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篇（1）

2009年1月1日,我國全面實行增值稅轉型改革,由生產型增值稅轉為消費型增值稅。為保證改革實施到位,財政部、國家稅務總局《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(以下簡稱《通知》),進一步明確了增值稅轉型后固定資產涉稅事項的處理。本文主要對消費型增值稅下固定資產取得和處置的會計處理進行分析,以期有助于消費型增值稅實行后企業固定資產的核算。

一、消費型增值稅下取得固定資產的會計處理

固定資產應當按照成本進行初始計量,按照取得的不同方式分別確定固定資產的入賬價值。按照《通知》規定,自2009年1月1日起,增值稅一般納稅人購進或者自制固定資產發生的進項稅額,可根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的有關規定,憑增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據從銷項稅額中抵扣,其進項稅額應當記入“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”科目。需要注意的是,這里的“購進”包括外購、接受捐贈及接受固定資產投資;“自制”包括自行生產建造、改擴建及安裝固定資產。

(一)外購固定資產

企業外購固定資產的成本,包括購買價款、相關稅費、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。企業購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付,實質上具有融資性質的,其成本以購買價款的現值為基礎確定。消費型增值稅下,由于購進固定資產支付的進項稅額允許抵扣,所以,有關會計處理將發生變化。

例1,2009年1月1日,甲公司(一般納稅人)購入需安裝的設備一臺,增值稅專用發票上注明的價款30 000元,增值稅5 100元(假定取得的增值稅專用發票符合抵扣要求,下同)。支付運費1 000元。安裝設備時,領用原材料價值2 000元,購進該批材料時進項稅額已抵扣,支付人工費用2 500元。上述款項均以銀行存款付訖。設備安裝完畢投入使用。

支付設備價款及運費的會計分錄為:

借:在建工程 30 930

應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 5 170

貸:銀行存款36 100

領用安裝材料,支付人工費用的會計分錄為:

借:在建工程 4 500

貸:原材料 2 000

應付職工薪酬2 500

安裝完工交付使用的會計分錄為:

借:固定資產35 430

貸:在建工程 35 430

例2,2009年1 月1 日,甲公司采用分期付款方式向乙公司購買一套大型設備,合同約定價格為2 000 萬元,分5次于每年12月31日等額支付。該大型設備成本為1 560萬元。在現銷方式下,該大型設備的價格為1 600萬元。假定乙公司發出商品時開出增值稅專用發票,注明的增值稅額為340萬元,甲公司于當天支付增值稅額340萬元。

2009年1月1日甲公司的會計處理為:

借:固定資產 16 000 000

應交稅費――應交增值稅(進項稅額)3 400 000

未確認融資費用 4 000 000

貸:長期應付款20 000 000

銀行存款 3 400 000

可見,由于購進固定資產進項稅額允許抵扣,固定資產的入賬價值及其以后的折舊費用將會相應減少,從而增加企業利潤,并減輕流轉稅稅負。

(二)自制固定資產

企業自行建造固定資產的成本,由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。包括工程用物資成本、人工成本、交納的相關稅費、應予資本化的借款費用以及應分攤的間接費用等。

1.自制固定資產領用本企業自產產品或委托加工產品。若企業在新增固定資產過程中領用本企業自己生產的產成品或委托加工產品,增值稅轉型前,按產成品的售價核算銷項稅額,并按賬面成本與銷項稅額之和計入固定資產價值;在增值稅轉型后,則應將銷項稅額計入“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”科目,其賬務處理應為借記“固定資產”或“在建工程”、“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”科目,貸記“庫存商品”、“應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)”科目。

2.自制固定資產領用一般貨物。增值稅轉型前,建造固定資產領用一般貨物(已抵扣進項稅額的貨物)其進項稅額不允許抵扣,其支付或負擔的進項稅必須轉出。會計分錄為借記“在建工程”科目,貸記“原材料”、“應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)”科目。增值稅轉型后,建造固定資產領用一般貨物不須轉出增值稅。建造固定資產領用的一般貨物和一般生產或銷售領用一般貨物的會計處理一樣,其進項稅額允許抵扣。會計分錄為借記“在建工程”科目,貸記“原材料”科目。

(三)接受捐贈固定資產

企業接受的固定資產捐贈,應借記“固定資產”科目,按可抵扣的增值稅進項稅額,借記“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”科目,將企業接受捐贈資產的價值作為捐贈利得直接計入“營業外收入”科目。

(四)接受固定資產投資

企業接受的固定資產投資,應按投資合同或協議約定的價值加上應支付的相關稅費作為固定資產的入賬價值,但合同或協議約定價值不公允的除外。《通知》規定,納稅人發生固定資產視同銷售行為,對已使用過的固定資產無法確定銷售額的,以固定資產凈值為銷售額。

例3,甲公司注冊資本為4 500 000元。2009年2月5日,接受乙公司一臺設備投資。該設備原價為900 000元,已提折舊300 000元。該投資占甲公司注冊資本的10%。乙公司向甲公司開具了增值稅專用發票,價款600 000元,稅款102 000元。

甲公司接受投資的會計分錄為:

借:固定資產 600 000

應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 102 000

貸:實收資本450 000

資本公積 252 000

二、消費型增值稅下處置固定資產的會計處理

(一)銷售自用固定資產

消費型增值稅下,銷售固定資產與銷售一般貨物一樣計算并交納增值稅。在固定資產清理時,必須同時考慮增值稅。按照《通知》規定,自2009年1月1日起,納稅人銷售自己使用過的固定資產區分情形征收增值稅。2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產,按適用稅率征收增值稅;2008年12月31日以前未納入擴抵范圍試點的納稅人,銷售2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產,按4%的征收率減半征收增值稅。2008年12月31日前納入擴抵范圍試點的納稅人,銷售試點前購進或者自制的固定資產,按4%的征收率減半征收增值稅,銷售擴抵試點后購進或者自制的固定資產,按照適用稅率征收增值稅。消費型增值稅下,企業銷售本企業已使用過的固定資產,如該項固定資產原取得時,其增值稅進項稅額已計入“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”,銷售時計算確定的增值稅銷項稅額,應借記“固定資產清理”科目,貸記“應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)”科目。

例4,某企業銷售一臺生產用的舊設備,該設備2009年初取得時的原價2 000 000元,進項稅額340 000元。該設備已提折舊200 000元,2011年初出售時開具增值稅專用發票,價款1 600 000元,增值稅款272 000元。

購入時:

借:固定資產 2 000 000

應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 340 000

貸:銀行存款 2 340 000

每年計提折舊:

借:制造費用 100 000

貸:累計折舊 100 000

出售時:

借:固定資產清理1 800 000

累計折舊200 000

貸:固定資產 2 000 000

借:固定資產清理272 000

貸:應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)272 000

借:銀行存款1 872 000

貸:固定資產清理 1 872 000

借:營業外支出 200 000

貸:固定資產清理 200 000

例5,某企業轉讓2009年后購入的八成新小轎車,固定資產賬面含稅價360 000元,已提折舊6 000元,轉讓價366 000元,未計提資產減值準備。

小轎車屬于消費稅征稅范圍,不屬于本次增值稅轉型的固定資產范圍,因此仍執行原政策。

轉入清理:

借:固定資產清理 354 000

累計折舊 6 000

貸:固定資產360 000

取得收入:

借:銀行存款 366 000

貸:固定資產清理366 000

計提稅金:

借:固定資產清理 7 038

貸:應交稅費――應交增值稅 7 038[366 000÷(1+4%)×4%×50%]

同時,

借:固定資產清理 4 962

貸:營業外收入 4 962

需要注意的是,銷售固定資產的銷項稅額是否記入“固定資產清理”科目要依不同情況而定。如果所銷售固定資產的價款是含稅價,收到價款時將其借記“銀行存款”,貸記“固定資產清理”科目,同時將增值稅款借記“固定資產清理”,貸記“應交稅金――應交增值稅(銷項稅額),或者將二者合并做一筆復合分錄。當然,如果所銷售固定資產的價款是不含稅價,則增值稅銷項稅額不通過借記“固定資產清理”科目。總之,這一環節記入“固定資產清理”科目貸方的應是不含增值稅的價款。

(二)固定資產改變用途

1.固定資產用于非應稅項目或用于免稅項目、集體福利、個人消費。如果企業購入固定資產時,已按規定將增值稅進項稅額計入“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”科目,應在當月計算不得抵扣的進項稅額,即不得抵扣的進項稅額=固定資產凈值×適用稅率,將不得抵扣的進項稅額予以轉出,借記“固定資產”,貸記“應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)”科目。

2.固定資產用于對外投資或捐贈。對于企業將購進或自制的固定資產作為投資,提供給其他單位或個體經營者、或分配給股東、或無償贈送他人等都應計算應交增值稅。借記“在建工程”、“長期股權投資”、“利潤分配――應付普通股股利”、“營業外支出”、“應付職工薪酬”等科目;按固定資產的公允價格,貸記“固定資產清理”等科目;按銷售價格和規定的增值稅稅率計算的銷項稅額,貸記“應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)”科目。納稅人發生上述固定資產視同銷售行為,對已使用過的固定資產無法確定銷售額的,以固定資產凈值為銷售額。

(三)固定資產出現報廢、毀損、盤虧

當固定資產出現報廢、毀損時,原已抵扣的進項稅額應轉出。借記“固定資產清理”、“累計折舊”科目,貸記“固定資產”、“應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)”科目,不得抵扣的進項稅額以固定資產凈值乘以適用的增值稅率確定。

當固定資產盤虧時,原已抵扣的進項稅額應轉出。查明原因前,借記“待處理財產損溢――待處理固定資產損溢”科目,貸記“固定資產”、“應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)”科目。

