一）作業成本法的基本原理

作業成本法的基本原理是：作業消耗資源，產品消耗作業，生產導致作業的發生，作業導致費用或成本的發生。即企業的成本和價值不是孤立存在的，它們以作業為中介聯系在一起。成本的發生是消耗各種資源的作業引起的，而產品的成本取決于各自對作業的需求量。作業成本法與傳統的成本核算最大的不同在于，它不是以成本論成本，而是把著眼點放在成本發生的前因后果上，從而進行全方位的索本求源，實現成本計算與控制的結合。

（二）作業成本法的核算步驟

界定企業物流系統所涉及的各項作業。可根據對客戶訂單、渠道、物流業務和增值服務活動等進行典型分析來進行。

確認物流系統中各項作業所涉及的資源。資源的界定是在作業界定的基礎上進行的，每項作業必定涉及相關的資源，與作業無關的資源應從物流成本核算中剔除。

分析和建立作業中心。物流活動是由一系列基本作業構成的，在界定了作業及其成本動因之后，我們應對物流企業紛繁復雜的各項作業進行篩選和整合，將同項物流作業合并，形成物流作業中心。

選擇適當的資源動因。這樣可將資源耗費追蹤到作業中心，形成作業成本庫。物流資源動因反映了物流作業量與資源耗費之間的因果關系，說明資源被各作業消耗的原因、方式和數量。正確地確定資源動因，并根據資源動因將資源耗費分配計入各作業成本庫是本步驟的關鍵工作。

依據作業中心成本動因，計算作業成本分配率，據此將間接成本分配到物流業務或服務中。在將資源耗費分配給作業成本庫后，就應依據物流業務或服務與作業的關系，確定作業動因，并依據作業動因計算出作業成本分配率后，按照不同業務與服務所消耗的作業量的多少來分配作業成本，最終計算出各項業務或服務應承擔的作業成本。

作業成本法與傳統成本計算方法的差異

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二、做好企業責任成本核算應該注意的問題

（一）建立成本中心，明確責權范圍

成本中心是指對成本費用承擔責任的責任中心。它不會形成可以用貨幣計量的收入，因而不對收入、利潤或投資負責，成本中心包括負責生產經營的部門，勞務提供部門，以及給予一定費用指標的管理部門。成本中心的應用范圍很廣泛，企業內部凡有成本發生，都需要對成本負責，能實施成本控制的單位，都可以成為成本中心。工業企業上至工廠，下至車間、工段、班組，甚至每個人都可能成為成本中心，從而在企業形成一個逐級控制、并層層負責的成本中心體系。規模大小和層次不同的成本中心，其控制和考核的成本內容也不盡相同。

成本費用依其責任主體是否能控制分為可控成本和不可控成本。從考評的角度看，成本中心工作成績的好壞，應以可控成本作為主要依據，不可控成本核算只有參考意義。成本的可控與不可控是以一個特定的責任中心和一個特定的時期作為出發點的，這與責任中心所處管理層次的高低，管理權限的設控范圍的大小和經營期間的長短有直接關系。首先，成本的可控與否，與責任中心的權力層次有關，某些成本對于較高層次的責任中心或基層領導來說，就可能是不可控的。反之，較低層次責任中心或基層領導的不可控成本，可能是所屬較高層次中心或高效領導的可控成本。對企業來說，幾乎所有的成本都是可控的，而對于企業下屬各層次、各部門至個人來說，既有各自的可控成本，又有各自的不可控成本。其次，成本的可控與否，與責任中心的管轄范圍有關，某項成本就某一責任中心看是不可控的，而對另一責任中心是可控的，這不僅取決于該責任中心的業務內容，也取決于該責任中心所管轄的業務內容的范圍。最后，某些從短期看屬不可控成本，從較長時間看，又成了可控成本，如現有的固定資產的折舊，在設備原價和折舊方法既定的條件下，該設備使用時，就其具體使用它的部門來說，折舊是不可控的，但當現有設備不能繼續使用，要用新的設備來代替它時，新設備的折舊則取決于設備更新所選用的設備價格及正常使用壽命，從這時看，新設備的折舊又成為可控成本了。

此外，應該注意企業在確定責任中心時，應明確權責范圍中的運作，使之有效可行。企業各層應充分認識費用管理的重要性，建立責任成本費用管理模式，全面提高成本費用管理水平，使成本費用管理系統化，如同一臺按程序運轉的機器，無論誰來駕駛，都必須按部就班依照程序運行。

（二）加強責任成本預算的編制工作

責任成本預算是以責任成本中心為主體，以可控成本作為對象編制的預算。通過編制責任成本預算可以明確各責任中心的責任，并通過與企業總預算的一致性，以確保其實現，通過編制責任成本預算也為控制和考核責任成本中心經營管理活動提供了依據，責任成本預算是企業總預算的補充和具體化。責任成本預算由各種責任成本指標組成，這些指標為主要責任指標和其他責任指標。主要責任指標反映了不同類型的責任成本中心之間的責任和相應的權利區別，其他責任指標是根據企業其他總的奮斗目標分解，而得到的或為保證主要責任指標完成而確定的責任指標。責任預算的編制程序與企業組織機構設置和經營管理方式有著密切關系，如在集權組織機構形式下，廠長大權獨攬，對企業的所有成本負責。工廠下屬各部門都是成本中心，只對其職權范圍內控制的成本負責。因此，在集權組織結構形式下，首先要按責任中心的層次，從上到下把總預算逐層向下分解，形成各責任中心的責任預算，然后建立責任預算執行情況的跟蹤系統、記錄預算執行實際情況，并定期由下至上把責任成本預算的實際執行數據逐層匯總

（三）加強責任考核，建立跟蹤反饋系統和獎罰制度

為做到功過分明，獎罰有據，最大限度地調動各成本中心的積極性，企業應建立責任成本獎罰制度，并與各單位簽訂責任書。責任書的內容包括責任成本目標、責任中心、責任人和獎罰措施。對每個責任中心的控制成果全面分析和評價。節約有獎、超支必罰，實行按季考核，按季兌現。對于因剛性因素增加的費用支出，由責任中心說明原因，提出申請，報領導批準，考核時予以剔除。

企業內部各責任中心在生產經營過程中，常常會發生責任成本發生的責任中心與應承擔責任成本的中心不是同一責任中心的情況，為劃清責任，合理獎罰，需要將這種責任成本相互結轉。責任轉賬的目的是為了劃清各責任中心的成本責任，使不應該承擔損失的責任中心在經濟上得到合理補償。進行責任轉賬的依據是各種準確的原始記錄和合理的費用定額。在合理計算出損失金額后，應編制責任成本轉賬表，作為責任成本轉賬的依據。各責任中心在往來結算和責任轉賬過程中，有時意見不一致而產生一些責、權、利不協調的糾紛，為此，企業應建立內部仲裁機構，從企業整體利益出發對這些糾紛做出裁決，以保證各責任中心正常、合理行使權利，保證其利益不受侵犯。

為了正確反映責任成本的執行情況，每個責任中心還應建立責任成本執行情況跟蹤體系，明確費用責任人，按月編制責任成本報告，將實際發生數與預算數進行對比，并找出差異，分析原因，及時調節。同時，在企業財務部門設立專人，負責各單位費用的審批、簽報、歸集、分類和整理，以對成本中心進行考核，對費用進行加強管理和編制責任報告。

明確各責任中心的責任，實施責任核算和考核后，企業要對責任中心制定配套的獎罰制度。獎罰的兌現是責任成本核算實施的最后一環，直接關系到能否順利實現直接影響職工的積極性和企業的效益。在考核時，按責任成本節超比例調整責任人考核工資和獎金，要做到獎罰兌現，考核嚴格，不講人情，以保證責任成本的落實。責任成本考核和獎罰制度的建立是責任會計制度不可忽視的一環，否則，責任目標再完善，責任核算再嚴密，也會因為沒有相應的獎罰分配或分配不合理等現象不能調動職工的積極性。那么，提高責任成本核算，只會流于形式，談不上提高經濟效益，增強企業競爭力。

此外，企業還應該注意先進信息技術的應用和信息應用人才的培養。隨著信息技術的發展，信息技術支持已經逐步成為責任成本能否實現正確流動的基本保障。所以能否將信息系統的先進功能應用到企業業務流程的每一個作業單元，從而使得每一個環節的成本信息能夠及時傳遞到企業管理者手中，對于日益競爭激勵的市場企業來說至關重要。與此同時，能否熟悉應用目前先進信息技術的成本控制管理人員的培訓當然也需要我們重視，因為技術人員才是操作應用技術的能動性單元。

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1.廣電企業集團的特點。

廣電企業集團成本核算理念是在對全部資源進行量化的基礎上,以成本核算為日常的基礎核算,兼顧事業支出的核算滿足內外部管理要求的事業會計的核算體系其應遵循目標管理原則、全面介入原則、可控性原則。不過廣電企業集團成本核算是不完全的成本核算,應保證事業單位財務管理體制的統一性和完整性。從核算形式上看,廣電企業集團目前進行的內部成本核算是加強支出管理的一種手段,也是向企業財務管理過渡的特定階段采用的一種成本核算辦法。

2.廣電企業集團成本核算的現狀。

目前廣電企業集團尚未有統一的成本核算標準,但很多媒體單位已經越來越注重成本戰略,按照自身需求逐步建立了成本核算模式。傳媒集團經過數年來的成本核算實踐,已較為熟練地運用企業化核算方式對節目成本進行了歸納分析,較為細致地定義了核算主體、核算流程、核算方法等,并在集團內部統一制定了一套格式化的成本報表來反映一般節目和獨立項目的成本發生狀況。同時,通過運用專業的財務軟件能夠幫助財務部門更好地做到分級核算,無論是集團整體經營層面,還是下屬事業部、頻道甚至欄目等層面均能簡便地分類匯總對應的成本數據,從而滿足不同層面的管理需求,但前提是基礎會計信息的準確完整。通過成本核算,可以對預算的執行情況和成本控制的效果進行檢測和評價,是全面預算管理的有力助手。

二、在廣電企業集團推行成本核算與管理的可行性

1.廣播電視產品雖然屬于精神產品,但在其生產制作、傳輸發射過程中,同樣涉及到各種物質資料的消耗,如機器設備的投入,燈光、道具、服裝、磁帶等材料的消耗,涉及到廣電職工從事拍攝、編輯制作、播出等環節的勞動付出,物質資料的消耗與廣電職工勞動的結合,構成了廣播電視產品成本,這是在廣電行業推行成本核算與管理的客觀物質基礎。

2.節目產品的生產制作、傳輸、發射各環節,因體制問題被分割為一個個獨立的、自成體系的法人單位,但產品整個生產過程所包含的環節與部門是清晰與明確的,這就為完整地計算廣播電視產品成本提供了可能。

3.當前媒體市場競爭非常激烈,就任何一級廣播電視部門來說,都面臨著來自系統內部臺與臺之間的競爭,也面臨著與系統外其他媒體的競爭,廣電企業集團要在激烈的市場競爭中立于不敗之地,必須盡快建立適應市場競爭需要的管理體制和運行機制,引入現代企業管理制度。強化成本核算和控制觀念,已在全體廣電從業人員中達成共識。

