緒論：寫作既是個人情感的抒發，也是對學術真理的探索，歡迎閱讀由發表云整理的11篇會計實務論文范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發。

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首先，主要通過操作數據庫實現會計信息化的管理，利用一些大型數據庫能極大提高數據的處理效益，與小型數據類型相比大型數據庫的死鎖幾率大大降低。另外，大型數據庫不但能夠滿足不同會計信息使用者的同時訪問，而且其性能幾乎還不會受影響;其次，會計信息化中利用財務軟件可以更多地實現財務信息管理功能。例如，運用財務軟件可以對財務信息進行處理，并確保財務信息的安全和及時;總之，財務系統受會計信息化不斷深入的影響越來越大;最后，在會計信息化環境下，逐漸出現了一些決策支持系統和財務專家，他們的出現為決策者提供了更加真實完整和可靠的決策依據。

(二)會計信息化對會計模型的影響

對會計模型的影響表現在兩個方面:首先，會計信息化將關注的焦點集中在了會計信息的決策上面，便無形之中淡化了會計監督與核算的功能。因此，財務使用者在做出重大決策時都是通過綜合分析會計信息來實現的;其次，以前的財務部門與業務部門的職能劃分較為明顯，兩部門間雖然有內在的聯系，但彼此間相互干擾程度較小。現在會計信息化則模糊了兩個部門的關系，實現了財務部門核算與業務部門流程兩者的統一。

二、會計信息化對會計實務的策略

(一)加強相關法制建設

若想要保證會計信息的真實可靠性，提升會計實務質量，那么必定需要加強相關法制建設則。具體做法有以下兩項:1．大力宣傳《會計法》，讓會計人員對《會計法》有更深一步的了解，使他們的行為受到適當的法律約束，這樣有利于企業對會計人員的管理。2．加強相關立法工作的力度。國家應就保護計算機數據的安全制定并出臺相關的法律，來加強對信息系統的管理。同時，相關工作人員也應認真執法，發展創造一個良好的會計信息系統環境。

(二)提高會計信息化技術及管理水平

提高會計信息化技術及管理水平的方法有三點:第一，加強內部控制，通過對用戶權限的分級進行管理，加大對電腦黑客，計算機病毒的防范力度，將會計信息多級備份，完善審計制度。第二，加強網絡安全系統的防范功能，對會計信息進行加密設置，提升防火墻技術。第三，進行網絡環境權限設置，對信息資料在操作系統中建立保護機制，若用戶進行信息查閱或文件修改等操作時，則需登錄用戶名、時間、使用方式等信息，這樣便于審查人員的查看。有非法用戶登錄時，系統自動凍結該用戶，并啟動報警系統。

(三)提升會計人員的素質

要提升會計人員的素質先要讓他們意識到會計信息的重要性。企業可以通過培訓來提高會計人員的相關技能，從而使會計人員能對財務信息進行分析和處理，并通曉相關的計算機技術。提高會計人員職能水平同時，還需提升他們的素質，讓每一位會計人員意識到自己是企業的一分子，也應需參與到企業的建設中去，為企業未來的發展獻計獻策。

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2.公允價值在投資性房地產中的應用分析投資性房地產可以選擇公允價值計量，也可以選擇成本模式計量，具體視企業自身情況而定，但計量模式一經確定，不得隨意變更。已采用公允價值模式的，不得轉為成本模式。按照我國現行會計準則的規定，投資性房地產如果采用公允價值模式進行后續計量必須同時滿足兩個條件：第一，投資性房地產所在地存在活躍的房地產交易市場；第二，在房地產市場上，企業可以獲得同類或類似房地產的市場價格或其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出合理的估計。也就是說公允價值完全是由市場變化情況來決定，避免了人為主觀因素的干擾。在這種計量模式下，投資性房地產將無需進行攤銷以及計提折舊，其價值隨著活躍房地產交易市場的市價而變化，同時將市價的變化記入當期損益。

3.公允價值在非貨幣性資產交換中的應用分析非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。它的實質是不涉及或只涉及少量的貨幣性資產。如果采用公允價值來確認和計量，該非貨幣性資產交換必須具有商業實質，且換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量，作為支付補價方，應當以換出資產的公允價值加上支付的補價（即換入資產的公允價值）和應支付的相關稅費，作為換入資產的成本，換入資產成本與換出資產賬面價值加支付的補價、應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益；而作為收到補價方，應當以換入資產的公允價值（或換出資產的公允價值減去補價）和應支付的相關稅費，作為換入資產的成本，換入資產成本加收到的補價之和與換出資產賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益。

4.公允價值在債務重組中的應用分析企業會計準則中對債務重組的定義是：債務重組，是指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或者法院的裁定作出讓步的事項。在賬務處理中，有兩種情況：一種是以現金償還，另一種是以非現金資產償還。兩種情況下對于減免的債務債權人確認為損失，債務人確認為收益。