需要注意的是,下列情況的固定資產核算不受增值稅轉型的影響:

1.屬于營業稅征稅范圍的固定資產:房屋、建筑物等不動產;租入固定資產核算。包括融資租入和經營租入固定資產。我國把租賃列為應稅勞務,出租人為納稅義務人,其中融資租賃視為金融業務,租賃業視為服務業,均適用營業稅。

2.納稅人自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇,其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。若新增固定資產屬于不得抵扣范圍,如非生產經營用,則應將價稅合并全部計入固定資產價值;若企業屬于小規模納稅人,即使取得增值稅專用發票,也不允許抵扣,而應計入固定資產價值。

綜上所述,實行消費型增值稅后,納稅人購進的固定資產所發生的進項稅額能夠在發生的當期抵扣,相對于轉型前來說企業的增值稅額明顯降低,稅負得到降低。同時,固定資產的入賬價值因不再包含購進的增值稅進項稅額而相對減少,從而導致企業新增固定資產每期提取的折舊額以及企業管理費用降低,雖然造成企業所得稅有所增加,但企業凈收益和稅后收益率明顯提高。

【參考文獻】

篇（2）

中圖分類號:F23文獻標識碼:A

2008年11月5日國務院通過新修訂的《中華人民共和國增值稅暫行條例》,自2009年1月1日起施行。此次增值稅轉型改革方案的核心是允許企業新購入的機器設備所含進項稅額在銷項稅額中抵扣,允許抵增值稅的固定資產范圍是:

一是明確除專門用于非應稅項目、免稅項目等的機器設備進項稅額不得抵扣外,包括混用的機器設備在內的其他機器設備進項稅額均可抵扣。新《細則》第二十一條新增了對固定資產范圍做出界定,規定“條例第十條第(一)項所稱購進貨物,不包括既用于增值稅應稅項目(不含免征增值稅項目)也用于非增值稅應稅項目、免征增值稅(以下簡稱免稅)項目、集體福利或者個人消費的固定資產”。同時,取消了舊細則中“單位價值在2000元以上,并且使用年限超過兩年的不屬于生產經營主要設備的物品”。對固定資產限定條件。也就是說,新《細則》規定,只有“使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等”才是固定資產。這就意味著,機器、機械、運輸工具等固定資產與流動資產不同,其用途存在多樣性,經常混用于生產應稅和免稅貨物,無法按照銷售額劃分不得抵扣的進項稅額。結合東北和中部地區轉型試點的經驗,必須特殊規定,只有專門用于非應稅項目、免稅項目等的固定資產進項稅額才不得抵扣,其他混用的固定資產均可抵扣。

二是明確不動產在建工程不允許抵扣進項稅額,并對其概念進行了界定。按照舊《細則》要求,在非增值稅應稅項目中除提供非應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產以外,還包括固定資產在建工程等。在新條例中由于購進固定資產可做抵扣,因此新《細則》改為了不動產在建工程,明確不動產在建工程不允許抵扣進項稅額,并對其概念進行了界定。即:不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產,包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。

三是根據其上位法授權,將不得抵扣進項稅額的納稅人自用消費品,具體明確為應征消費稅的游艇、汽車和摩托車。新《細則》第二十五條規定,納稅人自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇,其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。應征消費稅的游艇、汽車、摩托車屬于奢侈消費品,個人擁有的上述物品容易混入生產經營用品計算抵扣進項稅額。為堵塞漏洞,借鑒國際慣例,規定凡納稅人自己使用的上述物品不得抵扣進項稅額,但如果是外購后銷售的,屬于普通貨物,仍可以抵扣進項稅額。

四是調整了“非正常損失”的范圍。新《細則》第二十四條規定:條例所稱非正常損失,是指因管理不善造成貨物被盜竊、丟失、霉爛變質的損失。這一規定將舊《細則》規定的“非正常損失”范圍進行了調整,刪除了“自然災害損失”和“其他非正常損失”,僅保留了“因管理不善造成貨物被盜竊、丟失、霉爛變質的損失”。將“自然災害損失”的進項稅允許納稅人抵扣;而“其他非正常損失”由于范圍不夠明確,難以準確把握,爭議較大,因此也予以刪除。

以下是增值稅轉型前后固定資產會計處理的比較:

一、原生產型增值稅下的會計核算

1、購進(建造等)固定資產的增值稅計入成本。生產型增值稅,對于購進固定資產(含自建)的進項稅額不允許抵扣,相對應的,在會計上的具體體現就是購進固定資產時的增值稅不允許單獨核算,一起計入固定資產的成本。

例1:甲企業從國內乙企業采購機器設備一臺給生產部門使用,專用發票上注明價款50萬元,增值稅8.5萬元,購進固定資產所支付的運輸費用0.5萬元,安裝費1萬元,取得合法專用發票,均用銀行存款支付。甲企業會計分錄:

借:在建工程600000

貸:銀行存款600000

達到預計可使用狀態時:

借:固定資產514650

貸:在建工程514650

2、建造領用一般貨物必須轉出增值稅。我國稅法規定,購進貨物改變用途(即用于非應稅項目、免稅項目、集體福利、個人消費等),其進項稅額不允許抵扣,在會計核算上的具體表現就是其支付或負擔的進項稅必須轉出。

例2:B企業用進價10,000元的原材料用于設備建造。則會計處理為:

借:在建工程11700

貸:原材料10000

應交稅費―應交增值稅(進項稅轉出)1700

3、銷售固定資產時一般免增值稅。我國銷售固定資產一般免增值稅,所以在會計處理時,只涉及“固定資產清理”,沒有涉及增值稅。

例3:C企業銷售固定資產取得收入5,000元,款項收訖。則會計處理為:

借:銀行存款5000

貸:固定資產清理5000

二、增值稅轉型后的會計核算

1、購進固定資產的會計處理。轉型后購進固定資產的增值稅不計入成本,而是單獨核算。增值稅轉變為消費型后,不需要區分是一般貨物的進項稅額還是固定資產的進項稅額。所以對購進固定資產的增值稅一樣允許抵扣,相對應地,在會計上的具體體現就是購進固定資產時的增值稅就和購進一般貨物一樣,允許單獨核算,不需計入固定資產的成本,而作為進項稅額單獨核算。外購時,借記“應交稅金―應交增值稅(進項稅額)”科目,按照專用發票上記載的應計入固定資產價值的金額,借記“固定資產”等科目,按照應付或實際支付的金額,貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。對于隨固定資產購置發生的運費,在取得貨物運費發票并經過國稅、地稅交叉稽核比對無誤后,按稅法規定準予抵扣的部分直接計入增值稅“應交稅金―應交增值稅(進項稅額)”,其余部分轉入固定資產的價值,會計處理方法與物資采購的會計處理方法一致。如果購入的固定資產發生退貨,則作相反的會計分錄。

例1:甲企業從國內乙企業采購機器設備一臺給生產部門使用,專用發票上注明價款50萬元,增值稅8.5萬元,購進固定資產所支付的運輸費用0.5萬元,安裝費1萬元,取得合法專用發票,均用銀行存款支付。

甲企業會計分錄:

借:在建工程514650

應交稅費―應交增值稅(進項稅額)85350(5000×7%+85000)

貸:銀行存款600000

達到預計可使用狀態時:

借:固定資產514650

貸:在建工程514650

2、視同銷售固定資產會計處理。對于企業將自產或委托加工的固定資產用于非應稅項目、集體福利或個人消費;將自產、委托加工或購買的固定資產作為投資,提供給其他單位或個體經營者、或分配給股東、或無償贈送他人等都應視同銷售貨物,計算應繳增值稅。借記“在建工程”、“長期股權投資”、“利潤分配―應付普通股股利”、“營業外支出”、“應付職工薪酬”等科目;按貨物的公允價格,貸記“主營業務收入”等科目;按銷售價格和規定的增值稅稅率計算的銷項稅額,貸記“應交稅費―應交增值稅(銷項稅額)”科目,同時結轉相應的成本。

根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條的規定,單位或個體經營者的下列行為均視同銷售貨物,要征收增值稅:1、委托代銷;2、受托代銷;3、由總機構統一核算的納稅人,其設在不同縣(市)的相關機構之間移送貨物;4、將自產或委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目、集體福利或個人消費;5、將自產、委托加工或購買的貨物用于對外投資、股利發放、無償贈送。

根據170號文件規定,納稅人發生細則第四條規定固定資產視同銷售行為,對已使用過的固定資產無法確定銷售額的,以固定資產凈值為銷售額。

3、銷售固定資產時的會計處理。財稅[2008]170號第四條規定;自2009年1月1日起,納稅人銷售自己使用過的固定資產(以下簡稱已使用過的固定資產),應區分不同情形征收增值稅:(1)銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產,按照適用稅率征收增值稅;(2)2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人,銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產,按照4%征收率減半征收增值稅;(3)2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人,銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產,按照4%征收率減半征收增值稅;銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產,按照適用稅率征收增值稅。

這里所稱已使用過的固定資產,是指納稅人根據財務會計制度已經計提折舊的固定資產。企業銷售本企業已使用過的可抵扣增值稅的固定資產,如該項固定資產原取得時,其增值稅進項稅額已計入“應交稅費―應交增值稅(進項稅額)”,銷售時計算確定的增值稅銷項稅額,應借記“固定資產清理”科目,貸記“應交稅費―應交增值稅(銷項稅額)”科目。

例2:乙公司因購貨原因于2009年1月1日產生應付甲公司賬款100萬元,貸款償還期限為3個月。2009年4月1日,乙公司發生財務困難,無法償還到期債務,經與甲公司協商進行債務重組。雙方同意以乙公司生產吊車用作甲公司的生產經營,該設備成本60萬元,公允價值(計稅價)為80萬元。假設甲公司未計提壞賬準備,乙公司向甲公司開具了增值稅專用發票,價款80萬元,增值稅13.6萬元。

