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0 前言

長期以來，學術界對會計在微觀單元的管理作用研究較多，而對會計在整個國民經濟上的作用研究甚少。長期以來，會計學者沒有擺脫“會計-微觀”的思維定勢，將精力集中于研究會計的微觀管理作用，而較少研究會計與宏觀經濟之間的關系。然而，會計的發展動力來源于宏觀經濟環境的變化。“經濟越發展，會計越重要”，隨著經濟的發展，會計的作用范圍不斷擴大，由“結繩記事”“刻木記事”簡單的記錄方法演變到當今的現代會計，其作用范圍已經擴大到整個社會資源的優化配置上。

股份制企業形成以后，債權人與投資者要求公司提供有關企業經營狀況等有關信息，使會計功能發生了質的變化――由純粹的對內管理功能轉變為對內對外功能并重。公司對外披露的會計信息開始在資本市場中流通，引導資金的流向，從而對社會資源優化配置發揮作用。會計準則的出現，使得會計配置社會資源逐漸走向規范化。

1 現代會計優化社會資源配置的機理

1.1 現代會計對社會資源配置的兩層優化功能

當今社會資源配置機制一個鮮明的特征是資本市場在此機制中起到核心的作用。庫普曼認為社會資源配置方式可以劃分為兩個層次：而現代會計對這兩層次資源配置都具有其促進作用。根據查爾斯歸納的會計系統五個目標，現代會計對社會資源優化配置具有兩層次的優化功能。我們可以把現代會計劃分為對外會計――財務會計和對內會計――管理會計。對外會計是聯結投資者和企業的關節點，是引導資金流向的“廣告”，它以會計信息為載體，通過資本市場促進社會資源第一層次優化配置，先在各微觀單元之間進行資源配置，即是一個社會的經濟運行機制。對內會計是企業管理當局利用會計信息和會計方法對企業內部資源進行優化配置的手段。對內會計有促進社會資源第二層次優化配置的功能，各個微觀單元（企業或工程項目）在其內部進行第二層次的資源配置方式。

1.2 現代會計優化第一層次資源配置的“介質”

會計信息是會計的載體，以會計信息披露引導資金的流向來完成第一層次社會資源的優化配置。而資本市場是會計信息發揮作用的場所，因此資本市場對現代會計優化社會資源配置極其重要，是現代會計促進社會資源優化配置的“介質”。此“介質”在整個社會資源配置機制中的地位和效率決定了現代會計在促進第一層次社會資源優化配置的地位和效率。

(1)資本市場是現代資源配置的“火車頭”。

資源是用來生產人類（企業）得到好處的物品和勞務的投入，即生產要素。社會資源分為土地、勞動力和資本。在不同時期這三種主要社會資源流動情況不一樣。

在小規模生產占主要地位時代，企業管理者和所有者合二為一。企業很少出現資金不足的情況。企業一般不會出現財務困難，較少出現融資問題。因此，在小規模生產下，資本市場在社會資源配置中的地位很低。

但是隨著生產社會化程度的提高，單個企業需要的資金空前增大，由一個資本家甚至幾個資本家都不能承擔企業的資金需要。因此出現了社會融資，資本市場也隨著出現。在這種情況下，企業要擴大生產要解決的首要問題是資金來源問題，資本要素成了社會資源流向的“領頭羊”。資金的流向帶動其他社會資源的流向。而資本市場又是企業籌資的主要場所，資本市場的有效健康在整個社會資源優化配置起著關鍵作用。

(2)現代會計是資本市場優化配置社會資源的必備工具。

查理德?R?韋斯特（1975）認為資本市場存在運行效率和定價效率。定價效率是指證券的有關信息能很快在證券價格中得到反映，此時的資本市場就被稱為有效定價市場。定價效率的高低決定資本市場配置社會資源效率的高低。通常所說的資本市場效率是指其定價效率。在研究會計信息披露與資本市場效率兩者關系的歷史中，出現過信息觀和計價觀。信息觀（比弗，1990）認為會計信息的作用或說會計目標是向投資者傳遞某種有助于其判斷和估計企業未來收益的“信號”，投資者在接受到該信號后，對未來股票價格會產生影響。計價觀（奧爾森和費爾森，1995）首次將股票價值與企業未來盈利聯系起來，確立了會計信息在決定股票內在價值的直接作用，回答了信息觀沒有回答的問題，即會計信息是如何決定股票價格的。

由上面兩種觀點看，會計信息披露能對證券價格產生影響。證券市場上，各類投資者緊緊盯著證券價格的變化，盡力捕捉能夠對證券未來價格產生影響的信息。然后，投資者對其所獲的信息進行歸納加工，按照自己的判斷作出決策。

2 會計信息披露在社會資源優化配置中的障礙

2.1 社會資源存在雙重效率障礙

社會資源優化配置機制存在兩層委托――關系。因此，整個機制也存在兩層次的委托――問題。在典型的現代企業制度下，企業存在兩層次的委托關系：一是全體股東通過董事會與經理之間形成的委托――關系；二是企業內部經營的委托――關系，這種關系實際上只涉及經營者內部的管理控制問題。

會計信息披露在社會資源優化配置中存在的問題可以歸納為純正的委托――問題和會計獨立性問題。

2.2 會計獨立性的現實狀況與其原因

會計行為的獨立性，主要指會計行為主體(個體和群體)在開展會計行為的整個過程中，能保持其應有的獨立，客觀公正、獨立自主地按照相關財務會計法規的要求處理會計事務。

但在當前會計實務中，會計行為主體往往缺乏獨立性。2003年，國家會計學院《會計誠信教育》課題組對216家企業總會計師進行了問卷調查。部分數據如下［5］：在這些總會計師中，11.48%認為其在企業決策中的地位只是“擺設”或“說不清”；49.85%認為大部分上市公司的財務報告不可信；83.34%認為會計人員較高的職業道德標準是遵循國家有關規定和實事求是地記賬、算賬；44.54%認為假賬成為社會經濟生活中的“毒瘤”是因為“企業當頭的要業績”。

3 現代會計優化配置社會資源的方法

(1)以某種目標作為管理者的業績評價標準。

用其業績與其待遇獎金掛鉤，以此激勵管理者。這種方式的缺點在于很難找到適合的標準。企業價值是最理想的標準，但企業價值指標難以衡量。利潤指標容易衡量，但是此指標有時不符合投資者的長期利益。而且每個指標選定之后，管理層的努力只會做到剛好達標的狀態，因為剩余的努力不能給其帶來利益。

(2)管理者與所有者合二為一的方式。

即以所有者低價售股給管理者的方式使管理者與所有者的利益趨同來解決委托-問題。若以獲利能力為衡量標準，管理者擁有5%-20%公司股份的企業比管理者有少于5%公司股份的企業表現好。

參考文獻

［1］謝合明.現代會計學［M］.成都:西南大學交通出版社,2001.

［2］白光.經濟學百家集要［M］.北京:中國統計出版社,2001.

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企業破產重整價值判斷是建立在重整價值評估的基礎上，利益相關者（即判斷主體）以其內在尺度和需要為標準與依據，所進行的貫穿重整程序始終的動態的理性決策過程。對破產重整企業進行價值判斷，明確企業是否有重整的價值，一方面可以為債務人、債權人、重組方、法院、政府等利益相關者，進行重整計劃表決提供分析依據；另一方面，還可優化資源配置，促使資源流向更有價值的企業。

一、破產重整價值判斷體系的邏輯起點

邏輯起點即立論基礎，正確認識破產重整價值判斷體系的邏輯起點，是系統、準確地理解和把握破產重整價值判斷體系的關鍵。對邏輯起點的認識必然會影響整個邏輯體系架構，從而影響到能否正確揭示和反映重整價值判斷的實質。資源的有效配置是企業破產重整價值判斷需要考慮的首要因素，綜合了影響和制約價值判斷行為和過程的企業內外部因素，同時也是企業破產重整的最終目的。因此，將資源的有效配置作為企業破產重整價值判斷體系研究的邏輯起點。

（一）經濟學分析

資源是社會經濟活動中人力、物力和財力的總和，是社會經濟發展的基本物質條件。當社會經濟發展到一定階段，資源相對人們無限需求而言，總是相對稀缺。因此，需要對有限的、相對稀缺的資源進行合理配置，用最少的資源耗費，生產出最適用的商品和勞務，滿足人們最大的需求，獲取最佳的效益。人們的需求帶動了企業的發展壯大，企業運營的最終目的在于滿足人們的需求并獲取利潤，從而維持持續經營。為了實現企業價值最大化、社會價值最大化，企業需要對相對稀缺的資源在各種不同用途、行業加以比較作出最優選擇。資源配置合理與否，對一個企業、行業乃至國家經濟發展的成敗有著極其重要的影響。一般來說，企業進入破產程序的根本原因在于資源沒有得到有效配置。資源如果得到合理配置，經濟效益就會顯著提高，意味著企業可以持續經營。因此，資源的有效配置是破產重整價值判斷的本源要素。

（二）實踐價值判斷

對價值判斷的研究從本質上看，是對企業的資源是否實現有效配置的研究，尤其是進入破產程序的企業，除了要考慮企業本身內部資源是否得到相對合理的配置外，還要考慮企業所處行業、整個社會資源的有效配置，具有資源配置的特殊性。因此，資源的有效配置是破產重整價值判斷需要考慮的首要因素，是研究一系列其他判斷因素的統領。

二、破產重整價值判斷的資源配置約束分析

進入破產程序的企業，除了要考慮企業本身內部資源是否得到相對合理的配置外，還要考慮企業所處行業、整個社會資源的有效配置，因此，形成了企業、行業、社會三方面的資源配置的約束。

（一）企業資源配置約束

企業資源配置，是指企業根據戰略期所從事的經營領域，以及確立競爭優勢的要求，對其所掌握的各種經濟資源，在質和量上的分配。其目的是形成戰略所需要的經營結構或戰略體系。具體方式包括價值工程和作業組合。價值工程是對“生產產品所消耗的資源是有限的甚至是緊缺的”的認識。成本是衡量資源消耗數量的尺度，價值工程則作為一種更優利用資源的研究，幫助人們合理使用每個單位資源以滿足更多的需要，主要運用在產品設計和生產準備階段。作業組合是圍繞企業生產經營而必須開展的各種活動的合理組合，這些活動以產品生產為中心，需要各種資源供給，是一種資源的組合，主要運用在產品生產階段。

企業進入破產程序的根本原因，在于企業沒有有效地配置資源，這意味著其生產的產品無法滿足人們的需要，沒有在生產經營中通過合理的作業組合實現價值最大化，進而未能實現資源生產能力最大化，難以發揮資源的最大效用，最終導致企業入不敷出、資不抵債，面臨破產的局面。究竟是清算還是重整？這取決于重整后的企業是否能實現資源的合理有效配置、提高經濟效益、實現可持續經營。

（二）行業資源配置約束

企業進入破產程序后，隨著生產社會化的發展，該企業必定會對外界產生一定影響，尤其是對其所處行業而言，行業內生產單位之間的相互依賴、相互競爭的關系，會容易將影響迅速放大，對行業產生巨大影響。若企業所處行業屬于競爭性市場，存在大量生產同質產品、能自由進出行業的競爭企業，則企業之間的行為是相互制約、相互影響。企業提出破產重整申請就意味著將重整申請企業的資源重新分配給行業的競爭對手，使資源流入產生更大價值的企業，實現整個行業資源的優化配置。如果企業所處行業屬于壟斷性市場，意味著企業的資源是整個行業的資源，國家一定會竭力挽救企業，通過重整實現資源的優化配置，實現持續經營。

（三）社會資源配置約束

社會資源相對于社會個體無止境的欲望及發展需求是稀缺的。從廣義上講，社會資源即社會個體賴以生存和發展所需要的物質、技術、機會、關系、知識等生產生活要素。換言之，是對社會個體生存和發展而言具有價值的一切要素，包括物質的和非物質的、基礎的和高級的、有形的和無形的，等等。從狹義上講，是相對于物質、技術、關系等物力資源和人力資源而言，存在于社會個體之間的一種關系資源，一般以社會網絡、社會規范、互惠、信任、合作等形式表現出來，并通過提升社會質量和降低交易成本來促進資源占有主體的發展。這是狹義上的社會資源。社會資源配置，指影響社會個體生存與發展的要素在不同占有主體之間的一種分配及分配結果。