二、公允價值在我國會計實務應用中存在的問題及建議

1.可靠性的問題及建議公允價值計量和歷史成本計量一直被人們進行比較，雖然前者反映的信息對投資者來說更加的有效，更能體現它的決策有用性。但是，公允價值的可靠性一直備受爭議，主要是因為：第一，它的取得高度依賴當前市場經濟環境，對公允價值的計量需要從公平活躍的成熟市場環境中獲取，但是我國目前尚未建立起統一有效的經濟市場，市場信息提供的公允價值并不能體現公平和公正。第二，企業用公允價值計量相關資產或負債，需要運用估值技術，且該技術離不開充足的且適用于當前市場的數據和信息的支持。企業以公允價值計量相關資產或負債，運用的估值方法主要包括市場法、收益法和成本法。對于市場法，因為在第一點中談到，我國資本市場發展落后，所以即使是參考相同或類似資產，得到的價值也并非可靠。而收益法主要運用現值技術，但我國在這方面的理論研究不足，只停留在借鑒國外的水平上。第三，公允價值是一個主觀的概念，本文在第二部分提到過上市公司關聯交易來操控利潤的問題，所以公允價值并不是十分的客觀有效，它缺乏約束性。盡管新出臺的39號會計準則——公允價值計量明確規定了公允價值計量屬性的定義和性質，但是我國在這方面的研究還遠不能跟國外發達國家相提并論。我們沒有組織專業的團隊對公允價值理論進行集中而深入的研究，所以公允價值計量屬性沒有一個成熟而完整的理論體系。值得注意的是，我們的研究方向應該圍繞我國的市場環境情形展開，而不能完全依賴西方國家的模式，否則，即使有了研究成果但不能在我國市場上運行，就失去了研究的意義。我國市場經濟不發達，所以公允價值很難確認和計量，正因為如此，現行企業會計準則對公允價值的應用不像西方國家那么普遍，它的推廣存在諸多阻礙。但是，當不存在活躍市場時，可以采用未來現金流量的現值估價技術，來估計公允價值。因此，現值技術的研究尤為重要，我們可以現值技術為突破口，學習和借鑒國際上在這方面的研究成果，單獨為現值技術編制應用指南和切實可行的會計準則，詳細的介紹其定義、性質、方法和公式，完善其理論研究，從而使得即使在我國這種不發達的資本市場上，也能獲得可靠地公允價值成為可能。

2.市場環境的問題及建議雖然我國已經基本確立了市場經濟體制，但是非市場化的因素并沒有完全消除，在建立活躍市場的過程中依然受到許多場外因素的干擾。在我國，市場的發展不完善，造成了一些資產和負債的公允價值不公允的問題。此外，公允價值的使用依賴于高標準的市場環境，市場參與者在整個交易的過程中必須保證雙方信息的對稱，才能使交易價格更加公平和公正。但在現實中，我國資本市場完全不能同發達國家相提并論，因為我國在現階段還是一個發展中國家，資本市場運行不活躍，市場信息流通不廣泛，公允價值不公允，這都嚴重影響了會計信息的真實性和可靠性。在當前情況下，如果不注意我國資本市場運行環境問題和謹慎性原則運用公允價值，一定會導致公允價值被濫用以及會計信息失真的后果。對以上問題，建立一個充分發展而又活躍的交易市場對于推廣公允價值計量屬性應用是不可或缺的條件。雖然公允價值和市場價格并不是完全相同的概念，但是市場價格能夠避免人的主觀意識，不易被人為操控，它的可靠程度最高，獲取渠道也相對簡單方便。公允價值計量能否推廣跟市場是否發達，競爭是否充分有著密不可分的聯系。但我們也知道，我國經濟市場的運行存在著部分行業的壟斷，在這些政府壟斷行業，進入的壁壘很高，私營和民資根本無法滲透，完全不利于充分競爭市場的形成，所以，必須打破現有的壟斷局面。

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關鍵詞：新會計準則企業所得稅確認計量

《中國企業會計準則》自2007年1月1日起在上市公司中率先執行，隨之，在其他企業全面施行。新會計準則進一步調整會計準則與稅法的差異，縮小所得稅處理原則與國際財務報告準則的差異。因此，對新會計準則下的會計處理，特別是所得稅的會計處理方法進行進一步研究，有助于幫助企業更好地理解和運用新準則，處理好新準則體系下的重點涉稅問題，有效規避新準則帶來的納稅風險。

一、新準則中關于企業所得稅的突出變化

新會計準則中對企業所得稅賬戶設置、核算方法都產生了較大的影響，具體來講。首先，新《準則》首次引入了“計稅基礎”概念。明確了資產的計稅基礎、負債的計稅基礎等。其次，新準則設置“應交稅金—應交所得稅”科目,核算企業應交未交所得稅設置“所得稅”科目,核算企業計人當期損益的所得稅費用設置“遞延所得稅負債”科目,核算企業遞延所得稅負債的發生及轉回設置“遞延所得稅資產”科目,核算企業遞延所得稅資產的發生及轉回。再次，新準則采用了暫時性差異的概念。暫時性差異強調差異的內容,反映的是某個時間點上的差異。最后，新會計準則只允許企業采用資產負債表債務法進行核算。其核心是以資產和負債的變動來計量收益,當資產的價值增加或是負債的價值減少時會產生收益。

二、新準則對企業所得稅一些會計處理方法上的影響

新會計準則只允許企業采用資產負債表債務法進行核算，對企業所得稅一些會計處理方法產生了較大的影響：首先，新《準則》要求企業將遞延所得稅資產和遞延所得稅負債分別作為非流動資產和非流動負債反映在資產負債表中，由于我國大部分企業執行原規定時通常采用應付稅款法,不確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債,但在執行新《準則》后,要確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債,因而會影響企業的財務狀況。其次，對彌補虧損會計處理的影響，《準則》規定,企業對于能夠結轉以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減,應當以很可能獲得用來抵扣虧損和稅款抵減的未來應納稅所得額為限,確認相應的遞延所得稅資產。而不是原準則的逐年延續彌補，最長不得超過5年的辦法。

三、新會計準則下的所得稅的確認和計量

為了提高會計信息質量,滿足信息使用者對會計信息更高層次的要求,財政部2006年頒布的新所得稅準則借鑒了國際會計準則,要求所得稅會計必須采用資產負債表債務法進行核算。本文擬對新頒布的所得稅準則涉及到的所得稅會計確認和計量作一探討。

