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篇（1）

設(shè)置土地增值稅的一個(gè)重要原則，就是要對(duì)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的過(guò)高收益進(jìn)行調(diào)節(jié)，增值多的多征，增值少的少征，以抑制投機(jī)牟。取暴利行為，保護(hù)正常從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的經(jīng)營(yíng)者的合理權(quán)益，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)的健康順利發(fā)展。

一、納稅義務(wù)人

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第二條，轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡(jiǎn)稱(chēng)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，這里所說(shuō)的單位，具體來(lái)說(shuō)，是指各類(lèi)企業(yè)單位、事業(yè)單位、國(guó)家機(jī)關(guān)和社會(huì)團(tuán)體及其他組織；這里所說(shuō)的個(gè)人，包括個(gè)體經(jīng)營(yíng)者。

二、征稅范圍

所謂征稅范圍，是指稅法規(guī)定必須征稅的客觀對(duì)像的具體內(nèi)容。

土地增值稅的征稅范圍是有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物。這一征稅范圍具體包括以下三層含義：

（一）土地增值稅只對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)征稅。根據(jù)《憲法》和《土地管理法》的規(guī)定，城市的土地屬于國(guó)家所有。農(nóng)村和城市市郊的土地除法律規(guī)定屬?lài)?guó)家所有的以外，屬于集體所有。農(nóng)村集體所有的土地，不得自行轉(zhuǎn)讓?zhuān)匦柘扔蓢?guó)家征用后才能轉(zhuǎn)讓。

（二）土地增值稅是對(duì)國(guó)有土地使用權(quán)及其地上的建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為征稅。這里，土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物的產(chǎn)權(quán)是否發(fā)生轉(zhuǎn)移是判定是否屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)之二。

（三）土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的行為征稅，即對(duì)有償轉(zhuǎn)讓行為征稅。因此，土地增值稅的征稅范圍不包括房地產(chǎn)的權(quán)屬雖然發(fā)生轉(zhuǎn)移，但未取得收入的行為。如房地產(chǎn)的繼承，房地產(chǎn)的權(quán)屬雖然發(fā)生了變更，但權(quán)屬人并沒(méi)有取得收入，因此也不征收土地增值稅。

三、計(jì)稅依據(jù)

土地增值稅的計(jì)稅依據(jù)為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額。實(shí)際上，由于房隨地走，土地使用權(quán)和房屋產(chǎn)權(quán)不可截然分開(kāi)，因此，土地增值稅根據(jù)房地產(chǎn)增值額計(jì)算，把房產(chǎn)增值額也納了進(jìn)來(lái)。

房地產(chǎn)增值額為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收減除《條例》規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額。

（一）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的應(yīng)稅收入，應(yīng)包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部?jī)r(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益。從收入的形式來(lái)看，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入。

（二）法定扣除項(xiàng)目

1.取得土地使用權(quán)所支付的金額。一般是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用。

2.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本。是指納稅人房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用。

3.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用。是指與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。

4.舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格。是指計(jì)算納稅人出售舊房及建筑物的扣除項(xiàng)目金額的價(jià)格。它是根據(jù)舊房及建筑物的重置成本價(jià)乘以新舊度折扣率后的價(jià)格，即按計(jì)征土地增值稅時(shí)建造同樣的房屋及建筑物所需要的成本費(fèi)用再扣除折舊因素。

5.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金。是指納稅人在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)所繳納的營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅。因?yàn)檗D(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所繳納的教育費(fèi)附加，也可以視同稅金予以扣除。

6.財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目。

四、稅率

土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率：

增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50％的部分，稅率為30％；

增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50％、未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100％的部分，稅率為40％；

增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100％，未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額200％的部分，稅率為50％。

篇（2）

1.存在重復(fù)征稅問(wèn)題。我國(guó)現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅存在較多的重復(fù)征稅，現(xiàn)行的暫行條例中規(guī)定固定資產(chǎn)的已征稅款不允許抵扣，從而使這部分稅款資本化，分期進(jìn)入商品成本中，成為其價(jià)格的一個(gè)組成部分，從而出現(xiàn)了重復(fù)征稅的問(wèn)題。

2.產(chǎn)品在國(guó)際和國(guó)內(nèi)市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力下降。由于我國(guó)不允許抵扣購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的已納稅款，使成本包括了含稅成本，使我國(guó)的產(chǎn)品進(jìn)入市場(chǎng)，卻背負(fù)著未抵扣的增值稅，因而大大降低了這些商品在國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。

3.阻礙企業(yè)擴(kuò)大再生產(chǎn)及高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅導(dǎo)致資本有機(jī)構(gòu)成高的企業(yè)稅負(fù)重于有機(jī)構(gòu)成低的企業(yè)。因而資本有機(jī)構(gòu)成較高的高新技術(shù)企業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)稅收負(fù)擔(dān)重，挫傷了投資的積極性和創(chuàng)造性，也對(duì)這些產(chǎn)業(yè)和地區(qū)的發(fā)展造成不利的影響，不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。

由此可見(jiàn)，生產(chǎn)型增值稅存在著諸多的不足，這就使增值稅的轉(zhuǎn)型成為了必然，推動(dòng)了增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)變，這一轉(zhuǎn)型也給各地經(jīng)濟(jì)帶來(lái)了不同的影響。下面以浙江省為例。

二、浙江經(jīng)濟(jì)概況

2006年，浙江全省生產(chǎn)總值為15649億元，比上年增長(zhǎng)13.6％。三大產(chǎn)業(yè)增加值分別為3％、13.9％和15.1％。人均GDP為31684元，增長(zhǎng)11.6％。全省財(cái)政一般預(yù)算總收入2567.5億元，其中地方一般預(yù)算收入1298.2億元，增長(zhǎng)21.7％。

然而，浙江經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展中還面臨許多矛盾和問(wèn)題，如經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)不合理，增長(zhǎng)方式粗放，自主創(chuàng)新能力不強(qiáng)，城鄉(xiāng)居民的收入差距仍呈擴(kuò)大趨勢(shì)。雖然工業(yè)產(chǎn)值逐年增長(zhǎng)，但其發(fā)展水平仍然有待提高和完善。要在新的工業(yè)化進(jìn)程中抓住深化改革、技術(shù)進(jìn)步、結(jié)構(gòu)升級(jí)、規(guī)模擴(kuò)張和產(chǎn)業(yè)集群五個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)，加快形成以高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)為先導(dǎo)、以先進(jìn)制造業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)為支撐、大中小企業(yè)合理布局的主導(dǎo)工業(yè)體系。發(fā)展先進(jìn)制造業(yè)，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，從而加快產(chǎn)業(yè)技術(shù)進(jìn)步、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)集群和企業(yè)集聚。與此同時(shí)，加大固定資產(chǎn)的投資規(guī)模，由此推動(dòng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進(jìn)一步整合優(yōu)化。

三、增值稅改革對(duì)浙江經(jīng)濟(jì)的正面效應(yīng)

1.刺激高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)

生產(chǎn)型增值稅，對(duì)固定資產(chǎn)的價(jià)值不允許扣除，抑制了浙江高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投資，甚至使基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)發(fā)展滯后。而轉(zhuǎn)型后的消費(fèi)型增值稅，減輕高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅負(fù)，克服重復(fù)征稅，降低了高新技術(shù)企業(yè)資產(chǎn)的賬面成本、從而增加企業(yè)利潤(rùn)，一定意義上提高了浙江省的一些企業(yè)向資本和技術(shù)密集型的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)投資的積極性，從而促進(jìn)浙江經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

2.有利于優(yōu)化和調(diào)整浙江產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)及投資規(guī)模

近年來(lái)浙江加快發(fā)展資本密集型、高新技術(shù)企業(yè)，而這些企業(yè)的固定資產(chǎn)在其整體資本結(jié)構(gòu)中占有的比例較高，實(shí)行消費(fèi)型增值稅后，由于對(duì)本期購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)已納稅款一次性全部扣除，這樣就有利于企業(yè)擴(kuò)大資本積累，加速設(shè)備的更新。企業(yè)采用先進(jìn)技術(shù)，有利于資本有機(jī)構(gòu)成高的企業(yè)發(fā)展，有利于基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的資金投入，有利于促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級(jí)，從而使浙江產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力大大增強(qiáng)。

3.有利于浙江經(jīng)濟(jì)的擴(kuò)大再投資，拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)

由于消費(fèi)型增值稅下，使企業(yè)上交的增值稅額下降，從而在短期內(nèi)有力地提高企業(yè)的現(xiàn)金持有量。這無(wú)疑為企業(yè)進(jìn)行新一輪固定資產(chǎn)投資提供了資金準(zhǔn)備。據(jù)調(diào)查浙江省2007年上半年，全社會(huì)固定資產(chǎn)投資3310.9億元，增長(zhǎng)11.4％，可見(jiàn)消費(fèi)型增值稅的實(shí)施有利于浙江經(jīng)濟(jì)的擴(kuò)大再生產(chǎn)。四、增值稅改革對(duì)浙江經(jīng)濟(jì)的負(fù)面效應(yīng)

1.一定程度上增加了就業(yè)壓力

勞動(dòng)密集型企業(yè)在浙江企業(yè)占了一定的比例，在生產(chǎn)型增值稅下，增值稅負(fù)擔(dān)較輕，然而這種優(yōu)勢(shì)；在消費(fèi)型增值稅實(shí)行下不復(fù)存在，另一方面，由于資本總是向高利潤(rùn)的行業(yè)流動(dòng)，這使得利潤(rùn)率較低的勞動(dòng)力密集型企業(yè)對(duì)資本的吸引力下降。投資減少，勞動(dòng)力的需求下降，同時(shí)，更多的企業(yè)加大了固定資產(chǎn)的投入，機(jī)械化生產(chǎn)代替了大量勞動(dòng)力，使大量勞動(dòng)力處于剩余，從而加大了浙江省各地區(qū)的就業(yè)壓力。

2.抑制個(gè)別產(chǎn)業(yè)的發(fā)展

正如交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)是浙江省發(fā)展?jié)摿^大的行業(yè)，但是由于這些行業(yè)提供增值稅非應(yīng)稅勞務(wù)，即在企業(yè)期末稅務(wù)處理上沒(méi)有銷(xiāo)項(xiàng)稅額，同樣也就不能確認(rèn)進(jìn)項(xiàng)稅額，不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。消費(fèi)型增值稅的實(shí)施，對(duì)這些產(chǎn)業(yè)發(fā)展影響不明顯，使得逐利的資本更愿意投資于可以進(jìn)行固定資產(chǎn)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的其他行業(yè)，造成需要大量資本的交通運(yùn)輸業(yè)和建筑業(yè)等產(chǎn)業(yè)的資本投入不足，抑制其發(fā)展。

3.減少浙江地方財(cái)政收入

增值稅的轉(zhuǎn)型使國(guó)家實(shí)際的稅收收入減少，同時(shí)使歸于地方所有的增值稅也同樣下降，實(shí)行消費(fèi)型增值稅后，當(dāng)年新增加的固定資產(chǎn)或是存量固定資產(chǎn)包含的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，將直接減少當(dāng)年的增值稅收入，對(duì)浙江的財(cái)政收入會(huì)產(chǎn)生較大的影響。

在今年的兩會(huì)上，國(guó)務(wù)院總理在政府工作報(bào)告中說(shuō)，2008年將“繼續(xù)推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型改革試點(diǎn)，研究制定在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施方案”。可見(jiàn)消費(fèi)型增值稅必將在全國(guó)推行，這是改革的趨勢(shì)，因此，我們要努力發(fā)展浙江經(jīng)濟(jì)，提高浙江經(jīng)濟(jì)的發(fā)展水平，增強(qiáng)其整體經(jīng)濟(jì)實(shí)力，才能揚(yáng)長(zhǎng)避短，最大效用發(fā)揮增值稅轉(zhuǎn)型所帶來(lái)的優(yōu)勢(shì)，最大限度地避免轉(zhuǎn)型帶來(lái)的負(fù)面影響。

【摘要】增值稅的改革，意在轉(zhuǎn)型——由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型。“十一五”規(guī)劃明確提出，2006年到2010年期間，將“在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型”。這一規(guī)劃的提出，是現(xiàn)行稅制改革的必然選擇。本文從現(xiàn)行的增值稅實(shí)施現(xiàn)狀指出增值稅改革的必要性，再結(jié)合浙江經(jīng)濟(jì)實(shí)況，進(jìn)一步分析了轉(zhuǎn)型后的消費(fèi)型增值稅給浙江經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的影響。

【關(guān)鍵詞】增值稅轉(zhuǎn)型浙江經(jīng)濟(jì)消費(fèi)型增值稅

參考文獻(xiàn)：

[1]董樹(shù)奎.對(duì)增值稅轉(zhuǎn)型中財(cái)政減收問(wèn)題的探討.稅務(wù)研究，2004，（11）.