從相互聯系的角度來考察進入破產程序的企業，價值工程與作業組合樣必然受到特定產品、特定工藝技術要求的制約，意味著企業資源配置必然會受到社會資源配置的制約。隨著社會化大生產的擴大，社會個體緊密聯系、相互依賴，上市公司一旦在激烈的市場競爭中破產倒閉，影響會迅速放大，形成“多米諾骨牌效應”，對社會秩序造成嚴重破壞。采取公平、合理的社會資源配置方式，形成相對穩定的社會資源配置制度，達到開發利用社會資源的最佳效果，形成合理的社會結構以及和諧穩定的社會秩序，實現社會價值最大化。

三、破產重整價值判斷體系的構建

確定了破產重整價值判斷體系的邏輯起點，本文試圖構建破產重整價值判斷的初步體系。破產重整價值判斷體系分成：判斷理論體系和判斷應用體系。判斷理論體系包括判斷主體、判斷目標、判斷對象、判斷依據、判斷特征、判斷原則等要素；判斷應用體系包括判斷方法、判斷程序、判斷模式、判斷表決、判斷后果等要素。從橫向上看，判斷理論體系和判斷應用體系相互獨立又相互聯系，兩者都受到資源配置的影響；同時，判斷理論體系是判斷應用體系的理論基礎，判斷應用體系是判斷理論體系在實踐中應用操作的指南，兩者共同構成破產重整價值判斷體系的核心。從縱向上看，判斷體系各個要素之間相互作用、相互影響，構成完整的邏輯框架。

資源的有效配置是整個判斷體系的邏輯起點，具有統領作用。企業本身、所處行業以及整個社會資源配置的狀態，會影響判斷的基本理論，判斷理論體系的變動又會造成判斷應用體系的變動，判斷對象重整價值會直接影響判斷方法的應用。同時資源配置約束又會直接影響判斷應用體系，如企業本身資產運營效率低下、所處行業具有多個競爭者，導致社會質量低下的資源配置狀態，會導致判斷主體認為重整價值低下，從而導致企業破產清算。

參考文獻

[1] 陸曉燕.破產管理人制度中司法控制與當事人自治之間的制衡――破產管理人選任制度價值探究[J].人民司法，2015（1）：75-79.

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企業是嵌入一定的社會網絡之中，而不是孤立存在的，其發展必然受到社會網絡的影響。企業網絡結構是企業與其外部的各種企業、組織機構等行為主體之間基于各種目的所形成的各種關系的集合，社會網絡自身并不是經濟資源，而是動員經濟資源的渠道。由于資金、信息、生產要素等往往是稀缺資源，因此，在這些資源的獲取上采用社會關系網絡這樣的非正式關系也就不足為奇。

一、社會網絡在資源配置中的作用

1.為企業獲得資源提供捷徑

目前，社會網絡呈現出新的趨向——資本化。社會網絡資本化的社會動因是利益驅動，其現實化的原因在于制度的缺失。謀求建立社會網絡被企業當作占有社會資源的捷徑。社會資源最重要的特點是稀缺性。要不斷的取得更好的發展就必須獲得這些稀缺的資源，由于社會資源是嵌入社會網絡之中的，因此企業就會將社會網絡看作是重要的支持手段，即把社會網絡本身當作一種能夠帶來更多社會資源的特殊的資源。

2.有利于降低交易成本

高度可用的社會網絡可以降低企業的運營開支，交易成本理論認為企業網絡的形成降低了企業之間的交易成本。由于企業之間長期頻繁的合作增加了彼此間的信任，在信任的基礎上企業之間將減少許多不必要的交易費用，從而降低彼此的交易成本。企業通過社會網絡以成本優勢獲取資源和信息的能力對企業產生極大的影響，低成本優勢的資源獲取是企業社會網絡導向的重要體現，也是社會網絡導向戰略所帶來的重要產出。分工與專業化理論認為企業網絡通過分工提高了企業效率，使企業分別從事各自擅長的業務，互助合作，從而使整個企業網絡的總收益最高，最終使企業網絡中的企業都能受益。

3.有利于降低道德風險

從降低道德風險視角來看，中國人際交易模式主要是建立在社會關系網絡基礎之上的，通過建立特殊的人際關系來獲得彼此間的信任，因為越信任對方，達成交易的可能性就越大。為了減少風險和不確定性，人們在交易過程中就盡量利用特殊信任關系,這種關系的好處在于信息的相對完全性和共享以及對違規行為的處罰。在此種條件下從事交易不一定是最優的，但可以大大地降低企業經濟活動中的不確定性和風險性。

二、社會關系網絡在資源配置中的特點

按照波蘭尼對人類經濟生產方式的劃分，社會資源的配置關系存在著三種類型：權力授予類型、市場交換類型和社會關系網絡，前兩者屬于正式制度安排機制，而后者則屬于非正式制度安排機制。

與作為正式制度安排的政府和市場相比，社會網絡在資源配置中有著自己的特點。在資源配置中，資源需求方和供給方處于社會網絡之中，雙方為平等關系，配置通過信任和承諾來進行。在一定規模的網絡中，由于信息的完全性，可以避免欺詐等行為使得交易成本降低，這時它可以成為資源配置中政府失靈和市場失靈時的有利補充。

同時，社會關系網絡作為一種資源配置的方式也會具有負功能，表現為社會網絡的過度使用會使網絡成員利用社會資本從網內獲取資源時對網外社會成員造成剝奪效應，相應地增加了局外人涉取稀缺資源的成本。

總的來說，社會網絡作為配置資源的非正式制度的外部性會增加整個社會的交易成本。社會網絡的資源配置方式相對于正式制度而言，具有很大的復雜性和特殊性。這主要體現在其表現形式上。非正式制度規則是無形的，它一般沒有正式地制成條文，也不需要正式的組織機構來實施，它存在于社會的風俗習慣和人們的內心信念之中，正是這種無形的表現方式，使得非正式制度可以滲透到社會生活的方方面面中發揮作用。

三、社會網絡合理配置資源的措施

社會網絡在資源配置中既存在正功能、顯功能的影響，也存在負功能、潛功能的影響。政府需要創新非正式制度，通過制度創新來約束社會關系網絡的負功能，同時加強社會關系網絡中正功能的發揮。而日益強大的理性認知力量可以促進非正式制度的轉化與創新。

首先要重視習俗文化的影響。市場經濟體制要很好地發揮對市場的資源配置作用，就必須有與其相適應的制度環境。法院等強制機構執行的正式制度在我國基本建立起來了，而市場機制運行所需要的守法觀念、契約觀念等卻還沒有完全樹立起來。我國社會的這個特點對我國市場經濟的發展起了阻礙作用，要克服這種制約我國社會和經濟發展的現象，就必須努力樹立契約觀念。

其次要塑造道德理念。作為市場主體的企業發現在市場交易中只有利人才能利己，市場交易可以使各方都得到好處或者在不損害他方利益的前提下使某一方得到好處，正因如此才會出現自愿互利交易的場所。維持和優化市場交易秩序最基本的道德準則就是利人利己。市場道德與不道德的分界線，就是市場主體是利人利己，還是損人利己。整頓和規范市場經濟秩序需要標本兼治、著力治本。治本就是制度建設，特別是社會信用制度建設，其中突出的是道德規范建設，這實際上就是形成全社會共同遵守的道德觀和價值觀。

參考文獻：

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1.成本本質的一般理解。在會計研究領域,成本是一個發展變化最大的概念之一。財務會計學認為成本是取得資產的代價,或是生產產品和提供勞務所發生的支出。這一認識目前普遍為人們所接受。管理會計學則認為,成本是實現一定目標未來要付出或承擔的價值犧牲,甚至包括在決策過程中可能要放棄相應收益的代價。美國會計學會在《成本概念與標準》的報告中給出如下定義:成本是為了實現一定的目的而付出,用貨幣測定的價值犧牲。這一概念充分考慮了成本的內涵與外延,概括內容相當廣泛,且十分抽象,因為它局限在某個具體的成本計算對象上,而是擴展到企業生產經營目的上。它強調成本是在特定將要付出的價值犧牲,并以此為為基礎,重整企業的成本規程,為企業的成本控制服務。同時提醒我們在設計成本計算程序或為成本管理提供服務時,必須緊緊圍繞著企業生產經營管理目的來發展。

2.資源及其企業觀。提到“資源”,人們自然會想起礦產、河流等自然形成的為人們所利用的物品。通常資源最一般的意義是指自然界與人類社會中一切為人類有用的資財。也就是說,在自然界及人類社會中,有用即資源,無用即非資源。因此,資源即包括一切為人類所需要的自然物,如陽光、空氣、水、礦產、植物及動物等等,也包括以人類所需的產品形式出現的一切有用物,如房屋設備,其它消耗性商品及生產資料性商品,還包括無形的資財,如信息知識和技術以及人類本身的體力和智力。

經濟資源是一般資源的一個子系統。它是指在人類的經濟生活中,一切直接或間接地為人類所需要的并構成生產要素的、稀缺的、具有一定開發利用選擇性的資產來源。其范圍僅包括人類所需求的一般資財中,作為生產投資要素的那部分資財。具體說,經濟資源具備的特征為:(1)有用性,即必須是為生產或消費者所需求的,對經濟生活有用;(2)稀缺性,即表現為社會需求量與存在量的差距,并非取之不竭;(3)可選擇性,即指資源的用途可以有多種選擇且可循環使用。

企業要進行正常的生產經營必須擁有一定的經濟資源,因為只有具備了可以帶來未來收益的經濟資源,企業才能依靠資源的潛力發揮才能贏得利潤,以實現企業生產經營的目的或目標。

二、企業資源及其配置

1.企業資源的種類。以一個企業或公司角度,研究的重點顯然是經濟資源,基于資源企業觀認為每家公司都擁有大量獨特的有形資產、無形資產和組織能力就是所謂的資源。國內外大多數經濟學家將經濟資源按其經濟屬性,分為自然資源、人力資源、資本資源和信息資源四大類,其他資源則主要是指人文資源和旅游資源等,就一個公司或企業來說,經濟資源可分為:有形資源、無形資源、人力資源、貨幣資源、組織資源。從企業資源的會計計量看,資源可以分為可計量資源和不可計量資源。

顯然,企業生產經營既耗費有形資源,又耗資無形資源:既耗費可計量資源,又耗費不可計量資源,從費用的成本一般內容來說,涵蓋了所有企業資源的耗資,但是從會計計量與核算審度來看,費用成本主要包括可計量資源的耗費,也就是必須能夠對其進行貨幣計量,才能納入會計的費用成本的核算,企業成本信息主要也是指這部分資源耗費,對于不可計量資源的耗費,只能作為輔助補充的信息,在相關信息報告中采用文末表達或反映。

2.企業資源配置方式。企業資源的配置一般 表現為企業生產經營過程中對資源在時間上、空間和數量上要求,其實質就是選擇不同資源構成滿足社會需求的產品,也可以認為企業資源配置是企業根據企業的目標將資源的用途在不同的時間上、空間上和數量上進行不同的分配。

資源配置一般理解為利用資源的可替代性,使之在不同用途之間進行的分配,企業資源的配置是建立在資源企業觀的基礎上的,根據企業的目標和企業所處的資源環境,對資源不同用途加以合理利用和組合。當然,企業的資源取得必須遵循社會資源配置的規律,不是孤立的。因此企業資源配置也必須受到社會資源配置方式的影響,必須成為社會資源配置的一部分。然而,企業資源配置方式與社會資源配置方式不盡相同。企業可行性研究報告中必須有關于資源配置的分析,必須考慮企業所處地區和行業以及資源供給的可行性,達到企業資源消耗節約的目的。

三、成本管理戰略

1.戰略和經營戰略。“戰略”一詞來源于希臘字,其含義是“將軍”,原意是指“指揮軍隊的藝術和科學”,引入企業經營管理,是“用來描述一個組織打算如何實現它的目標和使命”,經營戰略是企業面對激烈變化,嚴峻挑戰的環境為求得長期生存和不斷發展而進行的具體謀劃,它是企業戰略思想的集中體現,是企業經營范圍的科學規定,同時又是制定規劃的基礎,具體地說,經營戰略是在符合和保證實現企業目標條件下,在高級人民法院利用環境中存在的各種機會和創造新機會的基礎上,確定企業因環境的關系,規定企業從事的事業范圍,成長方向和競爭對策,合理調整企業結構和分配企業的全部資源。