三、創新廣電企業集團成本核算的措施

1.健全成本核算的組織管理體系。

廣電企業集團要充分重視成本核算的作用,調整會計工作的組織結構,以消除現行會計制度的局限。會計核算工作分兩級進行,其中一級嚴格按照會計制度的要求進行會計核算,以滿足事業單位統一會計制度和財政部門匯總的需要。另一級的核算按成本核算的要求設置會計科目,進行成本核算。在現實條件下,成本項目可以定得相對粗些,對一些公共性的開支,可以通過管理費用等到科目進行歸集,然后按一定的方法進行分配。為了簡化核算,可采用單式記賬法或采用登記臺賬的辦法記賬。會計憑證的傳遞可以先成本核算后再制度核算,會計檔案歸制度核算部門管理。兩級核算之間應進行定期對賬,以防在核算中出現項目遺漏。

2.確立不同的成本核算模式和方法。

廣電企業集團要根據不同的下屬企業與單位確立不同的成本核算模式和方法。(1)對已實行企業化管理的單位,要在現有核算制度基礎上,改變目前空有企業核算外殼,實質還是有錢就花,花完再說的收支型管理方式,將企業科學的用人機制、成本控制機制,真正地引入到單位內部,強化、細化成本的核算和管理,提高成本分析水平和控制能力,在確保輿論宣傳導向正確的前提下,實現經濟效益的最大化。(2)電臺、電視臺,要在現行事業單位會計核算制度的基礎上,以“頻道”為二級核算單位,以節目為成本核算對象,科學界定節目的直接費用、間接費用和期間費用,以直接成本和可控費用為核算重點,設置成本核算輔助賬,開展內部成本核算與管理,實現社會效益和經濟效益的雙贏目標。(3)對傳輸、發射部門,要在“定員、定崗、定職責”的基礎上,實行“核定總成本指標、確定人員經費比例、包死基數、節約歸己、超支自負”的成本管理模式。傳輸、發射部門要在總成本控制指標內,根據單位實際,以發射節目為二級核算單位,以單部發射機為成本核算對象,建立成本責任中心,實現以盡可能少的投入完成既定的發射傳輸任務。超級秘書網

3.在成本核算中實踐全員成本管理。

廣電企業集團成本核算的目的是與預算管理、內部控制相結合,加強企業各層面的成本管理。實際操作時,關鍵要注重核算的相關性和可控性,根據不同層面、不同需求來提供相應的成本信息支持。從決策層面看,準確全面的成本核算能讓管理層實時掌握真實的財務狀況,知曉投入產出情況,把握資金動向,使決策的制定控制在執行能力范圍之內;從預警方面看,通過定期對各管理層面提示其成本核算差異等信息不僅能夠使其在預算內適當調配資源,更能在超預算事項發生前及時采取彌補措施,避免隱患事項突然發生而造成損失;從考核角度看,成本核算可提供各層面的考核基礎,傳媒集團目前在事業部層面核定預算,明確責、權、利,在賦予第一負責人資源配置權力的同時,亦要求其加強對下屬欄目的管理監督、考核獎罰。財務部門的成本核算職能應服務并推動于全員成本管理的全過程。

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據報道，我國中小企業近五年的淘汰率為70%，大約30%左右的中小工業企業處于虧損狀態，究其原因，有相當部分的企業是因成本核算方面的原因而造成的。論文百事通為此，研究中小企業成本核算中存在的問題，探索其改進對策，以促進中小企業的改革與發展，是當前會計界亟需思考和解決的問題。

二、現行中小企業成本核算中存在的問題

1．成本核算程序不科學

按照現行成本核算程序，輔助生產部門將其發生的費用分配給某種產品要經過兩次分配，采用兩個不同的分配標準(先按一定標準分給基本生產部門，再按另一標準分結各產品)，這必然使各產品所分配的輔助生產費用與各該產品的實際受益多少發生嚴重背離。

2．成本計算對象不規范

從企業看，為使將來生產銷售產品的耗費能夠計量，從而與其收入相配比，必須正確地確定成本計算對象，這對任何一個生產有形產品的企業都是必要的。確定成本計算對象，就是為了解決計算什么成本，費用由誰來承擔的問題。但有些中小企業對這個問題看得并不重要，它們在成本核算中，不管生產產品的品種和規格有多少，統統地按一個成本計算對象來核算成本，結果必然是不管各產品所耗工費料費的差別有多大，計算出的單位產品成本卻都相同，但由于各種產品的銷售價格并不一樣，因此計算出的損益就不真實。

3．費用分配標準不適當

企業在生產過程中，對于耗費的共同費用，應選用適當的標準進行分配，合理地計入按成本計算對象開設的成本計算單中。但有些小型生產企業不管分配什么費用，一律用工人工資作為標準，而實際上這些共同費用并不都與工人工資有關。

4．產品成本計算不準確

有些中小企業，不管在產品有多少，一律不計算在產品成本當期所有的生產費用，全部由完工產品負擔，月末在產品成本的計算無所謂。這樣必然會造成當月末在產品數量較多的時候，當期發生的生產費用全部由完工產品負擔，產成品成本就會虛增。而當月末在產品數量較少的時候，由于完工產品數量大，產成品成本又會很低，人為造成成本不實。

三、改進現行中小企業成本核算的幾點對策

現階段，我國已經形成不少成本核算的先進經驗，如邯鋼模式、武鋼模式等，這些先進的經驗都值得中小企業去學習和研究。在借鑒先進經驗的基礎上，結合中小企業成本核算的現實狀況，提出以下幾點對策：

1．規范確定成本核算對象

企業不論大小，生產的產品不同，生產經營過程和管理要求就不同，在確定成本計算對象時，應遵循以下原則：既要適應企業生產技術與生產組織的特點，又要滿足企業加強成本管理的要求。對于同時生產幾種產品而且每種產品又分多種規格時，應以每種產品作為成本計算對象，采用品種法核算產品成本，然后來用系數法核算品種內不同規格產品的成本。對于生產主要產品又兼生產少量副產品的企業，應以主要產品作為成本計算對象，同時把其他副產品統歸為一類作為一個成本計算對象，再用適當的方法計算產品成本。如果副產品數量較多，也可以每種副產品作為一個成本計算對象。對于同時生產一兩種產品的企業，應以每種產品作為成本計算對象，分別計算產品成本。

2．選擇適當的費用分配標準

對不同的共同費用應采用不同的分配標準，具體而言，一是合理。就所選擇的分配標準與所分配費用的多少有比較密切的聯系；二是簡便。作為分配標準的資料易于取得，計算比較方便。如，動力費一般與機器工作的時間有關，應采用機器工時作為分配標準。輔助材料一般與產品所耗原材科重量、體積等發生聯系，應按產品重量或體積作為分配標準。制造費用可采用生產工時，也可采用工資標準進行分配。

3．加強成本核算的基礎工作

做好成本核算的基礎工作，包括：建立和健全成本核算的原始憑證和記錄、合理的憑證傳遞流程；制定工時、材料的消耗定額，加強定額管理；建立材料物資的計量、驗收、領發、盤存制度；制定內部結算價格和內部結算制度。

4．科學選擇成本計算方法

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組長：李樹強

副組長：韓瑞功、李建剛

張君、齊素紅、苗翠萍

二、頂崗實習目的

頂崗實習是落實黨和國家高職教育政策、是實施“工學結合”的人才培養模式、是提高我院人才培養水平和實現人才培養目標的重要舉措，也是培養學生職業素養和提高職業能力的重要環節。畢業實習作為實踐教學環節的主要組成部分，通過畢業頂崗實習的實操訓練，使學生熟練地掌握公共技能和專業技能，進一步提高專業素質，強化崗位能力，為就業打下堅實的基矗

通過頂崗實習，使學生了解社會、接觸實際、鞏固專業理論知識、提高實際操作技能，達到教育與實踐相結合的目的;培養學生綜合擇業能力和工作能力;培養學生調查研究能力，為撰寫畢業論文打好基矗

通過頂崗實習，培養學生熱愛勞動、不怕苦、不怕累的工作作風;培養、鍛煉學生交流、溝通能力和團隊精神，實現學生由學校向社會的轉變。同時可以檢驗教學效果，為進一步提高教育教學質量，培養合格人才積累經驗。

三、頂崗實習內容

實習內容要與實習崗位相結合，以財務會計、成本會計為主，對會計專業的基本技術進行全方位的操作實習。主要包括：

1、了解企業（或單位）的經營性質和特點，了解企業（或單位）生產技術的特點和生產工藝流程及其對會計核算的影響，了解財務會計崗位的設置。

2、熟練掌握各種會計方法及程序操作的基本技術。其中包括建賬方法、填制與審核原始憑證和記賬憑證、編制科目匯總表的方法與程序、登記現金的日記賬、銀行存款日記賬以及登記各種明細賬和總分類賬的方法與程序。掌握結賬、對賬、編制資產負債表與利潤表的基本技術。

3、熟練掌握各種成本會計核算方法和程序操作的基本技術，其中包括產品成本的構成要素核算、生產費用在完工產品與再產品之間的分配、產品成本計算的各種方法、產品成本核算的賬務處理程序等。

4、了解企業（單位）納稅的種類，納稅的計算及與納稅部門的聯系情況等，務處理程序，掌握常見稅種的業務處理程序、計算、核算與交納的方法。

5、熟悉財務軟件，掌握會計電算化操作業務。

6、初步了解企業籌資、投資等資金管理業務，了解內部控制制度的制定與審計工作的實施業務。

具體采取按崗位輪崗實習的方法。會計崗位一般分為會計主管、出納、財產物資核算、工資核算、成本費用核算、賬務成本核算、資金核算、總賬報表等，具體分為出納的職責、明細會計崗位職責、主管會計崗位職責等。

四、頂崗實習組織方法

頂崗實習單位的落實采取學生自己落實與系部幫助落實相結合。頂崗實習指導實行院內指導教師和生產單位指導教師聯合指導的辦法

五、頂崗實習的基本要求

1、實習過程中，要認真執行實習單位的考勤紀律，按時上下班，不遲到不早退，有事先請假;要嚴格執行實習單位的保密紀律，嚴守商業秘密;要注意自己的人身安全與財產安全;有重要的事情應及時與輔導員、班主任聯系;

2、要虛心向實習單位的師傅學習，做到嘴勤、手勤、腿勤，努力提高自己的業務水平，為在短時間內上崗打下基礎;

3、實習開始后三個月內，實習學生必須將接收單位開出的《聘用函》寄給輔導員。

4、指導教師負責與實習學生的定期聯系與理論指導;實習過程中，原則上實習學生不得隨意變動實習崗位，因特殊情況要求調整實習單位或崗位的學生，須向指導教師提出申請，同時提供在上一個實習單位的實習鑒定表以及下一個單位接收函，方可變更實習單位。

5、實習過程中應注意積累資料，及時填寫實習周記、實習結束后寫好實習報告和畢業論文。

6、學生實習完成后必須提交：①實習周記;②實習單位鑒定表;③實習報告。

六、頂崗成績評定

依據實習周記、實習鑒定、實習態度及實習報告等，由實習指導老師結合實習單位的評定，綜合評定成績。

實習成績評定：滿分100分，其中紀律考核成績20%，勞動態度考核成績20%，技能考核成績30%，實習單位評定成績30%。

七、附件：實習報告要求

1、實習報告要按時獨立完成。實習報告是衡量實習效果和評定成績的重要依據，在指導教師指導下完成。一旦發現由他人或抄襲他人的實習報告，按不及格論處。

2、實習報告內容要求：主要包括以下四部分內容。

（1）實習單位概述和生產工藝流程

（2）實習單位會計核算和財務管理工作狀況

（3）具體實習內容及完成工作的情況

（4）實習體會或收獲。

3、實習報告要求：3000字以上。實習報告要層次分明，條理清楚，行文流暢，符合邏輯，文字簡練。

4、實習報告格式要求：排版打櫻

一級標題：宋體，小二號字，加粗;

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完善《成本會計學》實踐性教學的手段

 