（一）資產、負債的計稅基礎

新《企業會計準則》采用資產負債表債務法進行核算，資產負債表債務法要確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資產,這就要求企業在取得資產、負債時,應當確定其計稅基礎。首先，資產的計稅基礎是指企業收回資產賬面價值的過程中,計算應納稅所得額時按照稅法可以自應稅經濟利益中抵扣的金額,即該項資產在未來使用或最終處置時,允許作為成本或費用于稅前列支的金額。某一資產負債表日的計稅基礎是其成本扣除按照稅法規定在以前期間已經稅前扣除的金額。其次，負債的計稅基礎是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。一般負債的確認和清償不會影響企業的損益,也不會影響所得稅的計算,未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額為零,計稅基礎即為賬面價值。但某些情況下,負債的確認可能會影響企業的損益,進而影響不同期間的應納稅所得額,如按照會計規定自費用中提取的某項負債等。

(二)遞延所得稅資產和負債的確認

確認和計量遞延所得稅負債、遞延所得稅資產,是資產負債表債務法的關鍵所在。首先，遞延所得稅負債是由于暫時性差異中的應納稅暫時性差異而導致在銷售或使用資產或償付負債的未來期間內增加應納稅所得額,形成遞延所得稅負債。對于所有應納稅暫時性差異,除某些特殊情況除外,均應確認相關的遞延所得稅負債。其次，暫時性差異中的可抵扣暫性差異:將導致在銷售或使用資產或償付負債的未來期間內減少應納稅所得額,形成遞延所得稅資產。企業以可抵扣暫時性差異轉回期間預計將獲得的應稅所得為限,確認相應的遞延所得稅資產。

（三）新準則中關于企業所得稅費用計量

在按照資產負債表債務法核算所得稅的情況下,利潤表中的所得稅費用包括當期所得稅和遞延所得稅兩部分。當期所得稅是指企業按照稅法規定計算確定的針對當期發生的交易或事項,應交納給稅務部門的所得稅金額,即當期應交所得稅。其計算公式:

當期所得稅=應納稅所得額×當期適用稅率

遞延所得稅是按照所得稅準則規定當期應予確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債金額,即遞延所得稅資產及遞延所得稅負債當期發生額的綜合結果。其計算公式為:

遞延所得稅=當期遞延所得稅負債的增加(-減少)-當期遞延所得稅資產的增加(+減少)

總之,隨著會計實務的逐步開展,所得稅的會計處理及披露必然會增進財務報告的相關性,為投資者、債權人及其他利益相關者提供更好的決策依據。

參考文獻：

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所謂“虛擬會計師事務所”，即首先會計師事務所在Internet上申請一個WWW網址（可以理解為“代碼”，類似一個門牌）；然后，利用超文本技術和多媒體技術在該網址上建立一個虛擬店鋪（Web主頁），將事務所的有關信息及業務資料輸到上面，信息可以是圖片、聲音、文檔等。虛擬會計師事務所內一般包括：公司概況，電子信箱（E—mail），產品介紹，業務范圍和用戶反饋等欄目。

對傳統會計師事務所的影響

首先，Internet建立了會計師事務所和外界交流的全新時空觀。傳統的會計師事務所是以固定不變的場所和固定不變的營業時間為用戶提供服務，這與現代人快捷的生活方式和激烈的競爭越來越不適應。虛擬會計師事務所可以由顧客在任何時間根據自己的需要在互聯網上訪問。這種優勢可在更大范圍上滿足用戶的需求，事實上通過Internet開展業務既沒有國界，又不分晝夜。也正因為此，人們視Internet為信息高速公路，并予以充分重視。

其次，它向會計師事務所提供了一種與顧客交流信息的新手段。互聯網實際開辟了一對一（onetoone）營銷的新紀元。注冊會計師只須在計算機終端上利用電子郵件（E－mail）和交互式對話技術就可以與每位顧客進行深入細致的交談，了解其對服務的不同需求。這種顧客主導、非強迫性的循序漸進的，同時也是低成本、人性的促銷是顧主雙方都非常愿意接受的。這也給那些規模小的會計師事務所提供了一個廣闊的天地。

第三，會計師事務所可以獲得大量的所需信息。在國際互聯網上有許多專家長期關注各種商業信息的變化，并把它們作為免費資源放在網上。注冊會計師只須利用Internet上先進的檢索工具就可以輕松地獲得分布在世界各個角落的各種信息：各國公布的法規、各地證券交易情況、當前匯率、專業教育等等。如果想要查詢有關注冊會計師方面的信息，只要在任何一種導航系統（如yahoo）的提示下鍵入“CPA”，與之有關的WWW網址信息自動呈現在你的電腦中。并且還可以將自己的問題放在相關的討論組中，很快就可以免費獲得在其他情況下須付出昂貴代價才能獲得的咨詢服務。

第四，利用Internet可以大大降低會計師事務所的費用。會計師事務所可以在網上獲得大量低成本（甚至是免費）的資源；利用Web站點進行宣傳比傳統的電視、報刊、新聞會等的費用低得多；而利用Internet進行國際間的通訊（如發電子郵件、國際傳真等）費用也相當低廉。