篇（3）

當(dāng)前我國(guó)增值稅改革面臨的主要任務(wù)，一是生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)型，二是擴(kuò)大增值稅征收范圍。轉(zhuǎn)型改革指的是，固定資產(chǎn)增值稅由不得抵扣向可以抵扣的制度轉(zhuǎn)型。征收范圍改革指的是，在目前征收營(yíng)業(yè)稅的領(lǐng)域里改征收增值稅，擴(kuò)大增值稅的征收范圍。我國(guó)增值稅轉(zhuǎn)型改革即將在全國(guó)范圍內(nèi)推行，但是征稅范圍的改革尚未啟動(dòng)。本文著重探討統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革的設(shè)想，進(jìn)而分析統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征稅范圍改革、統(tǒng)籌稅收體制改革與財(cái)政體制改革的意義。

一、增值稅轉(zhuǎn)型改革的現(xiàn)狀

增值稅轉(zhuǎn)型改革始于2004年7月，東北三省的8個(gè)行業(yè)首批進(jìn)入試點(diǎn)領(lǐng)域。其后，2007年在中部26城市進(jìn)一步擴(kuò)大試點(diǎn)。2008年7月，內(nèi)蒙古東部5個(gè)盟市也被納入試點(diǎn)范疇。財(cái)政部2008年7月公布第四批試點(diǎn)的區(qū)域，包括地震受災(zāi)嚴(yán)重的四川、甘肅和陜西三省的51個(gè)縣（市、區(qū)）。

總理在2008年11月主持召開(kāi)國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，會(huì)議審議并原則通過(guò)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例（修訂草案）》。自2009年1月1日起，在全國(guó)所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。改革的主要內(nèi)容是：允許企業(yè)抵扣新購(gòu)入設(shè)備所含的增值稅，同時(shí)，取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。將小規(guī)模納稅人的增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3％，將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17%。經(jīng)測(cè)算，2009年實(shí)施該項(xiàng)改革將減少當(dāng)年增值稅收入約1200億元、城市維護(hù)建設(shè)稅收入約60億元、教育費(fèi)附加收入約36億元，增加企業(yè)所得稅約63億元，增減相抵后將減輕企業(yè)稅負(fù)共約1233億元。①為應(yīng)對(duì)國(guó)際金融風(fēng)暴，刺激內(nèi)需，通過(guò)投資和減稅拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型意義重大。

增值稅轉(zhuǎn)型只是增值稅改革的一部分，它只解決因固定資產(chǎn)的增值稅不得抵扣而產(chǎn)生重復(fù)征稅和抵扣鏈條中斷的問(wèn)題。在我國(guó)，增值稅抵扣鏈條不合理斷裂的現(xiàn)象，更主要出現(xiàn)在營(yíng)業(yè)稅征稅領(lǐng)域里。完善的增值稅抵扣制度，不僅依靠增值稅轉(zhuǎn)型改革，也離不開(kāi)征收范圍的改革。

國(guó)際上增值稅制度比較完善的國(guó)家，其增值稅征稅范圍包括：所有貨物銷(xiāo)售、生產(chǎn)性加工進(jìn)口、修理修配、交通運(yùn)輸業(yè)、郵電通信業(yè)、建筑安裝業(yè)、勞務(wù)服務(wù)業(yè)等。而我國(guó)對(duì)境內(nèi)銷(xiāo)售貨物、進(jìn)口貨物以及加工修理修配業(yè)務(wù)收入征收增值稅；對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)、建筑安裝業(yè)、郵電通訊業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、服務(wù)業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、文化體育業(yè)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)等行業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅。

與國(guó)際規(guī)范的增值稅制度相比，我國(guó)的增值稅范圍偏窄，將與貨物銷(xiāo)售關(guān)系密切的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑安裝業(yè)、郵電通訊業(yè)、服務(wù)業(yè)等排除在增值稅征稅范圍之外，貨物在此環(huán)節(jié)上的增值稅抵扣鏈條中斷，削弱了增值稅環(huán)環(huán)相扣的制約作用。

統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型與征稅范圍改革，在稅收體制建設(shè)方面有其共性。另外，征收范圍改革帶來(lái)的稅收收入效應(yīng)，可以成為增值稅轉(zhuǎn)型改革順利推行的財(cái)力保障。增值稅征稅范圍的改革必然引起增值稅收入的增加，營(yíng)業(yè)稅稅收收入的減少。在分稅制財(cái)政體制下，使得各級(jí)政府的收入結(jié)構(gòu)及水平也會(huì)隨之發(fā)生較大變化。為了保證各級(jí)政府的財(cái)政能力不受影響，必須重新調(diào)整稅收收入在中央與地方之間的分配。因此，統(tǒng)籌轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革必須以財(cái)政體制的改革為配套措施。

二、兩個(gè)統(tǒng)籌改革設(shè)想

（一）統(tǒng)籌轉(zhuǎn)型改革與征稅范圍改革

統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革是指，轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革協(xié)調(diào)同步進(jìn)行。

在增值稅轉(zhuǎn)型改革全面推行之際，對(duì)目前營(yíng)業(yè)稅征收領(lǐng)域中存在問(wèn)題較多的行業(yè)，也應(yīng)該改征收增值稅。在擴(kuò)大增值稅征收范圍方面，首先將現(xiàn)行增值稅運(yùn)行中矛盾和問(wèn)題最為突出的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)納入增值稅征收范圍。由于這兩項(xiàng)業(yè)務(wù)具有涉及貨物銷(xiāo)售和勞務(wù)性質(zhì)，而不是純勞務(wù)行業(yè)，改征增值稅后，可使增值稅抵扣鏈條更加完善，使整個(gè)貨物從生產(chǎn)和流通直到最終消費(fèi)階段，不會(huì)出現(xiàn)斷裂或重組鏈條的現(xiàn)象；而后平穩(wěn)過(guò)渡，再擴(kuò)展到銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)、郵電通信業(yè)及倉(cāng)儲(chǔ)、租賃等直接與商品生產(chǎn)和流通領(lǐng)域關(guān)系較密切的行業(yè)。優(yōu)化增值稅的征收范圍盡可能大力度地覆蓋到勞務(wù)領(lǐng)域，直至擴(kuò)大到全部商品和勞務(wù)的銷(xiāo)售領(lǐng)域。

擴(kuò)大增值稅征稅范圍，會(huì)使增值稅收入增加，其增加收入效應(yīng)可以彌補(bǔ)轉(zhuǎn)型改革引起的減收效應(yīng)。增值稅轉(zhuǎn)型改革過(guò)程與擴(kuò)大征稅范圍的改革，有著天然的互補(bǔ)性。

本文以《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》（2007年）中的固定資產(chǎn)投資規(guī)模的相關(guān)數(shù)據(jù)為計(jì)算基礎(chǔ)，以2006年度第一產(chǎn)業(yè)和第二產(chǎn)業(yè)的機(jī)器設(shè)備投資額，來(lái)代替全社會(huì)增值稅一般納稅人新增機(jī)器設(shè)備的價(jià)值。稅率假定：增值稅稅率為17%，營(yíng)業(yè)稅稅率為3%，所得稅稅率為

25%，城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為5%，忽略教育費(fèi)附加的因素；又假定，所有征收營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目全面改征收增值稅。

首先，固定資產(chǎn)增值稅允許抵扣對(duì)稅收收入的總影響。2006年的機(jī)器設(shè)備工具器具的投資情況為：第一產(chǎn)業(yè)即農(nóng)林牧漁業(yè)

2749.9億元、第二產(chǎn)業(yè)48479.1億元，第一產(chǎn)業(yè)和第二產(chǎn)業(yè)設(shè)備投資額為51229億元，按17%的增值稅稅率計(jì)算得出的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為8708.93億元。那么，增值稅的減少引起的城建稅下降金額為435.4465億元。因?yàn)椋鲋刀惒坏迷诙惽翱鄢枚惗惢鶗?huì)相應(yīng)提高，應(yīng)納所得稅會(huì)有所增加。應(yīng)納稅所得額增加9144.3765億元，即（8708.93+435.4465），應(yīng)納所得稅增加約2286億元。增值稅轉(zhuǎn)型改革帶來(lái)的稅收下降總金額約為6858.38億元。

其次，營(yíng)業(yè)稅的征稅領(lǐng)域全面改征收增值稅對(duì)稅收收入的影響。2006年?duì)I業(yè)稅總額5128.71億元，按3%的比例換算的營(yíng)業(yè)收入總額為170957億元。如果對(duì)該營(yíng)業(yè)收入征收17%的增值稅，應(yīng)該征收29062.69億元增值稅，超過(guò)營(yíng)業(yè)稅收入23933.98億元。同時(shí)按5%的城建稅計(jì)算的多收城建稅為1196.7億元。因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，計(jì)算所得稅時(shí)可以扣除，而增值稅則屬于價(jià)外稅，計(jì)算所得稅時(shí)不能扣除。因此，營(yíng)業(yè)稅改征收增值稅以后，應(yīng)納稅所得額會(huì)提高，金額為5128.71-1196.7=3932.01億元，相應(yīng)按25%的稅率計(jì)算的所得稅增加額約為983億元。

營(yíng)業(yè)稅改征收增值稅，總稅收收入增加983+23933.98+

1196.7=26113.68億元。

增值稅轉(zhuǎn)型改革使得稅收收入減少6858.38億元，而擴(kuò)大增值稅征收范圍使稅收收入增加26113.68億元，稅收收入凈增加19255.3億元。所以，統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革對(duì)彌補(bǔ)財(cái)政收入的效果是相當(dāng)明顯的。

（二）統(tǒng)籌稅收體制改革與財(cái)政體制改革

增值稅征收范圍的改革，會(huì)引起稅種的變化，它屬于稅收體制改革的范疇。在當(dāng)前分稅制財(cái)政體制下，增值稅屬于共享稅，其中，進(jìn)口貨物的增值稅收入全部歸于中央，內(nèi)銷(xiāo)貨物的增值稅收入中75%歸中央財(cái)政，另25%則歸于地方財(cái)政。營(yíng)業(yè)稅中，除了中央企業(yè)，銀行、保險(xiǎn)公司以及鐵道部集中繳納的營(yíng)業(yè)稅收入屬于中央外，其余歸于地方財(cái)政。對(duì)增值稅和營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍的調(diào)整，使增值稅收入增加，使?fàn)I業(yè)稅收入減少。也就是說(shuō)地方稅收收入會(huì)降低，中央財(cái)政收入會(huì)提高。為了保證各級(jí)政府應(yīng)有財(cái)政收入的穩(wěn)定，需要在中央與地方之間重新分配財(cái)力，而稅收收入分配則屬于財(cái)政體制改革的范疇。因此，稅收體制的改革必然會(huì)牽動(dòng)財(cái)政體制改革，缺乏財(cái)政體制配套改革，增值稅征收范圍的改革無(wú)法單獨(dú)執(zhí)行。所以，必須統(tǒng)籌稅收體制改革與財(cái)政體制改革。總理在2008年“兩會(huì)”新聞會(huì)上表示，在任期內(nèi)要下決心進(jìn)行財(cái)政體制改革。這說(shuō)明財(cái)政體制的進(jìn)一步改革有可能為增值稅征收范圍改革提供有利的改革時(shí)機(jī)。

至于財(cái)政收入在各級(jí)政府之間如何重新分配，采用何種方式，是學(xué)界及政府部門(mén)目前正在研究的重大課題。不論財(cái)政收益是以中央轉(zhuǎn)移支付的方式補(bǔ)償給地方政府，還是以改變收入的分享比例來(lái)提高地方政府的收入，或是以稅種的重新分配來(lái)增加地方財(cái)政收入，都是財(cái)政收入在保證中央宏觀調(diào)控能力和保持地方公共服務(wù)能力之間尋求最佳平衡點(diǎn)的過(guò)程，也是中央與地方政府在收入分配領(lǐng)域內(nèi)的動(dòng)態(tài)博弈過(guò)程。

三、統(tǒng)籌改革的意義

在當(dāng)前，統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征收范圍的改革，統(tǒng)籌稅收體制改革與財(cái)政體制改革有以下幾個(gè)方面的積極意義。

（一）有利于進(jìn)一步完善當(dāng)前財(cái)稅體制

增值稅轉(zhuǎn)型改革形式上表現(xiàn)為，要解決企業(yè)固定資產(chǎn)重復(fù)征收增值稅的問(wèn)題，本質(zhì)上則屬于對(duì)增值稅抵扣鏈條的縱向疏通問(wèn)題。而征收范圍改革表現(xiàn)為，要解決行業(yè)間增值稅抵扣鏈條的斷裂問(wèn)題，其本質(zhì)屬于對(duì)增值稅抵扣鏈條的橫向貫通問(wèn)題。增值稅最大的特點(diǎn)是，對(duì)增值額環(huán)環(huán)抵扣稅金。也就是說(shuō)，完整的增值稅制度必須有完善的增值稅抵扣鏈條制度。因此，從完善增值稅體制角度來(lái)講，轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革目標(biāo)完全一致。目前的“增量抵扣”試點(diǎn)轉(zhuǎn)型方案，在完善增值稅抵扣鏈條方面，不僅沒(méi)有起到積極效果，反而使增值稅抵扣制度更復(fù)雜，因而也就更易混亂。所以，轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革不僅在收入方面互補(bǔ)，在改善稅收體制方面也有共性。