作為一名《成本會計學》課程的專業教師，就需要針對該課程特點，結合會計專業的情況，采取一些比較有效的實踐性教學手段，把理論教學與實踐教學較好地結合起來。而做好這點，我認為應該做到如下方面：

 

1　廣泛開展多種多樣的教學實踐活動。鍛煉學生實踐能力。(1)通過校內模擬實習，提高學生專業實踐能力;模擬實習是連接會計理論與實踐的橋梁，是教學適應社會的必行之路，它強調會計知識學習和會計動手能力的并重。我們的辦法是通過設置的會計實驗室，在《成本會計》課程完成后，安排三周的模擬實習，將學生組成5～7人的模擬小組，通過一整套的會計實驗課的鍛煉，提高學生的實際動手能力。(2)利用校外實習基地，培養學生實踐能力。一方面讓學生通過了解企業的工藝流程、管理特點以進一步了解成本計算方法;另一方面可以讓學生更好地了解和掌握企業的會計工作環境，特別是掌握成本會計理論和方法在企業實際工作中的應用。

 

2　通過豐富多彩的教學手段，提高實踐性教學效果。(1)將多媒體教學手段，應用在實踐性教學中——多媒體教學是一種通過多媒體教學軟件演示和解說理論知識的實踐性教學形式。將這種方式用于成本會計教學中，可以幫助學生提升對成本會計知識的感性認識，可以加大課堂教學的知識含量，壓縮課堂教學時間，增強學生對成本會計的學習興趣，提高成本會計教學的直觀性，提高教學效果;(2)通過學生模擬會計教學方式，提高學生實踐能力。為了提高學生對成本會計學習的興趣，在教學過程中我們還安排學生自學部分知識內容簡單的章節(比如商品流通企業成本核算部分)，通過自行制作多媒體課件，讓學生在這個過程中自行發現問題、提出問題、解決問題并講解相關內容，問題的產生到解決全部由學生自行完成，通過這種方式，一方面鍛煉了學生的實際動手能力，另一方面也活躍了學生學習氣氛，提高了學生學習興趣。

 

3　將案例教學貫穿于成本會計教學始終，達到學生對成本會計實踐環節的理解。案例教學是在教學過程中學生圍繞教學案例，綜合運用所學知識與方法對其進行分析、推理，并在師生、同學問進行探討、交流，提出解決問題方案的一種實踐性教學形式。案例教學能改變學生被動、消極地接受知識的狀況，通過讓學生自己分析問題和解決問題，培養學生獨立思考、綜合分析、解決問題的能力。如在講解成本對企業的意義時，通過案例導出，讓學生針對案例提出自己對成本的理解，并通過對案例的分析，從而達到從不同角度認識成本的目的。

 

《成本會計學》和其他實踐性教學的缺陷

 

1　教師本身實踐能力欠缺。作為實踐性會計教學的開展的主要前提就是專業教師既應具有豐富的理論知識，又應具有較強的實踐能力。

 

2　實踐研究工作滯后。培養學生觀察問題、分析問題和創造性解決問題的能力的另一種實踐性教學方式就是開展多種形式的專題調查、撰寫專題報告、撰寫論文。這些教學方式一般放在會計教學環節的中后期。這些方式實際上都是學生在教師的指導下，獨立開展學術研究的實踐性教學形式。都是學生對知識獲取、信息選擇的過程。鼓勵學生參加會計專業研究工作，是學生初步了解專業領域的最好方法。但這些年來，我們發現學生一般愿意撰寫的是理論性文章，實踐性的論文少之又少，成本會計方面的論文更是鳳毛麟角，這種情況可以說是經濟類高校的共性。

 

3　校外實習基地建設薄弱。建設校外實習基地，是為了更好地讓學生了解和掌握企業的會計工作環境，掌握會計理論和方法在實際工作中的應用。但是，一些單位甚至包括我們的協議實習基地，常以工作忙為借口不接收實習學生，或者即使安排學生實習，但出于這種那種原因，不愿拿出相關資料，使學生達不到預期的實習效果。

 

改善實踐性教學缺陷的方法

 

1　加強教師實踐能力的培養。針對教師實踐經驗不足的現象，高校應該首先將從學校畢業后來參加教學工作的年輕教師送到企業帶薪鍛煉一年;其次，在不影響本職工作的前提下，允許教師利用業余時間到企事業單位兼職，一方面可以提高實踐能力，另一方面可以加強高校與社會的聯系;第三，鼓勵教師參與社會活動，組成科研攻關小組，為企業出謀劃策，在幫助企業解決管理上存在的問題的同時，提高了自身的實踐能力，既服務了社會，又擴大了高校的知名度。并能獲得一定報酬。可謂一舉四得。。

 

2　從專業導向上引導。達到實踐性研究工作的良性循環。在專題報告、論文撰寫和修改方面：理論性文章，學生取材方便、綜合分析、撰寫方便，教師批改方便;實踐性的文章操作性強，取材有一定難度，發揮、創新更難，修改時又要求教師實踐經驗豐富，且修改工作量大。撰寫成本會計方面的文章更是如此。雖然我們的教學任務有暑期社會調查、學期、學年及畢業論文撰寫，但對撰寫內容、撰寫角度僅要求專業性，且在任務下達時又沒有強調實踐性，鑒于實踐取材的工作量大，使得學生不愿意花時間、精力做調查研究、實地取材工作，這就直接和間接地導致學生動手能力、實際分析能力的降低。這顯然是專業導向問題。這就要求我們在教學任務下達時，一方面強調實踐性環節，另一方面可以布置帶隊教師加強監督，同時在學生論文等級評定時，適當的將實踐性論文等級要求相對降低，以鼓勵學生撰寫實踐性較強的論文，從而最終達到提高學生實踐動手能力的目的。

 

篇（7）

（一）現行財務會計制度的問題

我國現行高等學校財務會計制度同需要準確核算高等學校教育成本不相適應，主要體現在以下幾方面：

1、高等學校會計制度采用收付實現制，而不是權責發生制

按照我國現行的會計制度，高等學校實行收付實現制而非成本核算所需要的權責發生制。這樣有部分費用應計而未記入成本，也有部分費用應分期攤銷，而一次計入當期費用中，影響了高等學校教育成本的準確核算。解決的方法就是借鑒企業核算方法，建立權責發生制的會計制度。

2、固定資產不計提折舊

現行高等學校財務制度規定，當年發生的固定資產購置費一次性計入成本。這種計入成本的方法欠妥，首先，每年的固定資產購置費不一定均衡，一次性計入成本會造成各年成本的波動性很大，其次，這種方法計算的成本數據不完整，因為固定資產使用時間很長，支出的當年并沒有將其價值都消耗掉，沒有支出的年份也同樣在消耗其價值。

（二）高等學校教育成本在實際核算中存在的問題

1、基本建設支出未計入高等學校教育成本。

各高等學校為完成“十五”期間國家下達的擴招任務，原有辦學規模已不能滿足社會的需要。因此，都不同程度上增加了基本建設的投資力度。而國家計劃投資的數額有限。目前高等學校基建費用中很大一部分是來自貸款，并且比例還會逐年增加。由于這塊支出占總支出的比例很大，因此在計算高等學校教育成本時剔除基本建設支出是不合理的。

2、科研和社會服務項目的支出是否計入高等學校教育成本

從理論上講，科研和社會服務是高等學校教育不可分割的重要功能，它們對于豐富教學內容，拓展教師在教學中的視野都有幫助，應該納入高等學校教育成本當中。但是，科研和服務的根本目的畢竟不僅僅是為了教學服務，這就涉及在多大程度上將科研和服務納入教育成本的問題。

3、學生事務支出是否計入高等學校教育成本

學生事務支出包括學生獎貸學金、助學金（含按國家規定給大學生發放的各類物價補貼）、勤工助學金、學生醫療費、學生活動費及特困生補助等。有人認為它們與學校提供教育服務無關，是不能計入教育成本。這也不完全正確，核算高等學校教育成本中，有學者提出:比如助學金就是為了保證那些貧困學生順利完成學業，穩定學校的教學工作而耗費的開支，如果貧困學生沒有助學金，就無法完成學業；學生流失，學校的教學工作也就無法穩定，并且還會帶來其他的不利影響。助學金實際上也是為了培養學生而耗費的成本，因此，助學金應該計入高等學校教育成本。

4、學校教職工住房方面的支出是否計入高等學校教育成本

歷年來，學校為了改善教職工的生活條件，投入了大量的教育經費建設教職工住房，而且承擔了大量的維修、管理費用，這些開支占用了學校大量不必要的教育資源，教職工住房也占去了學校固定資產的一大部分，如果這些開支或折舊費用計入高等教育成本中，是不合理的。但在現行的做法將教職工住房方面的支出計入了高等學校教育成本中。

5、離退休人員費用是否計入高等學校教育成本

離退休人員已經不從事教學、管理工作，與高等學校教育成本沒有關系，應從學校剝離出去，由社會保障部門去管理，財政部門撥款，實行離退休養老保險金制度，而不應計入高等學校教育成本。但在現行的做法將離退休人員費用計入了高等學校教育成本中。

6、學生數計算的困難

由于高等學校的規模不同，高等學校的總成本缺乏明確的意義和比較的功能，因此，有必要計算生均成本。計算生均成本就要涉及學生數的計算，這是一個非常復雜的工作。學生有全日制學生和部分時間制學生之分，要估計學生數，就必須引入“全日制學生當量”的概念，將部分時間制的學生按一定的比例折算成全日制學生當量。

二、改進高等學校教育成本核算工作的建議

實施教育成本核算，遠比理論探討的可能性、現實性和重要意義更具挑戰性、創造性、開拓性和效益性。若要改進高等學校教育成本核算工作，首先要建立健全高等學校教育成本核算制度，其次要改進以往高等學校教育成本核算中的一些做法。

（一）建立健全高等學校教育成本核算制度

建立健全高等學校教育成本核算制度，是一項復雜的系統工程，可以從以下幾個方面入手:

1、建立健全適合高等學校教育成本核算制度的會計準則

隨著我國財務制度的建立與完善，以及《高等學校財務制度》的實施，為教育會計制度改革吹響了號角，高等學校教育成本核算制度的建立將是大勢所趨。現代教育會計準則的建立既要有利于改革傳統的財務管理模式，又要便于教育單位成本核算，以及合理劃分收益性支出和資本性支出，使費用便于核算、分析。

2、建立一個與高等學校教育成本核算制度相配套的管理體系。

有了先進的制度和準則必須配備高效能的管理機制，與高等學校教育成本核算制度相配備的管理體系，應包括教育成本核算中心和教育成本監督管理中心。

教育成本核算中心的職責主要是做好教育成本的預測、計劃編制、核算等工作，保證教育成本核算的正常進行。

3、建立各級教育成本核算的研究機構。

雖然國家各級教育主管部門和各級各類教育單位，都為提高教育資金的經濟效益想了不少辦法，做了不少工作，也開展了富有成效的探討，但至今沒有一個統籌全局的教育成本研究機制。因此，建議在教育系統內部建立教育成本核算研究機構。

4、完善高等學校辦學水平評估指標體系。

建議在高等學校辦學水平評估指標體系中增設教育成本核算考核指標，加大指標權重，目的在于增強學校成本意識，促進高等學校財務管理科學化、規范化。

高等學校教育成本核算制度的建立和實施受到內外部兩方面的因素制約。外部因素有政府尚未建立相應的會計制度和準則，對高等學校也未作出相關規定；另外，因其他事業單位也未實行成本核算，在這種情況下，教育系統內部自然缺乏內驅力，因此，教育成本核算停留在理論研究之中也就是情理之中的事情。