債權人甲公司賬務處理:

借:固定資產800000

應交稅費―應交增值稅(進項稅額)136000

營業外支出―債務重組損失64000

貸:應收賬款―乙公司1000000

債務人乙公司賬務處理:

借:應付賬款―甲公司1000000

貸:主營業務收入800000

應交稅費―應繳增值稅(銷項稅額)136000

營業外收入―債務重組利得64000

借:主營業務成本600000

貸:庫存商品600000

例3:某企業銷售一臺生產用已使用過的固定資產,含稅價為117萬元,已提折舊10萬元,該固定資產取得時,其進項稅額17萬元計入了“應交稅費―應交增值稅(進項稅額)”,出售時收到價款80萬元。

購入時:

借:固定資產1000000

應交稅費―應交增值稅(進項稅額)170000

貸:銀行存款1170000

計提折舊:

借:制造費用100000

貸:累計折舊100000

出售時:

借:固定資產清理900000

累計折舊100000

貸:固定資產1000000

借:固定資產清理136000

貸:應交稅費―應交增值稅(銷項稅額)136000

借:銀行存款800000

貸:固定資產清理800000

借:營業外支出236000

貸:固定資產清理236000

例4:某企業轉讓2009年前購入的八成新小轎車,固定資產賬面含稅價30萬元,已提折舊0.5萬元,轉讓價30.5萬元,未計提資產減值準備。該固定資產進項稅額未計入“應交稅費―應交增值稅(進項稅額)”,不考慮城建稅及附加稅費。

(1)轉入清理:

借:固定資產清理295000

累計折舊5000

貸:固定資產300000

(2)取得收入:

借:銀行存款305000

貸:固定資產清理305000

(3)計提稅金:

借:固定資產清理5865.38

貸:應交稅費―應繳增值稅5865.38(305000÷(1+4%)×4%×50%)

同時:

借:固定資產清理4134.62

貸:營業外收入4134.62(305000-295000-5865.38)

(4)繳稅時:

借:應交稅費―應交增值稅5865.38

貸:銀行存款5865.38

4、在建固定資產會計處理。建造領用一般貨物不必轉出增值稅。由于轉型后對購進貨物和固定資產不加以區分,所以建造固定資產領用的一般貨物,也就和一般生產或銷售領用一般貨物的會計處理一樣,其進項稅額允許抵扣。在會計核算上的具體表現就是其支付或負擔的進項稅不需轉出。沿用上文B企業的例子加以分析。

則B企業的會計處理為:

借:在建工程10000

貸:原材料10000

5、進項稅額轉出的核算。企業購入固定資產時,已按規定將增值稅進項稅額計入“應交稅金―應交增值稅(進項稅額)”科目的,如果相關固定資產用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的,或出現非正常損失;或耗用了固定資產的在產品、產成品出現非正常損失的。指因管理不善造成貨物被盜竊、丟失、霉爛變質的損失。非正常損失不包括“自然災害損失”和“其他非正常損失”,應將原已計入“應交稅金―應交增值稅(進項稅額)”科目的金額予以轉出,借記“固定資產”,貸記“應交稅金―應交增值稅(進項稅額轉出)”科目。

例5:某企業在2009年1月1日后接受捐贈的固定資產,含稅價為1170萬元,專用發票上已注明增值稅額,若企業將此項固定資產專用于免稅項目,則企業應作出的會計處理如下:

借:固定資產1000000

應交稅金―應交增值稅(進項稅額)170000

篇（3）

1.購入生產設備等固定資產，允許抵扣進項稅額。企業增加固定資產時，支付增值稅進項稅并取得增值稅專用發票的，可采用與增加存貨相一致的會計處理方法。按合法取得增值稅扣稅憑證時，借記“應交稅費――應繳增值稅（進項稅額）”科目，按照固定資產價值的金額，借記“固定資產或在建工程”科目。而貸方科目則需區分情況，按照應付或實際支付的金額貸記“應付賬款”等科目。

例：2009年5月3日，A公司購買機器設備一臺，增值稅專用發票列明發票價格為100 000元，增值稅17 000元。款項以銀行存款支付。

借：固定資產 100 000

應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 17 000

貸：銀行存款 117 000

2.購入與企業技術更新無關且容易混為個人消費的自用消費品(如小汽車、游艇等)所含的進項稅額，不得予以抵扣。增值稅計入固定資產成本。

例：2009年5月3日，A公司購買自用小汽車一臺，增值稅專用發票列明發票價格為100 000元，增值稅17 000元，支付運輸費1 000元。款項以銀行存款支付。

借：固定資產 117 000

貸：銀行存款 117 000

自營固定資產的核算

1.自營生產設備的核算。若自營的為生產設備則購入的工程物資中的增值稅進項稅允許抵扣，如下例：公司自行制造一臺設備；在建造過程中主要發生下列支出：20×9年1月6日用銀行存款購入工程物資93 600元，其中價款80 000元，應交增值稅13 600元，工程物資驗收入庫。20×9年1月20日工程開始，當日實際領用工程物資80 000元；領用庫存產成品若干件，實際成本8 100元，計稅價格11 000元；工程應負擔直接人工費10 260元。20×9年4月30日工程完工，并達到預定可使用狀態。

（1）20×9年1月6日，購入工程物資、驗收入庫。

借：工程物資 80 000

應交稅費――應交增值稅（進項稅額） 13 600

貸：銀行存款 93 600

（2）20×9年1月20日，領用工程物資，投入自營工程。

借：在建工程 80 000

貸：工程物資 80 000

（3）20×9年1月20日，領用庫存產成品。

借：在建工程 9 970

貸：庫存商品 8 100

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 1 870

（4）結轉應由工程負擔的直接人工費。

借：在建工程 10 260

貸：應付職工薪酬 10 260

（5）20×9年4月30日，工程完工，并達到預定可使用狀態時，計算并結轉工程成本。

借：固定資產 100 230

貸：在建工程 100 230

2.自營房屋等不動產的核算。若自營的為房屋等不動產，則購入的工程物資中的增值稅進項稅不允許抵扣，則在上例中，工程物資的成本應為93 600元，最終固定資產的成本為113 830元。

接受捐贈、實物投資所取得的固定資產的核算

如果捐贈、投資者能夠提供增值稅扣稅憑證即增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、運輸費用結算單據的，則與該項資產有關的增值稅進項稅額可以從當期銷項稅額中抵扣，反之則只能夠按具體會計準則規定的方法確定其入賬價值，不存在增值稅進項稅額的抵扣問題。

從以上分析可以看出，固定資產是企業的一項重要資產，增值稅的轉型可以降低固定資產投資成本，由于少繳增值稅，從而引起經營活動現金流量有所上升，消費型增值稅允許企業購置的進項稅額直接抵扣，固定資產原值減少，每期計提的折舊額將減少，在銷售收入不變的情況下，設備折舊的降低導致企業當期經營成本和期間費用的減少，從而提高當期的營業利潤，增加企業盈利水平。另外固定資產的價值變動必然會對資產負債表內相關項目引起變化，即固定資產原值、累計折舊和固定資產凈值等。

參考文獻：

[1]王新玲.增值稅轉型對企業固定資產核算的影響[J].冶金財會，2010（4）.

[2]李黎明.關于增值稅轉型下固定資產的核算在教學中應注重的幾個新問題[J].科教文匯，2010（2）.

篇（4）

關于進項稅抵扣

（一）進項稅的抵扣范圍

1.納稅人發生下列項目的進項稅額準予抵扣：購進（包括接受捐贈和實物投資，下同）固定資產；用于自制（含改擴建、安裝，下同）固定資產的購進貨物或應稅勞務；通過融資租賃方式取得的固定資產，凡出租方按照《國家稅務總局關于融資租賃業務征收流轉稅問題的通知》（國稅函〔2000〕514號）的規定繳納增值稅的；為固定資產所支付的運輸費用。

2.不可抵扣的范圍：納稅人外購和自制的不動產；將購進固定資產用于非生產經營用（如用于集體福利、個人消費、免稅項目或者非應稅項目等）；從小規模納稅人處取得固定資產以及其他無法取得增值稅專用發票的情況。另外還應注意，該可抵扣進項稅固定資產雖為動產，但不包括應征消費稅的汽車和摩托車。

3.我國目前采用的是增值稅專用發票制度，增值稅專用發票是進行計稅扣稅的重要憑證。轉型后固定資產進項稅額的計量也同樣要依據所取得的增值稅專用發票上注明的稅額和時限進行全額抵扣。

4.固定資產的抵扣僅限于增量固定資產，考慮到存量固定資產的進項稅的抵扣可操作性和可行性較差，稅務總局僅將新增固定資產納入可抵扣范圍。

（二）進項稅的抵扣方法

1.納稅人發生固定資產進項稅額，實行按季退稅，年底清算的辦法。

2.目前我國增值稅轉型實行的是稅收增量限額退稅的方法。納入增值稅抵扣范圍的企業必須要有增值稅的稅收增量。即納稅人當年準予抵扣的固定資產進項稅額不得超過當年新增增值稅稅額,當年沒有新增增值稅稅額或新增增值稅額不足抵扣的,未抵扣的進項稅額應留待下年抵扣。納稅人有欠交增值稅的,應先抵減欠稅。

進項稅抵扣的涉稅核算

（一）會計科目

1.實行擴大增值稅抵扣范圍的企業，應在“應交稅費”科目下增設“應抵扣固定資產增值稅”明細科目，并在該明細科目下增設“固定資產進項稅額”、“固定資產進項稅額轉出”、“已抵扣固定資產進項稅額”等專欄。