最后，利用國際互聯網可以盡情地展示自己的產品。國際互聯網的多媒體技術為會計師事務所在廣告宣傳方面提供了嶄新的天地。如ArthurAndersen會計咨詢公司在“www．arthuranderse．com”網址上全方位地展示了各種業務的服務功能及內部結構，色彩鮮艷、圖文并茂，部分還有動感；大部分軟件產品還有自動演示和免費下載測試版功能，從而有助于顧客充分了解它。此外，的內容可以隨時更新，這對處于激烈市場競爭中的企業是非常適合的。

如何創建虛擬事務所

在Internet上建立虛擬公司的方式主要有兩大類：一類是建立自己獨立的站點，一般只有大型的公司才能作到，如IBM公司；另一類是通過搭借lnternet服務商（ISP）來完成，由于成本低、技術要求不高而為廣大中小企業接受。大部分的會計師事務所規模比較小、業務不復雜，因而大多也是采用后一種形式。下面對之進行的步驟作些介紹。

首先，必須申請一個WWW網址。用戶通過在自己的計算機中輸人特定3W網址，而與同該域名相對應的網絡計算機相連接，獲取上面的信息；一個域名只能對應一臺計算機，因而不能重名，所以它起到了產品商標和企業標識物的作用。會計師事務所在選取域名時最好與自己的單位名稱、注冊商標一致，這樣便于別人查找，也與自己平時所作宣傳統一起來，以便形成完整的形象。一般來講，3w網址的格式為：WWW＋商標名（或企業名）＋國際代碼，中間用點隔開。比如，迪斯尼公司的3W網址為“www．disney，com”。在國際代碼方面，由于我們地處中國，因而在申請域名方面有很大的選擇余地。可以在國內申請到COM．CN的域名，還可以到美國注冊COM的國際域名，但這時首先應在美國注冊你企業的商標名稱，否則即使你注冊了域名，也有可能被域名的商標所有者通過法律手段要回。中國互聯網絡信息中心（CNNIC）是國務院信息辦授權管理中國域名的唯一機構，有關如何辦理域名注冊的詳細情況，可以在CNNIC的WWW服務器：hottp：/www．上查詢。

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受傳統思想的影響，我國大多數高職院校的會計教學模式仍以課堂講授為主，教師只注重理論知識的講解，對實踐教學重視不足，只是將實踐教學作為理論教學的補充，認為會計就是記賬、算賬、報賬，能考上會計證就可以了，忽視了學生職業技能的培養，使實踐教學的育人功能得不到充分的發揮，培養出來的學生得不到企業的認可，影響學生的職業發展。

1.2實踐教學安排不能滿足專業能力培養的要求

納稅業務是企業財務工作的一部分，要求會計人員不僅要有稅務會計核算能力，更要有熟練的計算、填表、報稅等一系列納稅實務操作能力。一般高職院校稅務會計課程總課時是72課時，在有限的時間內，對于需要完成理論教學的同時，進行實踐教學的《稅務會計》課程來講遠遠不夠，用于實訓的時間不夠，實訓的質量就無法保證，存在著理論知識和實踐內容的融合性不夠，與實際工作聯系不大，或者在教學內容上存在明顯的割裂和遺漏，必然會使學生缺乏運用專業知識分析問題、解決問題的能力，不能滿足職業崗位和專業能力培養的要求。

1.3實踐項目的單一性

現有實施的實訓項目只要是針對各章節主要知識點的單項實訓。如增值稅的申報與繳納、營業稅的申報與繳納，企業所得稅的申報與繳納等。雖然這些實訓項目有助于學生掌握《稅務會計》教材的理論知識，但由于這類實訓對稅務會計理論與方法的運用過于單一，條塊分割，與現實企業的稅務會計的要求相去甚遠；對學生的職業意識培養和職業技能鍛煉起不到真正的作用。

1.4實訓資源的匱乏制約了實踐教學的效果

教學資源的匱乏也是影響課程實踐教學效果的重要因素，有的高職院校缺少稅務會計實訓軟件，或者軟件質量不高，所使用的憑證、賬簿及納稅申報表都是從財會用品商店買回來的，資料和素材也是教材上的，要么缺乏“真實感”，要么內容過于“理想化”，用文字性的實驗實訓題目來代替稅務會計實訓，使實踐教學的仿真性大打折扣。另外，由于會計行業的特殊性，學生很少有深入企業一線實習實訓的機會，導致會計專業實訓內容與企業實際需要存在差距，實踐教學流于形式，達不到實踐教學的目的。

1.5教師的專業實踐能力有待提高

作為一名專業課教師，既要有扎實的會計和稅務的理論基礎，又要有較強的稅務實務操作技能。但現在大多數專業課教師是從校門到校門的理論工作者，缺乏在企業的實際財務工作經歷，不明了會計職業崗位能力要求，不能根據會計職業工作崗位的特點安排靈活多樣的實踐教學內容，學生在實訓時覺得枯燥乏味，無法增強學生的感性認識和提高學生的學習興趣，很難勝任實踐教學工作的需要。“雙師型”教師的缺乏，造成實踐教學缺乏應有的規范性，使實踐教學效果得不到保證。

二、提高稅務會計課程實踐教學的途徑

2.1構建科學的稅務會計實踐教學體系

在制定課程教學計劃時，教師要通過一定的社會實踐和調研活動，根據行業專家、學者的意見，制定科學的實踐教學計劃，對實踐教學的內容和步驟要有一個系統、嚴謹的方案。在組織學生進行實踐教學過程中，把納稅業務融入會計業務中，要求學生根據企業發生的每一筆經濟業務，完成從取得和填制原始憑證、填制記賬憑證、編制會計報表到稅款的計算和納稅申報表的填制及繳納一套完整的工作。通過實踐教學，整合了財務會計和稅法的課程內容，鞏固了會計專業知識，增強了學生的技能操作能力。并將每一實訓項目的每一環節設置評分點進行考核，將考核成績計入學生課程總成績中，促進學生認真的進行實訓操作和圓滿的完成實訓任務。