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在會計研究領域，成本是一個發展變化最大的概念之一。財務會計學認為成本是取得資產的代價，或是生產產品和提供勞務所發生的支出。這一認識目前普遍為人們所接受。管理會計學則認為，成本是實現一定目標未來要付出或承擔的價值犧牲，甚至包括在決策過程中可能要放棄相應收益的代價。美國會計學會在《成本概念與標準》的報告中給出如下定義：成本是為了實現一定的目的而付出（或可能要付出的）、用貨幣測定的價值犧牲。這一概念充分考慮了成本的內涵與外延，概括內容相當廣泛，且十分抽象，因為它不僅僅局限在某個具體的成本計算對象上，而是擴展到企業生產經營目的上。它強調成本是在特定目標下將要付出的價值犧牲，并以此認識為基礎，重整企業的成本規程，為企業的成本控制服務。同時，提醒我們在設計成本計算程序或為成本管理提供服務時，必須緊緊圍繞著企業生產經營管理目的來展開。

我們注意到，這一定義給出的成本本質內涵是“價值犧牲”，無疑是正確的。但是，筆者覺得這一說法過于抽象。價值是貨幣計量的結果和表現，此處的價值是貨幣計量什么事物的結果和表現呢？我們認為不管這一事物是什么，它才是成本的本質。我們在企業成本管理中必須認清這一事物，才能使成本管理變得具體，其方法的運用才會可靠有效。

馬克思指出：“商品W的價值，用公式來表示是W=c+v+m.如果我們從這個價值中減少剩余價值m，那么在商品中剩下的只是一個在生產要素上耗費的資本價值C+V的等價物或補償價值——商品價值的這個部分，即補償所消耗的生產資料價值和所使用的勞動力價格的部分，只是補償商品及資本家自身耗費用的東西，所以對資本家來說，這就是商品成本價格”。這是我們一直信奉的關于成本本質內涵的經典論述。馬克思從補償角度論述了“資本耗費”這一成本范圍。資本耗費即成本，只包括C、V兩個部分。資本主義經濟中的生產成本即生產費用，是生產過程中耗費的資本，是指商品生產中實際消耗的不變資本（C）和可變資本（V）所構成的價值，不包括剩余價值（m）部分。而西方微觀經濟學認為，商品的生產成本是指生產活動中使用的生產成本，如果活勞動社會必要勞動耗費價值補償不足，就會從（m）中加以補償。這一觀點其實也是從補償角度來認識成本，是馬克思資本耗費的延伸和擴展，具有明顯的實用性（實用主義）。在會計中，資本家的資本表現為一種權益，投入企業后，總是對應著一定的占用形態，而表現為資產，因此從占用形態來說，權益以資產而存在，然而，在企業生產經營中資本家的權益不會被耗費，被耗費的實際是資產。因此資本耗費從會計觀點來看，就是資產的消耗，或者說，資本耗費是以資產消耗加以確認和計量的。而資產是一種企業擁有或可控制的經濟資源。

（二）資源及其企業觀

提到“資源”，人們自然會想起礦產、河流等自然形成的為人們所利用的物品。通常資源一詞最一般的意義是指自然界及人類社會中一切為人類有用的資財。也就是說，在自然界及人類社會中，有用物即資源，無用物即非資源。因此，資源既包括一切為人類所需要的自然物，如陽光、空氣、水、礦產、土壤、植物及動物等等，也包括以人類勞動產品形式出現的一切有用物，如各種房屋、設備、其他消費性商品及生產資料性商品，還包括無形的資財，如信息、知識和技術以及人類本身的體力和智力。

美國著名的資源經濟學家阿蘭。蘭德爾認為：資源是由人們發現的有用途和有價值的物質，由于資源具有量、質、時間和空間等多種屬性，因而，它應當是一個動態的概念。沒有發現或發現了但不知其用途的物質不是資源，雖然有用，但與需求相比數量太大而沒有價值的物質也不是資源。技術、信息和相對稀缺性的變化都可以把以前沒有價值的物質變成寶貴的資源。

經濟資源是一般資源的一個子系統。它是指在人類的經濟生活中，一切直接或間接地為人類所需要的，并構成生產要素的、稀缺的、具有一定開發利用選擇性的資財來源。其范圍僅包括人類所需求的一般資財中，作為生產投資要素的那部分資財。具體地說，經濟資源具備的特征為：（1）有用性，即必須是為生產或消費者所需求的，對經濟生活有用，（2）稀缺性，即表現為社會需求量與存在量有差距，并非取之不竭；（3）可選擇性，即指資源的用途可以有多種選擇且可循環使用。

企業要進行正常的生產經營必須擁有一定的經濟資源，因為只有具備了可以帶來未來收益的經濟資源，企業才能依靠資源的潛力的發揮，才能贏得利潤，以實現企業生產經營的目的或目標。

單一資源是難以創造發揮其潛力的，企業的收益必然是不同種類的資源相互組合、相互“激發”的結果。所以企業必須擁有多種形式的資源，即既要具有有形資源，又要具有無形資源，既要具備物質技術方面的資源，又要具備人力，財力方面的資源。

一個企業，特別是制造業企業，其生產經營必須耗用材料、人力和財力等。這些生產要素的本質就是資源或是原始資源的轉化物。所以，我們可以說，所謂費用就是資源的耗費（或轉化）。耗費（或轉化）過程是各有不同的，如會計上稱為資本性支出和收益性支出的內容（除投資）大都會轉化成費用。資本性支出的內容是分年度逐步轉化，而收益性支出則在年度內直接轉化。當企業發生這兩種支出，其實就是用一種資源置換另一種資源，是一種資源形態上的置換。其原因是因為生產經營需要不同資源組合才能實現。當我們將這些置換后的資源與一定的生產經營目的相聯系，按一定期間或一定目的來歸結這種置換時，就形成了置換后的資源價值（成本），被置換的資源其實就可以認為被耗費了。當然，是一種廣義的理解。狹義的理解往往只認識到企業內部諸如材料、人力的耗用才是一種耗費。其實這種耗費，也只是一種置換，即將材料、人力等資源置換為產品這種資源。從廣義上理解，無論是企業外部置換還是企業內部置換都是耗費，即費用。再將這些費用按照一定標準（或目的）加以對象化就形成了特定對象的成本。因此，成本的本質就是一種資源耗費，所謂計算成本就是對資源耗費的計量。認識成本這一本質，會引起我們對下列問題的思考：

——關于成本的研究必須以資源及由其而產生的行為為內容進行思考，

——關于成本的管理必須以資源配置及其效率為中心進行實施，

——關于成本的核算必須以企業生產經營目的（或目標）為標志進行設計。

二、企業資源及其配置

（一）企業資源的種類

以一個企業或公司角度，研究的重點顯然是經濟資源。基于資源企業觀認為，每家公司都擁有大量獨特的有形資產、無形資產和組織能力（OrganizationalCapabilities）就是所謂的資源。國內外大多數經濟學家將經濟資源按其經濟屬性，分為自然資源、人力資源、資本資源和信息資源四大類。其他資源則主要是指人文資源和旅游資源等。就一個公司或企業來說，經濟資源可分為：（1）有形資源，也稱有形資產，是指具有一定實物形態的資源，包括生產設施、原材料、產品等，它可以在資產負債表上充分表達。（2）無形資源，也稱無形資產，是指諸如公司的聲望、品牌、文化技術知識、專利和商標以及日積月累的知識和經驗等不具有具體實物形態的資源。（3）人力資源，是指企業擁有的參與企業生產經營的勞動者的能力。企業人力資源的概念是一種微觀意義的人力資源，以企業為單位進行劃分和計量。（4）貨幣資源，是指在企業中以貨幣等形態存在的資源，確切地說是價值存在的一種特殊形態，如現金、銀行存款及應收款項。（5）組織資源，是指資產、人員與組織投入產出過程的復雜結合而表現出的能力。

從企業資源的會計計量看，資源可以分為可計量資源和不可計量資源。可計量資源是指可以用貨幣加以計量的資源，如會計資產負債表中可以計量表達的資產等。不可計量資源是不能用貨幣加以確定計量的資源，如上述的部分無形資源、部分人力資源和組織資源等。

顯然，企業生產經營既耗費有形資源，又耗費無形資源；既耗費可計量資源，又耗費不可計量資源。從費用的成本一般內容來說，涵蓋了所有企業資源的耗費，但是從會計計量與核算角度來看，費用成本主要包括可計量資源的耗費，也就是必須能夠對其進行貨幣計量，才能納入會計的費用成本的核算。企業成本信息主要也是指這部分資源耗費，對于不可計量資源的耗費，只能作為輔助補充的信息，在相關信息報告中采用文字（而不是確定的數字）來表達或反映。

（二）企業資源配置方式

企業資源的配置一般表現為企業生產經營過程中對資源在時間上、空間上和數量上的要求，其實質就是選擇不同資源構成滿足社會需求的產品。也可以認為企業資源配置是企業根據企業的目標將資源的用途在不同的時間上、空間上和數量上進行不同的分配。

資源配置的原因主要來自資源的稀缺性和可選擇性，這兩種特征使得企業資源配置有合理或不合理的問題，即迫使人們對資源配置加以研究，而克服其稀缺性和可選擇性所帶來的不確定性。

企業資源配置研究的焦點應是配置的有效性和資源消耗的節約。就企業來說，最高目標是追求消耗降低和收益增長，而消耗的降低是企業管理的重要內容，也是在影響收益的諸多因素中企業最具控制力的因素。企業資源配置的有效性最終體現在消耗的降低上。因此，企業管理中必須引入資源配置的問題，探求資源配置的有效性。

一個企業必須擁有資源，在開辦時就應考慮所需資源的配置，要按照產品目標來規劃資源用途的分配。在進入正常生產經營狀態而去合理消耗資源（或進行資源轉換），從而使生產經營中資源消耗降低。

資源配置一般理解為利用資源的可替代性，使之在不同用途之間進行的分配。就社會資源來說，資源配置就是選擇用途置于不同部門或地區。資源配置方式主要有市場配置和政府配置。市場配置是指根據市場經濟體制下，根據市場供求關系變化，按利益驅動原理將資源配置于不同的部門和地區。在一個充分競爭的市場體制中，資源總是向收益最高的部門和地區流動，市場供求比例的變化以及由此而引起的價格波動，將把資源配置于適當的部門和地區。政府配置，也稱為政府干預，即政府通過各種干預手段直接或間接地調節資源配置的格局和規模，以降低資源配置成本，減少資源的浪費。政府配置對于我國當前的市場經濟的建立具有不可缺少的作用，它可以大大克服市場的盲目性和壟斷趨勢。

企業資源的配置是建立在資源企業觀的基礎上的，根據企業的目標（主要是產品）和企業所處的資源環境，對資源不同用途加以合理利用和組合。一個企業可以依據自己的產品進行資源組合。我們所謂對企業進行管理，以某種意義上來看就是對資源的管理，企業的效益也就是資源有效性的體現。企業的資源配置貫穿著整個生產經營過程，因為產品就是資源配置的結果，產品的生產過程就是資源配置的過程。在產品生產過程中，不同的資源不斷地按工藝要求附加上去，被消耗轉化為產品。當然，企業的資源取得必須遵循社會資源配置的規律，不是孤立的。因此企業資源配置也必須受到社會資源配置方式的影響，必然成為社會資源配置的一部分。然而，企業資源配置方式與社會資源配置方式不盡相同。一個企業一旦設立并投入生產經營，其設備或工藝過程決定著產品生產的行業性質。要想改變這種行業性是很難的，最起碼需要一段時間，所以企業資源在企業設立時就要考慮社會資源配置方式的影響，也只有這個時候影響最大。企業可行性研究報告中必須有關于資源配置的分析，必須考慮企業所處的地區和行業以及資源供給的可行性。要得出一個正確答案，就必須分析國家和社會資源配置的狀態以及對即將設立企業的影響。從這一意義說，企業資源配置方式仍然包括市場配置和政府配置兩種方式。但是從微觀角度來看，企業資源配置還存在著具體方式。筆者認為，企業資源配置主要采用價值工程和作業組合兩種具體方式。