“固定資產進項稅額”專欄，記錄企業購入固定資產或應稅勞務等而支付的、準予抵扣的增值稅進項稅額。“固定資產進項稅額轉出”專欄，記錄企業購進的固定資產因某些原因而不能抵扣，按規定轉出的進項稅額。“已抵扣固定資產進項稅額”專欄，記錄企業已抵扣的固定資產增值稅進項稅額。

2.實行擴大增值稅抵扣范圍的企業，應在“應交稅費――應交增值稅”科目下增設“新增增值稅額抵扣固定資產進項稅額”專欄，該專欄用于記錄企業以當年新增的增值稅額抵扣的固定資產進項稅額。

（二）賬務處理

1.外購固定資產時所支付的增值稅進項稅款并取得增值稅專用發票的業務,可采用與購買存貨相一致的會計處理方法: 借記“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”科目，按照專用發票上記載的應計入固定資產價值的金額，借記“固定資產”等科目，按照應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。對于隨固定資產購置發生的運費,在取得貨物運費發票,經國、地稅交叉稽核比對無誤后,按稅法規定準予抵扣的部分直接計入增值稅“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”,其余部分轉入固定資產的價值,會計處理方法與物資采購的會計處理方法一致。

【例1】甲企業從國內乙企業采購機器設備一臺給生產部門使用，專用發票上注明的價款50萬元，增值稅8.5萬元，購進固定資產所支付的運輸費用0.5萬元，取得合法發票，均用銀行存款支付。甲企業會計分錄：

借：固定資產504,650

應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額） 85,350 （5,000*7%+85,000）

貸：銀行存款 505,000

2.對于通過非貨幣性資產交換、債務重組、接受投資、捐贈等形式取得固定資產時的交易可作為“視同銷售行為”進行處理。按照專用發票上注明的增值稅額，借記“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”科目，按照確認的固定資產價值，借記“固定資產”、“工程物資”等科目，按照增值稅與固定資產價值的合計數，貸記“實收資本” （接受投資取得）、“應收賬款”（債務重組方式取得）、“營業外收入”（接受捐贈方式取得）。

【例2】甲企業接受丙企業捐贈轉入的機器設備一臺，專用發票上注明的價款50萬元，增值稅8.5萬元。

新準則釋讀：根據2006年2月份財政部的《企業會計準則――基本準則》第五章第二十七條，“利得是指由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入。”“利得”是新會計準則引入國際會計準則的新概念之一，它與“收入”的區別關鍵只差一個字――“非”日常活動產生的。“接受捐贈”是企業非日常活動產生的經濟利益的流入，新準則將其歸入“營業外收入”科目核算，增加當期的所有者權益。舊準則接受捐贈時記入“待轉資產價值”科目，年底再轉入“資本公積”等科目，但“待轉資產價值”科目在2006年10月30日財政部的《企業會計準則――應用指南》已經取消了，而是將其計入“營業外收入”科目，待應交所得稅金額轉入“遞延所得稅負債”科目。甲企業會計分錄：

借：固定資產 500,000

應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）85,000

貸：營業外收入585,000

【例3】甲企業以自己生產的成品成本450萬元，計稅價570萬元，換取丁企業設備一臺,并取得增值稅專用發票注明的價款570萬元，增值稅96.9萬元。

新準則釋讀：根據《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》規定，換出資產為存貨的，應當視同銷售處理，根據《企業會計準則第14號――收入》按其公允價值確認商品銷售收入，同時結轉商品銷售成本。這種情況是一種較為特殊的購銷活動，應視同銷售貨物繳納增值稅。在會計實務中，雙方都要做購銷處理，根據各自發出的貨物核定銷售額，計算應繳納的銷項稅額。收貨單位可以憑以物易物的書面合同以及與之相符的增值稅專用發票抵扣進項稅額，報經稅務機關批準后予以抵扣。甲企業會計分錄：

借：固定資產 5,700,000

應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）969,000

貸：主營業務收入5,700,000

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）969,000

結轉存貨成本：

借：主營業務成本 4,500,000

貸：產成品4,500,000

【例4】戊公司因購貨原因于2007年1月1日產生應付甲公司賬款100萬元，貨款償還期限為三個月。2007年4月1日，戊公司發生財務困難，無法償還到期債務，經與甲公司協商進行債務重組。雙方同意以戊公司生產的吊車用作甲公司的生產經營，該設備成本50萬元，公允價值（計稅價）為80萬元。假設甲公司未計提壞賬準備，戊公司向甲公司開具了增值稅專用發票，價款80萬元，增值稅13.6萬元。

新準則釋讀：根據《企業會計準則第12號――債務重組》：該準則最大的特點就是公允價值的使用和債務重組收益計入當期損益，而不是計入權益，因此采用新準則以后，債務重組中債權人應當按照換入資產的公允價值作為其換入資產的入賬價值，債權人應當將相關債權的賬面價值與換入資產的公允價值之間的差額計入債務重組損失（若已計提減值準備的，應先沖減減值準備），計入當期損益。

債權人甲公司賬務處理：

借：固定資產800,000

應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）136,000

營業外支出――債務重組損失 64,000

貸：應收賬款 1,000,000

銷項稅的涉稅核算

1.對于企業將自產或委托加工消費型增值稅固定資產專用于非應稅項目、免稅項目、集體福利或個人消費；將自產、委托加工或購買的消費型增值稅固定資產作為投資，提供給其他單位或個體經營者、或分配給股東、或無償贈送他人等都應視同銷售貨物，計算應交增值稅。借記“在建工程”、 “長期股權投資”、“利潤分配――應付普通股股利”、“營業外支出”、“應付職工薪酬”等科目，按貨物的成本價，貸記“產成品”等科目；按同類貨物的銷售價格和規定的增值稅稅率計算的銷項稅額，貸記“應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）”科目。

2.企業銷售本企業已使用過的可抵扣增值稅的固定資產，如該項固定資產原取得時，其增值稅進項稅額已記入“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”科目的，銷售時計算確定的增值稅銷項稅額，應借記“固定資產清理”科目，貸記“應交稅金――應交增值稅（銷項稅額）”科目。

企業銷售本企業已使用過的消費型增值稅固定資產，如該項固定資產原取得時，其增值稅進項稅額未記入“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”科目的，但按稅法規定在銷售時允許抵扣的增值稅進項稅額，應借記“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”，貸記“固定資產清理”科目；銷售時計算確定的增值稅銷項稅額，應借記“固定資產清理”科目，貸記“應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）”科目。

3.銷售自己使用過的應稅固定資產（如應征消費稅的汽車和摩托車），應參照財稅[2002]29號文規定：納稅人以自己使用過的屬于應征消費稅的機動車、摩托車、游艇等固定資產，進行銷售或對外投資，售價超過原值的，按照4％的征收率減半征收增值稅；售價未超過原值的，免征增值稅。

【例5】某企業轉讓其八成新小轎車，固定資產賬面原值30萬元，已提折舊0.5萬，轉讓價30.5萬，未計提資產減值準備，不考慮城建稅及附加稅。

會計處理：

⑴轉入清理：

借：固定資產清理 295,000

累計折舊5,000

貸:固定資產 300,000

⑵取得收入：

借:銀行存款305,000

貸：固定資產清理 305,000

⑶計提稅金：

借：固定資產清理11,730.76

貸：應交稅費――未交增值稅11,730.76（30.5÷（1+4%）×4%）

⑷交稅時：

借:應交稅費――未交增值稅11,730.77

貸：營業外收入 5,865.38

銀行存款 5,865.38

注：舊企業會計準則將減半后的差額記入“補貼收入” ，新會計準則指南新的156個新會計科目中，取消了該科目，將其減半的增值稅記入“利得”――“營業外收入”中。

⑸結轉固定資產清理：

借：營業外支出――處理固定資產凈損失1,730.76

貸：固定資產清理 1,730.76

進項稅額轉出的涉稅核算

企業購入固定資產時已按規定將增值稅進項稅額記入“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”科目的，如果相關固定資產用于非應稅項目，或用于免稅項目和用于集體福利和個人消費，以及將固定資產用于不適用范圍的機構使用等，應將原已記入“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”科目的金額予以轉出，借記“固定資產”，貸記“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額轉出）”科目。

【例6】承例1，若甲企業以此項固定資產專用于免稅項目。

借：固定資產：85,350

貸：應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額轉出）85,350

期末結轉

1.如將應抵扣的固定資產進項稅額抵減未交增值稅時，借記“應交稅費――（未交增值稅）”科目，貸記“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（已抵扣固定資產進項稅額）”科目。

【例7】期末固定資產進項稅額抵扣未交增值稅2萬元。

借：應交稅費――未交增值稅

貸：應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（已抵扣固定資產進項稅額）20000

2.期末企業以當期新增增值稅稅額抵扣固定資產進項稅額時，應借記“應交稅費――應交增值稅（新增增值稅額抵扣固定資產進項稅額）”科目，貸記“應交稅費――應抵扣固定資產增值稅（已抵扣固定資產進項稅額）”科目。

總結

篇（5）

前言

從1994年中國開始全面推行增值稅制度，截止于目前，已經對固定資產的增值稅進行了三次改革，中國從2009年1月1日開始實行《中華人民共和國增值稅暫行條例》及《增值稅暫行條例實施細則》，我國固定資產的增值稅已由生產型轉為了消費型，其改革后必然會對企業固定資產的核算產生一定的影響，為了企業更好的發展，必須要求企業做出相應的調整。

一、固定資產概述以及核算

固定資產是指單位價值在一定額度以上，有一年以上的使用期，并能夠在長期使用中保持的勞動資料和消費資料。固定資產有生產性和非生產性兩種。例如：某公司的固定資產（機械設備、辦公地點、廠房）總數額已經有三百萬元。