目前財(cái)政體制改革是個(gè)熱門(mén)話題，其集中表現(xiàn)就是中央和地方政府之間如何合理分配收入的問(wèn)題。而作為地方最大收入來(lái)源的營(yíng)業(yè)稅和作為中央最大稅種的增值稅，其重新分配是整個(gè)財(cái)政體制改革中的關(guān)鍵所在，它的解決有助于整個(gè)財(cái)政體制改革的順利實(shí)現(xiàn)。

（二）有助于保障轉(zhuǎn)型期財(cái)政收入的穩(wěn)定

生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅，說(shuō)明增值稅的稅基會(huì)降低。在一定的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)條件下，不論選擇何種轉(zhuǎn)型模式，都會(huì)使增值稅收入降低。在“增量抵扣”等逐步轉(zhuǎn)型方式下，轉(zhuǎn)型期往往比較長(zhǎng)，增值稅收入下降相對(duì)緩慢些；而直接轉(zhuǎn)入“消費(fèi)型”增值稅模式，轉(zhuǎn)型過(guò)程比較快，相應(yīng)的短期財(cái)政收入會(huì)有較明顯的降低。所以，轉(zhuǎn)型改革必須以相當(dāng)?shù)呢?cái)力為保障才能順利實(shí)施。

政府增加財(cái)政收入的渠道，除了經(jīng)濟(jì)發(fā)展自然帶來(lái)的財(cái)政收入的增長(zhǎng)外，還有以下幾種途徑，如：開(kāi)征新稅種、提高稅率、通過(guò)稅目調(diào)整即將低稅率稅目納入高稅率稅目等。政府開(kāi)征新稅種，首先要尋找合適的征稅對(duì)象，其次要經(jīng)過(guò)研究具體征稅方案、制定法律、執(zhí)行征收等很多環(huán)節(jié)。開(kāi)征新稅種帶來(lái)的收入效應(yīng)滯后于轉(zhuǎn)型改革的稅收減少步伐。提高稅率方式，只有在特殊時(shí)期才可以采納，它不僅對(duì)經(jīng)濟(jì)的負(fù)面影響會(huì)很大，而且也會(huì)引起納稅人的抵抗，執(zhí)行難度很大，所以，一般情況下不輕易選擇此種方式。

通過(guò)現(xiàn)有的征稅領(lǐng)域內(nèi)部的適當(dāng)調(diào)整來(lái)增加稅收收入，其操作過(guò)程相對(duì)較簡(jiǎn)單，起效也比較快，甚至可以起到改善稅收體制的作用。目前，我國(guó)增值稅與營(yíng)業(yè)稅征稅范圍混亂，稅負(fù)不公等矛盾已經(jīng)比較突出，其改革勢(shì)在必行。因?yàn)樵鲋刀惗惵势毡楦哂跔I(yíng)業(yè)稅稅率，擴(kuò)大增值稅征收范圍，會(huì)提高財(cái)政收入。所以，轉(zhuǎn)型改革與征收范圍的改革同步進(jìn)行是緩解轉(zhuǎn)型改革引起的財(cái)政收入下降的首選策略。

（三）能夠加快改革進(jìn)程，減少改革成本

增值稅轉(zhuǎn)型改革即將全面啟動(dòng)，而征收范圍改革還在醞釀中。逐步的一步一步的改革當(dāng)然有其穩(wěn)妥過(guò)渡的合理性，但是，改革成本也隨著時(shí)間的延長(zhǎng)而增加。某種意義上講，醞釀的時(shí)間越延長(zhǎng)，改革的成本會(huì)越高。任何一項(xiàng)改革措施都有成本或代價(jià)，稅收體制改革和財(cái)政體制改革也不例外。所以，在合理的情況下，以縮短改革時(shí)間來(lái)降低成本是一種理性的選擇。把轉(zhuǎn)型改革與征收范圍的改革同步進(jìn)行，可以加速轉(zhuǎn)型改革的進(jìn)程，進(jìn)而降低改革成本。

（四）有利于維護(hù)市場(chǎng)公平競(jìng)爭(zhēng)秩序

營(yíng)業(yè)稅與增值稅征收范圍不合理現(xiàn)象，不僅會(huì)導(dǎo)致增值稅抵扣鏈條的不完整，更重要的是導(dǎo)致企業(yè)之間的稅負(fù)待遇不公平問(wèn)題。通過(guò)增值稅征收范圍的擴(kuò)大，可以消除營(yíng)業(yè)稅與增值稅納稅人之間不該存在的稅負(fù)不公平現(xiàn)象。稅負(fù)公平促進(jìn)公平競(jìng)爭(zhēng)，公平競(jìng)爭(zhēng)增進(jìn)市場(chǎng)秩序的有序與和諧。

【參考文獻(xiàn)】

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［2］高培勇.耐人尋味的增值稅轉(zhuǎn)型改革［J］.經(jīng)濟(jì),2007，（07）：48.

篇（4）

二、金額確定方法

對(duì)于已經(jīng)被認(rèn)定成一般納稅人的研發(fā)企業(yè)來(lái)講，能夠?qū)⒀邪l(fā)設(shè)備的增值稅與進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行全額的抵扣。而對(duì)于單個(gè)受托研發(fā)項(xiàng)目，在受托方結(jié)算的收入中既有免稅收入、又有非免稅收入，如何確定可以抵扣的增值稅？故而就建議企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)籌劃的時(shí)候，要充分使用國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策。財(cái)稅[2013]37號(hào)《關(guān)于在全國(guó)開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》附件3里面在“交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定”之中明確表示：試點(diǎn)的納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)以及與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)，免征增值稅等等；試點(diǎn)的納稅人在申請(qǐng)免征的增值稅時(shí)，必須要去省級(jí)科技主管部門(mén)進(jìn)行認(rèn)定。在實(shí)際工作中，技術(shù)合同認(rèn)定和免征增值稅認(rèn)定時(shí)，對(duì)設(shè)備購(gòu)置支出沒(méi)有認(rèn)定免征，這就是說(shuō)，在受托項(xiàng)目確認(rèn)收入時(shí)，受托研發(fā)企業(yè)為購(gòu)置設(shè)備向委托方收取的款項(xiàng)，在受托研發(fā)企業(yè)確認(rèn)為收入時(shí)要交納增值稅。既然確認(rèn)好了增值稅與銷(xiāo)項(xiàng)稅，那么就要在取得設(shè)備時(shí)支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行抵扣。在實(shí)際操作中，進(jìn)行了免征增值稅認(rèn)定的受托研發(fā)項(xiàng)目會(huì)出現(xiàn)兩大類(lèi)情況：第一類(lèi)情況，委托方與受托方在合同中約定了設(shè)備的預(yù)算與具體構(gòu)成，受托方對(duì)于研發(fā)項(xiàng)目的設(shè)備單獨(dú)核算，該項(xiàng)目的設(shè)備與受托方其他設(shè)備能區(qū)別開(kāi)；第二類(lèi)情況，委托的一方要與受托的一方在進(jìn)行合同中若是沒(méi)有約定設(shè)備產(chǎn)生的預(yù)算與具體的構(gòu)成，即使有了約定，受托方也沒(méi)有對(duì)研發(fā)項(xiàng)目的設(shè)備進(jìn)行單獨(dú)的核算，那么該項(xiàng)目的設(shè)備與受托方的其他設(shè)備就不能區(qū)別開(kāi)來(lái)。對(duì)于第一類(lèi)情況，項(xiàng)目的設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅會(huì)實(shí)行全額抵扣。對(duì)于第二類(lèi)情況，可以部分抵扣，具體金額確定方式為：依據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》里面的第二十六條規(guī)定：“一般的納稅人兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)而沒(méi)辦法劃分就不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，要按照下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)月無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷(xiāo)售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額合計(jì)÷當(dāng)月全部銷(xiāo)售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)。”因此，對(duì)于第二類(lèi)情況，應(yīng)先確定不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，本月進(jìn)項(xiàng)稅高出的部分，可以抵扣。

三、實(shí)踐案例

A企業(yè)作為增值稅的一般納稅人，必須接受B企業(yè)委托，然后就新型的烯烴材料進(jìn)行開(kāi)發(fā)。雙方簽訂了合同，明確項(xiàng)目總預(yù)算1000萬(wàn)元，其中設(shè)備6套，含稅總價(jià)值117萬(wàn)元。A企業(yè)就此合同進(jìn)行了技術(shù)合同認(rèn)定和增值稅免稅認(rèn)定，免稅收入682萬(wàn)元。A企業(yè)在財(cái)務(wù)核算過(guò)程中，對(duì)每個(gè)研發(fā)項(xiàng)目分別核算，對(duì)每個(gè)項(xiàng)目采購(gòu)的設(shè)備按照固定資產(chǎn)管理，同時(shí)采取分項(xiàng)目列示。對(duì)于這個(gè)受托項(xiàng)目，A企業(yè)同樣單獨(dú)核算成本，同時(shí)本項(xiàng)目的設(shè)備單獨(dú)列示。A企業(yè)在進(jìn)行設(shè)備購(gòu)置的時(shí)候，必須取得了增值稅的專(zhuān)用發(fā)票，再對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅實(shí)行了抵扣。在A企業(yè)按照合同與B企業(yè)結(jié)算時(shí)，A企業(yè)向B企業(yè)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票（稅率為6%）318萬(wàn)元，開(kāi)具增值稅普通發(fā)票（稅率為0）682萬(wàn)元。簡(jiǎn)單計(jì)算，此受托研發(fā)項(xiàng)目，A企業(yè)發(fā)生增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅18萬(wàn)元，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅17萬(wàn)元，實(shí)際稅負(fù)1萬(wàn)元。對(duì)于此案例中，如果在合同中沒(méi)有約定設(shè)備的預(yù)算與具體構(gòu)成，或者有約定，A企業(yè)未對(duì)于研發(fā)項(xiàng)目的設(shè)備單獨(dú)核算，該項(xiàng)目的設(shè)備與受托方其他設(shè)備不能區(qū)別開(kāi)，為簡(jiǎn)單起見(jiàn)，假設(shè)收入確認(rèn)與設(shè)備購(gòu)置同時(shí)發(fā)生，那么A企業(yè)不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算如下：不能夠抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)月沒(méi)辦法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月免稅項(xiàng)目的銷(xiāo)售額、非增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額合計(jì)÷當(dāng)月全部銷(xiāo)售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)=17×682÷（682+318÷1.06）=11.8.因此，A企業(yè)當(dāng)月進(jìn)行抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=17-11.8=5.2，此受托研發(fā)項(xiàng)目，A企業(yè)發(fā)生增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅18萬(wàn)元，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅5.2萬(wàn)元，實(shí)際稅負(fù)12.8萬(wàn)元。

篇（5）



1現(xiàn)行增值稅財(cái)稅處理的差異

1.1增值稅應(yīng)稅銷(xiāo)售額與會(huì)計(jì)銷(xiāo)售額之間的差異

增值稅銷(xiāo)售額和會(huì)計(jì)收入差異的表現(xiàn)形式為：增值稅銷(xiāo)售額和會(huì)計(jì)的差異是稅務(wù)法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異的具體體現(xiàn)，在實(shí)際操作中千變?nèi)f化。根據(jù)會(huì)計(jì)屬性和持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)，這些差異可歸納為“可回轉(zhuǎn)性差異”和“不可回轉(zhuǎn)性差異”兩大類(lèi)。

可回轉(zhuǎn)性差異即時(shí)間性差異，是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定在確認(rèn)收入的內(nèi)容和金額上一致，但稅法規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間與會(huì)計(jì)規(guī)定確認(rèn)收入的時(shí)間不一致而產(chǎn)生的差異。如企業(yè)銷(xiāo)售商品開(kāi)出了增值稅專(zhuān)用發(fā)票或收訖貨款，但不能同時(shí)滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)收入的五個(gè)條件。稅法規(guī)定要在發(fā)生期作銷(xiāo)售，會(huì)計(jì)上卻應(yīng)在五個(gè)條件同時(shí)滿足后才作收入處理。