價值工程（ValueEngineering）是美國工程師麥爾斯（L.D.Miles）在進行企業原材料采購過程中對短缺材料尋找代用品時發現的一種價值分析體系。

價值工程成功地被世界各國所推廣運用，其中主要原因之一是基于價值工程對“生產產品所消耗的資源是有限的甚至是緊缺的”的認識。消耗的資源的貨幣表現即是費用或成本。資源的稀缺性迫使節約成本，從而使“價值”上升。麥爾斯指出：“功能導向的工作，基本上是以完成人們渴望與需要的新功能為中心而利用資源的，而價值導向工作的目的，則在于用更少的物資資源和時間資源來完成這些預定的功能。實際上，成本是一種衡量資源消耗數量的尺度。價值工程則作為一種更優利用資源的研究，幫助人們合理使用每個單位資源以滿足更多的需要，因此，它是一種更加有效利用資源、增進人民富裕的手段。由此可見，價值工程是企業資源配置的有效手段之一。它主要是運用在產品設計和生產準備階段，主要是以價值提升高度闡述成本（費用）的節約和資源配置的方式。

作業組合是圍繞著企業生產經營而必需開展的各種活動的合理組合。這些活動是以產品生產為中心的，它是需要各種資源供給的，是一種資源的組合。價值工程突出某一種資源的功能替代，而作業組合關注的是多種資源的合理組合，以達到資源配置的有效。作業組合之所以成為企業資源配置的手段之一，是因為作業組合的成因是適應圍繞產品而開展生產經營的需要。產品的生產需要各種活動（或作業）來完成，企業的經營同樣需要各種活動（或作業）完成。同時，作業也具有替代性，也就是說，同樣的目的可以采取不同的行為和活動來完成或達到，但是不同的行為或活動將會需要不同的資源。因此，不同的作業選擇和組合必然會對資源用途采取不同的選擇。

作業組合這一配置方式與價值工程方式一樣必然受到特定產品特定工藝技術要求的制約，會受到社會資源配置方式的制約。企業設立、產品選定時必須遵循社會資源配置的規律，而一旦確定，企業資源配置在日常工作中主要采用價值工程和作業組合這兩種方式。從中可以看出，企業資源配置更多地追求企業資源消耗的節約，企業資源配置有效性是企業資源配置的真正目標所在。

作業組合方式源于生產經營的需要但是要以價值工程方式為基礎，而價值工程方式主要源于產品功能組合的需要。作業組合方式對于價值工程方式也必然有“反作用”。有時會出現這樣的情況：價值工程方式從資源替代角度認為更換某種資源重新配置有效且節約，但是作業組合達到產品功能卻很困難或可以組合實現功能但成本很高。也就是說作業組合方式使得資源配置出現無效或浪費。如何看待這一問題，就要求我們將兩種配置方式互相協調而去考察整體企業資源配置的有效和節約。這一方面要求我們預先必須進行價值工程配置方式和作業組合配置方式的結合，另一方面要充分展開項目可行性研究和企業預算工作。

三、成本管理戰略

（一）戰略和經營戰略

“戰略”一詞來源于希臘字strategies，其含義是“將軍”，原意是指“指揮軍隊的藝術和科學”。引入企業經營管理，是“用來描述一個組織打算如何實現它的目標和使命”。經營戰略是企業面對激烈變化、嚴峻挑戰的環境，為求得長期生存和不斷發展而進行的總體性謀劃。它是企業戰略思想的集中體現，是企業經營范圍的科學規定，同時又是制定規劃（計劃）的基礎。具體地說，經營戰略是在符合和保證實現企業目標條件下，在充分利用環境中存在的各種機會和創造新機會的基礎上，確定企業同環境的關系，規定企業從事的事業范圍、成長方向和競爭對策，合理調整企業結構和分配企業的全部資源。

從“戰略”到“經營戰略”的演變說明，經營戰略是一種以變革為實質的概念，讓我們注意到一個企業的經營所涉及到的全部因素。在過去，我們往往只注意到諸如技術、工藝、資金、耗費等某一項“戰術”上的因素，不能將我們僅認識到的因素聯系（組合）起來去考察企業在競爭中的水平和層次。因而，我們的經營就會出現這樣一些問題：（1）抓住一個因素，“窮追猛打”，使之達到控制目標，卻花費了很多蠻干的費用。（2）追隨別人之后，不管自身現狀，照搬照套，結果費了九牛二虎之力，也不見成效。經營戰略思想的引入，使企業經營關注一些新的方面：（1）關心企業外部勝于企業內部，特別是關系到企業生產的產品構成和銷貨市場，決定企業干什么事業，以及是否要干：（2）企業現在和未來經營成效的測量標準，即企業要達到的目標，（3）企業內部各部門、各因素之間的關系的協調性：（4）企業總體日常控制體系的建立，如作業管理規定。

成本管理戰略是企業經營戰略的一個核心組成部分，其目標應是以企業經營戰略目標為目標，并加以具體化。從上述論述可以看出，合理調整企業結構和分配企業的全部資源是企業經營戰略的內容之一。成本是資源的耗費，控制成本、降低資源的耗費，必然是企業經營戰略的內容及目標之一，經營戰略中，這二體系就構成了成本管理戰略。

（二）成本管理戰略的構筑

經營戰略的特點在于：（1）全局性：（2）長遠性；（3）抗爭性；（4）綱領性。作為經營戰略的核心內容的成本管理戰略也具有這四個特點。問題在于既然將戰略的思想引入成本管理，如何來確定成本管理戰略的具體內容，或是在傳統成本管理思想有什么必須突破的。

傳統成本管理的目標是降低成本，所采用的方法也是限制消耗、節約開支的一些硬方法，追求一種成本的絕對下降，加之引入的加強考核的方法，將成本指標壓得很低，并與職工利益相結合進行考核，搞得人人自危，甚至被“逼”去偷工減料以達到指標。當然，筆者并不否定這種絕對控制的方法，但是，成本下降總是有極限的，壓到一定程度已無法改變。此時，這種絕對控制方法就不適用。那么就要采取一種相對控制方法，即通過改變成本發生的基礎條件來改變成本發生的動因。如通過技術改造、管理思想的變革和新的生產組織的引進等途徑，使成本持續降低。這就是成本管理戰略的起因。

成本管理戰略就是企業根據自身客觀條件和環境，聯系企業經營目的，正確分析和判定企業的費用成本在市場競爭對手中的水平，并在此基礎上通過物流技術、資源配置及作業管理等一系列方法，制定成本目標，以及達到這一目標的實施方案，以保證企業長期生存和不斷發展，取得競爭優勢。簡言之，成本管理戰略是企業圍繞成本費用而開展的一種長期謀劃。與經營戰略一樣分成兩個階段：戰略規劃和戰略實施。

成本管理戰略規劃分為下列步驟：

（1）規定組織使命：根據企業經營目標，按企業各組織的職能，規定其在成本管理中的地位和作用，并創造一種人人重視成本的氛圍。

（2）制定方針：根據企業成本目前水平，由各職能部門提出成本管理的方法和措施。

（3）建立長期目標和短期目標：匯總各組織機構的方法和措施并分析其可行性，確定成本管理長期目標和短期目標。

（4）鑒別方案：采用一定預測決策分析方法，圍繞長期目標和短期目標，制定不同的成本管理戰略方案。

（5）選擇戰略：其實是指對上述（4）戰略方案的選擇。其原則是成本管理戰略必須適應企業經營戰略的需要，必須符合成本效益原則。

成本管理戰略實施分為下列步驟：

（1）確定組織結構：根據新選擇的戰略，按照企業管理的原理，確定層次分明、責權利相聯系的實施戰略的主體（即組織結構）。

（2）管理組織活動：按企業各組織機構的作用，下達其目標，并要求各組織機構嚴格執行。

（3）監控戰略在實現組織目標中的有效期：每個戰略方案的實施都有一定時期，為了實行動態過程控制，要定期檢查和考核各組織的目標完成情況。

（三）我國企業成本管理應關注的問題

本文認識到成本是資源耗費，并結合戰略管理的思想，是期望結合我國實際提出成本管理戰略的思路。這一思路提醒企業在成本管理中應關注以下問題：

（1）成本管理必須擴展到自立項、設計至銷售、使用整個過程。因為，一旦某一項目確定后，各種技術條件已基本固定，該企業的成本費用發生也相對確定了。“在產品的策劃、構想設計階段，成本的66％左右已經被決定即無法在后續階段更改了。因此，這一階段的成本管理較之后續階段就顯得更為重要”。同樣，銷貨于顧客以后，使用過程還會出現返修退貨現象，這也會使企業成本費用升高。

（2）結合資源配置的原理，重構企業作業鏈和價值鏈。正如前述，企業的作業鏈的形成其實是資源耗費或置換的一種連續形式。按照作業成本管理的思路，“作業消耗資源，產品消耗作業”。因此，可以對企業的作業進行分析，利用先進的制造理論，采用先進的生產組織（如JIT，CIMS等），重新構筑作業鏈，減少成本發生的動因（包括資源動因和作業動因），從而使企業價值鏈得以優化。

（3）重視過程控制，根據企業工藝流程，制定各種作業文件，使企業生產經營標準化。雖然在設計及規劃中有較好的作業組合，但是如果執行這些作業的人或組織工作不規范，無標準可尋，也是難以實現設計和規劃時的“美好愿望”。因此，制造出各種工作或作業的標準并依據這些標準加以控制和考核，才能使成本管理（戰略）取得實效。

參考文獻：

1.史忠良肖四如著：《資源經濟學》，北京出版社，1993年版。

2.[美]阿蘭。蘭德爾著施以正譯：《資源經濟學》，商務印書館，1989年版。

3.史忠良肖四如著：《資源經濟學》，北京出版社，1993年版。

篇（6）

在會計研究領域，成本是一個發展變化最大的概念之一。財務會計學認為成本是取得資產的代價，或是生產產品和提供勞務所發生的支出。這一認識目前普遍為人們所接受。管理會計學則認為，成本是實現一定目標未來要付出或承擔的價值犧牲，甚至包括在決策過程中可能要放棄相應收益的代價。美國會計學會在《成本概念與標準》的報告中給出如下定義：成本是為了實現一定的目的而付出（或可能要付出的）、用貨幣測定的價值犧牲。這一概念充分考慮了成本的內涵與外延，概括內容相當廣泛，且十分抽象，因為它不僅僅局限在某個具體的成本計算對象上，而是擴展到企業生產經營目的上。它強調成本是在特定目標下將要付出的價值犧牲，并以此認識為基礎，重整企業的成本規程，為企業的成本控制服務。同時，提醒我們在設計成本計算程序或為成本管理提供服務時，必須緊緊圍繞著企業生產經營管理目的來展開。

我們注意到，這一定義給出的成本本質內涵是“價值犧牲”，無疑是正確的。但是，筆者覺得這一說法過于抽象。價值是貨幣計量的結果和表現，此處的價值是貨幣計量什么事物的結果和表現呢？我們認為不管這一事物是什么，它才是成本的本質。我們在企業成本管理中必須認清這一事物，才能使成本管理變得具體，其方法的運用才會可靠有效。

馬克思指出：“商品W的價值，用公式來表示是W=c+v+m.如果我們從這個價值中減少剩余價值m，那么在商品中剩下的只是一個在生產要素上耗費的資本價值C+V的等價物或補償價值——商品價值的這個部分，即補償所消耗的生產資料價值和所使用的勞動力價格的部分，只是補償商品及資本家自身耗費用的東西，所以對資本家來說，這就是商品成本價格”。這是我們一直信奉的關于成本本質內涵的經典論述。馬克思從補償角度論述了“資本耗費”這一成本范圍。資本耗費即成本，只包括C、V兩個部分。資本主義經濟中的生產成本即生產費用，是生產過程中耗費的資本，是指商品生產中實際消耗的不變資本（C）和可變資本（V）所構成的價值，不包括剩余價值（m）部分。而西方微觀經濟學認為，商品的生產成本是指生產活動中使用的生產成本，如果活勞動社會必要勞動耗費價值補償不足，就會從（m）中加以補償。這一觀點其實也是從補償角度來認識成本，是馬克思資本耗費的延伸和擴展，具有明顯的實用性（實用主義）。在會計中，資本家的資本表現為一種權益，投入企業后，總是對應著一定的占用形態，而表現為資產，因此從占用形態來說，權益以資產而存在，然而，在企業生產經營中資本家的權益不會被耗費，被耗費的實際是資產。因此資本耗費從會計觀點來看，就是資產的消耗，或者說，資本耗費是以資產消耗加以確認和計量的。而資產是一種企業擁有或可控制的經濟資源。