核算，是一個會計概念，指核查計算，主要用于財務處理中，是計量與記錄的過程。固定資產核算，是指在一定時間內，對企業的固定資產進行重新估值、記錄的處理過程。企業固定資產的核算，是為了準備及時掌握公司固定資產的構成和使用情況，準確的計提折舊，確保公司財產核算的準確，資產核算貫穿一個企業發展的始終，是企業發展的基礎。

二、增值稅改革

增值稅是以商品或應稅勞務在市場流轉中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅。增值稅是對商品生產流通中產生新的價值并對其進行征收的一種流轉稅。我國采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法，按照相關規進行計算得出稅額，然后扣除原商品或勞務時所需支付的增值稅款，也就是進項稅額，其所得就是需交的稅額，這種計算方法體現了按增值因素計稅的原則。對應稅勞務、貨物和進口貨物征收增值稅。增值稅的改革和實施有利于維護稅負公平；有利于維護企業生產經營的合理化；能夠保證國家納稅獲得稅收用于財政；有利于擴大國際貿易往來。

1994年，我國出現了大量盲目投資和通貨膨脹等不良現象，為了抑制當時的現狀國家實行了生產型增值稅，隨著社會的發展以及國際化進程的加快，生產型增值稅已經無法滿足社會發展的要求，因此，增值稅轉型改革應運而生。自2009年1月1日起，生產型增值稅退出歷史舞臺，中國開始全面推廣增值稅轉型改革，增值稅改革后，營業稅轉變為增值稅，主要涉及交通運輸業以及部分現代化服務業。增值稅有生產型、收入型、消費型三種。增值稅一般對銷售貨物和提供勞務的單位或個人進行征收。

三、固定資產核算中增值稅改革的作用

1.降低了固定資產的投資成本，減輕了企業的稅收負擔，擴大了企業的盈利空間。固定資產是企業資產的重要組成部分，是企業的勞動手段，是企業生產經營的物質基礎，企業固定資產價格的變動勢必影響企業的發展。我國消費增值稅允許企業購置的進項稅額相互抵扣，減少了企業單位的稅務支出增加了企業的盈利。由于固定資產的進項稅額得到抵扣，致使固定資產以及計提折舊額減少，經營成本的降低在N售額不變的情況下，企業營業利潤相應有所增加。稅務改革直觀的看雖然會造成企業所得稅的增加，但是在實際的繳納金額并不會對企業的整體所繳稅額和所得利潤造成很大的影響。在增值稅轉型的影響下，固定資產進項額的抵扣可以減少生產成本，降低當時所需繳納的稅務，提高企業的運營能力。所以，從長遠考慮，這對企業的經濟收益以及市場競爭力的增加有著重大的推動作用。

2.企業會計科目設置和會計核算發生變化。由于2009年的增值稅改革，相應的制度措施需要加以完善，新增《固定資產進項稅額抵扣情況表》要求填寫新增的固定資產進項稅額，企業要在相關稅額下增設明細專欄，詳細記錄企業的實際抵扣稅額，便于稅務檢查，減少涉稅風險。

3.對企業籌資的影響。增值稅的改革間接地增加了企業的籌資。市場上企業投資規模不斷增大，必然會對企業的融資情況產生一定的影響，技術的開發、設備的更新都需要大量的資金投入，企業除了生產收益外還需要通過銀行貸款和發行股票等方式來籌集資金。

4.增值稅改革后，所得的稅前扣除額會發生變化；流轉稅額發生變化：收入的確認發生變化。如：營業稅屬于價內稅，企業所要交的稅額可以在所得稅之前扣除，增值稅改革后，增值稅屬于價外稅范圍，企業需要繳納的稅額不能再所得稅之前進行扣除，這就對企業所繳納稅額產生了一定的影響。

篇（6）

一、事業單位固定資產會計核算的特點

1.購建固定資產形成的實際成本直接列入當期支出或專用基金等科目。其原始價值同時在固定資產和固定基金兩個賬戶反映,固定基金反映固定資產的資金來源。

2.固定資產在使用過程中不計提折舊,也不計提減值準備。按照事業收入和經營收入的一定比例計提修購基金,專門用于固定資產的更新和維護。

3.基本建設會計游離于事業單位會計核算之外。事業單位以自籌資金進行固定資產的新建、擴建和改建等項目的基本建設工程,按照國家基本建設規程進行會計核算,工程的支出不作成本支出核算,只在項目完工交付使用時才增加固定資產和固定基金。

4.不反映盤虧、出售、報廢和毀損的固定資產凈值。減少的固定資產按原始價值直接沖減固定資產和固定基金。此過程中取得的價款、變價收入和清理費用,直接列入專用基金的修購基金,對固定資產凈值不反映。

5.不反映對外轉出的固定資產原始價值與評估確認價值之間的差額。

6.融資租入固定資產,在租金未付清之前,固定資產和固定基金兩個賬戶的金額不一致。固定基金作為固定資產的資金來源,在此無法得以充分體現。

二、事業單位固定資產管理中存在的主要問題

1.固定資產購置問題。由于缺乏合理的、有約束力的固定資產配置標準，及各個事業單位固定資產購建資金來源的多樣性，導致了我國事業單位固定資產購置審批不嚴格；而各個事業單位所占用的固定資產資源與其工作范圍和職責不協調，也是固定資產管理中普遍存在的問題。

2.固定資產閑置問題。長期以來，事業單位固定資產的購置主要靠財政撥款，各單位往往只從本部門需要出發，很少對固定資產的使用效益進行分析論證。而財政部門往往只注重經費的預算安排，而對已形成的實物性資產如何做到管理和調劑，使固定資產物盡其用等方面考慮得不充分，導致某些部門隨意購置、重復購置的現象普遍，許多固定資產處于閑置、半閑置狀態，浪費現象嚴重。

3.固定資產使用問題。固定資產使用過程中也存在諸多問題，驗收制度不嚴謹，出現購非所需后無法追溯責任。登記制度不健全，造成資產使用狀況不明，管理困難。定期盤點不及時，造成賬實不符。移交、監交制度執行不嚴，造成部分資產流失無法追究責任。定期維護檢修制度執行困難，縮短了資產的使用壽命。固定資產索賠制度執行不力，資產損毀、盤虧后，難以查明原因，追究責任。

4.資產處置不規范。按規定國有資產處置應向主管部門或同級財政、國有資產管理部門報告，并履行審批手續，但事實上仍有部分單位在處置時未辦理報批手續，存在隨意出售、轉讓，隨意核銷現象。更是有個別事業單位擅自報廢、違規處置固定資產，致使國有資產流失。

5.財務核算制度不健全。固定資產不計提折舊，使得事業單位經濟資源價值的變化情況無法得以真實的反映。現行事業單位會計制度規定，事業單位在購置固定資產時，將全部支出列入當期支出，同時反映其原始價值，不計提折舊。這種規定使得賬面上所反映的固定資產價值無法體現固定資產的新舊程度。不能真實揭示單位固定資產的實際價值，無法對國有資產的保值增殖提供客觀評價依據。更無法為固定資產的轉讓或清理提供準確評估信息，不利于固定資產的日常控制。有的單位對基建形成的固定資產不入賬或不及時入賬，在管理上易形成。

三、事業單位固定資產增值保值的對策研究

1.加強事業單位固定資產管理工作。其管理不但要事業單位內部引起足夠重視，嚴格執行本單位的資產管理辦法，還需要上級主管部門及財政部門的有效監督，對下屬事業單位的資產情況進行動態監管，通過下屬事業單位上報數據對預算資金合理、高效分配，提高資產配置的整體水平。同時，希望財政部門能夠盡快出臺適應事業單位發展情況的會計準則、制度，以完善事業單位固定資產核算、提高事業單位會計報表的披露水平。此外，因科技進步導致原先固定資產界定范圍內的相應產品價值降低，再無納入固定資產管理范圍的資產部分，應盡快建立落實事業單位其他實物資產管理制度，全面落實事業單位資產的管理工作。事業單位的固定資產管理應該與事業單位預算管理體系、實物資產管理系、財務核算體系等環節緊密的結合起來，才能有效的克服事業單位固定資產管理中存在的問題和缺陷，防止國有資產流失，全面提高固定資產使用效率。

2.建立固定資產折舊制度。事業單位可以根據自身的業務特點選擇合理的固定資產折舊方法。事業單位會計核算應引入謹慎性原則,這就要求事業單位在每年年度終了,對可能發生的固定資產損失計提資產減值準備,以正確反映事業單位實際擁有的固定資產以及占有國有資產的真實價值情況。固定資產折舊和減值準備的會計處理:增設“累計折舊”和“固定資產減值準備”二級會計科目,作為固定資產的備抵科目,以反映固定資產價值的減少情況。計提折舊時,借記有關支出科目,貸記“累計折舊”;事業單位計提減值準備時,借記有關支出科目,貸記“固定資產減值準備”,在資產負債表中,累計折舊和固定資產減值準備均作為固定資產的減項單獨列示,并應增列“固定資產凈值”項目,以反映固定資產原值在扣除累資產在報告時點固定資產凈值扣除固定資產減值準備后的實際價值。至此,可使得資產負債表能夠真實反映事業單位的資產、凈資產的情況,收支表能夠反映真實結余的情況,真正體現會計核算原則的要求,以便于會計報表使用者利用真實的會計信息作出正確的決策。

3.將基本建設會計納入事業單位會計核算范圍。真正反映自行建造取得固定資產的行為。作為事業單位,其固定資產除外購形成外,也經常發生根據業務發展需要利用財政基本建設撥款、單位自籌資金進行各項基本建設工程,對基本建設工程形成的實際成本支出也應做為單位資金支出做出相應會計處理,并在會計報表中予以反映。