不可回轉(zhuǎn)性差異即永久性差異，是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定在確認(rèn)收入的內(nèi)容和項(xiàng)目上不一致而產(chǎn)生的差異。一是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不作收入，稅法規(guī)定應(yīng)作銷(xiāo)售處理。如稅法對(duì)企業(yè)銷(xiāo)售貨物時(shí)向購(gòu)買(mǎi)方收取的各種價(jià)外費(fèi)用和視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的計(jì)稅規(guī)定等；二是會(huì)計(jì)規(guī)定應(yīng)沖減收入，稅法要求滿足一定條件方可減少銷(xiāo)售，否則不予沖減。如增值稅一般納稅人發(fā)生銷(xiāo)售折讓或銷(xiāo)售退回，稅法規(guī)定必須在同一張發(fā)票上反映，或取得購(gòu)貨方稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具的《企業(yè)進(jìn)貨退出及索取折讓證明單》方可單獨(dú)開(kāi)具紅字發(fā)票沖減銷(xiāo)售。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有這一規(guī)定。

又如包裝物押金稅法規(guī)定在逾期一年以后應(yīng)作銷(xiāo)售額計(jì)算繳納增值稅，假設(shè)會(huì)計(jì)根據(jù)謹(jǐn)慎原則確定為逾期兩年轉(zhuǎn)作其他業(yè)務(wù)收入，逾期兩年后仍未退還，此時(shí)表現(xiàn)的是可回轉(zhuǎn)性差異。如逾期一年以后退回，因仍要按稅法規(guī)定計(jì)算繳納增值稅，而企業(yè)不可能轉(zhuǎn)作收入，則表現(xiàn)為不可回轉(zhuǎn)性差異。又如商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物未支付貨款的進(jìn)項(xiàng)稅金，屬于可回轉(zhuǎn)性差異，未支付貨款時(shí)不得抵扣，支付貨款后方可作進(jìn)項(xiàng)抵扣。假設(shè)購(gòu)進(jìn)貨物以后，因特殊原因無(wú)法支付貨款，則變成為不可回轉(zhuǎn)性差異。

1.2稅收征管與會(huì)計(jì)核算管理不同步

新稅制的實(shí)施，難以適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系規(guī)定的核算內(nèi)容。尤其是目前價(jià)內(nèi)稅與價(jià)外稅的并存，增值稅小規(guī)模納稅人與一般納稅人角色的互換，使企業(yè)日常會(huì)計(jì)核算復(fù)雜化。新稅制實(shí)施之初，增值稅作為價(jià)外稅的會(huì)計(jì)處理首次施行。相當(dāng)一部分企業(yè)會(huì)計(jì)人員對(duì)期初存貨處理、含稅收入還原、視同銷(xiāo)售行為的計(jì)稅等會(huì)計(jì)處理方法不熟悉，企業(yè)稅收會(huì)計(jì)核算一度出現(xiàn)比較混亂的局面。在稅收征管工作中，由于增值稅一般納稅人“負(fù)增值”及低申報(bào)問(wèn)題的大量出現(xiàn)，稅收政策又作了相應(yīng)的改變，國(guó)稅機(jī)關(guān)對(duì)增值稅一般納稅人的認(rèn)定更加慎重，適當(dāng)縮小了一般納稅人的認(rèn)定范圍，迫使企業(yè)不斷改變稅收會(huì)計(jì)核算方式。一部分企業(yè)稅收會(huì)計(jì)核算呈現(xiàn)無(wú)序狀態(tài)。另外新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》實(shí)施后，原來(lái)稅法規(guī)定的內(nèi)容難以滿足新的經(jīng)濟(jì)情況。

2差異成因分析

2.1收入的確認(rèn)條件不同

(1)增值稅收入的確認(rèn)有五個(gè)條件：①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；②企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計(jì)量；④相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

(2)根據(jù)增值稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定：銷(xiāo)售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收訖銷(xiāo)售款或者取得索取銷(xiāo)售款憑據(jù)的當(dāng)天。銷(xiāo)售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，按銷(xiāo)售結(jié)算方式的不同，具體確定為：①采取直接收款方式銷(xiāo)售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷(xiāo)售額或取得索取銷(xiāo)售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買(mǎi)方的當(dāng)天。②采取托收承付和委托銀行收款方式銷(xiāo)售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。③采取賒銷(xiāo)和分期收款方式銷(xiāo)售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天。④采取預(yù)收貨款方式銷(xiāo)售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。

⑤委托其他納稅人代銷(xiāo)貨物，為收到代銷(xiāo)單位銷(xiāo)售的代銷(xiāo)清單的當(dāng)天；在收到代銷(xiāo)清單前已收到全部或部分貨款的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到全部或部分貨款的當(dāng)天；對(duì)于發(fā)出代銷(xiāo)商品超過(guò)180天仍未收到代銷(xiāo)清單及貨款的，視同銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)，一律征收增值稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā)出代銷(xiāo)商品滿180天的當(dāng)天。

2.2處理依據(jù)的原則不同

新的增值稅稅制付諸實(shí)施后，會(huì)計(jì)對(duì)增值稅進(jìn)行的賬務(wù)處理，與我國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有些相悖。根據(jù)增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下，設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目。在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬中，應(yīng)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”，“已交稅額”、“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等專(zhuān)欄。從明細(xì)科目的設(shè)置中可以看出，增值稅會(huì)計(jì)處理，是按照收付實(shí)現(xiàn)制的原則進(jìn)行的。即增值稅的交納，是在產(chǎn)品銷(xiāo)售的基礎(chǔ)上，計(jì)算出應(yīng)交增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，并扣除已購(gòu)入原材料所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額后，再來(lái)核算本期應(yīng)交納的實(shí)際稅額。由于當(dāng)期購(gòu)入的原材料并不一定全部被消耗在當(dāng)期已銷(xiāo)的產(chǎn)品成本中去，因此，企業(yè)每期所交納的增值稅，并不是企業(yè)真正的增值部分。盡管從長(zhǎng)期來(lái)看，通過(guò)遞延，企業(yè)所交納的增值稅的總額，與其增值總額是一致的，但是，從具體的每個(gè)會(huì)計(jì)期間來(lái)看，兩者并不一致，這正是收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的差別。例如，由于企業(yè)每期交納的增值稅，并不是企業(yè)當(dāng)期的真正增值部分。因此，人們就不能象過(guò)去那樣，從損益表中的銷(xiāo)售收入或毛利的會(huì)計(jì)信息的邏輯關(guān)系上，判斷出企業(yè)是否合理計(jì)算了應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅。特別應(yīng)警惕一些外商獨(dú)資企業(yè)，在掌握了會(huì)計(jì)信息很難邏輯反映增值稅與企業(yè)實(shí)際增值的情況后，利用會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的這一缺陷，偷逃增值稅。由于出口產(chǎn)品沒(méi)有“增值額”，銷(xiāo)項(xiàng)稅額扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后，不僅不交稅，還可退稅。稅務(wù)部門(mén)僅僅從增值稅的會(huì)計(jì)信息上，是很難區(qū)分出是由于人為壓低售價(jià)造成的，還是由于當(dāng)期購(gòu)入原材料過(guò)多，而投入產(chǎn)出較少造成的。因?yàn)椋@兩種情況都會(huì)造成當(dāng)期增值稅的少交。這完全是我們所謂的增值稅實(shí)際上并不按照企業(yè)增值部分計(jì)算所致。會(huì)計(jì)信息的模糊性，使得會(huì)計(jì)失去了應(yīng)有的反映功能，也使會(huì)計(jì)信息失去了有用性。

總的來(lái)說(shuō)，現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算體系存在的上述問(wèn)題不但影響了增值稅會(huì)計(jì)本身作用的發(fā)揮，也影響了整個(gè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。究其原因，一是現(xiàn)行的增值稅稅制在征收范圍、征收依據(jù)及稅額確定等方面都還不是非常完善，很多規(guī)定與增值稅理論并不相符，而且在很多具體項(xiàng)目的征收范圍及稅率上不穩(wěn)定，并體現(xiàn)到增值稅會(huì)計(jì)核算上，增加了增值稅會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜性；二是現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)核算模式從實(shí)質(zhì)上分析屬于財(cái)稅合一會(huì)計(jì)模式，表現(xiàn)為以稅法規(guī)定的納稅義務(wù)和扣稅權(quán)利作為會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的依據(jù)，會(huì)計(jì)核算過(guò)分遵循稅法的規(guī)定，而放棄其自身的原則。

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3增值稅會(huì)計(jì)改革思路

3.1應(yīng)建立統(tǒng)一的稅收會(huì)計(jì)核算規(guī)范和設(shè)立稅務(wù)組織

現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)不能直接反映企業(yè)的增值情況，如果我國(guó)現(xiàn)行稅法能夠按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，將按銷(xiāo)售收入計(jì)算的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額，扣除當(dāng)月已銷(xiāo)產(chǎn)品所含的原材料的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額來(lái)計(jì)算當(dāng)期應(yīng)交納的增值稅，不僅合理，而且也可使增值稅的信息能夠?yàn)槎悇?wù)部門(mén)的監(jiān)督提供很大的幫助。因?yàn)椋@樣稅務(wù)部門(mén)很容易從損益表的銷(xiāo)售收入或毛利中，根據(jù)一定比例，很快推算出當(dāng)期所交納的增值稅是否合理。根據(jù)這一方法來(lái)計(jì)算每期應(yīng)交納的增值稅，也符合會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則與配比原則。建議在稅收法律法規(guī)的制定過(guò)程中，應(yīng)盡量保持稅收會(huì)計(jì)核算方法的相對(duì)穩(wěn)定。在此基礎(chǔ)上，將各稅種所涉及的稅收會(huì)計(jì)核算方法，統(tǒng)一匯編成權(quán)威和規(guī)范的文本，作為會(huì)計(jì)教學(xué)與培訓(xùn)的必備教材或操作指導(dǎo)用書(shū)，并及時(shí)補(bǔ)充和完善。健全的組織形式是保證企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作規(guī)范化、科學(xué)化的必要條件。就我國(guó)現(xiàn)狀來(lái)看，要設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)，還必須建立注冊(cè)稅務(wù)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，定期組織稅務(wù)會(huì)計(jì)資格考試，保證企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)具有一定水準(zhǔn)的執(zhí)業(yè)素質(zhì)；并對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)運(yùn)行過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行分析和研究，為完善稅收規(guī)定和企業(yè)決策提供參考。另外，還應(yīng)制定約束企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)行為的條例或規(guī)定，以減少企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)不合法行為的發(fā)生。

3.2建立財(cái)稅分流、價(jià)稅合一的新模式

(1)在財(cái)稅分流的思路下，我們可以借鑒所得稅會(huì)計(jì)核算體系，將增值稅作為一項(xiàng)影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的費(fèi)用，在資產(chǎn)負(fù)債表和損益表中加以披露和反映。在會(huì)計(jì)上只設(shè)“增值稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”和“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”三個(gè)科目。“增值稅”科目核算本期發(fā)生的增值稅費(fèi)用，其借方登記本期銷(xiāo)項(xiàng)稅額，貸方登記本期銷(xiāo)售成本中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額。借方余額即為本期的增值稅費(fèi)用，期末轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目。“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”科目借方登記本期銷(xiāo)售成本中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，貸方登記按稅法確認(rèn)的本期進(jìn)項(xiàng)稅額，貸方余額表示待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。

(2)具體會(huì)計(jì)核算步驟。

①企業(yè)在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)，不論是否取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，均應(yīng)按價(jià)稅合計(jì)數(shù)借記“材料采購(gòu)”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。企業(yè)在銷(xiāo)售貨物時(shí)，也一律按價(jià)稅合計(jì)數(shù)借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“產(chǎn)品銷(xiāo)售收入”科目。

②期末時(shí)對(duì)增值稅費(fèi)用進(jìn)行核算。根據(jù)本期購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”科目；根據(jù)本期銷(xiāo)售收入中的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，借記“增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目；根據(jù)本期銷(xiāo)售成本中的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，貸記“增值稅”科目。

③在確認(rèn)進(jìn)項(xiàng)、銷(xiāo)項(xiàng)稅額差異的基礎(chǔ)上進(jìn)行差異調(diào)整，計(jì)算出本期應(yīng)交增值稅。調(diào)整進(jìn)項(xiàng)稅額差異時(shí)，借記“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目；調(diào)整銷(xiāo)項(xiàng)稅額差異時(shí)（主要是視同銷(xiāo)售、價(jià)外費(fèi)用等），借記“增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目。“增值稅”科目期末余額為本期增值稅費(fèi)用，反映了增值稅的會(huì)計(jì)內(nèi)涵；“遞延進(jìn)項(xiàng)稅額”科目期末余額為待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目期末余額即為本期的應(yīng)交增值稅，體現(xiàn)了稅收法規(guī)的要求。

在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)分別反映應(yīng)交未交增值稅和待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的信息；在有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表附注中還應(yīng)披露按稅法規(guī)定不得抵扣而計(jì)入固定資產(chǎn)或其他項(xiàng)目成本的進(jìn)項(xiàng)稅額、當(dāng)期由于會(huì)計(jì)確認(rèn)與稅法確認(rèn)的時(shí)間不同而暫時(shí)未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額、當(dāng)期由于會(huì)計(jì)收入與稅法收入的口徑不同而確認(rèn)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額等重要信息。