（二）改進高等學校教育成本核算的具體方法

1、采用以權責發生制為基礎的成本會計制度。

為了正確地歸集和分配各類教育費用，準確計算高等學校教育成本，需要對現行高等學校會計核算基礎進行改革，采用權責發生制，嚴格劃分經費發生的受益期間，按照誰受益誰負擔的原則分配費用，這樣才能科學地計算教育成本。

2、計提固定資產折舊費

目前按《高等學校財務制度》的規定，高等學校的固定資產不計提折舊，這種規定與需要準確核算高等學校教育成本相悖，因此也就成為高等學校教育成本核算的難點和重點。計算高等學校教育成本時，應剔除設備購置費，改為固定資產折舊費。折舊的計提范圍、計提原則和計提方法可比照企業單位現行財務制度規定。實際計算時可根據固定資產原值，按不同資產的使用年限確定年折舊率，來提取折舊費用作為當年的實際消耗量，計入高等教育成本。其計算公式為：固定資產折舊費=應計提折舊的固定資產原值×折舊率

在折舊率的確定上，要充分考慮高等學校不同于企業，制定適合高等學校固定資產特點的折舊率。目前，高等學校的固定資產可分為房屋和建筑物、專用設備、一般設備、文物和陳列品、圖書及其他固定資產等六類。現行企業財務制度規定：房屋的使用年限為30年；電腦等教學科研設備5年；大型機器設備為6-10年。考慮到高等學校的固定資產主要以房屋為主，外加一些電腦設備、教學儀器、體育器械及圖書等，因此將年綜合折舊率核定在5%～7%較為適宜。具體的折舊率也可由國家統一規定。新晨

3、按學生培養周期確定成本計算期

根據高等學校教育的特點，成本計算期應與學生培養周期相一致。由于高等學校的招生和畢業生就業是交替不斷、周而復始地進行，實際工作中很難將培養每屆不同類型學生的支出劃分得非常清晰，因而只能將每年9月1日至次年8月31日作為成本計算周期，使教育成本計算期與現行會計年度取得一致，為一年。

4、剔除無關的支出項目

高等學校的經費支出大部分為培養學生的成本支出，但有一部分支出與培養學生無直接關系，要剔除。如（1）經營支出要剔除。經營支出是學校在日常業務活動之外開展非獨立核算的經營活動支出，經營支出與經營收入相匹配，年底結余作為補充事業發展的資金來源，故在核算高等學校教育成本時需要剔除。(2)人員經費中對離退休人員的工資、補助等要剔除。（3）對附屬單位的補助支出要剔除，如附屬中、小、幼等單位的支出。

篇（8）

五年制高職教育課程改革的主要任務之一，就是要在構建新型專業課程結構體系的基礎上，打破學科性課程的約束，從“能以就業為導向，以全面素質為基礎，以能力為本位、以職業實踐為主線、以項目課程為主體的模塊化的職業教育課程教學內容體系”的改革目標出發，以“學生愿意學、教師教得輕松、教學效果好”為原則，以制定課程標準為載體，優化、整合、建立能適應職業教育特色要求的課程教學內容體系。本文是以“能力本位”觀課程論為主導，對五年制高職教育會計專業課程教學內容的改革和優化整合，以及部分專業課程教學內容的改革、重組、整合與精選、凝練，提出自己的看法。

1.五年制高職教育會計專業課程教學內容體系改革和優化的基本要求

1.1 把握五年制高職的本質特征

五年制高職是屬于初中后學制五年的高等職業教育，是實行五年一貫制培養的高等職業教育，姓“高”、名“職”、字“五年一貫”是五年制高職的本質內涵。因此，在改革和優化課程教學內容體系時，應把握“職”字、認知“高”字，用好“五年一貫”。

把握“職”字。就是在構建課程教學內容體系中，應牢牢把握“以服務為宗旨，以就業為導向，以能力為本位”的指導思想，注重培養學生的綜合素質，突出培養生活能力和職業能力，為學生的健康成長、順利就業和職業發展服務。

認知“高”字。就是構建的課程教學內容體系應體現為“三高”特征:培養目標的定位是“一線的應用性高級專門人才”;專業教育主要是高新知識技術性教育，前沿性技術、知識掌握程度高，專業復合性強;教學模式上產學研結合程度高，教科研能力強。

用好“五年一貫”。與高中后高職教育相比較，五年制高職具有三個優勢:一是“五年一貫”具有統籌安排中等和高等職業技術教學的系統優勢，使中職和高職相貫通，既能保證高等教育的規格要求，又能突出職業教育的特點。二是具有“年齡優勢”，入學年齡小，可塑性強，是接受技能訓練的最佳年齡段，只要正確引導，很容易形成科學的世界觀、人生觀和良好的職業道德。使五年制高等職業教育的人才培養具有“現場、綜合、反復訓練”三大特點，畢業生具有較強的專業技術應用能力和職業能力。三是“門檻低”，是初中后的高等職業教育，具有大眾性、普及性、社會性的特點，需要降低起點、重構基礎，反映前沿、系統構架。

1.2 把握會計專業的基本特征

會計專業與其他專業相比，具有以下基本特征:

一是知識體系的系統性。會計專業知識本質上是國家財經政策、會計準則和會計制度體系的掌握、解讀和應用，需要學生掌握較完整的專業知識體系，才能具備較高的解讀能力、理解能力、要運用能力。是典型的“知識---技能”型的專業教育路徑，學生的技能培養必須建立在基本知識熟練把握的基礎之上。

二是綜合素質要求高。會計崗位是單位的財經管理層面崗位，要求學生應具備較強的政治素質、道德素質、文化素質、身心素質、責任素質、協作精神、會計職業道德。

三是就業崗位群寬泛。在會計崗位群的基礎上，也可以面向財政、稅收、金融、統計等專業崗位群就業，與財經類其他專業交叉性比較強，要求課程教學內容設置既要有精度，又要有寬泛廣度。

四是專業復合能力強。學生應具有流暢的口頭表達能力、撰寫常見財經應用文和一般信函能力、會計電算處理能力、財經情報資料檢索能力、財經制度文件閱讀理解能力、會計崗位執行運用能力、對國際通行財經慣例的了解和初步運用能力等。

2.五年制高職教育會計專業課程教學內容改革和優化路徑

教學內容改革和優化最關鍵的是，對每門課程要明確三個要點:一是課程功能(課程性質 、培養目標);二是課程改革指向(改什么?怎樣改?);三是課程教學任務(知識、技能、素質)。為此，我認為在對五年制高職教育會計類專業教學內容改革和優化整合過程中應依據下列路徑進行。

第一步是課程性質選擇:是項目課程?還是學科課程?是以項目為主課程?還是以學科為主課程?技能訓練為主?還是知識掌握為主?通過選擇明確課程性質和特征。選擇的依據是課程在專業課程體系的地位和功能、知識與技能的融合順序、與工作崗位的密切度。

一般來講，在專業課程體系中處于專業基礎的地位和功能，主要是為專業主干課程服務，“知識---技能”型融合順序的，則一般是以學科為主的課程。在專業課程體系中處于專業主干的地位和功能，與工作崗位的密切度高，“技能---知識”型融合順序的，則一般是以項目為主的課程，可以作為項目課程開發。

第二步是明確課程改革的指向問題。即回答課程存在什么問題?明確改什么;課改的主要指向是什么?明確怎樣改。

第三步是明確定課程新目標。即該課程教學態度目標、知識目標、技能目標的標準規定。我們認為確定某個課程的目標確定原則是“三以兩體現”:以課程定位為基礎，以專業從業崗位職業能力為指向，職業教育培養規格為標志(“高等”?“中等”?)，體現課程改革指向，體現課程教學的總體任務。

第四步確定課程教學新內容體系。我們認為某門課程教學內容體系主要確定下列幾個方面內容:

(1)明確知識教學體系和技能教學訓練體系。(2)以認知為原則，建立分層的知識體系(基本知識、擴展知識、理論鏈接)，提出不同的教學要求。(3)以職業從業基本技能構建技能教學訓練體系。(4)實施方法與手段。(5)考核要求與質量控制。

3.五年制高職教育會計類專業教學內容改革指向

明確了課程教學內容改革的路徑后，如何優化整合，最關鍵的是明確專業教學內容改革指向。我們認為五年制高職教育會計類專業教學內容改革指向主要以下幾個方面:

3.1 及時適應會計改革

面對我國會計改革，如何在五年制高等職業教育中適應之，是教學內容改革的首要指向，主要包括課程教學容量的選擇和教學內容的選擇兩個方面。

3.2 知識系統與專業能力的融合

以認知和能力訓練為核心，構建知識體系和能力訓練體系，達到以學生為主體、有所創新、有所特色、適應高職教學的教學目標。

3.3 特色性問題

力求符合財經高等職業教育的特點和要求，重構基礎、反映前沿、突出重點。

3.4 會計從業資格考核結合問題

將會計從業資格融入課程教學內容中，建立不同課程學習評價體系。

3.5 項目課程的開發領域問題

會計專業項目課程在哪一個課程系統或哪一門課程中開發，或某門課程的特定部分等，需要細致研究。我們認為，會計專業項目課程開發主要集中在專業實踐項目課程系統中。

4.五年制高職會計專業部分主干課程的教學內容改革和優化整合

4.1 基礎會計課程的教學內容改革和優化

4.1.1 課程定位

基礎會計課程既是財經類專業的專業基礎課，又是初級會計崗位職業能力的“成型”課程，既是會計“基本技能、基本理論、基本知識”的載體，還是會計專業認同、初級會計崗位職業技能訓練的載體。因此，本課程的定位為:“一個認同、兩個基礎、三個基本、四個目標”。

一個認同:通過本課程的教學，首先要解決的是學生對會計專業的認同問題，并通過認同，培育學生對學習會計專業的興趣，了解會計實踐中的現狀和社會生活中的功能。

兩個基礎:即本課程一方面是會計專業主干課程的專業基礎課程，另一方面是初級會計崗位職業綜合能力的養成課程。

三個基本:即基礎會計課程教學內容主體是會計的基本技能、基本知識、基本理論。

四個目標:基礎會計課程應實現認同職業角色、夯實專業基礎、履行崗位能力、把握專業技術等四個教學目標。

4.1.2 基礎會計課程教學內容改革指向

由于本課程為專業基礎課，知識性、專業性理論太強，目前存在的問題是:(1)教學目標的單一性。重視會計基本知識和理論的認知和把握，缺乏專業知識的系統性教學與專業能力的訓練的有機結合。(2)教學內容的選擇層次性弱。本科、大專、中專等不同的教育層次的教學內容選擇性不明顯，高等職業教育特色不突出。(3)學生學習難度太大，不易理解，學習無興趣，被動學習的局面相當普遍。(4)教學方法單一，創新性弱，考核評價方式不易創新。

基礎會計課程改革指向:(1)根據專業培養目標的要求，按照知識、素質、態度、職業準備的培養定位，調整教學培養目標。體現知識把握、理論認知和專業實踐能力訓練相益結合的教學要求。(2)符合職業技能教育的特點和要求，明確知識教學體系和能力教學訓練體系。使教學內容具有可讀性、趣味性、實踐性。盡量形成綜合化或模塊化教學內容結構，具有層次性。(4)體現學生學習主體地位，便于增強學生自學的趣味。