4.建立固定資產清查盤點核算制度。事業單位的固定資產應定期進行清查盤點,對發生盤盈、盈虧、出售、報廢和毀損,通過增設“待處理財產損溢”和“固定資產清理”賬戶,以核算反映固定資產價值增加或減少以及清理后凈損溢的情況,并認真追究固定資產流失責任。

篇（7）

我國自1983年1月1日起，開始試行增值稅。1994年稅制改革時我國選擇了很少被其他國家采用的生產型增值稅。由于生產型增值稅具有重復征稅、抑制企業資產更新等弊病，2004年7月1日和2007年7月1日，國家先后在東北三省行業和中部六省行業推行了增值稅轉型試點，2009年1月1日起，國家決定在全國所有地區和行業推行增值稅轉型改革。至此，我國增值稅統一由生產型轉為消費型，相關的會計業務處理也有了相應的變化。本文舉例說明消費型增值稅下一般納稅人固定資產的涉稅業務處理。

一、固定資產增加的業務處理

根據財稅［2008］170號文件的規定，自2009年1月1日起，納稅人如果可以提供有效的扣稅憑證，購進的固定資產（包括接受捐贈、實物投資）和自制的固定資產（包括改擴建、安裝）的進項稅額可以自銷項稅額中抵扣。有效的扣稅憑證是指增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據。

允許抵扣進項稅額的固定資產指的是機器設備、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具。房屋、建筑物等不動產不能納入增值稅的抵扣范圍。

（一）購進固定資產的業務處理

［例1］ a企業于2009年1月3日，購入一臺生產用設備，增值稅專用發票價款500萬元，增值稅額85萬元，支付運輸費2萬元，運費取得了運輸費用結算單據。固定資產無需安裝，以上貨款均以銀行存款支付。

借：固定資產5 018 600

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 851 400

貸：銀行存款5 870 000

（二）接受捐贈固定資產的業務處理

［例2］ b企業于2009年2月4日接受甲企業捐贈卡車一輛，當天辦妥手續。甲企業提供的增值稅專用發票價款為20萬元，增值稅額為3．4萬元。不考慮所得稅及其他相關稅費。

借：固定資產200 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34 000

貸：營業外收入——捐贈利得 234 000

（三）接受投資轉入固定資產的業務處理

［例3］ c企業于2009年3月5日接受乙企業投資轉入設備一批，經雙方確認價值為800萬元，增值稅專用發票表明增值稅額為136萬元。機器已交付使用并達到預定可使用狀態。

借：固定資產 8 000 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 1 360 000

貸：實收資本——c企業 9 360 000

（四）非貨幣性資產交換取得固定資產的業務處理

［例4］ d企業2009年4月6日用一批材料換入新設備一臺。該批材料售價6萬元，增值稅專用發票表明增值稅額1．02萬元，換入的新設備公允價值7萬元，增值稅專用發票表明增值稅額1．19萬元。d企業支付補價1．34萬元。假定該項非貨幣性資產交換具有商業實質，公允價值能夠可靠地計量。

借：固定資產70 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 11 900

貸：其他業務收入 60 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 10 200

銀行存款 11 700

（五）債務重組取得固定資產的業務處理

［例5］ e企業2009年1月1日賒銷一批商品給丙企業，價稅合計10萬元，當即收到一張面值為10萬元的商業承兌匯票。2009年5月7日丙企業發生財務困難，經雙方協議擬進行債務重組。丙企業以設備抵債，開出增值稅專用發票，該設備公允價值8萬元，增值稅額1．36萬元。

借：固定資產80 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 13 600

營業外支出 6 400

貸：應收票據 100 000

（六）自制固定資產的業務處理

［例6］ 2009年6月8日，f企業購入自制設備用物資一批已驗收入庫。增值稅專用發票價款5萬元，增值稅額0．85萬元，貨款已支付。7月9日，f企業開始自制設備，領用上述購入的物資。8月1日，領用本企業生產用原材料一批，價款2萬元，增值稅額0．34萬元，領用本企業生產的產成品一批，產成品按售價計算為10萬元，增值稅1．7萬元。8月16日，f企業將自制完工的設備交付生產使用。

1． 6月8日，購入自制設備用物資

借：工程物資——專用材料 50 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 8 500

貸：銀行存款 58 500

2． 7月9日，領用自制設備用物資

借：在建工程——自制設備工程 50 000

貸：工程物資——專用材料 50 000

3． 8月1日，領用原材料和產成品

借：在建工程——自制設備工程 20 000

貸：原材料 20 000

借：在建工程——自制設備工程100 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 17 000

貸：庫存商品 100 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）17 000

4． 8月16日，自制設備交付使用

借：固定資產——生產用固定資產170 000

貸：在建工程——自制設備工程 170 000

二、固定資產減少的業務處理

固定資產減少時涉及增值稅的業務主要包括兩類：一類涉及進項稅額轉出，一類涉及銷項稅額。

（一）涉及進項稅額轉出的業務處理

財稅［2008］170號文件第五條規定：納稅人已抵扣進項稅額的固定資產發生條例第十條（一）至（三）項所列情形的，即發生了（一）用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；（二）非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；（三）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務等三種情形時，應在當月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額＝固定資產凈值×適用稅率。　這里的固定資產凈值，是指納稅人按照財務會計制度計提折舊后計算的固定資產凈值。

［例7］ 2009年7月10日，g企業將4月5日購進的生產設備一臺轉為基建處作房屋和辦公樓基本建設使用，購入時取得的增值稅專用發票價款6萬元，增值稅額1．02萬元，殘值率為4％，預計使用6年。采用直線法計提折舊。

固定資產凈值＝固定資產原值－已提折舊

＝6－6×96％×3÷（6×12）＝ 5．76（萬元）

不得抵扣的進項稅額＝固定資產凈值×適用稅率＝5．76×17％＝0．979 2（萬元）

借：固定資產清理 57 600

累計折舊2 400

貸：固定資產60 000

借：在建工程67 392

貸：固定資產清理57 600

應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）9 792

如果企業將所購貨物用于集體福利或者個人消費，或發生非正常損失，或用于免征增值稅項目等，應跟據固定資產凈值計算“進項稅額轉出”，借記“應付職工薪酬”、“待處理財產損溢” 及其他有關科目，貸記“固定資產清理”、“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） ”等科目。

（二）涉及銷項稅額的業務處理

涉及銷項稅額的固定資產業務可以分為兩種情況：一是企業銷售自己使用過的固定資產；二是增值稅條例所規定的視同銷售行為。

1． 銷售自己使用過的固定資產的業務處理

財稅［2008］170號文件規定：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產（以下簡稱已使用過的固定資產），應區分不同情形征收增值稅：（1）銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅；（2）2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產，按照4％征收率減半征收增值稅；（3）2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產，按照4％征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅。

［例8］ a企業于2009年8月11日轉讓1月3日購入的生產用設備一臺（見例1），原值5 018 600元，進項稅額851 400元，已提折舊50 000元，該固定資產售價6 000 000元，增值稅額1 020 000元。已經收到全部款項。

固定資產轉入清理：

借：固定資產清理4 968 600

累計折舊50 000

貸：固定資產 5 018 600

出售固定資產：

借：銀行存款7 020 000

貸：固定資產清理6 000 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1 020 000

結轉固定資產清理：

借：固定資產清理 1 031 400

貸：營業外收入1 031 400

2． 視同銷售固定資產的業務處理

增值稅實施細則第四條明確規定了單位或者個體工商戶的八種行為視同銷售貨物。并且財稅［2008］170號文件規定，納稅人發生細則第四條規定固定資產視同銷售行為，對已使用過的固定資產無法確定銷售額的，以固定資產凈值為銷售額。

［例9］ h企業于2009年9月12日購入電腦一批，增值稅專用發票價款300萬元，增值稅額51萬元，款項以銀行存款支付。2009年12月25日，企業將該批電腦通過當地紅十字會捐贈給希望小學，批該電腦已提折舊2萬元，捐出時支付清理費2 000元。

固定資產轉入清理：

借：固定資產清理 2 980 000

累計折舊 20 000

貸：固定資產 3 000 000

支付清理費用：

借：固定資產清理 2 000

貸：銀行存款 2 000

計算增值稅：

借：固定資產清理 506 600

貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）506 600

結轉固定資產清理：

借：營業外支出3 488 600

貸：固定資產清理 3 488 600

企業將自產、委托加工或購進的固定資產作為投資提供給其他單位或個體工商戶，或者分配給股東或投資者，應借記“長期股權投資”、“利潤分配”等科目，貸記“固定資產清理”、“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”等科目。

企業將自產或委托加工的固定資產用于集體福利和個人消費，用于非增值稅應稅項目，應借記“應付職工薪酬”及其他有關科目，根據增值稅專用發票管理規定不應開具增值稅專用發票，應以固定資產凈值為銷售額，計算增值稅銷項稅額；貸記“應交稅費—— 應交增值稅（銷項稅額）”科目，并結轉固定資產賬面價值。

主要參考文獻

［1］王紅，李繼志． 一般納稅人固定資產增值稅的處理［j］． 中國農業會計，2009（8）：55－56．

［2］張譯文． 固定資產增值稅抵扣問題探討［j］．新會計，2009（8）．

［3］余蓉蓉，孟澌． 固定資產增值稅轉型會計處理及財務影響淺析［j］． 財會通訊：綜合版，2009（6）：111－112.