此外還應(yīng)注意以下兩點(diǎn)：一是上述的“價(jià)稅合一”模式的主要內(nèi)容是針對(duì)增值稅一般納稅人而言的，對(duì)于小規(guī)模納稅人來(lái)說(shuō)，首先不需要設(shè)置“未交增值稅”科目；其次，因?yàn)槠錈o(wú)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣權(quán)，上述處理中關(guān)于進(jìn)項(xiàng)稅額確認(rèn)的賬務(wù)處理都不會(huì)涉及；最后，其“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目期末借方余額表示小規(guī)模納稅人多交的增值稅稅額，貸方余額為其欠繳的增值稅稅額。二是增值稅稅收法規(guī)日趨完善，也正面臨稅制改革之時(shí)，重塑增值稅的會(huì)計(jì)模式，對(duì)于充分發(fā)揮增值稅會(huì)計(jì)的作用，規(guī)范和提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是非常必要的。可以借鑒英國(guó)的做法，制定增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（目前，英國(guó)是唯一建立增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家）。

財(cái)稅分流的增值稅會(huì)計(jì)模式可以更好地反映會(huì)計(jì)核算的一般原則，又能通過(guò)差異調(diào)整按稅法的要求計(jì)算繳納稅款，還可以還原會(huì)計(jì)要素在會(huì)計(jì)報(bào)表中的原來(lái)面目，應(yīng)該成為中國(guó)增值稅會(huì)計(jì)模式改革的方向。

3.3加快與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌的步伐

目前，增值稅會(huì)計(jì)在國(guó)外的記賬原則多采用收付實(shí)現(xiàn)制，這從根本上解決了款項(xiàng)收付與稅款繳納脫節(jié)的矛盾。我國(guó)要解決這一矛盾，只有加快與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌的步伐。為正確處理財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)的進(jìn)項(xiàng)稅額和銷(xiāo)項(xiàng)稅額與收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)的差異，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“待轉(zhuǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”和“待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”兩個(gè)專(zhuān)欄，分別用于核算應(yīng)付未付的進(jìn)項(xiàng)稅額和應(yīng)收未收的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。建議取消稅收法規(guī)中關(guān)于“貨到扣稅法”的規(guī)定。所有企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額都要在實(shí)際付款后才能抵扣，銷(xiāo)項(xiàng)稅額也要在收到貨款以后才須交稅。這樣，既可以防止納稅人利用沒(méi)有實(shí)際交易的虛假發(fā)票申報(bào)抵扣，又可為現(xiàn)金流量表的編制提供相關(guān)指標(biāo)。

參考文獻(xiàn)

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［2］財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則［M］.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2007.

篇（6）

二、兼營(yíng)免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額核算的納稅籌劃

增值稅的主要征收思想就是用納稅人收取的銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵扣其在采購(gòu)過(guò)程中支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，其余額為企業(yè)實(shí)際應(yīng)當(dāng)向國(guó)家繳納的增值稅稅額。由此可以看出，企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額作為在征收環(huán)節(jié)中可抵扣的稅額，對(duì)于企業(yè)最終實(shí)際應(yīng)繳稅的多少產(chǎn)生直接的影響，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額越大，企業(yè)繳納的增值稅稅額就會(huì)越小。因此，企業(yè)可以仔細(xì)研究增值稅相關(guān)法律法規(guī)的主要內(nèi)涵，按照增值稅稅收相關(guān)政策來(lái)決定自己的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，最大限度地利用對(duì)企業(yè)有利的稅收法律法規(guī)條款，使企業(yè)的利益達(dá)到最大化，使股東的權(quán)益達(dá)到最大化。一般納稅人兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)劃分清楚其不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅稅法規(guī)定，一般納稅人兼營(yíng)免稅項(xiàng)目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)而無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)當(dāng)按下列公式計(jì)算其不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額:不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)月無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷(xiāo)售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額合計(jì)÷當(dāng)月全部銷(xiāo)售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)企業(yè)可以通過(guò)計(jì)算來(lái)比較不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與實(shí)際免稅項(xiàng)目、非應(yīng)稅勞務(wù)不應(yīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，如果前者大于后者，應(yīng)正確劃分并按照規(guī)定轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額;如果前者小于后者，則無(wú)需在核算時(shí)正確劃分，而改按公式計(jì)算。案例2．某軍工企業(yè)為增值稅一般納稅人，既生產(chǎn)軍工產(chǎn)品(屬于免稅增值稅項(xiàng)目)也生產(chǎn)民用產(chǎn)品。2014年10月購(gòu)入原材料一批，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的價(jià)款為300萬(wàn)元，增值稅稅率17%。當(dāng)月該批原材料的80%用于生產(chǎn)民用產(chǎn)品，取得不含稅銷(xiāo)售收入750萬(wàn)元。另外20%用于生產(chǎn)軍工產(chǎn)品，取得收入150萬(wàn)元。該公司可以采用以下籌劃方法:

(1)若劃分不清免稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)月無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷(xiāo)售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額合計(jì)÷當(dāng)月全部銷(xiāo)售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)=51×150÷900=8.5(萬(wàn)元)

(2)若準(zhǔn)確劃分各自的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=51×20%=10.2(萬(wàn)元)由此可見(jiàn)，若準(zhǔn)確劃分進(jìn)項(xiàng)稅額可以節(jié)省增值稅1.7萬(wàn)元(10.2萬(wàn)元－8.5萬(wàn)元)。若該批原材料70%用于民用產(chǎn)品，30%用于軍工產(chǎn)品，則情況正好相反。準(zhǔn)確劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為51×30%=15.3(萬(wàn)元)，與不能準(zhǔn)確劃分進(jìn)項(xiàng)稅額相比，反而增加稅負(fù)6.8萬(wàn)元(15.3萬(wàn)元－8.5萬(wàn)元)。因此，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)不同的情況選擇自己的稅收策略。

篇（7）

2．對(duì)于比較大的房產(chǎn)項(xiàng)目，如某地產(chǎn)商在某樓盤(pán)里有開(kāi)發(fā)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、豪華別墅和商鋪等不同類(lèi)型產(chǎn)品，這些項(xiàng)目有些是分期開(kāi)發(fā)的，有些是同時(shí)開(kāi)發(fā)的。對(duì)于這項(xiàng)樓盤(pán)的清算，我國(guó)稅法規(guī)定應(yīng)按照各受益對(duì)象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。實(shí)務(wù)中成本分?jǐn)偡ㄓ姓嫉孛娣e法、建筑面積法、層高系數(shù)法等，各種計(jì)算分?jǐn)偡椒▽?duì)企業(yè)土地增值稅的稅額會(huì)產(chǎn)生很大的差異，管理人員應(yīng)管理和籌劃好分?jǐn)偡椒ǎ煌挠?jì)算方法對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響差異巨大。

3．隨著房產(chǎn)市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭(zhēng)，各個(gè)開(kāi)發(fā)商為提升樓盤(pán)品質(zhì)會(huì)推出會(huì)所、文體場(chǎng)館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院等公共配套設(shè)施，如果這些項(xiàng)目完工后免費(fèi)移送給政府等部門(mén)用于社會(huì)公共事業(yè)，那么發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用可以在計(jì)算土地增值稅時(shí)做為成本扣除；此外對(duì)于樓盤(pán)里的停車(chē)場(chǎng)（庫(kù)）、物業(yè)管理場(chǎng)所、變電站、熱力站、水廠、郵電通訊等項(xiàng)目，如果能提供資料證明產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，則相關(guān)的成本費(fèi)用可以在計(jì)算土地增值稅時(shí)稅前扣除。因此企業(yè)在日常工作中應(yīng)管理好不可售面積的證明資料，如開(kāi)發(fā)企業(yè)書(shū)面報(bào)告、無(wú)償移交相關(guān)部門(mén)的《移交文書(shū)》、配套設(shè)施的建筑面積歸全體業(yè)主所有的確認(rèn)資料；如果無(wú)法提供這些資料，則相關(guān)費(fèi)用不可扣除。

4．人防車(chē)位面積銷(xiāo)售方式、可售面積等管理及籌劃。人防車(chē)位的不同銷(xiāo)售方式對(duì)土地增值稅的計(jì)算結(jié)果影響很大的。企業(yè)可轉(zhuǎn)變銷(xiāo)售方式，采取一次性車(chē)位轉(zhuǎn)讓使用權(quán)合同，或者是簽訂國(guó)稅租賃合同，租期為20年，20年使用權(quán)贈(zèng)送等方式。這兩種銷(xiāo)售方式對(duì)土地增值稅的影響巨大，因此有必要對(duì)其銷(xiāo)售方式進(jìn)行籌劃。此外人防車(chē)位是如果是不可售的，其成本可以做稅前扣除，這要求管理人員收集好人防車(chē)位是否屬于移交全體業(yè)主或者移交人防部門(mén)的資料，這影響到開(kāi)發(fā)成本的扣除金額。

5．代收費(fèi)用的籌劃方法。房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品時(shí)，經(jīng)常會(huì)代其他相關(guān)部門(mén)收取費(fèi)用，如維修基金等。對(duì)于代收費(fèi)用有兩種處理辦法，第一種方法為代收費(fèi)用不計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格中，此時(shí)代收費(fèi)用不并入轉(zhuǎn)讓銷(xiāo)售收入中，在計(jì)算增值額時(shí)也不允許扣除代收費(fèi)用；第二種方法為代收費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)中，作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)可以扣除，但不允許作加計(jì)扣除基數(shù)。例如，某房產(chǎn)公司銷(xiāo)售一棟商品房，銷(xiāo)售款為2000萬(wàn)元，在銷(xiāo)售商品房時(shí)代收了300萬(wàn)元的其他部門(mén)費(fèi)用，假如各項(xiàng)允許扣除總金額為800萬(wàn)元，則按第一種方法處理時(shí)增值額為1200萬(wàn)元，增值率為150%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-800×15%=480萬(wàn)元；按第二種方法處理時(shí)增值額為：（2000+300）-（800+300）=1200萬(wàn)元，允許扣除總金額為：800+300=1100萬(wàn)元，則增值率為100.09%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-1100×15%=435萬(wàn)元。由此可見(jiàn)，采用將代收費(fèi)用并入房?jī)r(jià)中的處理方法比第一種處理方法少納45萬(wàn)元的土地增值稅。當(dāng)然如果增值率未超過(guò)50%時(shí)，這種籌劃方法也就無(wú)意義了。

6．費(fèi)用轉(zhuǎn)移籌劃法。按照相關(guān)規(guī)定，屬于房產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)總部發(fā)生的期間費(fèi)用，具體有：管理人員工資、福利費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等不能作為土地增值稅計(jì)算時(shí)的扣除項(xiàng)目成本。但如果采用合理的管理和籌劃方法，使這些費(fèi)用能夠作為開(kāi)發(fā)成本列支，則可增加扣除項(xiàng)目數(shù)額，從而減少應(yīng)繳納的土地增值稅。比如總部某處領(lǐng)導(dǎo)可以兼任某房地產(chǎn)項(xiàng)目的負(fù)責(zé)人，在不影響總部工作的同時(shí)參加該項(xiàng)目的管理，那么這位負(fù)責(zé)人的有關(guān)費(fèi)可以分?jǐn)傄徊糠值椒康禺a(chǎn)成本中去。期間費(fèi)用減少并不影響房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用的扣除，而房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本增加則可以增加土地增值稅允許扣除項(xiàng)目金額，從而達(dá)到節(jié)稅目的。

二、精裝修售房籌劃管理方法

開(kāi)發(fā)產(chǎn)品以精裝修的方式進(jìn)行銷(xiāo)售的是一種新的管理方法。企業(yè)按商品房按銷(xiāo)售和裝修分開(kāi)簽合同，降低商品房的銷(xiāo)售價(jià)格，以達(dá)到減少土地增值額的籌劃目的，而且原本計(jì)入房地產(chǎn)裝修收入的這部分可按3%繳納營(yíng)業(yè)稅。例如某房地產(chǎn)公司開(kāi)發(fā)的房產(chǎn)項(xiàng)目成本為5000元/平方米，精裝修后建筑成本6500元/平方米，總建筑面積30000平方米，預(yù)計(jì)售價(jià)8500元/平方米，則該房地產(chǎn)可以與購(gòu)房者簽7000元/平方米的購(gòu)房合同，然后再簽一份1500元/平方米的裝修合同，則企業(yè)只就購(gòu)房合同繳納土地增值稅。

三、改變建房方式的籌劃方法

代建房行為屬于建筑業(yè)，是營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。因此，如果房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司具備較好的品牌和較高的信譽(yù)，能取得客戶的青睞和信任，提早獲得客戶的資金，則可使用以客戶的名義來(lái)取得土地使用權(quán)、購(gòu)買(mǎi)各種材料設(shè)備等方法。這樣對(duì)于開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)自始至終是屬于客戶的，沒(méi)有發(fā)生轉(zhuǎn)移，故其取得的收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，應(yīng)當(dāng)征收營(yíng)業(yè)稅，而不是土地增值稅的征稅范圍。這種代建房的形式，開(kāi)發(fā)商無(wú)需繳納數(shù)額巨大的土地增值稅。