（二）資源及其企業觀

提到“資源”，人們自然會想起礦產、河流等自然形成的為人們所利用的物品。通常資源一詞最一般的意義是指自然界及人類社會中一切為人類有用的資財。也就是說，在自然界及人類社會中，有用物即資源，無用物即非資源。因此，資源既包括一切為人類所需要的自然物，如陽光、空氣、水、礦產、土壤、植物及動物等等，也包括以人類勞動產品形式出現的一切有用物，如各種房屋、設備、其他消費性商品及生產資料性商品，還包括無形的資財，如信息、知識和技術以及人類本身的體力和智力。

美國著名的資源經濟學家阿蘭。蘭德爾認為：資源是由人們發現的有用途和有價值的物質，由于資源具有量、質、時間和空間等多種屬性，因而，它應當是一個動態的概念。沒有發現或發現了但不知其用途的物質不是資源，雖然有用，但與需求相比數量太大而沒有價值的物質也不是資源。技術、信息和相對稀缺性的變化都可以把以前沒有價值的物質變成寶貴的資源。

經濟資源是一般資源的一個子系統。它是指在人類的經濟生活中，一切直接或間接地為人類所需要的，并構成生產要素的、稀缺的、具有一定開發利用選擇性的資財來源。其范圍僅包括人類所需求的一般資財中，作為生產投資要素的那部分資財。具體地說，經濟資源具備的特征為：（1）有用性，即必須是為生產或消費者所需求的，對經濟生活有用，（2）稀缺性，即表現為社會需求量與存在量有差距，并非取之不竭；（3）可選擇性，即指資源的用途可以有多種選擇且可循環使用。

企業要進行正常的生產經營必須擁有一定的經濟資源，因為只有具備了可以帶來未來收益的經濟資源，企業才能依靠資源的潛力的發揮，才能贏得利潤，以實現企業生產經營的目的或目標。

單一資源是難以創造發揮其潛力的，企業的收益必然是不同種類的資源相互組合、相互“激發”的結果。所以企業必須擁有多種形式的資源，即既要具有有形資源，又要具有無形資源，既要具備物質技術方面的資源，又要具備人力，財力方面的資源。

一個企業，特別是制造業企業，其生產經營必須耗用材料、人力和財力等。這些生產要素的本質就是資源或是原始資源的轉化物。所以，我們可以說，所謂費用就是資源的耗費（或轉化）。耗費（或轉化）過程是各有不同的，如會計上稱為資本性支出和收益性支出的內容（除投資）大都會轉化成費用。資本性支出的內容是分年度逐步轉化，而收益性支出則在年度內直接轉化。當企業發生這兩種支出，其實就是用一種資源置換另一種資源，是一種資源形態上的置換。其原因是因為生產經營需要不同資源組合才能實現。當我們將這些置換后的資源與一定的生產經營目的相聯系，按一定期間或一定目的來歸結這種置換時，就形成了置換后的資源價值（成本），被置換的資源其實就可以認為被耗費了。當然，是一種廣義的理解。狹義的理解往往只認識到企業內部諸如材料、人力的耗用才是一種耗費。其實這種耗費，也只是一種置換，即將材料、人力等資源置換為產品這種資源。從廣義上理解，無論是企業外部置換還是企業內部置換都是耗費，即費用。再將這些費用按照一定標準（或目的）加以對象化就形成了特定對象的成本。因此，成本的本質就是一種資源耗費，所謂計算成本就是對資源耗費的計量。認識成本這一本質，會引起我們對下列問題的思考：

——關于成本的研究必須以資源及由其而產生的行為為內容進行思考，

——關于成本的管理必須以資源配置及其效率為中心進行實施，

——關于成本的核算必須以企業生產經營目的（或目標）為標志進行設計。

二、企業資源及其配置

（一）企業資源的種類

以一個企業或公司角度，研究的重點顯然是經濟資源。基于資源企業觀認為，每家公司都擁有大量獨特的有形資產、無形資產和組織能力（OrganizationalCapabilities）就是所謂的資源。國內外大多數經濟學家將經濟資源按其經濟屬性，分為自然資源、人力資源、資本資源和信息資源四大類。其他資源則主要是指人文資源和旅游資源等。就一個公司或企業來說，經濟資源可分為：（1）有形資源，也稱有形資產，是指具有一定實物形態的資源，包括生產設施、原材料、產品等，它可以在資產負債表上充分表達。（2）無形資源，也稱無形資產，是指諸如公司的聲望、品牌、文化技術知識、專利和商標以及日積月累的知識和經驗等不具有具體實物形態的資源。（3）人力資源，是指企業擁有的參與企業生產經營的勞動者的能力。企業人力資源的概念是一種微觀意義的人力資源，以企業為單位進行劃分和計量。（4）貨幣資源，是指在企業中以貨幣等形態存在的資源，確切地說是價值存在的一種特殊形態，如現金、銀行存款及應收款項。（5）組織資源，是指資產、人員與組織投入產出過程的復雜結合而表現出的能力。

從企業資源的會計計量看，資源可以分為可計量資源和不可計量資源。可計量資源是指可以用貨幣加以計量的資源，如會計資產負債表中可以計量表達的資產等。不可計量資源是不能用貨幣加以確定計量的資源，如上述的部分無形資源、部分人力資源和組織資源等。

顯然，企業生產經營既耗費有形資源，又耗費無形資源；既耗費可計量資源，又耗費不可計量資源。從費用的成本一般內容來說，涵蓋了所有企業資源的耗費，但是從會計計量與核算角度來看，費用成本主要包括可計量資源的耗費，也就是必須能夠對其進行貨幣計量，才能納入會計的費用成本的核算。企業成本信息主要也是指這部分資源耗費，對于不可計量資源的耗費，只能作為輔助補充的信息，在相關信息報告中采用文字（而不是確定的數字）來表達或反映。

（二）企業資源配置方式

企業資源的配置一般表現為企業生產經營過程中對資源在時間上、空間上和數量上的要求，其實質就是選擇不同資源構成滿足社會需求的產品。也可以認為企業資源配置是企業根據企業的目標將資源的用途在不同的時間上、空間上和數量上進行不同的分配。

資源配置的原因主要來自資源的稀缺性和可選擇性，這兩種特征使得企業資源配置有合理或不合理的問題，即迫使人們對資源配置加以研究，而克服其稀缺性和可選擇性所帶來的不確定性。

企業資源配置研究的焦點應是配置的有效性和資源消耗的節約。就企業來說，最高目標是追求消耗降低和收益增長，而消耗的降低是企業管理的重要內容，也是在影響收益的諸多因素中企業最具控制力的因素。企業資源配置的有效性最終體現在消耗的降低上。因此，企業管理中必須引入資源配置的問題，探求資源配置的有效性。

一個企業必須擁有資源，在開辦時就應考慮所需資源的配置，要按照產品目標來規劃資源用途的分配。在進入正常生產經營狀態而去合理消耗資源（或進行資源轉換），從而使生產經營中資源消耗降低。

資源配置一般理解為利用資源的可替代性，使之在不同用途之間進行的分配。就社會資源來說，資源配置就是選擇用途置于不同部門或地區。資源配置方式主要有市場配置和政府配置。市場配置是指根據市場經濟體制下，根據市場供求關系變化，按利益驅動原理將資源配置于不同的部門和地區。在一個充分競爭的市場體制中，資源總是向收益最高的部門和地區流動，市場供求比例的變化以及由此而引起的價格波動，將把資源配置于適當的部門和地區。政府配置，也稱為政府干預，即政府通過各種干預手段直接或間接地調節資源配置的格局和規模，以降低資源配置成本，減少資源的浪費。政府配置對于我國當前的市場經濟的建立具有不可缺少的作用，它可以大大克服市場的盲目性和壟斷趨勢。

企業資源的配置是建立在資源企業觀的基礎上的，根據企業的目標（主要是產品）和企業所處的資源環境，對資源不同用途加以合理利用和組合。一個企業可以依據自己的產品進行資源組合。我們所謂對企業進行管理，以某種意義上來看就是對資源的管理，企業的效益也就是資源有效性的體現。企業的資源配置貫穿著整個生產經營過程，因為產品就是資源配置的結果，產品的生產過程就是資源配置的過程。在產品生產過程中，不同的資源不斷地按工藝要求附加上去，被消耗轉化為產品。當然，企業的資源取得必須遵循社會資源配置的規律，不是孤立的。因此企業資源配置也必須受到社會資源配置方式的影響，必然成為社會資源配置的一部分。然而，企業資源配置方式與社會資源配置方式不盡相同。一個企業一旦設立并投入生產經營，其設備或工藝過程決定著產品生產的行業性質。要想改變這種行業性是很難的，最起碼需要一段時間，所以企業資源在企業設立時就要考慮社會資源配置方式的影響，也只有這個時候影響最大。企業可行性研究報告中必須有關于資源配置的分析，必須考慮企業所處的地區和行業以及資源供給的可行性。要得出一個正確答案，就必須分析國家和社會資源配置的狀態以及對即將設立企業的影響。從這一意義說，企業資源配置方式仍然包括市場配置和政府配置兩種方式。但是從微觀角度來看，企業資源配置還存在著具體方式。筆者認為，企業資源配置主要采用價值工程和作業組合兩種具體方式。

價值工程（ValueEngineering）是美國工程師麥爾斯（L.D.Miles）在進行企業原材料采購過程中對短缺材料尋找代用品時發現的一種價值分析體系。

價值工程成功地被世界各國所推廣運用，其中主要原因之一是基于價值工程對“生產產品所消耗的資源是有限的甚至是緊缺的”的認識。消耗的資源的貨幣表現即是費用或成本。資源的稀缺性迫使節約成本，從而使“價值”上升。麥爾斯指出：“功能導向的工作，基本上是以完成人們渴望與需要的新功能為中心而利用資源的，而價值導向工作的目的，則在于用更少的物資資源和時間資源來完成這些預定的功能。實際上，成本是一種衡量資源消耗數量的尺度。價值工程則作為一種更優利用資源的研究，幫助人們合理使用每個單位資源以滿足更多的需要，因此，它是一種更加有效利用資源、增進人民富裕的手段。由此可見，價值工程是企業資源配置的有效手段之一。它主要是運用在產品設計和生產準備階段，主要是以價值提升高度闡述成本（費用）的節約和資源配置的方式。

作業組合是圍繞著企業生產經營而必需開展的各種活動的合理組合。這些活動是以產品生產為中心的，它是需要各種資源供給的，是一種資源的組合。價值工程突出某一種資源的功能替代，而作業組合關注的是多種資源的合理組合，以達到資源配置的有效。作業組合之所以成為企業資源配置的手段之一，是因為作業組合的成因是適應圍繞產品而開展生產經營的需要。產品的生產需要各種活動（或作業）來完成，企業的經營同樣需要各種活動（或作業）完成。同時，作業也具有替代性，也就是說，同樣的目的可以采取不同的行為和活動來完成或達到，但是不同的行為或活動將會需要不同的資源。因此，不同的作業選擇和組合必然會對資源用途采取不同的選擇。

作業組合這一配置方式與價值工程方式一樣必然受到特定產品特定工藝技術要求的制約，會受到社會資源配置方式的制約。企業設立、產品選定時必須遵循社會資源配置的規律，而一旦確定，企業資源配置在日常工作中主要采用價值工程和作業組合這兩種方式。從中可以看出，企業資源配置更多地追求企業資源消耗的節約，企業資源配置有效性是企業資源配置的真正目標所在。