篇（8）

我國自1983年1月1日起，開始試行增值稅。1994年稅制改革時我國選擇了很少被其他國家采用的生產型增值稅。由于生產型增值稅具有重復征稅、抑制企業資產更新等弊病，2004年7月1日和2007年7月1日，國家先后在東北三省行業和中部六省行業推行了增值稅轉型試點，2009年1月1日起，國家決定在全國所有地區和行業推行增值稅轉型改革。至此，我國增值稅統一由生產型轉為消費型，相關的會計業務處理也有了相應的變化。本文舉例說明消費型增值稅下一般納稅人固定資產的涉稅業務處理。

一、固定資產增加的業務處理

根據財稅［2008］170號文件的規定，自2009年1月1日起，納稅人如果可以提供有效的扣稅憑證，購進的固定資產（包括接受捐贈、實物投資）和自制的固定資產（包括改擴建、安裝）的進項稅額可以自銷項稅額中抵扣。有效的扣稅憑證是指增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據。

允許抵扣進項稅額的固定資產指的是機器設備、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具。房屋、建筑物等不動產不能納入增值稅的抵扣范圍。

（一）購進固定資產的業務處理

［例1］ A企業于2009年1月3日，購入一臺生產用設備，增值稅專用發票價款500萬元，增值稅額85萬元，支付運輸費2萬元，運費取得了運輸費用結算單據。固定資產無需安裝，以上貨款均以銀行存款支付。

借：固定資產5 018 600

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 851 400

貸：銀行存款5 870 000

（二）接受捐贈固定資產的業務處理

［例2］ B企業于2009年2月4日接受甲企業捐贈卡車一輛，當天辦妥手續。甲企業提供的增值稅專用發票價款為20萬元，增值稅額為3．4萬元。不考慮所得稅及其他相關稅費。

借：固定資產200 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34 000

貸：營業外收入——捐贈利得 234 000

（三）接受投資轉入固定資產的業務處理

［例3］ C企業于2009年3月5日接受乙企業投資轉入設備一批，經雙方確認價值為800萬元，增值稅專用發票表明增值稅額為136萬元。機器已交付使用并達到預定可使用狀態。

借：固定資產 8 000 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 1 360 000

貸：實收資本——C企業 9 360 000

（四）非貨幣性資產交換取得固定資產的業務處理

［例4］ D企業2009年4月6日用一批材料換入新設備一臺。該批材料售價6萬元，增值稅專用發票表明增值稅額1．02萬元，換入的新設備公允價值7萬元，增值稅專用發票表明增值稅額1．19萬元。D企業支付補價1．34萬元。假定該項非貨幣性資產交換具有商業實質，公允價值能夠可靠地計量。

借：固定資產70 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 11 900

貸：其他業務收入 60 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 10 200

銀行存款 11 700

（五）債務重組取得固定資產的業務處理

［例5］ E企業2009年1月1日賒銷一批商品給丙企業，價稅合計10萬元，當即收到一張面值為10萬元的商業承兌匯票。2009年5月7日丙企業發生財務困難，經雙方協議擬進行債務重組。丙企業以設備抵債，開出增值稅專用發票，該設備公允價值8萬元，增值稅額1．36萬元。

借：固定資產80 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 13 600

營業外支出 6 400

篇（9）

一　增值稅轉型的背景及概念

(一)增值稅原理

增值稅是銷售、生產或者提供相關勞務過程中，實現法定增值額征收的一個稅種，而法定增值額則是相對于理論增值額來說的。理論增值額指的是企業或者個人在經營生產過程中創造的那部分新價值，即商品價值再減掉消耗掉生產過程中所消耗的生產資料的轉移價值，最后的余額，它包括租金、利息、利潤、工資以及其他屬于增值性費用。現代增值稅純粹形式是對勞物和商品最終消費支出征稅，不過，消費者不是把稅款直接交給政府，而是在銷售和生產過程每個中間環節進行征收。但是增值稅本身并不屬于其中環節的成本組成部分，因此在財務報表中也不會表現為支出項目。而增值稅采用了抵扣制，最后實際稅收的負擔就落在了最后消費者身上，從而中間環節間不再承擔稅收。

(二)增值稅轉型背景。

1994年開始，我國實行了生產型增值稅，當時實行增值稅一方面是為了增加財政收入，另一方面也是為了抑制國企進行盲目投資。隨著社會市場經濟的進一步發展，國有企業也大都完成了體制改革，需要更新設備、進行資源整合時，生產型的增值稅就造成很多企業雖有心整改卻無錢納稅的局面，反而成了制約企業發展的障礙。現階段民營企業已經成為我國經濟發展的中堅力量，而生產型增值稅則會對民營企業的發展產生阻礙。此外站在宏觀的角度看，2008年的經濟危機使得我國企業的投資和出口都面臨著嚴峻的形勢，這種情況下國家出臺增值稅的改革方案，可以在短期內扼制經濟增長的大幅下滑。從2004年開始在東北三省行業進行試點推行；2007年將范圍擴大至中部6省26個老工業基地城市推行；2008年又將試點范圍擴大到四川地震災區以及內蒙古東部的五個盟市；在2008年11月10日公布轉型方案，從而在2009年1月1日起開始實行。

二　增值稅轉型對企業固定資產投資的影響

首先企業要區分采購的設備是新的還是舊的，如果是新設備可以做抵扣，但是如是2009年1月1日前生產的舊設備，就不能抵扣；而且固定資產的采購還要區分供應商的納稅人身份，供應商通常有兩種納稅人身份，即小規模納稅人和一般納稅人。此外，在銷售固定資產時，如果采用生產型增值稅通常免增值稅，不過增值稅轉型以后就必須繳納這部分增值稅，因此會計處理相關賬目時，要考慮到這個影響。

三　利用增值稅轉型在固定資產投資時應注意的稅收籌劃

(一)合理界定工程領用材料用于不動產的范疇

按照現行增值稅法理解，購進生產用設備等動產的進項稅可以抵扣，購建的廠房等不動產項目的進項稅不能抵扣。那么，購建生產用設備等動產所用材料的進項稅是否可以抵扣呢?新增值稅條例及細則對此沒有明確。如果放棄了進項的稅額抵扣，則進項稅額就可以納入固定資產原值，當計算企業所得稅時，就能多提折舊少交相應的企業所得稅，不過這是不是說明如果放棄抵扣可以少繳稅款?通過一系列的實例證明，不放棄進項稅抵扣與放棄進項稅抵扣相比，要少交稅金，所以顯而易見放棄固定資產的進項稅抵扣并不劃算，所以企業在投資固定資產時，不要放棄抵扣進項稅，盡量取得增值稅發票。

(二)選擇具有一般納稅人資質的供應商

增值稅的納稅義務人分為小規模納稅人和一般納稅人，其征收的稅率或者增值抵扣分別為3％和17％，所以企業投資固定資產時，如果供應商的納稅人身份不同，那么取得的增值稅發票的稅率也不同，進而進項稅的抵扣金額也不同。通常情況下向小規模納稅人采購的進項抵扣，要遠遠少于向一般納稅人采購。但向一般納稅人采購因其開具的是17％的增值稅發票，其價格就會高過小規模納稅人，這種情況下就不能單純的只看得到抵扣的多少，而是要通過權衡現金流量以及結算方式后再作出選擇。

(三)做好“混用”設備的籌劃

最新《增值稅暫行條例》規定，用于集體福利等而購進貨物的進項稅額，不得從銷項稅額中抵扣。但細則第二十一條第一款又規定：不能抵扣的固定資產范圍不包括既用于增值稅應稅項目也用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的固定資產。也就是說，混用的設備也可以抵扣。比如企業用于后勤管理的鍋爐設備，如果該企業的生產車間也會用到相關的設備，那么鍋爐設備就可以“混用”。因此，對于該類固定資產的購進，只要設法讓其符合“混用”規定，就可以達到抵扣的目的。

四　論點

因為2009年1月1日后投資的固定資產增值稅的進項稅額能全額抵扣，降低了企業每年的設備折舊費，從而增加了會計利潤。并且企業的流動資金情況也會在實行消費型增值稅后，得到明顯的改善。現階段各企業流動資金普遍相對比較緊張，所以通過此項優惠政策對固定資產進行有效的納稅籌劃，可以獲得較大的經濟利益。

參考文獻

[1]王慧玲，新稅法下固定資產增加、處置的財稅處理[J]，稅務籌劃,2009,(4)

[2]郭文令，章建良，例解納稅人銷售自己使用過的固定資產的財稅處理[J]，財會月刊，2009,(9)

篇（10）

我國于2009年起對增值稅的管理實行了由生產型向消費型的轉型。依據財稅〔2008〕170號《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》規定：自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進（包括接受捐贈、實物投資）或者自制（包括改擴建、安裝）固定資產發生的進項稅額，可憑增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據從銷項稅額中抵扣，其進項稅額應當記入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目。需要說明的是這里的“固定資產”僅限生產經營設備。

增值稅的轉型對固定資產的核算有一系列的影響，具體情況解析如下：

一、購入工程物資的核算

增值稅轉型后，企業購入工程物資的核算需要區分是用來建造不動產（房屋、建筑物）還是用于建造動產（生產經營用設備）而分別處理。

（一）購入工程物資用于不動產的建造

如果購入工程物資是用于建造房屋、建筑物等不動產，則購入工程物資時發生的增值稅進項稅額需要計入工程物資的成本。

【例1】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年3月10日購入工程物資一批用于建造廠房，取得增值稅專用發票上注明的價款200 000元，增值稅進項稅額34 000元，另支付運費6 000元，款項已經通過銀行轉賬支付。

借：工程物資

240 000

貸：銀行存款

240 000

（二）購入工程物資用于動產的建造

如果購入工程物資是用于建造生產經營用設備等動產，則購入工程物資時發生的增值稅進項稅額可以全額抵扣，不計入工程物資成本。

【例2】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年3月15日購入工程物資一批用于建造生產經營用設備，取得增值稅專用發票上注明的價款300 000元，增值稅進項稅額51 000元，另支付運費9 000元（已取得運輸費用結算單據），款項通過銀行轉賬支付。