4.1.3 基礎會計課程教學內容的優化整合

(1)以“實現認同職業角色、夯實專業基礎、履行崗位能力、把握初級會計崗位專業技術”等四個基本目標，徹底打破按學科和理論體系設計課程的模式，按照初學者的認知規律，以“會計職業認知——會計出納崗位——會計記賬崗位——會計理論和知識基礎”等模塊群設計教學單元，依據初級會計崗位群的工作任務和為學習其他專業課程基礎需要來選擇和組織課程內容。(2)具體教學內容項目的選擇和編排順序一是按照“認知會計職業、訓練會計出納基本技能、理解會計專門方法、運用會計專門方法、記賬員能力培養、初級會計崗位工作任務、會計基礎理論和知識”的邏輯順序;二是從基礎知識體系構建角度，保持會計的基本技能、基本知識、基本理論之間的內在必然關系。(3)根據會計人員崗位的工作需要，在學習該課程后，可以根據教學計劃的整體安排，參加“會計人員從業資格證書”考試。

4.2 財務會計實務課程的教學內容改革和優化整合

4.2.1 財務會計實務課程定位

本課程為會計專業的主干課程，是必修課程。通過本課程的教學，使學生能夠基本掌握財務會計的基本知識和基本方法，并初步掌握會計實際操作的技能，為以后從事財務會計崗位工作奠定基礎。 　本課程的知識教學目標是:在正確應用《企業會計準則》和會計制度的基礎上，能熟練處理小中企業日常經濟業務;能認知大企業特殊經濟事項的會計處理;能會查找上市公司的特別業務的會計處理政策、制度、辦法。

本課程的技能教學目標是:學生具備從事中小企業會計工作的基本能力，能夠進行中小企業各會計崗位的會計事項處理。

4.2.2 財務會計實務課程教學內容改革指向

目前財務會計實務課程存在的問題主要在兩個方面，一是教學內容的選擇;二是課堂教學的效果普遍較低。由于我國經濟的快速發展，會計制度和會計準則建設日新月異，會計處理事項和處理原則含量膨脹，在有限的時間內，全部作為教學內容已經無可能，也沒有必要。所以財務會計實務課程急需解決的就是教學內容的選擇問題，優化一套適應五年制高職學生的教學內容。

財務會計實務課程課改的主要指向是，降低起點、重構基礎、反映前沿。按照下列級次建立分層的知識體系:

必須熟練基本知識和技能，以小中企業為基礎的日常經濟業務會計處理。這是財務會計實務課程的主體內容。也是課程考核的主要內容。

認知的擴展知識和技能，以中型、大型企業特殊的、非日常經濟事項會計處理;這是財務會計實務課程的補充內容，可作選擇的考核內容。

鏈接的知識和技能，以上市公司為基礎的特別經濟業務會計處理政策、制度、辦法。這是財務會計實務課程的提示內容，不做考核。

4.3 成本會計實務課程的教學內容改革和優化整合

4.3.1 課程定位

《成本會計實務》是五年制高等職業教育會計類專業設置的一門專業主干課程，其任務是使學生具備從事會計核算和會計事務管理工作所必需的成本計算和成本分析的能力。

本課程的知識目標是掌握中小企業日常成本計算和核算，技能目標是學生能運用基本的成本計算方法進行中小企業成本核算，具備在成本會計崗位工作的能力。

4.3.2 課程教學內容改革指向

目前成本會計實務課程存在的主要問題是，學科性強，教學難度大，教學效果較差;職業教育的特征不明顯，能力訓練體系不足，與成本核算實務崗位工作任務有差距，項目特征不明顯。

成本會計實務課程內容改革的主要指向是依托中小企業成本核算實務崗位工作任務進行項目課程改造。具體講，按照成本計算的難易程度和認知規律，根據不同企業的成本核算特點，設計七個成本核算教學活動案例引入成本核算項目，實現理實一體化案例教學內容。教學活動項目主要有:(1)生產單一產品企業成本的核算。案例引出是簡單的生產單一產品企業成本核算流程;知識點:是成本核算、成本要素、成本核算基本流程、企業類別及特點等。(2)生產單一產品企業跨月完工成本的核算。案例引出生產成本在完工成本與在產品分配的核算流程;知識點:完工產品與月末在產品、生產成本在完工在產品與月末在產品之間的劃分方法。 (3)生產兩種以上產品企業產品成本的核算。案例引出生產費用在不同產品之間分配的核算流程;知識點:制造費用在不同產品之間的分配、輔助生產成本的分配等。(4)品種法的運用。案例引出品種法成本核算流程。知識點:品種法的特點、適應性等。(5)分批法的運用。案例引出分批法成本核算流程。知識點:分批的特點、適應性等。(6)分步法的運用。案例引出分批法成本核算流程。知識點:分批法的特點、適應性等。(7)成本報表信息與分析。案例引出成本報表的編制與信息分析基本流程;知識點:成本報表的種類、成本報表的編制方法、成本報表信息解讀等。

4.4 財務管理實務課程的教學內容改革和優化整合

4.4.1 課程定位

財務管理實務課程是五年制高職會計專業的核心專業課程，是形成學生核心專業能力的重要模塊。其功能是介紹財務管理的基本理論和實務，培養學生從事財務管理工作應具備的基本知識、基本技能和操作能力。幫助學生樹立財務管理中的基本理念，并加以運用，提高分析問題、解決問題的能力，將一般記賬人員提升為財務管理人員，充分發揮參與企業經營管理及預測、決策的能力。

作為會計類專業核心課程，側重體現資金角度的綜合管理，但從目前五年制高職就業崗位要求看，短期內還不能進入較高層次的財務管理隊伍，因此本課程設計上針對一般會計崗位要求，而非直接培養財務經理，目的是讓學生能領會財務管理要求，更好的做好會計工作，為企業財務管理提供必要信息，同時考慮學生可持續發展要求，為學生進一步深入做好財務管理工作提供知識平臺。

本課程的教學目標是(1)培養學生嚴謹的作風和對數字的敏感度，同時提高學生的語言表達、合作配合、綜合協調能力，為做好會計工作和財務工作打下基礎。(2)應當使學生掌握財務管理基礎知識、基本程序、基本方法和管理的基本技能，并能靈活運用其基本理論和方法，解決企業籌資、投資和利潤分配等管理活動的實際問題，具備中小企業財務管理人員的基本素質。

4.4.2 課程教學內容改革指向

長期以來，財務管理實務課程在職業教育范疇內存在的問題主要是內容的選擇問題、教學難度與效果問題、能力訓練的內容體系問題等。為此，我們針對五年制高等職業教育的本質要求，對財務管理實務的教學內容做了如下幾個方面的調整和優化:

一是以中小企業財務管理崗位工作任務要求，重點以資金管理為主線進行教學內容選擇，建立基本知識、擴展知識、鏈接知識組成的層次性教學內容知識結構。

二是以中小企業財務管理日常業務為依據，運用案例引導模式構建財務管理基本技能訓練內容體系。

參考文獻：

[1]省政府關于大力發展職業教育的決定[EB/OL].江蘇職教網.

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中圖分類號：F235　文獻標識碼：A　文章編號：1003－7217(2009)04－0057－03

一、目前高校教育成本核算的現狀分析

1　教育成本核算理念的轉變。我國加入WTO后，教育，特別是高等教育作為服務條款中的一項重要內容寫進了多邊貿易協議。國外機構和組織按照市場行為進行的一些教育產業經營活動，將教育市場、教育競爭、教育的投資與收益等概念引入我國的高等教育中來。在這樣的環境下，高校不僅要以為學生提供教育為責任，也要以最小的資源投入培養高素質的學生為宗旨。這樣才能認真對待高校的教育成本問題，想方設法進行創新，不斷降低高校教育成本，提高效益。

2　教育成本核算對象的不確定性。高校教育產品一般是指學生、學生技能的提高和教育服務。教育產品的不統一使得高校不能像企業一樣，以“產品”作為成本核算對象設計一套公認的成本核算體系。企業成本核算最后要以產品為核算對象，編制出以產品為中心的“成本計算單”。高校成本核算是否需要精確到某項“產品”，對此一直存在爭議，主張以學生為最終產品的觀點認為應圍繞學生編制成本計算單，主張以教育服務為產品的觀點則強調課程或科研項目。所以，一般的教育成本核算只將費用劃分到教學院系，就不再向下分了，這是有一定的原因的。

3　高校費用支出和成本歸屬的復雜性。目前大部分高校在計算其成本總額時包括了幾乎所有的費用支出，然而，從高校教育受益的對象來看，主要有學生、教職工和社會。學生受益是因為直接享受了高校提供的教育服務，這種服務使其掌握了將來謀生需要的知識和技能；教職工收益是因為其利用學校的資源進行科研、進修等，在推動科研、教學發展的同時也獲取了自身的利益；社會受益是因為高校教育尚具有半公共產品的性質，社會通過各種途徑從高校獲取了一定的直接和間接利益。科學合理的成本分攤方式就是根據受益原則來確定相應承擔的成本。因此，高校成本的分攤應考慮以下因素：(1)固定資產折舊問題。事業單位的特點使高等院校在資產使用過程中不考慮資產使用成本，高校會計制度也沒有對固定資產計提折舊的要求。但學校培養了一屆又一屆的學生，耗用了學校的固定資產，固定資產應該根據學校的經營期限與資產的使用壽命計提折舊。折舊費用的歸屬也應根據使用的途徑來細分。如作為教育用途的，應分配到產品直接成本中去；作為行政管理用途的，如果是為了培養學生發生的，應先歸為間接費用，然后根據一定的標準在不同的項目之間進行分配；作為其他用途的(如教師的科研支出，與學生無關)，則不應歸屬于教育成本。(2)固定資產盲目投資所導致的資源閑置、浪費問題。不少高校為了追求量的規模和形象，出現了由于盲目投資而造成的資源浪費和閑置現象，不僅浪費了學校的資源，還增加了將來的維護成本以及相關管理成本，勢必導致學校潛在的風險成本增加，這些成本不應計入教育成本中。(3)高校后勤社會化問題。隨著高校擴招，學生人數劇增，導致高校后勤社會化問題產生。雖然后勤與學校教育活動分離，實行企業化運作，但現實情況是“分而不離”。高校后勤集團占用或耗用了學校的資源，并沒有付出相應的代價，而是間接地轉嫁給了學生。(4)科研支出問題。高校集教學、科研與社會服務三大功能于一體，科研水平是衡量一所高校辦學質量的重要方面，因此，應本著“誰受益誰承擔”原則進行成本核算。

4　高校缺乏“內在”的成本控制動力。高校是非營利性的，其資金來源主要是政府撥款、社會贊助、個人捐贈以及部分學費收入，資金投入者一般并不要求回報。利潤分配壓力的解除至少在兩個方面對高校產生重大影響：其一，高校不像上市公司那樣具有投資人、證券監管委員會等強力外部監督者，其經營情況相對企業來說不夠透明，不為社會關注；其二，高校缺乏成本管理的內部動力，存在為辦事業不惜投入的潛意識。

由于舉辦并培養具有一定“聲譽”的高校需要相當長的時間，外部競爭對高校的成本限定作用不足，這使得高校客觀上處于“壟斷”地位，所以，定價時必須考慮對高校成本開支范圍的限定，強調費用的“合理性”。美國OMB認為，合理的費用特征是：該資助項目必須發生的；是由資助協議或聯邦政府認可的；個人在環境中審慎行動，考慮到對學校、雇員、學生、聯邦政府及大多數群眾的責任；發生的作業成本與學校的正常作業相一致。

二、高校教育成本核算方式：作業成本法

高校教育成本的核算可采用作業成本法(ABC)。與傳統方法不同，ABC法將各種資源耗費歸集到作業而不是組織的機構或生產部門；在分配作業成本時，ABC不但采用數量動因，還有非數量動因。高校產品多樣化，并且面臨著激烈的市場競爭，而作業成本法可以提高管理者對價格和作業價值的了解，所以，高校在理論上是可以應用作業成本法的。