四、靈活運(yùn)用減免稅優(yōu)惠政策

納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，其增值額與扣除項(xiàng)目金額的比例未超過(guò)20％的，免交土地增值稅。因此，企業(yè)管理人員應(yīng)做好籌劃工作。具體做法是企業(yè)先測(cè)算好銷(xiāo)售價(jià)格，制定最佳銷(xiāo)售價(jià)，力爭(zhēng)使增值率控制在20%以內(nèi)。比如某房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售樓盤(pán)每平方米定價(jià)為3000元，增值額與扣除項(xiàng)目金額的比率為20%至25%，這時(shí)企業(yè)可以適當(dāng)降低銷(xiāo)售價(jià)格，使該比率控制在20%以內(nèi)，這樣免交土地增值稅的金額與少收的售房款對(duì)比一下，選擇對(duì)企業(yè)利的銷(xiāo)售方案。

篇（8）

稅法準(zhǔn)予納稅人從轉(zhuǎn)讓收入額減除的扣除項(xiàng)目包括五個(gè)部分：取得土地使用權(quán)所支付的金額；房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本；房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用；與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目，主要是指對(duì)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的納稅人可按取得土地使用權(quán)所支付金額和開(kāi)發(fā)成本之和，加計(jì)扣除20%。

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用即期間費(fèi)用是不以實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。除上述利息費(fèi)用外，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的銷(xiāo)售和管理費(fèi)用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除。納稅人可以把期間費(fèi)用轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目直接成本中去，但事后轉(zhuǎn)移是行不通的，是一種偷稅行為，這需要事前籌劃，進(jìn)行組織人事及行為準(zhǔn)則等方面的準(zhǔn)備。因?yàn)閷儆诠究偛咳藛T的工資、福利費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等都屬于期間費(fèi)用的開(kāi)支范圍，它的實(shí)際發(fā)生數(shù)對(duì)土地增值稅的計(jì)算沒(méi)有任何意義，而屬于每一個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目的人員發(fā)生的這些方面的費(fèi)用都應(yīng)列入開(kāi)發(fā)成本中，可以在計(jì)算土地增值稅時(shí)扣除。這就為稅收籌劃提供了一個(gè)方向，即在組織人事上把總部的一些人員下放或兼職于每一個(gè)具體房地產(chǎn)項(xiàng)目中去。例如，總部某領(lǐng)導(dǎo)兼某房地產(chǎn)項(xiàng)目的負(fù)責(zé)人，在不影響總部工作的同時(shí)參加該項(xiàng)目的管理，那么此人的有關(guān)費(fèi)用于情于理都可以分?jǐn)傄徊糠值椒康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)成本中去。期間費(fèi)用少了又不影響房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用的扣除，而房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)成本增大了。也就是說(shuō)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司在不增加一分錢(qián)的開(kāi)支情況下，可以增大增值稅允許扣除項(xiàng)目金額。

二、分散收入法

在確定土地增值稅稅額時(shí)，很重要的一點(diǎn)便是確定出售房地產(chǎn)的增值額。而增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減去規(guī)定扣除項(xiàng)目金額后的余額。若能設(shè)法使得轉(zhuǎn)讓收入變少，從而減少納稅人轉(zhuǎn)讓的增值額，顯然是可以節(jié)省稅款的。

在房地產(chǎn)行業(yè)中，分散收入一般常用方法是分多次簽訂售房合同。當(dāng)所開(kāi)發(fā)的住房初步完工但還沒(méi)有安裝附屬設(shè)備以及進(jìn)行裝潢、裝飾時(shí)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)便可以和購(gòu)買(mǎi)者簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同；當(dāng)附屬設(shè)備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)再和購(gòu)買(mǎi)者簽訂附屬設(shè)備安裝及裝潢、裝飾合同，這樣該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅，而第二份合同上注明的金額屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，不用征土地增值稅。營(yíng)業(yè)稅的稅率比土地增值稅的稅率要低得多，這樣就使得納稅人的應(yīng)納稅額有所減少，達(dá)到了降低稅賦的目的。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)并轉(zhuǎn)讓精裝修房時(shí)，就可采用此方法進(jìn)行土地增值稅的稅收籌劃。

三、利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃

根據(jù)我國(guó)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅。如果增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。同時(shí)稅法還規(guī)定對(duì)于納稅人既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用這一免稅規(guī)定。四、利用土地增值稅的征稅范圍進(jìn)行籌劃

準(zhǔn)確界定土地增值稅的征稅范圍十分重要。判定屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)有三條：一是土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的行為征稅；二是土地增值稅是對(duì)國(guó)有土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為征稅；三是土地增值稅的征稅范圍不包括未轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的行為。根據(jù)這三條判定標(biāo)準(zhǔn)，稅法對(duì)若干具體情況是否屬于土地增值稅征稅范圍進(jìn)行了判定，房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)這些判定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合理的稅收籌劃。

篇（9）

稅基式籌劃是指通過(guò)縮小稅基的形式來(lái)獲取稅收負(fù)擔(dān)減輕的方法。一般來(lái)說(shuō)，稅額的大小和稅基是相互成比率的。稅基小納稅負(fù)擔(dān)就輕，因此，農(nóng)產(chǎn)品在進(jìn)行具體的稅務(wù)籌劃過(guò)程中，要按照不同的籌劃方式來(lái)最大限度的降低稅基，以便減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。

2、降低適用稅率

稅率式籌劃是指農(nóng)產(chǎn)品通過(guò)稅率的降低來(lái)達(dá)到減輕納稅負(fù)擔(dān)的目的。一般來(lái)說(shuō)，在其他條件確定的情況下，納稅負(fù)擔(dān)程度和稅率的大小呈現(xiàn)了正向關(guān)系。因此，農(nóng)產(chǎn)品需要根據(jù)稅額的不同而進(jìn)行稅務(wù)籌劃。稅率低，應(yīng)納稅額就少，稅后利益多；但是，稅率低，不一定等于稅后利益最大化。農(nóng)產(chǎn)品需要根據(jù)不同的稅負(fù)點(diǎn)進(jìn)行合理的稅務(wù)籌劃。例如：某農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)收購(gòu)免稅農(nóng)產(chǎn)品一批，農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票上注明的價(jià)款為50000元，企業(yè)經(jīng)加工后銷(xiāo)售，售價(jià)分別為55000元、56500元(均為含稅價(jià)格)，按55000元(毛利率為10%)銷(xiāo)售，進(jìn)項(xiàng)稅額為:50000x13%=6500，銷(xiāo)項(xiàng)稅額為:55000/(1+13%)x13%=6327.4，應(yīng)納稅增值稅額為:6327.4-6500=-172.6(元)，增值稅為負(fù)稅率;按56500元(毛利率為13%)銷(xiāo)售，進(jìn)項(xiàng)稅額為:50000x13%=6500銷(xiāo)項(xiàng)稅額為:56500/(1+13%)x13%=6500，應(yīng)納稅增值稅額為:6500-6500=0(元)，增值稅為零稅率。

3、減少應(yīng)納稅額

稅額式籌劃是指農(nóng)產(chǎn)品通過(guò)減少稅收負(fù)擔(dān)的形式來(lái)獲得稅收減免。例如，在進(jìn)行農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)活動(dòng)中，假設(shè)一項(xiàng)農(nóng)產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格是1萬(wàn)元，如果在進(jìn)行銷(xiāo)售活動(dòng)中，開(kāi)具了的農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票，那么對(duì)方的進(jìn)項(xiàng)稅額就可以是10000xl3%=1300(元)，而如果開(kāi)具的是增值稅專(zhuān)用發(fā)票進(jìn)行抵扣的情況下，為10000/(1+13%)x13%=1150(元)，從以上的計(jì)算中我們可以看到農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額要高于增值稅專(zhuān)用發(fā)票可以抵扣的，因此農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)企業(yè)就更傾向于幵具農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票，通過(guò)銷(xiāo)售活動(dòng)的納稅籌劃，可以減輕購(gòu)買(mǎi)方的增值稅納稅負(fù)擔(dān)，進(jìn)而可以提高農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售價(jià)格。

二、農(nóng)產(chǎn)品稅務(wù)籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題

1、依法納稅，悉心籌劃

首先，農(nóng)產(chǎn)品開(kāi)展稅務(wù)籌劃必須在國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)許可的范圍內(nèi)進(jìn)行，否則，農(nóng)產(chǎn)品的稅務(wù)籌劃可能會(huì)變成偷漏稅，進(jìn)而為此付出沉重的代價(jià)。其次，農(nóng)產(chǎn)品要及時(shí)了解國(guó)家的相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，結(jié)合企業(yè)的納稅實(shí)際狀況，對(duì)現(xiàn)有的納稅方案進(jìn)行不斷的調(diào)整。再次，農(nóng)產(chǎn)品也要充分的去了解國(guó)家的會(huì)計(jì)制度相關(guān)規(guī)定，在滿足國(guó)家會(huì)計(jì)制度的前提下進(jìn)行納稅籌劃。

2、注意進(jìn)行成本效益分析

農(nóng)產(chǎn)品需要根據(jù)這些變化來(lái)積極的進(jìn)行稅務(wù)籌劃方案的調(diào)整，優(yōu)化企業(yè)納稅環(huán)境，提高企業(yè)稅務(wù)籌劃的能力。要積極的按照國(guó)家相關(guān)的會(huì)計(jì)制度進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，由于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收制度存在著一定的差距，甚至還存在著一定的沖突。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)籌劃的過(guò)程中，既要嚴(yán)格按照國(guó)家的相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，又要按照稅法的規(guī)定選擇對(duì)企業(yè)稅務(wù)籌劃有利的會(huì)計(jì)處理方法。在進(jìn)行方案選擇的時(shí)候，要用辯證的方法來(lái)看待納稅籌劃問(wèn)題，不是企業(yè)稅負(fù)越低就是越優(yōu)的納稅籌劃方案，要加強(qiáng)機(jī)會(huì)成本管理的意識(shí)，將因?yàn)楦淖兎桨付赡茉黾拥馁M(fèi)用和放棄的收益進(jìn)行比對(duì)。小的方案是可行的，否則就應(yīng)該放棄。再次，不能僅僅認(rèn)為稅務(wù)籌劃就是少繳納稅款，要拓展稅務(wù)籌劃的視野，充分考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，爭(zhēng)取獲取延長(zhǎng)納稅期或者延遲納稅的稅收優(yōu)惠政策，這樣不僅僅可以使企業(yè)減少稅款繳納中的資金壓力，更能獲取資金的時(shí)間成本，提高企業(yè)稅務(wù)籌劃的效益。

3、全面提高有關(guān)人員素質(zhì)

農(nóng)產(chǎn)品稅務(wù)籌劃最終還是人來(lái)決定的，所以加強(qiáng)人員隊(duì)伍建設(shè)非常重要。首先，要從會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育入手，培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員樹(shù)立正確的會(huì)計(jì)職業(yè)道德觀，要誠(chéng)實(shí)守信，這是會(huì)計(jì)職業(yè)道德的核心和靈魂，要嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)制度和稅務(wù)法規(guī)規(guī)定的基本原則來(lái)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，而不能把稅務(wù)籌劃當(dāng)成偷稅漏稅的工具。其次，要加強(qiáng)對(duì)相關(guān)人員的培訓(xùn)，要組織人員到高校，或請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)專(zhuān)業(yè)人員來(lái)企業(yè)進(jìn)行指導(dǎo)培訓(xùn)，不斷提高會(huì)計(jì)人員的稅務(wù)知識(shí)，進(jìn)而提高企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的能力和水平。

4、加強(qiáng)納稅籌劃管理

稅務(wù)籌劃是在農(nóng)產(chǎn)品企業(yè)在合理合法的前提下，自覺(jué)地運(yùn)用稅收、會(huì)計(jì)、法律、財(cái)務(wù)等綜合知識(shí)，采取合法合理或“非違法”的手段，用于降低稅收成本，服務(wù)于農(nóng)產(chǎn)品企業(yè)利潤(rùn)最大化的經(jīng)濟(jì)行為。具體操作按照以下四種形式：

篇（10）

關(guān)鍵詞：增值稅，營(yíng)業(yè)稅，合并改革

隨著改革開(kāi)放的深入，中國(guó)經(jīng)濟(jì)的市場(chǎng)化和國(guó)際化程度日益提高，新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)不斷出現(xiàn)，貨物和勞務(wù)的界限日趨模糊.增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存所暴露出來(lái)的問(wèn)題日益突出。因此，面對(duì)新的國(guó)際、國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，研究改革營(yíng)業(yè)稅，將之納入增值稅征收范圍，已是當(dāng)務(wù)之急。另外，隨著信息技術(shù)在稅收領(lǐng)域的發(fā)展和應(yīng)用，我國(guó)稅收征管水平不斷提高，為合并增值稅和營(yíng)業(yè)稅，對(duì)貨物和勞務(wù)全面征收增值稅創(chuàng)造了條件。