作業組合方式源于生產經營的需要但是要以價值工程方式為基礎，而價值工程方式主要源于產品功能組合的需要。作業組合方式對于價值工程方式也必然有“反作用”。有時會出現這樣的情況：價值工程方式從資源替代角度認為更換某種資源重新配置有效且節約，但是作業組合達到產品功能卻很困難或可以組合實現功能但成本很高。也就是說作業組合方式使得資源配置出現無效或浪費。如何看待這一問題，就要求我們將兩種配置方式互相協調而去考察整體企業資源配置的有效和節約。這一方面要求我們預先必須進行價值工程配置方式和作業組合配置方式的結合，另一方面要充分展開項目可行性研究和企業預算工作。

三、成本管理戰略

（一）戰略和經營戰略

“戰略”一詞來源于希臘字strategies，其含義是“將軍”，原意是指“指揮軍隊的藝術和科學”。引入企業經營管理，是“用來描述一個組織打算如何實現它的目標和使命”。經營戰略是企業面對激烈變化、嚴峻挑戰的環境，為求得長期生存和不斷發展而進行的總體性謀劃。它是企業戰略思想的集中體現，是企業經營范圍的科學規定，同時又是制定規劃（計劃）的基礎。具體地說，經營戰略是在符合和保證實現企業目標條件下，在充分利用環境中存在的各種機會和創造新機會的基礎上，確定企業同環境的關系，規定企業從事的事業范圍、成長方向和競爭對策，合理調整企業結構和分配企業的全部資源。

從“戰略”到“經營戰略”的演變說明，經營戰略是一種以變革為實質的概念，讓我們注意到一個企業的經營所涉及到的全部因素。在過去，我們往往只注意到諸如技術、工藝、資金、耗費等某一項“戰術”上的因素，不能將我們僅認識到的因素聯系（組合）起來去考察企業在競爭中的水平和層次。因而，我們的經營就會出現這樣一些問題：（1）抓住一個因素，“窮追猛打”，使之達到控制目標，卻花費了很多蠻干的費用。（2）追隨別人之后，不管自身現狀，照搬照套，結果費了九牛二虎之力，也不見成效。經營戰略思想的引入，使企業經營關注一些新的方面：（1）關心企業外部勝于企業內部，特別是關系到企業生產的產品構成和銷貨市場，決定企業干什么事業，以及是否要干：（2）企業現在和未來經營成效的測量標準，即企業要達到的目標，（3）企業內部各部門、各因素之間的關系的協調性：（4）企業總體日常控制體系的建立，如作業管理規定。

成本管理戰略是企業經營戰略的一個核心組成部分，其目標應是以企業經營戰略目標為目標，并加以具體化。從上述論述可以看出，合理調整企業結構和分配企業的全部資源是企業經營戰略的內容之一。成本是資源的耗費，控制成本、降低資源的耗費，必然是企業經營戰略的內容及目標之一，經營戰略中，這二體系就構成了成本管理戰略。

（二）成本管理戰略的構筑

經營戰略的特點在于：（1）全局性：（2）長遠性；（3）抗爭性；（4）綱領性。作為經營戰略的核心內容的成本管理戰略也具有這四個特點。問題在于既然將戰略的思想引入成本管理，如何來確定成本管理戰略的具體內容，或是在傳統成本管理思想有什么必須突破的。

傳統成本管理的目標是降低成本，所采用的方法也是限制消耗、節約開支的一些硬方法，追求一種成本的絕對下降，加之引入的加強考核的方法，將成本指標壓得很低，并與職工利益相結合進行考核，搞得人人自危，甚至被“逼”去偷工減料以達到指標。當然，筆者并不否定這種絕對控制的方法，但是，成本下降總是有極限的，壓到一定程度已無法改變。此時，這種絕對控制方法就不適用。那么就要采取一種相對控制方法，即通過改變成本發生的基礎條件來改變成本發生的動因。如通過技術改造、管理思想的變革和新的生產組織的引進等途徑，使成本持續降低。這就是成本管理戰略的起因。

成本管理戰略就是企業根據自身客觀條件和環境，聯系企業經營目的，正確分析和判定企業的費用成本在市場競爭對手中的水平，并在此基礎上通過物流技術、資源配置及作業管理等一系列方法，制定成本目標，以及達到這一目標的實施方案，以保證企業長期生存和不斷發展，取得競爭優勢。簡言之，成本管理戰略是企業圍繞成本費用而開展的一種長期謀劃。與經營戰略一樣分成兩個階段：戰略規劃和戰略實施。

成本管理戰略規劃分為下列步驟：

（1）規定組織使命：根據企業經營目標，按企業各組織的職能，規定其在成本管理中的地位和作用，并創造一種人人重視成本的氛圍。

（2）制定方針：根據企業成本目前水平，由各職能部門提出成本管理的方法和措施。

（3）建立長期目標和短期目標：匯總各組織機構的方法和措施并分析其可行性，確定成本管理長期目標和短期目標。

（4）鑒別方案：采用一定預測決策分析方法，圍繞長期目標和短期目標，制定不同的成本管理戰略方案。

（5）選擇戰略：其實是指對上述（4）戰略方案的選擇。其原則是成本管理戰略必須適應企業經營戰略的需要，必須符合成本效益原則。

成本管理戰略實施分為下列步驟：

（1）確定組織結構：根據新選擇的戰略，按照企業管理的原理，確定層次分明、責權利相聯系的實施戰略的主體（即組織結構）。

（2）管理組織活動：按企業各組織機構的作用，下達其目標，并要求各組織機構嚴格執行。

（3）監控戰略在實現組織目標中的有效期：每個戰略方案的實施都有一定時期，為了實行動態過程控制，要定期檢查和考核各組織的目標完成情況。

（三）我國企業成本管理應關注的問題

本文認識到成本是資源耗費，并結合戰略管理的思想，是期望結合我國實際提出成本管理戰略的思路。這一思路提醒企業在成本管理中應關注以下問題：

（1）成本管理必須擴展到自立項、設計至銷售、使用整個過程。因為，一旦某一項目確定后，各種技術條件已基本固定，該企業的成本費用發生也相對確定了。“在產品的策劃、構想設計階段，成本的66％左右已經被決定即無法在后續階段更改了。因此，這一階段的成本管理較之后續階段就顯得更為重要”。同樣，銷貨于顧客以后，使用過程還會出現返修退貨現象，這也會使企業成本費用升高。

（2）結合資源配置的原理，重構企業作業鏈和價值鏈。正如前述，企業的作業鏈的形成其實是資源耗費或置換的一種連續形式。按照作業成本管理的思路，“作業消耗資源，產品消耗作業”。因此，可以對企業的作業進行分析，利用先進的制造理論，采用先進的生產組織（如JIT，CIMS等），重新構筑作業鏈，減少成本發生的動因（包括資源動因和作業動因），從而使企業價值鏈得以優化。

（3）重視過程控制，根據企業工藝流程，制定各種作業文件，使企業生產經營標準化。雖然在設計及規劃中有較好的作業組合，但是如果執行這些作業的人或組織工作不規范，無標準可尋，也是難以實現設計和規劃時的“美好愿望”。因此，制造出各種工作或作業的標準并依據這些標準加以控制和考核，才能使成本管理（戰略）取得實效。

參考文獻：

1.史忠良肖四如著：《資源經濟學》，北京出版社，1993年版。

2.[美]阿蘭。蘭德爾著施以正譯：《資源經濟學》，商務印書館，1989年版。

3.史忠良肖四如著：《資源經濟學》，北京出版社，1993年版。

篇（7）

教育資源配置的問題不僅僅局限于教育學領域，早期被學術界看作是一種在教育領域內的經濟現象，而經濟學本身又不能解釋教育這一復雜的社會活動，所以在教育資源配置的問題上，還涉及到了政治學、管理學等諸多問題。因此對于教育資源配置概念的理解應當是一個不斷發展、深化、拓展的過程。然而，城鎮化背景下的教育資源配置公平不是消除所有差距，就像和諧社會不是沒有差別的社會，更不是平均主義，但是教育公平的一個基本前提是要有一個比較合理的資源配置結構。

一、教育資源配置關涉的主要問題

在城鎮化過程中，資源配置結構包括以下幾層含義，社會中的普通學校應該占有相當一部分的比例，而鄉鎮學校也要有一定的生存空間，更重要的是，教育資源如何在不同規模不同實力的學校之間流通。在教育領域的資源流通過程中，由于教育費用大幅攀升，教育提供社會機會流動的功能漸趨減弱，由教育不公導致的社會不公以及階層固化現象日益明顯。

我國城鎮化過程中的教育資源配置存在的問題主要概括為以下四點：第一、教育資源空間配置的地區性差異過大。我國不同地區的教育資源空間配置的差異過大，教育資源分布不均，城市與鄉鎮、東中部與西部及沿海與內地間的存在教育資源不均現象。第二、教育資源組成不合理。教育人口多，教育資源少；人力資源和財力資源的投入比例不合理；黨政人員多，專職老師少。第三、資源分配不合理。國家對教育的經費撥款包含很多項，但比例最大的是對學校經常性費用的撥款，即主要根據在校生和教職工人數，忽略了偏遠學校的實際需求。第四、教育資源使用效益不高。教育行政部門在配置觀念上的主要是，就資源本身的價值與需求相比較，來決定把資源配備給哪個學校。一旦分配下去，資源就落戶在一家，很少考慮怎樣使資源在一定的時空范圍內為更多的需求者服務。

二、教育資源配置的影響因素

教育是民族振興的基石，教育公平是社會公平的基礎。教育公平的前提和內在要求就是教育資源配置公平。效率與公平的關系問題，是任何資源配置都必須面臨的一對矛盾關系。在資源有限的情況下，追求一方，必然會損害另一方，兩者處于對立地位，難以兼得。只有在資源充足的情況下，才能實現兩者的統一。追求效率還是公平，是人生選擇種的兩個不同的傾向。選擇效率意味著教育堅持能力至上，選擇公平就在于根據個人的能力使其得其所得。能力超群者應該受到優越的教育，能力平庸者和低下者只能受到一般的教育。而平等主義則要求教育向社會大眾開放，是社會各階層都能受到平等的教育，獲得均等的發展機會。

現實的說，我們的教育應該堅持效率，還是平等，這取決于教育類型的性質。而我國教育的性質，不是固定不變的，也不是政府可以隨意改變隨意確定的，它隨著社會的發展和資源的豐富程度而變化。由于前提的不確定性，教育資源配置方式及其原則也不該是一成不變的，需要與時俱進。在政府主導下堅持公平原則，同時注重效率，在保證教育資源配置均等的情況下，滿足部分地區部分種類學校的特殊需求，實現教育資源得到最大程度上的開發和利用。

教育的發展離不開經濟的支持，一方面經濟對于教育資源投入的加大使得教育規模和教育質量提高，從而促進人開發和培養，經濟水平的提升為教育提供充足的資金，高效的資源。另一方面，經濟的發展能夠保障公民受教育的權利，在我國現行的教育體制下，中小學生可以享受九年義務教育，這是以我國國民生產總值的不斷提高為前提的，正是有了強大的經濟基礎作為保障，才能為每個人提供更加公平的受教育機會。

所有的教育機構和學校都要接受教育制度的規范，教育資源的公平分配依賴于教育制度的公正。從宏觀角度來看，我國的教育制度是統一一致的，這就決定了我國各區域之間的教育制度基本一致，但是具體到各個地區，卻總會在價值取向和政策導向上發生調整和變化。這是因為地方政府雖然執行的宏觀教育制度相同，但具體在教育偏向和資源分配上卻可能出現不同的格局，而這也會成為影響教育資源配置不均的重要因素。

三、教育資源的配置方式及劃分

從宏觀的角度來看，教育資源同其他社會資源一樣離不開國家宏觀調控資源配置方式，但由于教育資源的特殊性，并不能將它完全等同于普通社會資源的配置方式。

首先在政府主導的資源配置方式下，過去高度集中的經濟體制決定了教育資源的配置是通過政府配置方式實施的。在這種體制下，政府為主角，通過行使行政指令，運用行政力量對教育資源進行統籌配置，各級教育單位沒有選擇沒有能動性的接受行政分配。不可否認在特殊時期也就是計劃經濟時期這種教育資源配置方式是符合我國當時的教育環境的，也促進了教育水平的提高和發展。但是隨著社會的發展，市場經濟逐漸活躍，教育機構與市場之間的關系頗為復雜，首先教育機構逐漸在市場經濟環境下變得越來越不適應，但教育機構與市場之間并沒有直接的聯系，依然按照傳統的形式運行，這不僅形成資源浪費，導致效率低下，更重要的是打擊了地方學校的積極性和主動性。