1　高校間接費用比重大。作業成本法與傳統成本核算的主要區別體現在對間接制造費用的處理上。傳統產品生產中直接材料、直接人工的比重大，因而間接費用的處理可以采用相對簡單的分配方法，如按照產品產量、IAT資或原材料比重，這種分配選擇的標準往往單一，但由于間接費用不大，對最終產品成本的影響可以忽略。然而，對于間接費用比重大的產品，采用多標準、因果關系更強的作業成本計算法比單一分配基礎的傳統成本核算方法更有價值，更具科學性和合理性。與制造企業的產品成本構成不同，高校教育成本構成中間接費用的比重大，高校教育產品中材料費用少，教師的人工費用大，教學輔助部門的間接費用比重高，一般來說，間接費用占實際費用的50％～70％。

2　高校產品多樣化。產品類別多，需要賴以分配間接費用的方法就復雜一些。高校產品從“學生”角度看，可以分為本科、碩士、博士；不同年級、不同專業；學歷教育、學位教育；全日制、在職學習；國內學生、留學生等等。從“教育服務”角度看，各類課程如選修課、必修課、實驗課(實踐課)、勞動課、畢業論文設計等，一名四年制本科生畢業需要修完大概五十幾門課。

3　高校面臨激烈的市場競爭。激烈的市場競爭要求組織必須以市場為向導、以消費者滿意度最大化為服務目標，顧客對消費品需求的層次類型越多，成本核算越要突出“個性”化特點。作業成本核算強調為顧客服務的管理宗旨，在成本管理上以顧客需求為導向，分析作業對于顧客滿意度的作用，消除和降低影響顧客滿意度的非增值作業，在增值作業上加強工作。

(一)作業成本法下教育成本核算的基本流程

1　劃分資源庫，確定資源動因。借鑒高校會計制

度和財務管理制度的相關規定，確定高校教育活動消耗的資源庫。如工資及附加費、社會保障費、助學金、辦公費、業務費、折舊費、修繕費、圖書資料費、水電費、低值易耗品、科研經費和其他費用等。不同的高校根據實際情況，可以增加和減少以上資源項目。

2　分析作業消耗的方式，確定作業動因。根據教育活動的價值鏈分析將作業分為主要作業和支持作業兩類。例如將高校培養學生作業分為招生就業、基礎教育、專業教育、科研和實踐等；支持作業分為房屋折舊、設備折舊、資產維護、行政管理(包括日常管理、科研管理和教學管理等)、學生事務管理和福利性保障支出等。然后對各項具體的作業根據其相關性和同質性進行合并，分為幾大主要作業中心(作業庫)。

3　將資源分配到作業，作業分配到產品。根據“資源－作業－產品”的分配順序，首先將高校教育支出分配到消耗該資源的各種作業上，然后將作業分配到消耗該作業的學生中，最終確定高校教育成本。將作業成本法運用于高校教育成本核算，有助于明確高校教育支出中真正用于培養學生的成本。一方面有利于高校消除不必要的作業，改進增值作業，降低教育成本，提高辦學效益；另一方面，有利于準確和客觀地計算高校生均培養成本，為高校規范收費標準提供有力的支持。

(二)高校進行作業成本核算存在的障礙

首先，學校缺乏有關教師工作時間的分配依據。比如一個醫科大學的教授，同時負擔教學、科研和臨床指導工作，他每周查床就可能同時完成這三項工作：既指導了研究生，又為自己的科研積累了資料，同時還完成了臨床指導工作。那么，如何分配他查床的時間?其次，學校的教育成本與學費之間缺乏直接的必然聯系。所帶來的問題是：采用如此復雜的成本核算方法，但卻不能作為定價的依據，那么它的意義何在?人們會對這種成本核算方法持懷疑態度。第三，學校要實施作業成本法，需要專業的人力資源來設計，這在短期內難以解決。第四，作業成本法的實施難以得到院系基層教師的理解和支持。

三、高校教育成本核算與控制：進一步的思考與建議

隨著高校管理體制改革的不斷深入，高校已成為自我發展、自我約束的獨立法人實體。高校之間在發展規模、教學質量、專業設置和師資力量等方面存在激烈的競爭。因此，高校要生存和發展就必須樹立成本意識，進行教育成本核算，重視辦學成本控制，提高辦學效益，使高校在競爭中立于不敗之地。必須建立一套科學有效的成本核算與控制系統，才能為精簡人員、減少費用、降低成本提供決策依據。為此，可從以下方面人手做好高校教育成本的核算和控制：

1　強化高校教育成本核算意識。高校屬于非營利性組織，雖然不是以盈利為目的，和企業目標有著本質的區別，但為了持續發展，應注重提高資金使用效率，減少教育資源浪費。

2　明確教育成本核算對象。高等教育的最終產品是學生，因此，教育成本的核算對象是學生。從理論上講應以不同類別、不同層次、不同專業的各類學生作為成本核算對象，分別進行成本核算，全面地反映各類學生教育總成本和生均成本。但目前我國多數高校可以培養不同類別、不同層次、不同專業的各類學生，由于實行教育資源共享，難以區分不同類別、不同層次、不同專業各類學生的教育成本，所以，只能將全日制本專科學生作為高校教育成本的核算對象。對于研究生和成教學生，可按一定的折合比例進行折算。

3　明確教育成本核算周期。從核算成本的要求看，以自然的業務運作周期作為成本核算的期間比較適當。高校教育成本核算的周期按學年作為教育成本的核算周期比較合適，因為學校的教學是按學年組織的，學費也是按學年收取的。但為了滿足政府預算管理的需要，在實際操作中，可以保持學校會計年度與教育成本核算周期不同，即學校會計年度為公歷年度，教育成本核算期間為學年。

4　明確高校教育成本核算方法。目前，高校教育成本核算還無章可循，可以借鑒企業成本核算(如作業成本法)和高校教育成本構成自身的特點，利用現有的會計核算資料對這一問題進行理論上的探討。

參考文獻：

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[2]王新華，地方政府行政運營成本控制和核算研究[J]，2004。

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中圖分類號:G649 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2010)06-122-02

隨著教育收費的普及和民辦高校的崛起,高校生均成本已經成為了一個政府重視、高校關心、大眾關注的熱點問題。與此同時,生均培養成本是衡量一所大學資金使用效益的重要指標,在假設教育質量相同的前提下,生均成本過高則說明學校資源利用上還存在一定的開發潛力,過低則說明教育資金的投入不足,有可能影響學生的培養質量和學校今后的發展后勁。因此,在我國高校目前一方面存在教育經費不足,另一方面又存在教育經費大量浪費的局面下,明確生均成本構成及數額,對指導高校辦學具有重要意義。

一、生均成本與高校辦學的關系

生均成本是建立在高等教育成本及高等學校成本基礎之上的概念。它是指教育機構為實現教育的基本職能(不包括其他職能),并達到教學質量的基本標準,在一定的會計期間(一年)所必須發生的,平均用于每個學生的直接支出和應計費用的總和。生均成本的多少,對高校的生存和發展具有重要影響。

1.生均成本核算有利于高校合理配置教育資源。高等學校的經濟資源利用效率不高一直是一個普遍性問題。高校雖然擁有較好的辦學條件和高素質的師資隊伍,但由于目前大多數學校未實行成本核算,致使各部門無償占用辦學資源,人力資源浪費嚴重,設備重復購置,利用率不高。通過教育成本核算,分析成本核算指標,財務部門可以發現資源分配中存在的問題,提出改進措施,重新對教育資源進行分配,使之趨于合理化。可以幫助高校決策機構在更深的層次上認識和分析高校機構臃腫、人員超編、行政管理費用膨脹、教職工工作效率低下、圖書資料和儀器設備的利用率低等弊端,充分發揮高校會計監督與核算的職能,加強教育資源的使用與管理。

2.生均成本核算有利于提高高校經費使用效益。高等教育辦學缺乏統一的效益衡量尺度,財政部門對學校的基本辦學經費給予了保障,對學校的發展經費采取了保證重點、兼顧一般的原則,各高校不斷反映經費緊張,但其資金的使用效益如何卻無法反映。各學校之間也存在諸多差異,經費的橫向可比性不大,互相之間看不到差距,均安于現狀。如果能夠進行規范的成本核算,確定每一專業學生的生均成本,則可在校與校之間、專業與專業之間進行橫向比校,分析差異,調整結構,降低成本,提高效益。

3.生均成本核算有利于加強高校內部管理改革。過去,學校與各學院之間是純計劃的管理關系,計劃招生、計劃教學,也不考慮各專業的培養成本。計算各專業的培養成本,用以確定不同專業的收費標準,當然還要考慮專業的熱門程度和畢業就業等多種因素。學校對各學院的財務撥款比例也可考慮專業的生均培養成本和社會同類專業的培養成本,合理地確定學費返回比例。同時,“生均成本”的確定對學院及專業的今后發展也有重要的參考作用。

4.生均成本核算為收繳學費提供依據。我國高校學費收取標準,取決于高校生均教育成本和學費占生均教育成本的比例兩指標。1996年原國家計委、國家教委、財政部聯合頒布了《普通高等學校收費管理辦法》,規定了高校收取的學費最高不得超過生均培養成本的25%。但目前的實際情況是家長對教育成本存有疑問,他們呼吁,教育成本要透明。高校應讓高等教育消費者了解教育成本是多少以及它們的開支去向,是否值得,這是公民對其知情權的呼吁。大學既然明碼標價,就應對收費標準的制定原則及高校學生培養成本的計算依據作出說明。為此,高校必須計算出生均培養成本,以滿足全體公民的知情權需要,消除公民對高校收費的疑慮,降低高校學生日益增長的欠費數額,讓群眾明明白白地“消費”。

5.是政府確定財政撥款和民辦高校依法辦學的需要。公共教育經費占GDP的比例,是國家政府對公共教育事業支持能力和重視程度的重要指標。對于公立高校,研究培養學生的標準成本,有助于確定政府應承擔的成本比例。從總量上,政府教育財政撥款要和教育標準生均成本相適應,加大財政投入,充分履行政府的公共財政責任,確保教育質量,實現教育規模、質量、效益的協調發展。

2002年頒布的《民辦教育促進法》規定,民辦學校在扣除辦學成本、預留發展基金以及按照國家有關規定提取其他的必需的費用后,允許出資人從辦學結余中取得合理回報。這一規定有助于吸引更多的社會資本投資教育,促進民辦教育的快速發展。但要履行法律的上述規定,首先需要計量與核定學生培養成本。

二、生均成本的構成及測算

1.生均成本構成。生均成本的內容主要包括以下六大成本項目:(1)人員工資。教育是一種高智力的腦力勞動,人員工資是教育成本的最重要內容,占成本的比重也最大(一般占到50%左右)。人員工資中的“人員”,僅是與教學和教學管理有直接關系的人員,包括教學及教輔人員、行政管理人員、直接從事后勤服務的附屬機構人員,不包括后勤社會化后的后勤人員、專職科研人員、校產經營及管理人員等與教學無直接關聯的校內人員。人員工資中的“工資”是廣義的工資,包括學校支付的基本工資、補助工資、各種校內津貼、授課費、福利費、勞動保險與社會保障費等一切工資性支出。(2)獎助學金支出。這一支出主要用于學生的各種獎學金、助學金、困難補助、勤工助學補助等支出。嚴格地講,這部分支出不能計入學校教育成本,是學校收入的轉移支付,是對學費的一種抵消或學生個人教育成本的沖減,但武漢理工大學碩士學位論文它已經制度化,并成為各國教育制度的重要組成部分。因此,從實際出發,要計入教育成本。(3)社會保障支出,主要包括離退休人員離退休金及活動費、醫療費、公積金、養老保險費、失業保險費等。(4)公務費,是學校在教育管理過程中發生的各種日常支出。如辦公、水電費、物業管理費、郵電費、取暖費、差旅交通費、車輛使用費、會議費、接待費、修繕費等。(5)業務費,是學校為完成教育任務所發生的消耗性費用。如實習費、招生費、畢業就業指導費、資料印刷費、教學實驗用材料消耗費、外事經費、教研教改費、學科建設與專業建設費、體育維持費、網絡使用費、教學用低值易耗品攤銷費等。(6)固定資產折舊費。固定資產是學校辦學的最基本物質條件,其耗費也應是高等教育成本的主要內容,但由于教育成本的很多理論與實際的問題沒有解決,目前,也成為教育成本管理與核算的難點。