一、增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存的弊端

關(guān)于增值稅與營(yíng)業(yè)稅并存的弊端，社會(huì)上已多有共識(shí)，主要表現(xiàn)在三個(gè)方面：

第一，兩稅并存，而且營(yíng)業(yè)稅主要按營(yíng)業(yè)額全額征稅，貨物生產(chǎn)需要消耗勞務(wù)和其他貨物，勞務(wù)提供也需要消耗貨物和其他勞務(wù)，因此，貨物銷(xiāo)售和勞務(wù)提供實(shí)際都存在重復(fù)征稅。在市場(chǎng)化程度日益加深，社會(huì)分工不斷深化的今天，重復(fù)征稅無(wú)疑不利于社會(huì)分工，也不利于市場(chǎng)公平。特別是在目前增值稅歸國(guó)家稅務(wù)局管理，營(yíng)業(yè)稅主要?dú)w地方稅務(wù)局管理的情況下，兩稅并存還造成了許多征管方面的矛盾。

第二，對(duì)服務(wù)業(yè)原則上按營(yíng)業(yè)額全額征收，使服務(wù)業(yè)稅負(fù)過(guò)重，而且重復(fù)征稅的弊端容易阻礙新興服務(wù)業(yè)如現(xiàn)代物流業(yè)等的發(fā)展。目前在中國(guó)，一方面是服務(wù)業(yè)對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)度偏低，另一方面是服務(wù)業(yè)稅負(fù)過(guò)重。顯然，這兩者之間存在關(guān)聯(lián)，服務(wù)業(yè)稅負(fù)過(guò)重制約了其發(fā)展。而現(xiàn)行的營(yíng)業(yè)稅制度無(wú)疑是造成服務(wù)業(yè)稅負(fù)過(guò)重的重要原因。但中國(guó)目前需要大力發(fā)展服務(wù)業(yè)，不僅是創(chuàng)造就業(yè)、穩(wěn)定社會(huì)的需要，更是促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的需要。2007年國(guó)務(wù)院了《關(guān)于加快發(fā)展服務(wù)業(yè)的若干意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)[2007]7號(hào)），要求從財(cái)稅、信貸、土地和價(jià)格等方面進(jìn)一步完善促進(jìn)服務(wù)業(yè)發(fā)展的政策體系。筆者認(rèn)為，改變對(duì)服務(wù)業(yè)的征稅方式，將其納入增值稅征收范圍，統(tǒng)一征稅，是促進(jìn)服務(wù)業(yè)發(fā)展的有效途徑。

第三，增值稅、營(yíng)業(yè)稅兩稅并存，重復(fù)征稅，不利于對(duì)貨物和勞務(wù)的出口實(shí)行零稅率，制約了中國(guó)產(chǎn)品和勞務(wù)參與國(guó)際公平競(jìng)爭(zhēng)，削弱了中國(guó)產(chǎn)品和勞務(wù)在國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。增值稅在短短半個(gè)世紀(jì)內(nèi)能夠普及全球，一個(gè)很重要的原因就是，增值稅零稅率機(jī)制可以實(shí)現(xiàn)徹底退稅。對(duì)內(nèi)，有利于促進(jìn)本國(guó)產(chǎn)品和勞務(wù)在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力；對(duì)外，有利于形成國(guó)際公平競(jìng)爭(zhēng)的稅收機(jī)制。因?yàn)椤俺隹谕硕悺⑦M(jìn)口征稅”的機(jī)制可以確保來(lái)自不同國(guó)家的貨物和勞務(wù)面對(duì)相同的稅負(fù)，即都按輸入國(guó)的稅制征稅。換言之，增值稅是一個(gè)與經(jīng)濟(jì)全球化相適應(yīng)的稅種。而在各國(guó)征收增值稅的實(shí)踐中，多數(shù)國(guó)家均把服務(wù)納入增值稅征收范圍。據(jù)筆者對(duì)220個(gè)國(guó)家和地區(qū)資料的檢索，開(kāi)征增值稅或類(lèi)似性質(zhì)的稅種o的國(guó)家和地區(qū)有153個(gè)，實(shí)行傳統(tǒng)型銷(xiāo)售稅的有34個(gè)，不征稅的有33個(gè)。其中，在征收增值稅的國(guó)家和地區(qū)中對(duì)貨物和勞務(wù)全面征收增值稅的約90個(gè)，不對(duì)勞務(wù)征收增值稅的只有巴西和印度。可見(jiàn)，無(wú)論從內(nèi)在需要還是從國(guó)際實(shí)踐看，都有必要把勞務(wù)納入增值稅的征收范圍。

二、增值稅、營(yíng)業(yè)稅兩稅合并后相關(guān)征稅對(duì)象的增值稅稅率設(shè)計(jì)

現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅分交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、服務(wù)業(yè)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)九個(gè)稅目。其中，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)和文化體育業(yè)適用3%稅率；金融保險(xiǎn)業(yè)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)和娛樂(lè)業(yè)中的臺(tái)球、保齡球適用5稅率；娛樂(lè)業(yè)的其他項(xiàng)目適用2G%稅率。那么，如果這些項(xiàng)目全面納入增值稅征收范圍后，是統(tǒng)一按現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)稅率（17%）征稅，還是另設(shè)一檔稅率?如果另設(shè)一檔稅率，稅率水平多高合適7現(xiàn)行適用不同營(yíng)業(yè)稅稅率的項(xiàng)目，是否適用同一檔稅率，還是應(yīng)有所區(qū)別7筆者認(rèn)為，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的目的是建立一個(gè)避免重復(fù)征稅、符合社會(huì)市場(chǎng)分工和國(guó)際公平競(jìng)爭(zhēng)要求的稅制機(jī)制，因此，改革在原則上應(yīng)保持總體稅負(fù)不變，既考慮財(cái)政承受能力，也考慮企業(yè)負(fù)擔(dān)水平。在此基礎(chǔ)上，根據(jù)征稅項(xiàng)目－－無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)和各項(xiàng)服務(wù)業(yè)的不同特點(diǎn)，合理設(shè)計(jì)適用稅率。

（一）轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的增值稅稅率設(shè)計(jì)

筆者認(rèn)為，無(wú)形資產(chǎn)的物耗投入比例較低，而以技術(shù)專(zhuān)利為主體的無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)和轉(zhuǎn)讓卻對(duì)提升經(jīng)濟(jì)發(fā)展的技術(shù)含量、轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式具有重要意義。因此，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)原則上實(shí)行輕稅政策是符合我國(guó)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的，就是說(shuō)，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)宜按低稅率而非標(biāo)準(zhǔn)稅率征收增值稅。對(duì)其具體稅率設(shè)計(jì)，可以根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的平均增值率和現(xiàn)行3%稅率折算，并適度從輕征稅。而且，可以與現(xiàn)行符合條件的軟件生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售軟件稅負(fù)超3%返還政策統(tǒng)籌兼顧，即原則上兩者可以統(tǒng)一適用低稅率從輕征稅。

（二）提供勞務(wù)（月良務(wù)業(yè)）的增值稅稅率設(shè)計(jì)

服務(wù)業(yè)種類(lèi)繁多，差異大，有的服務(wù)行業(yè)利潤(rùn)率高，負(fù)稅能力強(qiáng)，有的服務(wù)行業(yè)則物耗投入比率和利潤(rùn)率都不高，但對(duì)創(chuàng)造就業(yè)和滿足社會(huì)服務(wù)需求的作用很大，有的服務(wù)業(yè)（特別是一些新興服務(wù)業(yè)）對(duì)帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有重要意義。因此，對(duì)服務(wù)業(yè)的稅率設(shè)計(jì)，有必要作適當(dāng)?shù)膮^(qū)別對(duì)待：

1.對(duì)于現(xiàn)行適用20%營(yíng)業(yè)稅稅率的娛樂(lè)業(yè)項(xiàng)目，可以考慮兩種選擇：一種選擇是增設(shè)一檔增值稅高稅率，比如27%（原則上應(yīng)與20%稅率的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)基本持平，具體的稅率設(shè)置需要在調(diào)查基礎(chǔ)上進(jìn)行測(cè)算）。另一種選擇是，按17%標(biāo)準(zhǔn)稅率征收增值稅，但在消費(fèi)稅中增加娛樂(lè)業(yè)稅目征收消費(fèi)稅，兩者的綜合稅負(fù)與現(xiàn)行20%營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)持平，或者略有提高。筆者傾向于后一種選擇，因?yàn)榘催@種方案設(shè)計(jì)的稅制更加規(guī)范，也與增值稅普遍、中性征收和消費(fèi)稅特殊調(diào)節(jié)的稅制理念相一致。

2.對(duì)金融保險(xiǎn)業(yè)，鑒于其業(yè)務(wù)上的特殊性和金融企業(yè)較強(qiáng)的負(fù)稅能力，也為了避免對(duì)財(cái)政收入的沖擊，可以考慮對(duì)金融保險(xiǎn)業(yè)按5%的稅率征收增值稅。如果財(cái)政能夠承受，可以考慮將稅率降至3%，以支持金融保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展。

三、增值稅、營(yíng)業(yè)稅兩稅合并改革需要注意的問(wèn)題

（一）服務(wù)業(yè)納入增值稅范圍后對(duì)征管的要求

篇（11）

增值稅是二十世紀(jì)五十年代法國(guó)創(chuàng)立的一個(gè)稅種,由于其只對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中新增價(jià)值部分課稅,因而增值稅具備稅基寬、消除重復(fù)征稅和內(nèi)部制約機(jī)制嚴(yán)密等內(nèi)在優(yōu)越性,也因如此它能給一國(guó)財(cái)政、經(jīng)濟(jì)和外貿(mào)等方面帶來(lái)綜合積極效應(yīng)而為世界各國(guó)相繼推行。到目前為止,世界上已有100多個(gè)國(guó)家和地區(qū)實(shí)行了增值稅,增值稅已成為一個(gè)國(guó)際性的稅種。我國(guó)于1979年下半年開(kāi)始試行,1984年增值稅作為一個(gè)獨(dú)立的稅種在我國(guó)正式建立,1994年稅制改革后,增值稅已成為我國(guó)現(xiàn)行稅制的主體稅種,在組織財(cái)政收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)方面起著越來(lái)越大的作用。但隨著經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展,增值稅在實(shí)施過(guò)程中所反映出來(lái)的部分缺陷也越來(lái)越嚴(yán)重,增值稅的改革已勢(shì)在必行。

一、現(xiàn)行增值稅的主要問(wèn)題

1•增值稅類(lèi)型的選擇已不適應(yīng)新形式發(fā)展的需要。增值稅的類(lèi)型主要有三種,即生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅和消費(fèi)型增值稅。生產(chǎn)型增值稅是指對(duì)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)款所支付的增值稅不允許作任何扣除,固定資產(chǎn)折舊作為增值額的一部分,其稅基相當(dāng)于國(guó)民生產(chǎn)總值,故稱(chēng)為生產(chǎn)型增值稅。收入型增值稅是指對(duì)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)款所支付的增值稅只允許扣除當(dāng)期應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本的折舊部分,其稅基相當(dāng)于國(guó)民收入,故稱(chēng)為收入型增值稅。消費(fèi)型增值稅是指對(duì)當(dāng)期購(gòu)進(jìn)用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的固定資產(chǎn)價(jià)款所支付的增值稅允許從當(dāng)期增值額中一次全部扣除,其稅基相當(dāng)于社會(huì)全部消費(fèi)資料價(jià)值,故稱(chēng)為消費(fèi)型增值稅。但目前世界上大多數(shù)西方主要資本主義國(guó)家以及韓國(guó)、秘魯、墨西哥等國(guó)均采用消費(fèi)型增值稅,即對(duì)投資不課稅的類(lèi)型,只有少數(shù)國(guó)家實(shí)行收入型和生產(chǎn)型增值稅。我國(guó)目前采用的是生產(chǎn)型增值稅,即企業(yè)購(gòu)入固定資產(chǎn)所支付的增值稅直接計(jì)入固定資產(chǎn)成本,不能計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。生產(chǎn)型增值稅能較好地保證財(cái)政收入規(guī)模,較有力地遏制固定資產(chǎn)投資規(guī)模膨脹過(guò)熱的勢(shì)頭,1994年我國(guó)進(jìn)行稅制改革時(shí)選擇這種類(lèi)型的增值稅也主要是出于這兩個(gè)方面的考慮,因此在當(dāng)時(shí)來(lái)看是合理的,事實(shí)明它也確實(shí)發(fā)揮了應(yīng)有的作用。但隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展,特別是目前我國(guó)的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)現(xiàn)狀要求鼓勵(lì)投資,擴(kuò)大內(nèi)需以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,那么現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅已經(jīng)成為了擴(kuò)大投資規(guī)模的一大障礙。同時(shí)由于生產(chǎn)型增值稅不允許扣除購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額,而是將其計(jì)入固定資產(chǎn)成本,這就會(huì)導(dǎo)致對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行重復(fù)征稅,與增值稅的性質(zhì)相違背。