另一方面，市場經濟配置方式要求教育的發展必須適應社會需求和市場需求。市場經濟配置方式在進入到教育資源配置領域以后是根據教育與社會的相互關系對教育資源進行有機分配，只能這樣才能不斷生產高等教育產品和人才以滿足社會需求。在這種環境下，精英人才必定是教育的核心主體，但是人文主義需要每個人都有受教育的權利，不能為了滿足社會需求而讓精英人才之外的教育主體無法獲取教育資源，所以市場經濟配置要求學校適應經濟的發展，從另一個角度也制約了教育往好的方面發展。

綜上所述，教育是百年大計，教育為本、教育強國已經成為學界基本共識。在全面推行和完善教育系統工程中，教育資源的配置問題已經成為重中之重。夯實教育基礎，必須深刻反省整個教育系統的薄弱環節，特別是文中提到的教育資源優化配置問題，均衡城鄉之間、東西部之間、區域之間的教育資源分配不僅僅需要政府作為最近本的驅動力，更需要教育者、教育對象、企業、教育部門乃至社會各界的共同關注。個人、政府以及企業鄉城合力才能鄉城良好的教育環境和社會氛圍，推動現階段的教育資源配置朝著多元化、科學化、合理話的方向發展。（作者單位：河南師范大學文學院）

（[基金項目]2013年度河南省軟科學研究計劃項目：城鎮化背景下教育資源配置的實踐研究。項目編號[132400410981]）

注釋：

篇（8）

2007年3月，新聞出版總署會同中央文明辦、國家發改委、科技部、民政部、財政部、農業部、國家人口計生委聯合發出了《關于印發〈農家書屋工程實施意見〉的通知》，開始在全國范圍內實施“農家書屋”工程。到2010年底，全國已建成農家書屋、社區書屋等各種不同形式的基層圖書館（室）30余萬家，預計到2012年建成基本覆蓋全國農村的基層圖書館（室）。“農家書屋”這一惠民工程，在傳播社會主義先進文化、推動農村精神文明建設、提高農民素質、增強農村經濟發展活力方面發揮了突出作用，成為推動社會主義文化大發展大繁榮在農村的具體實踐形式和創新成果。

2 農家書屋可持續發展存在的主要問題和原因分析

2.1 農家書屋可持續發展存在的主要問題

目前，農家書屋建設存在的主要問題表現在：一是缺乏科學合理的宏觀規劃。農家書屋建設的隨意性隨機性非常強，沒有進行科學合理的規劃，建成后分布不平衡、資源浪費等問題開始顯現；二是缺乏經費投入的財政保障機制。農家書屋建設大多是由各級公共圖書館承擔的，本身沒有專門的財政經費投入。公共圖書館自身能力有限，大多數圖書館自身就存在文獻購置經費不足的問題，因此，不可能拿出更多的經費來支持農家書屋建設。三是管理水平低下。目前，大多數農家書屋沒有專業人員管理，圖書的學科比例配置不合理，圖書內容大多陳舊落后，不能滿足農民的知識需求。更有甚者，農家書屋長期關閉，農家書屋的作用沒有得到真正發揮。

2.2 影響農家書屋可持續發展的原因分析

一是：農村經濟發展水平落后，從根本上制約著農家書屋的發展。我國農村經濟發展落后，城鄉居民收入差距擴大，城鄉居民收入比由1978年的2.57：1，擴大到最近的3.24：1。這還只是賬面數字，如果再加上社會公共產品占有和享用的差距，城鄉居民實際收入差距在6：1，甚至更多。在這樣的經濟現實中，農家書屋要發展存在種種障礙，如農家書屋管理員的工資以及用于購買新書的經費等在很多的農村都沒有解決，有的農家書屋甚至處于癱瘓狀態。農村文化科技落后、生活水平不高，農民不可能在解決物質需求之前先行考慮精神需要。

二是：社會資源配置不均、城鄉社會發展失衡等社會因素影響農家書屋的發展。農家書屋發展停滯，從社會的大環境來考慮，是社會結構不完善以及功能機制不健全的結果。我國現在的社會資源配置方式是以權力機制為基礎配置社會資源，社會資源的配置呈現出與權力大小和身份地位高低成相關關系的分配狀況。公共權力私有化、市場化的社會資源配置方式，產生了占據著社會“總體性資本”的權力精英群體，這種資源配置方式進一步拉大了貧富差距。農村文化事業遠遠落后于城市，不能不歸咎于政府在資源配置方面的責任不到位，在這樣的社會大環境中農家書屋的持續性發展就障礙重重。

三是：地方政府重視不夠，導致農家書屋建設缺乏經常性財政保障。目前，農家書屋建設基本上是由地方文化主管部門和各級公共圖書館承擔的，沒有納入地方政府發展規劃，更沒有規范的財政保障機制。地方政府重視不夠，責任缺失是農家書屋可持續發展面臨的最大難題。

3 農家書屋可持續發展的意見與建議

推動社會主義新農村建設需要農家書屋，推進公共文化發展均衡化需要農家書屋。因此，確保農家書屋可持續發展需要各級政府高度重視，采取切實措施，加大財政投入力度，確保農家書屋建設走上可持續發展道路。

篇（9）

交通資源是指形成各種交通運輸方式的實體及其與運營相關的所有外部要素的組合，這些要素及其組合決定了各種交通運輸方式的技術經濟關系和約束條件。這是交通資源最合理、最恰當的定義。

在這個定義下的交通資源應包含以下基本要素：

1、市場資源：即經濟及社會需求。

2、技術資源：包括構建各種交通運輸方式及運載工具的技術資源，決定了各種運輸方式的技術經濟參數、等級、水平及類型。

3、財力資源：即資金。資金要素的配置包括資金來源、分配渠道與運用等內容。

4、空間資源：空間已經成為社會、國防與經濟建設的稀缺資源，必須優化空間的資源配置效率。

5、動力資源：即能源，包括煤炭、電力、石油、天然氣、核能等內容。交通運輸是消耗能源的大戶，能源不但稀缺，而且關系著國家、社會及經濟運行的安全。

交通資源具有這樣的一些類型及特性：

1、交通資源可分為直接要素及間接要素。經濟及社會需求、技術、資金與空間是影響交通運輸規劃及建設的直接要素，在主觀上能夠引起我們足夠地重視，能源、生態自然環境及交通安全是影響交通運輸規劃及建設的間接要素，在主觀上難得引起我們足夠重視。

2、交通資源可分為再生性與不可再生性要素。經濟及社會需求、技術與資金是可再生性要素，它們是進入到循環經濟體系之中的。能源是準再生性要素。

3、交通資源可分為替代性與不可替代性要素。經濟及社會需求、資金與空間是不可替代性要素，是建設交通系統必不可少的要素投入，必須集約化利用。

二、按什么標準配置交通資源

我們考慮，交通資源配置的標準可以分成五個基本維度：

1、區位標準：包括時間、成本及距離等基本指標。區位標準是最基本的維度變量，是交通運輸存在與運行的基本規律，任何情況下都必須給予優先考慮。

2、服務標準：包括可及性或連通性、通暢性、機動性、質量特性等指標，體現了各種交通運輸方式或體系的基本定位。

3、社會標準：包括公平性、行政性、安全性及國防性等指標，體現了交通運輸服務于社會穩定、國家治理及公共安全的一類要求。公平性保證了每一個公民的最基本的交通出行權。它還是避免窮者越窮、富者越富的惡性經濟循環的基本措施，也是提高國家整體競爭力的基本要求。行政性與安全性是政府治理國家的需要。國防性是維護國家與安全以及軍隊機動作戰的基本要求。

4、經濟標準：包括適應性、財務性及國民經濟性等指標。適應性反映了交通運輸適應社會經濟發展的程度及水平。財務性反映了交通運輸投資項目的財務效益，是市場經濟或利用市場配置資源的要求。國民經濟性反映了交通運輸投資項目的社會經濟效益，考慮了交通運輸產生的外部經濟效果或外溢效果。一個交通運輸項目的財務效益與社會經濟效益都好，在經濟及制度設計上是最合理的；財務效益好而社會經濟效益不好，在制度設計上存在不合理因素，項目不可行；財務效益不好而社會經濟效益好，項目有公益性特點，此時如果項目必須執行，項目運行則需要國家及政府提供經濟補償或補助。

5、消費標準：包括休閑娛樂、觀光旅行及探險等內涵，將交通運輸作為一種直接的消費需求而非派生需求。例如，游艇、觀光火車、觀光飛行等。

三、交通資源配置的決策層次及對象

交通資源的優化配置最終要落實到交通運輸項目的規劃、建設及實施上，為此，我們需要為配置交通資源準備、生成并提出一系列的備選方案，提供最后的評選及具體設計建議。要達到這個目標，交通資源優化配置的決策變量應按一定的層次結構來描述或表達，每一層次應能體現一定的決策等級或任務要求。我們建議將決策變量分成五個層次來設計。

第一層次：戰略功能層。按照國家經濟及社會發展與國家安全戰略的要求，主要考慮區位標準和社會標準、經濟及社會資源的配置，決定發展某類交通運輸方式，或打通各經濟、社會活動區域的交通通道，布置各種類別的交通聚集區等。例如提出興建青藏鐵路、能源運輸專用通道、旅客城際快速軌道等。

第二層次：戰略任務層。主要考慮區位標準、社會標準和服務標準、經濟及社會資源的配置、空間資源的配置，構造連接各經濟及社會活動區域的、基于通道及特定交通運輸方式的宏觀網絡，主要確定網絡的覆蓋區域、宏觀走向及區位特色，適應或引導國民經濟及社會的宏觀布局。

篇（10）

金融消費者權益保護的正當性

（1）金融消費者權益保護正當性的經濟學分析。

消費者通常是指為滿足生活需要而購買、使用經營者提供的服務的市場主體。金融消費者是消費者概念在金融領域的具體化和延伸。金融消費者作為金融交易的一方對于構建和諧、健康的金融市場有著舉足輕重的作用。然而，金融消費者的權益時常被侵犯且普遍保護不周。在金融市場中，金融機構通常掌握著比較充分的信息，往往處于有利地位；而金融消費者掌握信息較少，時常處于不利地位。大致而言，金融機構與金融消費者之間信息不對稱會產生兩類消費者權益受損的情況：一是金融機構利用信息優勢地位故意隱瞞甚至扭曲、制造虛假信息，誘使消費者做出不正確的消費選擇。例如，銀監會于2010年11月8日叫停的銀保駐點銷售的“儲蓄保險”，就是因為有大量消費者在銷售人員的誘導下沒有弄清所購保險產品的本質而利益受損。

尤其是在金融衍生品交易領域中，金融機構善于用專業術語以及繁復的規定模糊消費者的視線，消費者購買的產品或服務往往自己都難以看懂其中的責權義利，更難以保護和實現自己的權益。二是金融機構隱藏劣質產品信息，由于信息不對稱，消費者難以分辨產品或服務好壞，于是優質產品或服務被迫退出市場，金融市場上的產品和服務的平均質量被降低，進而造成的結果就是金融消費者不得不面臨不利的消費選擇。

（2）金融消費者權益保護正當性的社會學分析。

社會分層是以一定的標準區分出來的社會集團及其成員在社會體系中的地位層次結構、社會等級秩序現象。社會分層理論表明由特定的資源配置方式所形成的有價值的社會資源在社會成員之間進行的不平等的分配形成了不同的社會階層，而社會分層又導致了不同階層獲取社會資源的能力和機會不同。在金融消費領域，社會分層理論主要體現在兩個方面：一是在金融機構與金融消費者這個交易結構中，金融機構階層與金融消費者階層在勢力上有著明顯的強弱之分，金融消費者權益受到金融機構的侵害的情形時常發生，兩大階層的沖突明顯。