借：工程物資

308 370

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）　 51 630

貸：銀行存款

360 000

二、在建工程領用存貨的核算

（一）房屋建筑物工程領用存貨

1、領用生產用原材料

房屋建筑物工程領用生產用原材料，則購入原材料發生的增值稅進項稅額應予以轉出。

【例3】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年3月20日建造廠房，領用生產用原材料100 000元，該原材料購入時發生增值稅進項稅額17 000元。

借：在建工程

117 000

貸：原材料

100 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）17 000

2、領用自己生產的產品

房屋建筑物工程領用自己生產產品，屬于視同銷售行為，需確認增值稅銷項稅額。

【例4】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年3月20日建造廠房，領用自產產品成本300 000元，計稅價格400 000元。

借：在建工程

368 000

貸：庫存商品

300 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 68 000

（二）建造生產經營用設備領用存貨

1、領用生產用原材料

建造生產經營用設備領用生產用的原材料，其購入原材料發生的增值稅進項稅額不需要轉出。

【例5】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年4月5日建造生產經營用設備，領用生產用原材料50 000元，該原材料購入時發生增值稅進項稅額8 500元。

借：在建工程

50 000

貸：原材料

50 000

2、領用自己生產的產品

建造生產經營用設備領用自己生產的產品，不屬于視同銷售行為，不需要確認增值稅銷項稅額。

【例6】A公司為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年4月5日建造生產經營用設備，領用自己生產的產品，成本100 000元，計稅價格120 000元。

借：在建工程

100 000

貸：庫存商品

100 000

三、接受投資者投入的生產經營設備

投資者投入固定資產的入賬價值，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。

【例7】A公司和B公司均為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年4月10日，接受B公司作為生產設備的固定資產投資，合同中約定該設備的價值為320 000元，該價值是參考此生產設備的市場價格及相關因素后確定的。B公司投資后占A公司注冊資本的比例為5%，A公司的注冊資本為600 000元，B公司向A公司開具增值稅專用發票。

A公司的賬務處理如下：

借：固定資產

320 000

篇（11）

伴隨增值稅轉型的改革，納稅人固定資產進項稅抵扣的處理也隨之發生變化，下面根據新頒布的《增值稅暫行條例》、《增值稅暫行條例實施細則》、《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號）、《關于停止外商投資企業購買國產設備退稅政策的通知》財稅[2008]176號、《關于固定資產進項稅額抵扣問題的通知》財稅[2009]113號等政策，對增值稅轉型改革后納稅人購進固定資產進項稅抵扣的財稅處理進行探討。

一、購進不需安裝固定資產的處理

增值稅一般納稅人自2009年1月1日起，購進（包括接受捐贈、實物投資）固定資產發生的進項稅額，憑增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據從銷項稅額中抵扣。同時，取消進口設備免征增值稅和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。為保證政策調整平穩過渡，財稅[2008]176號文規定，外商投資企業在2009年6月30日以前購進的國產設備，在增值稅專用發票稽核信息核對無誤的情況下，可選擇按原規定繼續執行增值稅退稅政策，外商投資企業購進的已享受增值稅退稅政策的國產設備，由主管稅務機關負責監管，監管期為五年。在監管期內，如果企業性質變更為內資企業，或者發生轉讓、贈送等設備所有權轉讓情形，或者發生出租、再投資等情形的，應當向主管退稅機關補繳已退稅款，應補稅款按以下公式計算：應補稅款=國產設備凈值×適用稅率。

納稅人允許抵扣的固定資產進項稅額，是指納稅人2009年1月1日以后實際發生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據增值稅扣稅憑證計算的增值稅稅額。房屋建筑物等不動產，不允許納入增值稅抵扣范圍，小汽車、摩托車和游艇也不納入增值稅改革范圍，即企業購入以上固定資產，不允許抵扣其所含的增值稅。財稅[2009]113號進一步明確，以建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建筑物或者構筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣。附屬設備和配套設施是指：給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備和配套設施。

企業購入機器設備等動產作為固定資產的，按照專用發票或海關完稅憑證上應計入固定資產成本的金額，借記“固定資產”等科目，按照專用發票或海關完稅憑證上注明的增值稅額，借記“應交稅費—應交增值稅（進項稅額）”科目（若購進固定資產涉及支付運輸費用時，運輸費用按照7%的扣除率計算增值稅額），按照應付或實際支付的金額，貸記“銀行存款”、“應付賬款”、“應付票據”、“長期應付款”等科目。企業購入的以上固定資產若專用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費，其進項稅額不得抵扣，計入固定資產成本。企業購入房屋建筑等不動產作為固定資產的，專用發票或海關完稅憑證上注明的增值稅額不得抵扣，應計入固定資產成本，借記“固定資產”等科目。

例題分析：

2009年10月5日，企業購入一臺生產用設備，增值稅專用發票價款5萬元，增值稅額8500元，支付運輸費2000元。固定資產無需安裝，取得了增值稅合法抵扣憑證，貨款以銀行存款支付。

借：固定資產 51860（50000+2000×93%）

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

8640（8500+2000×7%）

貸：銀行存款 60500

再如：企業新購入中央空調一套準備改建辦公樓，取得的增值稅專用發票價款200萬元，增值稅額34萬元，款項尚未支付。

借：固定資產 2340000

貸：應付賬款 2340000

注：該例根據財稅[2009]113號規定，購入的中央空調是以建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建筑物或者構筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣，因此增值稅額34萬元應計入固定資產成本。

二、購進需安裝固定資產

會計上對于外購需要安裝的固定資產，先按應計入外購固定資產成本的金額（不含增值稅進項稅額），借記“在建工程”科目，按外購固定資產增值稅扣稅憑證注明或據以計算的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按計入固定資產成本的金額與準予抵扣的增值稅之和，貸記“銀行存款”等科目；如安裝領用生產用原材料，則按原材料成本，借記“在建工程”科目，貸記“原材料”等科目，領用的原材料購進時的增值稅不轉出計入固定資產成本。固定資產達到預定可使用狀態時，再將工程成本（不含增值稅）從“在建工程”科目轉入“固定資產”科目。

例題分析：

2009年9月10日，公司自建一條生產線，購入為工程準備的各種物資3萬元，支付增值稅5100，實際領用工程物資（不含增值稅）2萬元。領材料一批，實際成本3000元，所含的增值稅為510元，以上均取得了增值稅合法抵扣憑證，貨款以銀行存款支付。

購入為工程準備的物資：

借：工程物資 30000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 5100

貸：銀行存款 35100

工程領用物資：

借：在建工程 20000

貸：工程物資 20000

工程領用原材料：

借：在建工程 3000

貸：原材料 3000

三、其他與固定資產有關的會計處理

1、接受捐贈固定資產

接受捐贈的固定資產的入賬價值與轉型前確定的入賬價值不同的是不再包括增值稅。以不需安裝固定資產為例，企業按確定的固定資產的入賬價值，借記“固定資產”科目，按取得的增值稅扣稅憑證上注明的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按應支付的相關稅費，貸記“銀行存款”等科目，按借貸差額，貸記“營業外收入”科目。

2、接受投資轉入固定資產

接受投資轉入固定資產，應當按照投資合同或協議約定的價值（不含增值稅），借記“固定資產”科目（不需安裝的）、“在建工程”科目（需安裝的），按取得的增值稅扣稅憑證上注明的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按投入固定資產的入賬價值與進項稅額之和，貸記“實收資本”等科目。

3、改擴建固定資產

改擴建固定資產發生的進項稅額允許從銷項稅額中抵扣，即購進改擴建的材料物資，按不含增值稅成本，應借記“工程物資”科目，按增值稅扣稅憑證中注明的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按材料物資成本與增值稅之和，貸記“銀行存款”等科目。

4、自制固定資產

一般納稅人購進貨物或應稅勞務用于自制（包括改擴建、安裝）機器設備等動產作為固定資產而發生的進項稅額，憑增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據從銷項稅額中抵扣。購入時，按照專用發票或海關完稅憑證上記載的應計入工程物資或在建工程成本的金額，借記“工程物資”、“在建工程”等科目，按專用發票或海關完稅憑證上注明的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按照應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。

一般納稅人購進貨物或應稅勞務用于自制（包括改擴建、安裝）房屋建筑等不動產作為固定資產而發生的進項稅額不得抵扣，應計入工程物資或在建工程成本，借記“工程物資”、“在建工程”等科目。企業購入作為存貨核算的原材料，以及為機器設備等動產工程購入的工程物資，如用于建造房屋建筑等不動產工程，應借記“在建工程”等科目，按該部分存貨或工程物資的成本貸記“原材料”、“工程物資”等科目，按該部分貨物對應的增值稅進項稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。

企業為建造房屋建筑等不動產工程購入的工程物資，如用于機器設備等動產工程，或轉為企業生產用原材料，則應按增值稅專用發票上注明的不含稅價格借記“在建工程”、“原材料”等科目，按增值稅額借記“應交稅費—應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“工程物資”科目。

企業為建造房屋建筑等不動產工程領用了本企業產品，根據新會計準則應用指南中“在建工程”科目的使用說明，若用于建造房屋建筑等不動產工程，按領用產品的成本及應負擔的增值稅額借記“在建工程”科目，按領用產品成本貸記“庫存商品”科目，按應負擔的增值稅額貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目；若用于建造機器設備等動產工程，則按領用產品成本借記“在建工程”科目，貸記“庫存商品”科目。

參考文獻

[1]吳希慧，甄德云.關于我國現行增值稅政策改革的幾點思考[J].商業會計，2012（12）.