2.2增強稅務會計課程實踐教學的仿真性

在實踐教學活動中，利用教學軟件，取消文字性的實驗實訓題目，提供與真實業務處理相一致的原始憑證，如：增值稅專用發票、運費發票、支票、銀行進賬單、入庫單、出庫單、工資表、各稅種的納稅申報表等。通過實踐性教學，使學生熟悉出納、會計、會計主管各崗位的工作職責和能力要求，正確進行各種憑證的審核、填制、涉稅報表的編制、完成各種涉稅報表的網上申報和實地申報，對企業一定會計期內發生的經濟業務進行數據分析和整理，達到培養學生進行會計核算和納稅申報的技能。由于實訓環境和資料的仿真性，激發了學生實際操作的興趣和學習的積極性的同時，一方面聯系企業涉稅程序和方法，符合實際征繳流程，體現企業依法、合理、準確納稅的需要，另一方面將相關的知識點聯系起來，提升了學生綜合知識到運用能力和解決實際問題的能力。

2.3優化教學方法，豐富實踐教學手段

打破傳統的教學方法中的課堂講授法，避免“填鴨式”的教學格局，根據專業需要，積極嘗試將項目教學法、任務驅動教學法和情景模擬教學法等多種方法應用于實踐教學活動中，同時運用現代化教學手段，制作和完善稅務會計教學PPT，進行多媒體和網絡教學，利用聲音、圖像、三維動畫、CAI課件等技術直接對教學內容進行表達，提高教學的直觀性和形象性，以豐富的視聽方式吸引學生，從而提高教學效果。

2.4提升專業課教師的實踐教學能力

教師是課程改革的主導者，是課程改革目標的實踐者。一方面，專業教師要利用各種機會，學習專業知識，彌補自身專業知識的不足和缺陷，不斷補充和優化自身的知識結構，不斷提升自己的教研能力，努力提高專業教學水平。另一方面，利用空余時間和寒暑假到相關企業、事務所、稅務部門進行頂崗鍛煉或調研，豐富實踐經驗，提高教師自身的稅務實踐技能水平，不斷提升自己的教科研能力。

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民事訴訟案件在現行司法實踐中采取不告不理的基本原則，只要當事人不到法院，法院基本上不會主動進行案件的受理，因此很少有會計師事務所關心和涉及法務會計這一服務領域。盡管有少部分會計師事務所已經開展了相關的司法會計鑒定工作，但仍存在其公信力不高，說服證明力差，業務量不多，執業標準缺乏等弊端。因此，我國需要從理論層面上來推進法務會計的證據支持研究，進而制定法務會計在民事訴訟鑒定標準和法律責任方面的法律法規，增強立法供給，逐漸提高法務會計的訴訟支持力度并擴展其運用范圍，擢升法務會計專家在解決民事訴訟糾紛中的業務能力和水平。

1.2有效認證制度缺失

傳統司法會計鑒定一般都很少涉及法務會計的資格認證制度和鑒定制度，其訴訟證據支持和業務操作范圍標準基本空缺。因此，法務會計人員在收集證據的過程中，鑒別真假信息的能力不夠。除此之外，對于如何幫助當事人計算損失賠償范圍和鑒定標準等方面的制度也不足，并沒有一個具體明確的行為標準來量化相關人員的責任。因此，要建立健全法務會計的專家認證制度，對民事訴訟過程中出現的問題提出改進意見和建議，以此來充實法務會計的理論和實踐體系。同時，應廣泛實行法律援助制度，確保社會弱勢群體能夠獲得民事訴訟的司法援助，確保法律面前人人平等。

1.3民事訴訟成本制度的滯后

我國民事訴訟成本制度仍然沿用傳統的使用原則，沒有跟上社會經濟發展的現實需要。訴訟成本的提升使得很多正常的訴訟案件無法進行，司法效益得不到保證。相關部門要構建符合市場經濟發展需求的成本制度，取消立案時的訴訟費用標準。同時建立起律師費轉付的制度，鼓勵采取多渠道、多方式解決民事沖突。必要時，還可以建立訴訟保險制度，通過購買保險的方式將訴訟成本控制到最低水平。

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(一)我國審計市場現狀分析在一個公平、有效的市場中，交易雙方均有自由選擇交易對象的主動權，交易的價格取決于賣方的產品質量與買方對產品質量的滿意度。如果買賣雙方的力量不對等，就可能造成不公平交易的出現。我國的審計市場正是處于買方市場的環境下，管理當局選擇注冊會計師和決定審計收費的力量強大。由于會計師事務所規模較小且數量較多，執業范圍又相對集中在審計、資產評估等傳統領域，而委托人對事務所服務的需求并未同步有效擴大，必然造成審計市場中供需失衡的局面。在這種買方市場的審計環境下，管理當局掌握著決定審計收費的主動權。即使會計師事務所按照業務約定書完成了服務，審計費往往也難按照有關部門制定的相關收費標準執行。在這種情況下，注冊會計師承受的來自管理當局的壓力大，會有注冊會計師屈從壓力而未發表客觀、公正的審計意見的情況發生。