例如，消費者出現了一次因疏忽逾期歸還小額貸款情形，商業銀行就會上報人民銀行征信系統讓消費者承擔信用受損的責任，而商業銀行是否履行通知歸還貸款義務卻在所不問。二是在金融消費者這一利益集團內也會出現分層。雖然購買金融機構產品或服務的市場主體統稱為消費者，但消費者在信息收集和處理能力、學習精力、經驗水平、經濟實力、風險承受能力等交易能力上的差異使其在與金融機構的博弈中利益受到損害的程度有所不同。如機構投資者、專業投資者在交易能力上就比一般的金融消費者要強。

（3）金融消費者權益保護正當性的法學分析。

金融消費者由于信息不對稱而容易在交易中處于弱勢地位，并且日益復雜的金融創新使得消費者難以理解所購買產品或服務中的風險，而該風險很可能直接影響到消費者的財產、人身安全，若僅依以“意思自治”和“形式公平”為核心的民商法，消費者難以維護自身權益，故需要法律對此種實質不平等進行傾斜性矯正。20世紀90年代起，“金融消費者保護”就成了國外金融法制研究的熱點，研究已表明：消費者是市場的基礎應加以特殊保護；保護金融消費者已成為現代金融法制的時尚，尤其是經歷了管制--放松管制--再管制的過程后，金融面對綜合經營的未來應以消費者保護為重點考慮的核心問題；對消費者保護是金融監管的一項重要目標。

篇（11）

作為一種商業語言，會計因經濟的發展而產生，并隨經濟的繁榮而繁榮。從上古的“結繩記事”到今日涵蓋財務會計、管理會計、審計和財務管理等具體專業的大會計學科體系，會計在微觀層面已經逐漸深入到每個人的日常生活，同時在宏觀層面對整個國民經濟發展的重要意義也日益突出。作為會計教育從業者和會計實務從業者，如何整體性看待已經內涵豐富并且未來將更加豐富的大會計學科體系，對于其會計教育和會計實務工作的合理定位與有效開展將具有重要意義。本文以Coase、Eggertsson以及Furubotn和Richter對于新制度經濟學的論述為基礎，從新制度經濟學視角闡釋了大會計學科的有機整體性――大會計學科所涉及的專業和課程都是旨在降低企業經營活動交易費用的制度安排，專業與課程之間的差別在于所側重的領域和方面不同。本文的分析視角既能夠解釋大會計學科體系的發展歷程，也能夠用來預測大會計學科的進一步充實和未來發展方向，因而有助于會計教育和會計實務工作的有效開展。

一、新制度經濟學中的交易費用與制度

Coase等人開創的新制度經濟學通過將交易費用引入新古典經濟學，豐富了經濟學的研究領域，同時也極大地提升了經濟學解釋現象的能力。這里的交易費用（也被稱為交易成本）是指完成一筆交易時，交易雙方在買賣前后所產生的各種與此交易相關的成本，具體包括搜尋成本、協議成本、訂約成本、監督成本和違約成本等。根據新制度經濟學的觀點，各種制度安排的出現都是以節省交易費用為目的的，并且只有能夠減少交易費用的機制和安排才能夠持續存在，而那些可能增大交易費用的制度安排縱使短期內能夠存在，但從長期來看其必然會被改變甚至消失。這一點對于一個具體的微觀組織而言也是成立的：組織內的制度安排會影響交易費用（如果旨在減少交易費用的某種制度安排不完善，則會相對地提高交易費用），進而會影響經濟體內組織和個人的行為選擇――交易費用的增減變化會改變備選對象之間的相對價格比，從而影響決策者的行為。在這個意義上，新制度經濟學認為組織之間的競爭就是制度的競爭，因為制度將決定交易費用的大小，從而決定組織的行為選擇和經濟績效。因此，組織內的制度安排對交易費用具有重要意義，而這些制度安排的變遷和發展也將始終圍繞降低交易費用而展開。

大會計學科體系的核心專業和課程的對象（如財務會計、管理會計和外部審計）恰恰是組織運行與治理的各種制度安排，與組織的交易費用具有直接的聯系，因此選擇新制度經濟學視角來剖析大會計學科體系中各專業和課程之間的聯系與區別是合適的。而且，通過比較大會計學科體系中各專業和課程所側重的交易費用所在領域和方面的不同，還能夠比較有效地建立起各專業和課程之間的聯系與區別。基于這一分析思路，本文旨在以新制度經濟學的交易費用和制度概念為分析視角，有效整合大會計學科體系，以期豐富會計教育和會計實務領域的內容。雖然本文主要以企業這一組織形式為分析對象，但是相應的分析結論同樣適用于政府等非營利性組織。

二、大會計學科體系的制度解讀

今日的大會計學科已經發展成為一個龐大的體系，包括以財務會計、管理會計、審計和財務管理為核心內容的主線，同時也涵蓋了國際會計、資產評估、內部控制和稅務會計等分支。遵循新制度經濟學的觀點，本文認為大會計學科體系所涵蓋的專業和課程都是為了降低企業經營活動中的交易費用而出現的制度安排，專業與課程之間的差異具體體現在其旨在降低的交易費用所涉及的領域和方面不同。正是這種關系使得大會計學科體系所涵蓋的諸多專業和課程成為了一個有機的整體。

（一）財務會計與交易費用

在課程設置上，財務會計具體包括會計學原理、中級財務會計和高級財務會計等內容，其核心是記錄企業的生產經營活動，并將其結果以財務報表的形式披露給企業的利益相關者，以使他們做出有效的決策。在財務會計中，企業往往被視為一個整體，所提供的信息也是關于企業整體的，即會計主體。

從新制度經濟學的視角來看，財務會計這一制度安排的主要作用是通過財務會計信息的提供，引導整個社會資源在企業間的合理配置。社會的資源是有限的，而需要資源的企業是眾多的，哪些企業應當獲得資源，應當獲得多少資源，對于企業自身和整個國民經濟的發展都是至關重要的。此時，作為引導資源配置的核心指標，信息的重要性就顯而易見了。財務會計通過提供各個企業的相關信息，為社會資源的配置提供了有效的參考指標。通過對各企業財務信息的比較與分析，利益相關者極大地減少了資源配置過程中的交易費用。同時，為了使各個企業提供的財務會計信息具有可比性，或者說為了避免企業多獲取資源而選擇對自己有利的方法提供財務會計信息，公認會計準則應運而生。因此，財務會計是一種為了降低在企業間配置社會資源的交易費用而存在的制度安排。

事實上，財務會計學科自身的發展和挑戰就是為了更好地發揮降低社會資源在企業間配置的交易費用的一個過程。以高級財務會計為例，其所涉及的內容往往是對會計“四大假設”的挑戰，比如合并會計報表是對會計主體假設的挑戰，物價變動會計和外匯業務是對貨幣計量假設的挑戰，清算會計是對持續經營假設的挑戰。這些挑戰的存在增大了財務會計降低交易費用的難度，因而也成為了財務會計的核心和高層次研究對象。

（二）管理會計與交易費用

在國內的課程設置上，管理會計與成本會計是分離的，其中前者側重于管理，后者側重于核算。但是在國外的教材中，管理會計和成本會計在內容上是基本一致的，既包括成本的核算，也包括基于成本信息的決策。結合自身的教學實踐，本文選擇后一種界定來分析管理會計的作用。

與財務會計信息引導整個社會資源在企業間的配置相對應，管理會計這一制度安排的核心作用是引導已經配置到企業的資源如何在企業內部實現有效配置。資源是有限的，這一點在企業層面也是成立的。但是企業內部存在多個部門，每個部門都希望盡可能多地獲得資源。此時，同樣需要信息來降低企業內部資源配置的交易成本，從而實現資源的有效配置。管理會計（包括成本會計）正是基于這一目標而出現的。通過提品成本和部門績效等管理會計信息，企業內部資源的配置有了參考依據，極大地降低了這一資源配置過程的交易費用。因此，管理會計是一種為了降低在企業內部配置資源的交易費用而存在的制度安排。這種定位也能夠解釋為什么管理會計只有在企業規模發展到一定程度之后才產生，因為只有這時實施管理會計的成本才小于其降低的內部資源配置交易費用。同時，在會計實務中，也只有當企業的內部資源配置成為一個重要問題時，企業才會選擇實施管理會計方法和技術。

（三）外部審計與交易費用

本文主要闡釋外部審計，即注冊會計師審計的作用。注冊會計師審計的對象是企業提供的財務會計信息。如前所述，財務會計信息對于整個社會資源在企業間的配置具有重要意義。雖然公認會計準則的出現提升了企業間財務會計信息的可比性，但是為了保證相關性，公認會計準則往往也賦予了企業一定的酌量空間。企業為了獲得更多的社會資源，往往有較強的動機來粉飾對外報出的財務信息。這種粉飾可能是利用了公認會計準則賦予的酌量空間，也可能是超出了公認會計準則的規定。這些行為將扭曲財務會計信息的公允性和可靠性，從而將增大而不是減少社會資源配置的交易費用。

顯然，如果能夠有一種制度安排來檢驗企業報出的財務會計信息是否遵循了公認會計準則，則將會進一步完善和增強財務會計降低企業間配置社會資源的交易費用。外部審計正是基于這樣一種考慮而出現的。通過對企業提供的財務會計信息發表審計意見，注冊會計師能夠較為可靠地保證企業財務會計信息的質量，從而使其更好地發揮降低社會資源配置交易費用的作用。同時，注冊會計師審計制度的存在，也會在一定程度上消除企業潛在的財務會計信息粉飾動機，從而間接地發揮降低社會資源配置交易費用的作用。因此，外部審計這一制度安排的存在將進一步確保財務會計信息引導社會資源有效配置作用的實現。

（四）財務管理與交易費用

財務管理的核心內容是籌資、投資與分配，其目標是企業價值最大化或股東財富最大化。在一般意義上，財務管理側重的是企業的經營活動本身，而財務會計側重的是對這些經營活動的記錄，當然財務管理的過程也會用到財務會計和管理會計所提供的信息。

雖然從內容上來看財務管理并不像財務會計、管理會計和外部審計那樣具有明確的降低交易費用的作用，但是從目的上來看，財務管理的過程同時也是一個降低交易費用的過程。追求企業價值最大化或者股東財富最大化是從結果角度對財務管理目標的闡釋，而降低企業籌資、投資和分配過程中的交易費用則是從具體方式和手段角度對財務管理作用的闡釋。籌資、投資和分配過程中的交易費用的降低將對應企業價值或股東財富的提升。比如企業資本結構的權衡、資本項目的選擇以及股利分配的決策都是為了降低各個環節現實的和潛在的交易費用。追求企業價值或股東財富最大化和降低企業經營活動過程中的交易費用是一個問題的兩個方面，前者是從行為結果角度的闡釋，后者是從行為方式角度的闡釋。因此，財務管理也可以界定為旨在降低交易費用從而提升企業價值或股東財富的制度安排或活動。

（五）其他專業和課程與交易費用

延續前面的分析思路，國際會計可以界定為旨在降低跨國經營時交易費用的制度安排或機制。通過對不同會計準則下財務會計信息的比較和分析，國際會計可以進一步通過降低交易費用引導世界資源在不同國家企業之間的配置。內部控制可以界定為旨在從企業自身層面保證會計信息質量和經營活動正常的制度安排。有效的內部控制能夠同時保證企業經營活動和會計信息的質量，從而確保降低交易費用作用的實現。會計電算化則是借助于計算機技術來推動會計信息的生成和報告，這一制度安排能夠進一步提升會計信息降低交易費用從而實現資源有效配置的作用。稅務會計則是為了降低企業和稅收部門之間的交易費用而出現的制度安排。資產評估則可以解釋為是為了降低資產利益各方的交易費用而存在的制度安排。

三、小結

有機地整合大會計學科體系，一方面能夠使學生整體性地看待相關專業和課程，從而促進會計教育效果的實現，另一方面也能夠使會計實務工作者在全局意義上對其工作進行定位，從而提升其工作的目的性和效率性。基于新制度經濟學的制度和交易費用概念，本文認為大會計學科所涵蓋的專業和課程都可以界定為旨在降低與企業經營活動相關的交易費用而產生的特定制度安排，而專業和課程之間的區別在于各自側重的具體領域和方面不同。這一分析視角也有助于解釋和預測大會計學科的發展――大會計學科的演進始終都是為了更好地發揮其降低與企業經營活動相關的交易費用的作用。

【參考文獻】