2.生均成本測算。生均成本的值受多種因素的影響,比如國家的經濟發展水平、學校的辦學規模、教學層次、教學水平以及學校的管理水平。目前,測算生均成本的方法尚不統一,采用較多的是分類法。分類法是先按照學生的類別歸集培養費用,計算出各類學生的總成本,然后,再按一定的標準在同類學生中,分別計算出同類但不同年級學生的培養成本的一種成本方法。

生均成本測算主要是遵守權責發生制,借助設置的會計賬戶,將實際發生的與高等教育有關的費用進行恰當地歸集與分配,計算當期實際生均成本。前蘇聯教育經濟學家科斯塔年提出了一種計算生均成本的數學模型:S=T×(A+B+C)/N。其中,S是學校花在一個學生身上的全部費用(即每個學生的總成本),A是折舊基金,B是流動資產,C是工資基金,T是學生在校學習年數,N是學校年平均學生人數。每個學生的總成本S的差異受培養年限和年平均支出的大小兩個因素的影響。文獻[4]確定以下總成本計算公式:W=A+B+C+D,式中A,B,C,D分別代表總的變動成本、固定成本、混合成本和其他成本。并對湖南7所高校進行了核算,證明核算公式簡單實用。

生均成本算出來后,將其與實際生均成本進行比較,就可以分析各個時期教育投資是否合理、高校是否具有效益等問題。

三、以生均成本為指引,梳理高校辦學思路

1.高校必須樹立成本效益理念。成本與效益是經營的最基本理念與出發點。在市場激烈競爭條件下,高校必須徹底轉變過去那種等、靠、要的辦學思路,成為一個真正自收自支、自負盈虧的法人,擁有自主的招生和對自己提供的教育勞務進行定價的權利。高校的管理當局真正對高校的生存和發展負責,對高校的資產承擔“受托責任”,真正關心高校資產的使用效果和效率,根據生均成本,把握好辦學成本與效益的關系的結合點,以最小的成本,出最好的效益,培養出更多優秀人才,創建“學校、學生、用人單位”共贏的局面。

2.高校必須樹立顧客上帝理念。高校必須樹立“顧客是上帝”的新思維觀念。學校的顧客是學生和學生就業單位。只有“上帝”滿意,學校才能生存和發展。對于學生來說,他們交學費就學的目的就是獲取知識,掌握一技之長,為將來的生活和發展打下一個良好的基礎,他們應該獲得和學費相稱的回報。為了使學生滿意,學校要為學生提供良好的學習環境和條件,嚴格管理學生。對于用人單位,他們需要的是德才兼備、專業對口的高素質人才。因此,如何培養出符合規格的高質量“適銷對路”人才,有效滿足企業和市場需求,是學校生存和發展的根本。

3.高校必須重視質量品牌效應。在我國高等教育進入大眾化階段后,人們關注的焦點是高等教育的質量和水平。正如品牌是一個企業的生命一樣,對于將來的學校來說,品牌同樣決定一個高校的命運。對學校來說,“原料”是求學的學生,“產品”是學成的學生。為了實現一條龍服務,學校必須拿出很大精力來解決“原料”的供應問題、“產品”的加工過程。現在的學校都具備這樣的條件,只有設法提高“產品”的質量,打造自己的特色品牌,才能滿足“用戶”的需要。在不遠的將來,學生的就業狀況將決定一個學校的命運。因此,在同類高校生均成本比較競爭的基礎上,高校應從事業發展的戰略高度,把“以質量求生存”作為學校發展的根本戰略。

4.高校必須建立完備的生均成本核算制度。生均成本最為科學的計量方法就是引入權責發生制的教育成本核算,其關鍵在于獲取系統而準確的高校成本信息,這種信息只能來源于高校財會系統的賬簿記錄。因此,必須在政府或會計組織的明確規定、規范下,健全高校會計生均成本核算體系。以修正后的生均成本為依據,試行成本對象化,進行縱向、橫向比較,預算與支出比較,支出與標準比較,在考核中找問題,堵漏洞,挖潛力,優化支出結構,從而降低辦學成本,提高辦學效益。

5.多渠道籌措辦學資金。高校辦學是一項公益事業,涉及到廣大人民群眾的切身利益和國家的長遠利益。在國家財力投入不足的情況下,為滿足廣大人民群眾接受高等教育的強烈愿望,高校必須采取多渠道籌措辦學資金、擴大辦學規模和提高辦學質量。一是利用學科優勢,積極爭取各項支持,如建設項目投資、專項資金撥款和其它捐資助學項目。二是尋求中外合作伙伴,采取聯合辦學方式或建設后勤服務設施等。三是合并校區、盤活現有資產。這樣,不僅可以最大限度地發揮現有資產的作用,解決資金問題,而且還可以降低運行成本,有利于校園文化的傳承和學生的培養,使學校早日步入良性發展的軌道。

6.合理調整辦學規模及辦學結構等問題。當前,高校為搶奪生源增加學費收入,逐年擴大招生規模。經濟學理論認為,經濟組織存在著“適度規模”的問題,即辦學規模過小,勢必增加單位培養成本,造成教學資源的浪費。規模過大,則可能導致管理工作的失效甚至混亂,管理成本大量增加,嚴重影響人才培養質量。從兩者的統計關系圖看,生均成本隨著辦學規模的增加呈現出微弱的U型特征,即隨著辦學規模的擴大,其生均成本先呈下降趨勢,然后又呈現出一定的上升趨勢。但由于生均成本與規模的關系同時受隸屬關系、地理位置、辦學層次、開辦專業、已有規模等諸多因素的影響,因此各高校必須根據自己的現實情況確定合理的辦學規模。

此外,生均成本和辦學結構密切相關。比如,文科與理工科專業在設備儀器投入、專業建設專項經費、課程改革經費等方面都有很大差別,人才培養方案中專業課程、實踐教學環節的多少都直接影響著培養成本。這些都需要高校在辦學過程中,根據教學實際和市場需求,不斷優化調整結構。

四、結束語

生均成本的建立是一個長遠的過程,在具體的核算、分析、控制和決策等環節都還有待探討和完善,這一方面需要國家政策的規范和支持,另一方面也需要各高校在對生均成本重視的基礎上加強財務成本管理。也只有在質量效益的基礎上,我國的高等教育改革才能走出困境,高校才能煥發出更大的青春和活力,為國家建設培養出更多的優秀人才。

參考文獻:

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一、高等教育成本核算的必要性

目前很多高校都感到教育經費不足，為什么不足？不足在哪里？培養一個學生究竟需要多大的成本呢？如果沒有成本核算作為基礎，上述問題顯然是無法討論清楚的。與企業產品成本相比，由于高等教育是準公共產品，高等教育的辦學經費應由政府和社會成員個人共同承擔，這就要求高校能核算出教育成本并及時向有關各方提供相關成本信息，從而為政府部門合理確定教育經費投入、制定各類教育收費標準、為學生個人測算投資回報、為企業單位測算人才成本等提供充分依據，因此核算高等教育成本對政府、企業、學生個人都有著重要的現實作用。

二、高等教育成本核算的方法

高等教育成本屬于會計學的概念范疇，是指高校培養學生所耗費的教育費用，即高校為培養學生而耗費的教育資源的價值。教育成本包括物質成本和人員成本。物質成本是指成本計算期內用于教育的物化資金部分，主要包括教育基本建設投資、土地投資、建筑物和大型設備資金、各種教學實驗設備、圖書等固定資金以及原材料、低值易耗品資金等。人員成本是指成本計算期內教育活動中勞動消耗的補償部分，主要包括教育工作人員的工資獎金福利、學生獎助學金以及其他人員的經費支出。

1994年國務院《〈中國教育改革和發展綱要〉的實施意見》，提出高等學校“學生實行繳費上學制度，繳費的標準由教育行政部門按生均培養成本的一定比例和社會及家長的承受能力因地、因校或因專業確定”。可見生均培養成本是核定高校學費的主要依據之一。因此，必須以成本的經濟內涵為基礎，借鑒企業產品成本的核算方法，來確定高等教育成本。《高等學校教育培養成本監審辦法（試行）》第二章第五條規定：高校教育培養成本由人員支出、公用支出、對個人和家庭補助支出及固定資產折舊四部分構成。下面筆者將依據相關法規要求，利用成本會計的基本原理，結合高校特點來探索教育成本核算的具體方法。

（一）成本核算對象及成本計算期的確定

高等教育成本核算就是對學生從入學到畢業所開支的各項培養費用進行分類、歸集、計算。由于不同專業以及同一專業不同年級學生的培養成本不相同，因此高等教育成本應以專業和年級作為成本計算對象，即以某年級某專業的學生作為計算成本的對象，最終計算出培養某年級某專業每一學生的培養成本。這樣確定成本對象，有利于進行成本分析和監控，也有利于建立不同專業、不同學制學生的成本分擔機制，同時有利于劃分學校與系之間的資金支配權。

根據高校培養學生周期長的特點，高校學生培養成本的計算可采用類似產品成本計算分批法的思路，以學制作為成本計算期，即從學生入學到畢業的整個期間作為成本計算期。為了便于成本分析與監控，應按學年計算其學年成本，并逐年結轉計算其最終學制成本。

（二）成本項目的設置

高等教育成本應劃分為系成本和學校成本。其中：系成本類似于企業的車間成本，學校成本類似于企業工廠成本。高等教育成本的核算，既要核算系成本，也要核算學校成本。高等教育成本可設置以下五個成本項目：

1.直接教學材料成本。反映直接用于各年級、各專業的教學材料、用具、教師教材、試卷印刷費等費用。

2.直接教師人工成本。反映各年級、各專業在職教師工資費用，包括教師崗位工資、薪級工資、績效工資、改革性補貼等。

3.學生直接成本。反映學生獎助學金、畢業實習及畢業設計（論文）等各種直接費用。

4.系間接費用。反映各系發生、需由本系各年級、各專業學生共同負擔的各種費用，包括的具體項目：材料器具，圖書、期刊、資料購置費，管理人員工資及福利費，辦公費，郵電、電話通訊費，水電費，差旅費，宣傳廣告費，維修費，折舊費，其他。

5.教學管理費用。反映學校本級發生的、需由全校各類、各年級、各專業學生共同負擔的各種費用，但不包括科學研究發生的人員工資及各種費用。包括的具體項目：管理人員工資及福利費，辦公費，郵電通訊費，招生就業費，報刊宣傳費，學報經費，差旅費，水電費，維修費，體育維持費，職工教育經費，文體活動費，業務招待費，外籍專家費，綠化衛生費，折舊費，其他。