(二)會計師事務所審計獨立性缺失分析很多研究者提出通過提高注冊會計師的職業道德水準來保證審計獨立性，但在現實中的效果并不理想。筆者認為，可以用馬斯洛的需求層次理論來加以理解。馬斯洛的需求層次理論通常應用于研究組織激勵問題，該理論將人的需求分成生理需求、安全需求、社會需求、尊重需求和自我實現需求五類，依次由較低層次到較高層次。由此可將會計師事務所作人格化的理解。作為企業會計師事務所有生命周期，也是從小到大發展起來的。在會計師事務所的成長過程中，必然要滿足各種需要，首先應該是生存的需要，然后才是發展壯大的需要。由于我國的審計市場是買方市場，造成目前我國很多會計師事務所面臨著生存危機，在這種情況下，會計師事務所首先考慮的問題當然是如何獲得維持生存所必需的資金。會計師事務所會面對要么受客戶牽制、要么放棄業務從而影響事務所生存的兩難選擇。根據需求層次理論，只有在較低層次的需求得到滿足之后，較高層次的需求才會有足夠的活力驅動行為。即會計師事務所只有獲取了足夠維持正常運作的資金后，才有更大的動機去追求諸如聲譽等高層次的需求。而會計師事務所的發展壯大最終是離不開聲譽等長效因素的。目前我國大多數會計師事務所都停留在滿足生存需要的階段，因而表現出審計獨立性缺失的弊端。

(三)會計師事務所審計獨立性缺失的原因分析會計師事務所作為特殊的中介機構，其收入來源于向社會提供專業化服務。《注冊會計師法》將注冊會計師的業務規定為兩大部分，即審計業務和會計咨詢、會計服務業務。審計業務包括就被審計單位年度會計報表進行審計并發表審計意見的一般目的的審計業務，以及就被審計單位年度會計報表以外的其他特定事項進行審計并發表審計意見的特殊目的的審計業務。會計咨詢、會計服務業務包括資產評估、記賬、稅務、投資咨詢、管理咨詢、設計財務制度、制定會計政策、培訓會計人員等。從法律角度看，允許會計師事務所可以從事的業務范圍相當廣泛，給事務所的業務發展留出了足夠的空間。然而由于各種原因，導致目前我國會計師事務所的業務范圍主要局限于年度會計報表審計、驗資和資產評估。這種業務范圍狹窄是造成審計獨立性缺失的根本原因。首先，業務范圍狹窄容易造成無序競爭，導致事務所受制于被審計客戶。在審計市場上，所有會計師事務所都可以提供會計報表審計業務，這必然造成審計市場的激烈競爭。為了獲得客戶，部分事務所違背公平競爭的原則，采取諸如低價競爭等不正當的競爭手段，這些做法既損害了注冊會計師行業的整體利益，也給被審計客戶對審計活動施加更多的影響提供了可乘之機。其次，業務范圍狹窄造成收入來源單一，導致事務所在經濟上對客戶過分依賴。如果來自委托人的審計報酬構成會計師事務所或其合伙人總收入，注冊會計師有可能屈從管理當局的壓力而不會保持獨立性。

二、會計師事務所審計獨立性的途徑

目前我國會計師事務所業務主要局限于審計業務，咨詢業務雖有所發展但業務范圍狹窄，收入規模偏小，平均僅占事務所收入的30％左右，而國外會計師事務所的非審計業務收入達到其總收入的70％。據統計，我國2000年咨詢業營業額僅占國內生產總值的0.11％，其中會計師事務所的咨詢業務收入更是微乎其微。大力發展咨詢業務有助于增強會計師事務所的審計獨立性。會計師事務所收入分為生存所需收益和發展所需收益兩部分。生存需要的收益是用于保證會計師事務所正常運行的收益，是會計師事務所存在的必要物質條件之一。發展需要的收益是會計師事務所在滿足了生存需要之后用于擴大規模、培訓員工、拓展業務等的收益。會計師事務所要不受被審計客戶的鉗制，非常重要的是在經濟上不受對方的制約，即某項審計業務或某個客戶所支付的費用均只占該會計師事務所總收入的比例很小，不足以對會計師事務所的經濟收入狀況產生較大影響，至少不會影響到會計師事務所的正常經營。根據我國注冊會計師行業的實際情況和會計師事務所的發展趨勢，要達到上述要求其重要的途徑就是拓寬業務范圍，大力發展咨詢業務，逐步形成以咨詢業務為主要收入來源的收入結構形式。實現這種轉變的意義在于使得會計師事務所生存需要收益的絕大部分，來源于咨詢服務而非傳統的審計服務。這樣在滿足了這部分收入需求后，注冊會計師在執行審計業務時，受制于被審計客戶的可能性就會相對小很多。因為，此時會計師事務所考慮的主要問題已經不再是如何維持生存，而是如何謀求持續發展，因此會更加重視自身的聲譽等影響會計師事務所長期發展的因素。三、會計師事務所發展咨詢業務的現實可行性

(一)咨詢業務的發展前景從咨詢業務本身的特點看，能成為會計師事務所收入的主要來源。因為咨詢業務是為其他個人或組織提供信息使用建議的專業服務，以信息的使用為主要目標，并不涉及信息質量，也不賦予咨詢業務所使用的信息任何保證。咨詢業務一般是咨詢人與客戶之間的契約，咨詢人即咨詢服務的提供者，針對客戶需求給予其決策有關建議，包括建議客戶決策時應考慮哪些信息、如何使用信息，甚至可以為客戶實施該項建議。本質上咨詢服務的對象僅限于客戶，而不涉及第三人。因此，咨詢服務不須具有獨立性。與審計業務相比，企業選擇購買咨詢服務的動機要比選擇購買審計服務的動機更強。因為這種購買行為能給企業管理當局帶來有效的建議，從而促進企業的發展；而購買審計服務對于那些想粉飾自身的經營業績，所以即使購買審計服務也是別有用心，肯定會迫使注冊會計師無法堅持審計獨立性。