2•增值稅的稅率設(shè)計(jì)不盡科學(xué)合理。現(xiàn)行的增值稅稅率對(duì)一般納稅人來(lái)說(shuō)分為基本稅率(17%)、低稅率(13%)和零稅率(出口貨物適用),對(duì)小規(guī)模納稅人來(lái)說(shuō)分為6%(工業(yè)企業(yè))和4%(商業(yè)企業(yè))兩檔征收率。同時(shí)為照顧種種具體情況,又規(guī)定了一般納稅人外購(gòu)農(nóng)副產(chǎn)品和收購(gòu)廢舊物資按10%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額,支付的運(yùn)費(fèi)按7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。這些稅率和抵扣率的設(shè)計(jì)使得納稅人的名義稅率和實(shí)際稅負(fù)不一致,納稅人之間的稅負(fù)相差懸殊,不利于公平競(jìng)爭(zhēng)。納稅人的名義稅率與實(shí)際稅負(fù)差距的具體情況,小規(guī)模納稅人的實(shí)際稅負(fù)比一般納稅人的實(shí)際稅負(fù)要高得多。但是我們?cè)賮?lái)分析一般納稅人中實(shí)際稅負(fù)的情況其差別更為懸殊,對(duì)于從事收購(gòu)農(nóng)副產(chǎn)品和廢舊物資的一般納稅人來(lái)說(shuō)其進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣率為10%,而銷(xiāo)項(xiàng)稅額的計(jì)算稅率分別為13%(銷(xiāo)售農(nóng)副產(chǎn)品)和17%(銷(xiāo)售廢舊物資),即使不考慮價(jià)值增值的情況,其實(shí)際稅負(fù)也要高于小規(guī)模納稅人6%和4%的稅負(fù)水平,如果考慮價(jià)值增值的因素,則實(shí)際稅負(fù)水平更高,根本就談不上對(duì)農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)企業(yè)和廢舊物資回收企業(yè)的扶持和鼓勵(lì),有違增值稅改革的初衷。稅率設(shè)計(jì)的不合理導(dǎo)致了企業(yè)實(shí)際稅負(fù)的不公平已經(jīng)成為企業(yè)公平競(jìng)爭(zhēng)的嚴(yán)重阻力。

3•增值稅的征收范圍較窄。現(xiàn)行的增值稅征收范圍包括銷(xiāo)售或者進(jìn)口貨物和提供加工、修理修配勞務(wù)以及部分混合銷(xiāo)售行為,沒(méi)有將服務(wù)業(yè)納入征收范圍,因此不得不實(shí)行增值稅與營(yíng)業(yè)稅并存的權(quán)宜之計(jì)。但是在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中,營(yíng)業(yè)稅與增值稅的征稅范圍既有劃分上的矛盾,又有銜接上的矛盾。例如,雖然兼營(yíng)、混合銷(xiāo)售在政策上有明確規(guī)定,但涉及國(guó)稅、地稅兩個(gè)系統(tǒng)的征管范圍,劃分上很容易產(chǎn)生漏洞和矛盾。另一方面,由于征稅范圍過(guò)窄,商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)重復(fù)征稅的問(wèn)題沒(méi)有徹底解決,仍然存在稅負(fù)不公問(wèn)題。例如,目前我國(guó)交通運(yùn)輸業(yè)屬于營(yíng)業(yè)稅的征收范圍,其中納稅人的運(yùn)費(fèi)既要負(fù)擔(dān)增值稅,又要負(fù)擔(dān)營(yíng)業(yè)稅,并且在計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)只能按7%的扣除率抵扣,存在重復(fù)征稅的問(wèn)題,流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多,運(yùn)距越長(zhǎng),運(yùn)費(fèi)越多,稅負(fù)越重。這恰與增值稅的公平稅負(fù)、避免重復(fù)征稅的性質(zhì)相互矛盾,嚴(yán)重制約了增值稅優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮。

4•稅款抵扣制度不嚴(yán)密、不健全。

為便于征收管理,增值稅實(shí)行購(gòu)進(jìn)扣稅法,即憑發(fā)貨票注明的稅款進(jìn)行抵扣,從理論上來(lái)說(shuō)這種抵扣制度有利于納稅人之間相互制約、相互監(jiān)督,但實(shí)際執(zhí)行情況不盡如人意。具體表現(xiàn)在:(1)抵扣率不盡合理。對(duì)從事農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)企業(yè)和廢舊物資回收企業(yè)來(lái)說(shuō)其抵扣率均為10%,運(yùn)費(fèi)的抵扣率為7%,抵扣率過(guò)低。(2)抵扣憑證種類(lèi)過(guò)多,管理漏洞大。目前一般納稅人的抵扣憑證有增值稅專(zhuān)用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證、運(yùn)輸部門(mén)的普通發(fā)票和免稅農(nóng)副產(chǎn)品及廢舊物資收購(gòu)憑證等,其中對(duì)于運(yùn)輸部門(mén)的普通發(fā)票和免稅農(nóng)副產(chǎn)品及廢舊物資收購(gòu)憑證的管理難度相當(dāng)大,稅務(wù)部門(mén)很難識(shí)別其真?zhèn)?因而增加了稅款流失的漏洞。(3)制造一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)“落差”和管理上的“差別對(duì)待”,不僅嚴(yán)重制約小規(guī)模納稅人的正常經(jīng)營(yíng)與發(fā)展,而且激發(fā)了虛假行為的發(fā)生。由于小規(guī)模納稅人實(shí)行6%和4%的征收率,不允許進(jìn)行抵扣,其銷(xiāo)售貨物也不允許使用增值稅專(zhuān)用發(fā)票,實(shí)際上也就等于提高了小規(guī)模納稅人的成本;同時(shí)由于一般納稅人向小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)貨物得不到增值稅專(zhuān)用發(fā)票,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣,也就只好另尋新的供貨商,小規(guī)模納稅人及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者面對(duì)如此不利局面只好發(fā)揮其靈活多變的“優(yōu)勢(shì)”,弄虛作假以求生存與發(fā)展。這不僅增加了征管的難度,更重要的是破壞了增值稅的嚴(yán)肅性,違背了多種經(jīng)濟(jì)成分并存發(fā)展的思想,沒(méi)有體現(xiàn)增值稅的中性原則。

二、完善現(xiàn)行增值稅的幾點(diǎn)建議稅制建設(shè)的主要任務(wù)是:按社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求來(lái)調(diào)整和完善稅制,使稅收活動(dòng)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行相協(xié)調(diào)。

針對(duì)現(xiàn)行增值稅存在的上述問(wèn)題如何解決,本人在此談幾點(diǎn)個(gè)人看法:

1•改生產(chǎn)型增值稅為收入型增值稅。目前國(guó)際上實(shí)行增值稅的國(guó)家大多對(duì)用于應(yīng)稅項(xiàng)目的資本性貨物所支付的增值稅準(zhǔn)予列入抵扣范圍,采用收入型或消費(fèi)型增值稅,這無(wú)疑是合理的。但從我國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況來(lái)看,不宜實(shí)行消費(fèi)型增值稅,而適宜實(shí)行收入型增值稅,即允許對(duì)購(gòu)入固定資產(chǎn)所支付的增值稅按各期折舊額的比例計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額并予以抵扣。因?yàn)檫@種類(lèi)型的增值稅每期的抵扣額是按折舊額比例逐次抵扣的,不僅考慮了我國(guó)當(dāng)前財(cái)政的承受能力,而且也符合會(huì)計(jì)上的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則,真正體現(xiàn)增值稅是對(duì)企業(yè)增值額征收這一性質(zhì)。同時(shí)由于購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的增值稅允許抵扣,對(duì)促進(jìn)我國(guó)當(dāng)前固定資產(chǎn)投資規(guī)模的增長(zhǎng)和擴(kuò)大內(nèi)需以推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有著非常重要的作用,從一定意義上也可以說(shuō)是我國(guó)推行積極財(cái)政政策的一項(xiàng)重要舉措。

2•適當(dāng)調(diào)整現(xiàn)行增值稅的稅率和抵扣率。從前表中可知,小規(guī)模納稅人的實(shí)際稅負(fù)水平比一般納稅人的實(shí)際稅負(fù)水平要高得多,建議將工業(yè)企業(yè)、商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人的征收率調(diào)整為5%、3%,同時(shí),為遏制不公平競(jìng)爭(zhēng),應(yīng)剔出不符合標(biāo)準(zhǔn)的一般納稅人,從而大幅度增加稅收收入,以抵減調(diào)低征收率減收的因素。另外,為貫徹國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策,以達(dá)到鼓勵(lì)和扶持部分產(chǎn)業(yè)和行業(yè)的目的,適當(dāng)提高現(xiàn)行增值稅的部分抵扣率,如將農(nóng)產(chǎn)品的稅率從13%的低稅率調(diào)至17%的基本稅率,同時(shí)將外購(gòu)免稅農(nóng)產(chǎn)品和回收廢舊物資的抵扣率從現(xiàn)行的10%提高至15%,并健全發(fā)票管理制度,加強(qiáng)對(duì)抵扣憑證的管理,以杜絕各種偷漏稅行為的發(fā)生。這樣做,一方面解決了部分企業(yè)實(shí)際稅負(fù)不公的問(wèn)題,另一方面也避免了在流通環(huán)節(jié)對(duì)農(nóng)產(chǎn)品和其他普通貨物稅率劃分上的困難。

3•擴(kuò)大增值稅的征收范圍。從國(guó)際上一些國(guó)家增值稅的征稅范圍來(lái)看,大部分國(guó)家實(shí)行的增值稅是比較徹底的,如韓國(guó)把農(nóng)、林、漁業(yè),房地產(chǎn)業(yè),建筑業(yè),餐飲業(yè),旅游業(yè),運(yùn)輸業(yè)、倉(cāng)儲(chǔ)、交通業(yè),租賃業(yè)、業(yè)、中介和委托服務(wù)業(yè)及其他服務(wù)業(yè)均列入增值稅的征收范圍;又如加拿大、英國(guó)、法國(guó)、日本也把勞務(wù)服務(wù)全部列入增值稅的征收范圍。我國(guó)也可以考慮將現(xiàn)在征收營(yíng)業(yè)稅的一些項(xiàng)目如轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)、建筑業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)和勞務(wù)服務(wù)業(yè)等改為征收增值稅,并加強(qiáng)征收管理,提高征管水平。解決交通運(yùn)輸和建筑安裝等服務(wù)領(lǐng)域存在的重復(fù)征稅問(wèn)題,使整個(gè)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域應(yīng)稅貨物和勞務(wù)的稅負(fù)水平以及不同規(guī)模納稅人的稅負(fù)水平趨于公平合理,從根本上解決征管中劃分的矛盾。既解決部分生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)貨物的納稅人外購(gòu)勞務(wù)支付的稅款得不到抵扣的問(wèn)題,又根除交通運(yùn)輸業(yè)憑普通發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額以及在納稅人劃分上存在的種種弊端。

4•加強(qiáng)對(duì)兩類(lèi)納稅人的管理。一般納稅人和小規(guī)模納稅人是增值稅的兩類(lèi)納稅人,從世界各國(guó)實(shí)施增值稅的實(shí)踐表明,不能統(tǒng)一納稅人,只能均衡稅負(fù)。小規(guī)模納稅人是不可能全部“過(guò)渡”的,更何況我國(guó)生產(chǎn)力發(fā)展水平多層次,經(jīng)營(yíng)方式多樣化,存在小規(guī)模納稅人是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求。對(duì)此,我們應(yīng)保持理性認(rèn)識(shí),改變?nèi)藶橹圃臁皡^(qū)別對(duì)待”所造成的增值稅抵扣鏈條的破損。因此對(duì)兩類(lèi)納稅人只有如何進(jìn)行科學(xué)管理的問(wèn)題,其方法有:對(duì)增值稅一般納稅人實(shí)行“年度結(jié)算”的辦法,取消一般納稅人的臨時(shí)認(rèn)定管理工作。對(duì)年銷(xiāo)售額達(dá)不到標(biāo)準(zhǔn)的,按小規(guī)模納稅人征收率補(bǔ)繳全年稅款,對(duì)于存貨稅款和留底稅款不征不退,這是增值稅納稅人管理的最終選擇,是必經(jīng)之路。而對(duì)小規(guī)模納稅人必須通過(guò)降低征收率、公平稅負(fù)來(lái)促進(jìn)其合法經(jīng)營(yíng)和健康發(fā)展。

參考文獻(xiàn):