對學校為開展科學研究所發生的各種費用，應沖減教育成本。

（三）會計賬戶的設置

高校教育成本應設置“教育成本”、“系間接費用”和“教學管理費用”三個會計賬戶進行核算。

1.“教育成本”賬戶。該賬戶用來核算各年級、各專業的教育成本，按年級、專業設置明細賬戶。“教育成本”明細賬采用多欄式，按成本項目設置以下五個專欄：“直接材料成本”、“直接教師人工成本”、“學生直接成本”、“系間接費用”、“教學管理費用”。

2.“教學管理費用”賬戶。該賬戶用來核算學校本級發生的應由各系學生共同負擔的費用，明細賬采用多欄式，按費用項目設專欄。

3.“系間接費用”賬戶。該賬戶用來核算各系所發生的間接費用，按各系設置明細賬戶。明細賬采用多欄式，按費用項目設置欄目。

（四）教育成本的核算程序

教育成本核算程序就是將教育過程中發生的各項費用進行歸集、分配，逐步計入各年級、各專業學生成本的過程。各項費用歸集和分配的原則是：凡可以列入直接成本項目的費用，應直接計入“教育成本”賬戶；對各系及學校本級發生的管理費用，應本著“誰用誰負擔的原則”，分別在“系間接費用”和“教學管理費用”賬戶中進行歸集，并采取科學的方法進行分配。教育成本核算的具體步驟如下：

1.審核、確認應計入教育成本的費用界限。

2.對發生的直接教學材料成本、直接教師人工成本、學生直接成本，直接計入“教育成本”賬戶中相應的成本項目。

3.對發生的校級教學管理費用，先計入“教學管理費用”賬戶，然后按一定方法分配到“教育成本”或“系間接費用”賬戶。對每學年的校級教學管理費用在各系之間分配時，可按照各系的直接成本比例分配，也可按照各系學生的課時數比例或各系學生的學分數比例分配。

4.對各系發生的間接費用，先計入“系間接費用”賬戶，然后按一定方法分配到“教育成本”賬戶。對每學年各系發生的間接費用，在各年級、各專業之間進行分配時，可選擇按各年級、各專業的直接成本比例、教學課時比例、所修學分比例等方法進行分配。

5.匯總計算各成本對象的總成本和單位成本。

經過以上程序，就完成了對教育成本的計算過程。通過對高等教育成本的核算，可以促進高校樹立成本觀念，有助于加強高校內部財務管理，節約辦學成本，提高辦學效益；若在畢業生檔案中載入此信息，還可為推行人力資源會計提供原始成本數據。

三、高等教育成本核算結果的應用

（一）高等教育成本核算難以推進的現實原因

有人質問：1994年國務院就了《〈中國教育改革和發展綱要〉的實施意見》，并提出核算生均培養成本的要求，可至今都沒有教育行政部門和高校向社會公開過生均成本資料，為什么十幾年還核算不出教育成本呢？

其實不是算不出，筆者認為，高等教育成本核算難的主要原因有以下幾方面：第一，成本核算中需要大量的基礎資料，會增加日常工作量。成本核算工作非常細致、煩瑣，需要做好大量的基礎性工作，如教學材料的領發記錄、教師工作量的分類統計、各系各專業課時、學生人數、固定資產的數量、價值及折舊的分類計算、水電的分配等等，如果沒有這些基礎資料，成本核算就無法進行。第二，現行的《事業單位會計制度》或《高等學校會計制度》中均沒有法定計算教育成本的要求，自然高校就沒有花費很大精力計算成本的客觀壓力。第三，即便成本核算出來了，也不能改變高校耗費的補償機制。由于現行高校的經費主要來源于兩個方面：一是財政撥款，二是學生繳費，雖然國家教育主管部門有教育投入、學費標準方面的相關說明，但在現實操作中，國家對高校的財政撥款及學生繳費標準的核定并沒有依據各高校核算的教育成本進行分擔確定，而是統一根據各地的財力來分配財政撥款、根據統一的收費政策來制定學生繳費的標準。況且正如各企業的產品成本千差萬別一樣，各高校的教育成本也是各不相同，因而要求政府部門依據教育成本來核定財政撥款及學費標準也有一定困難。因此就造成了“核算了成本也沒有用”的感覺，于是各高校也就缺乏了核算教育成本的內在動力。

（二）高等教育成本核算結果的應用

盡管高等教育成本核算存在諸多困難，但核算教育成本是大勢所趨，只有用數據說話才有說服力，才能增進政府、學校、學生個人之間的相互理解。以筆者所在的學校為例，我校屬于市屬公辦地方性院校，財政撥款的核定依據主要是根據全額撥款的在職人員及離退休人員來核定經費，由于地方財力有限，2010年核定給我校的財政撥款為

1 700萬元，我校學生的學費標準為

4 140元/學年、住宿費標準為1 200元/學年，學生人數為10 000人。表1為我校核算的各專業生均教育成本的簡要結果。

從表1看出：教育成本中“系間接費用”、“教學管理費用”所占比重較大，主要是由于包含了較多的折舊費及利息費，其中：“系間接費用”中含折舊費2 400元、“教學管理費用”中含折舊費1 600元、利息費3 500元。隨著我國高校擴招政策及政府規劃的調整，學校必須興建基礎設施，擴建新校區，以容納數量激增的學生，相應地師資力量也必定要增加，一些教學設備也不可避免地激增。所有這些都影響著學校的教育成本，如此增加的教育成本，使我校面臨著生存與發展的巨大困境。

（三）教育成本合理分擔的建議

教育成本核算的結果表明，我校在擴建新校區之后，由于折舊及利息的增加，使得教育成本成倍增長。在擴建新校區之前，由于固定資產及債務較少，教育成本相對比較低，生均約7 000元，此時財政撥款加上學生繳費基本能補償教育成本的支出。但擴建新校區之后，原有的經費來源已遠遠不能補償教育成本的支出，目前我校的生均教育成本的分擔現狀為：財政撥款分擔1 700元，學費分擔4 140元，住宿費分擔1 200元，社會捐贈及科研創收分擔約800元，合計7 840元，尚不足生均教育成本（16 400元）的一半。所以現有的經費投入機制必須要得到改善，否則學校將難以為繼。那么，經費投入機制應如何改革？教育成本應如何合理分擔？現提出以下思路：

1.加大財政投入

在高等教育領域，顯著存在著財政性教育經費的層級、地區間結構的差異，即中央所屬高校財政分擔較多，地方高校財政分擔較少；經濟發達地區財政分擔多，欠發達地區財政分擔少。就我校來說，省屬高校的財政撥款遠遠高于市屬高校。目前由于揚州市財政分擔的教育成本很少，所以學校的財務負擔隨著新校區的建設雪上加霜。

高等教育是公益事業，政府理應成為教育成本的優先分擔者和主要分擔者，因此政府應進一步加大對教育的投入，按照合理的比例分擔高等教育的成本，比如目前可分擔50%的教育成本，折合8 200元，與省屬高校基本持平。

2.爭取學費、招生等政策的扶持

對于學生繳費部分，按照教育部門的說法，我國高等教育不屬于義務教育范疇，應適當收取學費作為成本補償，其他由財政撥款和學校自籌，但收取的學費不得超過教育成本的25%。我校目前的生均教育成本為16 400元，若按25%計算，學費應在4 100元左右，這與目前的收費標準大致吻合，那么余下來的75%部分（折合12 300元）應由財政撥款和學校自籌，而學校自籌的空間也很有限，主要依賴社會捐贈和科研創收，對一個市屬的高校來說，社會捐贈和科研創收的經費比例微乎其微。所以目前的財政撥款與教育經費投入的需求相差甚遠，在財政不能完全到位的情況下，可給予高校嘗試有區別的學費政策，可部分參照民辦高校的收費政策，以補償教育成本的支出。比如，可按學校質量、專業、區域等不同實行有區別的學費標準政策，不斷完善成本分擔和補償機制。學費標準可由每生每年4 140元提高到平均6 000元，住宿費標準不變。又比如對低收入家庭的學生少收費或不收費，或采取獎、貸、助、補、減等方式進行資助；對中等以上收入家庭的學生，可承擔更多的費用。再比如，為了充分利用已經形成的固定資產，在招生計劃審批時，應給予適當擴大招生計劃的政策，以降低生均教育成本。

此外，學校內部也需利用自身的人才、科研優勢，積極爭取社會捐贈、科研創收，爭取由該部分經費來源補償生均教育成本1 000元。

總之，由于高等教育的準公共產品屬性，在教育資源的配置中政府應起主導作用，教育的定價或消費主要由政府調控，而不是由市場供求決定。因此，在高等教育的經費投入中，政府要加大財政投入，同時還應當從教育收費的政策上給予高校一定的自，逐步建立科學合理的高等教育成本補償機制。我國高等教育進入大眾化階段后，原先的規模經濟突破規模臨界點就成了規模不經濟。高校擴招后，建設性支出及硬件支出劇增，占據了高校經費支出的很大一部分。無疑，“擴招的一代”甚至若干代將為大學基礎建設埋單，至少要承擔大部分費用。經過幾年的超常規發展，我國高等教育基本完成了量的擴張，今后一個時期，內涵提升將上升為高校發展進程中的主要矛盾，但是經費的問題又嚴重限制了高校的發展步伐，對于像我校這樣的地方院校，必須在財政撥款或政策支持方面尋求經費來源的重大突破，才能保證在財務可持續發展基礎上實現學校的可持續發展。

四、結束語

長期以來，作為事業單位的高等學校都不進行成本核算，因為高校一直被認為是社會非生產部門，既不增加社會財富，又不創造利潤，其支出被視為社會消費性支出。近年來，隨著我國教育體制的改革，高校逐步走向市場，其內外部環境也發生了變化，客觀上要求高等教育要有成本效益的意識，因此，建議高校引入成本概念、加強成本意識，通過對生均教育成本的核定，達到以下目標：首先，促使政府加大對教育的投入，早日實現“公共教育經費占GDP的比例4%”的目標；其次，希望學生及其家長能從教育成本的核定中，了解學費在教育成本中所占的比重，增進對學校收費的理解和支持；第三，通過教育成本的核算，高校自身也能從成本的耗費與補償兩個方面來認清教育成本的內涵，為進一步加強成本管理，提高競爭力提供方向性的指導。

高校教育成本的核算方法要能得到廣泛的應用，必須有賴于國家宏觀管理和高校微觀管理兩個方面創造的環境和條件。在宏觀方面，國家應出臺有關政策，建立和完善適應高校推行成本核算的法規、財務制度和會計制度；在微觀方面，高校應建立和完善適應推行成本核算的內部管理制度、財會制度，切實加強管理的基礎工作。同時也希望國家能從宏觀上對生均教育成本的核定進行監控，并盡快制定出生均教育成本核定的具體辦法，界定教育成本的范疇和內容，使高校生均教育成本核算能按照統一規范的辦法進行，這樣計算出來的生均教育成本才不會“跑題”，才有可信度、公信度。

總之，教育是百年大計，關乎學校的生存與教師的利益，也關乎國家的命運，核算高等教育成本關系到教育政策的合理制定，合理核定教育成本可以消除公眾對于大學收費標準的懷疑，是增強社會和諧、促進社會進步的必然要求。無論是財政撥款的水平還是學費的標準均與經濟發展水平相關、與居民可支配收入相關，在我國教育改革的關鍵時期，只有通過確保財政投入，多渠道籌措資金，樹立成本觀念，開源節流，再配以獎、貸、助、補、減等一系列措施切實幫助家庭困難學生減輕負擔，以有限的教育資源培養出盡可能多的優質學生，提高辦學效益和教育質量，才能促進高等教育的持續健康發展。

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