(二)規避審計風險的需要傳統審計鑒證業務是高風險業務，面臨訴訟的可能性極大。近年來會計師事務所面臨的“訴訟爆炸”就是例證。如果會計師事務所的業務范圍僅局限于審計業務，無論對擴大事務所規模還是對分散經營風險都是不利的。目前我國會計師事務所的審計業務承擔的風險較大、發展較慢，需要借助審計與非審計業務的互動關系來推進會計師事務所的持續發展。

(三)企業降低費用的需要隨著企業競爭的日趨激烈，許多規模較大的企業業務重心發生了轉移，企業著重發展諸如研究與開發、企業戰略設計等核心業務，而將其他部分業務分包給專業公司，以便充分利用外部資源。從企業的角度看，會計師事務所提供的管理咨詢及其他服務也是企業重要的外部資源。許多企業甚至政府部門將內部審計、人力資源管理、財務管理甚至資本運作等業務委托會計師事務所辦理，以削減企業的經營費用。

篇（8）

【關鍵字】新會計準則；會計理論；變革

2006年2月15日，國家財政部了《企業會計準則》。新《企業會計準則》包括一項基本準則和38項具體會計準則，38項具體會計準則中包括22項新會計準則以及對原有16項準則的修訂。這39項企業會計準則構成了我國當前的新會計準則體系。在準則的背后，蘊涵的是我國整個會計理論的“歷史性變革”。正如財政部部長金人慶所言，它是“我國會計史上新的里程碑”，標志著從理論到實務與國際會計準則的全面接軌。

按照財政部的要求，從2007年1月1日起，我國1400家上市公司將執行新會計準則。但是對于新會計準則所帶來的整體會計理論、會計觀念的變革卻沒有重新解釋，基本沿用傳統會計理論的提法，使得理論與實務相脫節，重新解釋會計理論，已經迫在眉睫。新準則與原準則相比，其蘊涵的會計理念的變革如下：

一、新會計準則對會計目標的變革

關于會計目標，美國會計學界在20世紀70至80年代形成了兩個代表性的流派——受托責任學派和決策有用學派。在傳統的歷史成本會計下，受托責任學派因強調提供歷史成本數據以解除受托者受托責任而受到重視，但隨著證券市場日益發展、委托關系的日趨復雜，歷史成本數據提供的財務報表數據與會計個體的實際情況相去甚遠。投資者一般遠離會計個體，對會計個體非財務報表信息了解非常有限，如果還采用歷史成本會計模式，則投資者對會計個體的經濟價值會非常陌生；此時，提供公允價值為主要目標的決策有用學派由于能夠將原歷史成本會計模式下屬于非財務報表信息的決策信息大量地轉化到公允價值會計模式的會計報表中去，其提供的報表有用性自然大占優勢，因而，決策有用學派必然取代受托責任學派。

新準則完全抹去了原準則中提出的“會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求”的計劃經濟時代的痕跡，鑒于當前我國市場經濟和資本市場的發育狀況，修改后的準則規定“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策”，體現了決策有用觀和受托責任觀的結合，并與會計信息質量的相關性與可靠性保持一致，著眼提高社會經濟資源的配置效率。

二、新會計準則對會計要素的變革

會計要素是會計對象的具體化，是為會計確認所建立的概念基礎。隨著我國經濟的發展和經濟環境的變化，對會計要素內涵的認識也在不斷深入。各種會計要素都有不同定義，例如資產就有“預期經濟利益觀”、“成本觀”、“經濟資源觀”、“借方余額觀”和“產權觀”等等。新會計準則對資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤6個會計要素進行了重新定義，其理念的變革表現在：一是對于資產，強調了資產的本質特征是“未來經濟利益”，取消了“遞延資產”的概念；二是對于負債，強調負債的“現時義務”和“預期經濟利益流出”，未來發生的交易或者事項形成的義務，不屬于現時義務，不應當確認為負債；三是對于所有者權益，強調其為“剩余權益”；四是對于收入，擴大其內涵，強調收入會導致所有者權益增加且與所有者投入資本無關；五是對于費用，與收入相對應，擴大其內涵，強調費用會導致所有者權益減少且與分配利潤無關；六是對于利潤，引入了利得與損失的概念。根據上述分析，在新準則理念下，六個會計要素之間的關系可以重新表述如下：

靜態關系：資產=負債+所有者權益

動態關系：利潤=收入-費用+（投資損益+利得-損失）

三、新會計準則對會計確認基礎的變革

在會計確認理論方面，爭論主要集中在財務會計確認基礎上的權責發生制、收付實現制與現金流量制。權責發生制也稱應計制，它是以權責關系的實際發生及其影響期間為基礎來確認收入和費用的；收付實現制要求收到現金時確認收入，支出現金時確認費用，收益決定無需對收入和費用進行配比；而現金流量制是基于可能的現金流量之上來確認并確定利潤的方式。權責發生制是現代財務會計概念的核心內容，但傳統會計為了保證會計信息的客觀性、可靠性和可驗證性，往往只對交易和事項所產生的結果進行確認，對于不存在明確交易和事項的不予確認，實際上是一種不完全的權責發生制。隨著企業經濟業務的復雜化，傳統權責發生制受到很大的沖擊：首先是對一些已經形成的權利和義務，由于沒有相應的交易活動而無法確認，比如自創商譽；其次是將收入和費用“系統而合理”地在不同會計期間進行分配，賬面收益不反映現金流量，容易為企業管理當局所操縱；再次對于新生經濟活動與事項沒有恰當的處理方法，如衍生金融工具。

新會計準則利用收付實現制和現金流動制對權責發生制進行了修正：一是要求企業必須編制現金流量表。以收付實現制為基礎的現金流量表可以提供權責發生制很難提供的諸如企業會計期間內的現金流入和流出，在商譽等處理上用收付實現制可對權責發生制進行補充，以解決一些權責發生制會計無法可靠確認與計量的交易與事項的會計處理問題。二是對一些非交易事項制定了具體準則，采用現金流動制以彌補權責發生制的不足。這些修正的目的都是為了滿足會計信息使用者的需要。

四、新會計準則對會計信息質量特征的變革

會計信息質量特征是指會計信息所應達到或者滿足的基本質量要求。會計信息質量特征存在的主要爭議是相關性和可靠性兩個方面。人們一般認為，基于受托責任觀的傳統歷史成本會計更強調可靠性，而公允價值更符合決策有用觀的要求，它更具有相關性但可靠性較差，似乎公允價值會計信息的相關性和可靠性從來就很難兼顧，是相互對立的。其實不然，新會計準則在全面引入公允價值后對會計信息質量提出下列明確要求（新準則第二章）：

第十二條，企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其它相關信息，保證會計信息真實可靠、內容完整。

第十三條，企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關，有助于財務會計報告使用者對企業過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測。

可見，新準則理念下，相關性和可靠性并不是非此即彼的關系，公允價值信息表面上更具有相關性而實際上更具真實性、可靠性。表面上，公允價值計量是為了追求會計信息的相關性，但實際上，它首先是為了提高會計信息的真實性。它是通過提高信息的真實性來達到提高相關性的目的。新準則給我們傳遞這樣一個觀念：公允價值既能夠保證會計信息的相關性，又能夠保證會計信息的可靠性，相關性和可靠性不但不矛盾，而且是相互影響、相互轉化的關系。

五、新會計準則對會計計量模式的變革

會計計量是指為了在報表中計列有關要素而解決已確認項目的貨幣金額問題。會計計量模式包括計量單位和計量屬性兩個方面，其中“會計屬性”成為此次會計準則修改中的一大亮點。新準則單列一章(第九章)對會計計量問題進行了系統的規定，并較以前做出了重大調整，承認了除歷史成本外的四種會計計量屬性，重置成本、可變現凈值、未來現金流量現值和公允價值的地位，并明確規定“在公允價值計量下，資產和負債按照在交易公平中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量”，即不再以歷史成本為主要計量屬性，提出了公允價值。

新準則對于會計計量的這一重大變革，是與計量的客體，即會計要素（資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤）的變革相適應的。既然未來經濟利益是計量客體的重要特征，那么，計量模式中就應該體現這一特征。而未來現金流量現值、公允價值等最能體現這一特征。也就是說，在新會計準則理念下，會計計量模式已經從歷史成本名義貨幣模式向公允價值名義貨幣模式轉化。

六、新會計準則對收益計量觀念的變革

在企業收益的計量上有兩種不同的理論——收入費用觀和資產負債觀。收入費用觀即通過收入與費用的直接配比來計量企業的收益；資產負債觀是基于資產和負債的變化來計量收益。傳統收益計量側重于“收入費用觀”，其顯著特點是“面向過去而計量”，該思想堅持收入實現原則和穩健原則，以歷史成本為計量屬性，以交易法來確定收入，對于資產或負債價值的波動，如無客觀事實認定，不予確認；會計收益只確認已實現收益，不確認未實現收益，不能如實反映企業的全面收益。新會計準則有關會計要素定義的說明，凈收益是以“經濟利益的流動”作為主線，貫穿于六項要素之中，并把所有的要素都聯系在一起，提出了利得和損失的概念，而且區分直接計入所有者權益的利得和損失，直接計入當期損益的利得和損失，充分體現了資產負債觀，為我國全面收益報告奠定了基礎。

七、新會計準則對財務報告的變革

新會計準則下，我國財務報告實現從基于傳統會計收益編報向基于經濟收益編報，或者說基于全面收益編報。在歷史成本為主的會計模式下，會計要素初始確認后，除資產折舊、減值是基于歷史成本并運用成本與市價孰低原則等調整外，一般不再進行后續的確認計量。在初始確認階段，歷史成本與公允價值計量的結果往往相同。隨著環境的變化，需要財務會計進行確認計量的范圍不斷加大，初始確認后往往需要再次確認，后續計量不可能采用歷史成本，即傳統的會計收益表不能反映未實現的利得和損失，這些項目在經濟收益表或全面收益表中可得到很好地反映。全面收益表是衡量各種交易和其它事項對某一個體所產生影響的籠統指標，包括會計期內由該個體來自各種交易以及其他事項和情況的一切確認了的所有者權益變動，但來自所有者投資和派給所有者的變動不在其內。全面收益表改變了原來收益表作為本期營業觀和損益滿計觀折衷地反映經營成果的情形，轉為完全采納損益滿計觀。

綜上所述，新會計準則所帶來的會計理論的變革列示如下表：

應該指出的是，我國會計準則體現的這些會計理論的變革不可能一蹴而就，它們代表的是一個漸進的過程和不斷改革的方向，我們仍應本著積極的態度，立足現實、著眼長遠、抓住重點、整體推進我國整個會計理論框架的構建，以更好地指導會計實務。

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二、審計同行沒有進行有效的監督

會計審計風險偏大，經常因審計人員審計方法的失誤以及舞弊行為給企業帶來巨大的經營風險的一個重要原因就是審計同行沒有進行有效的監督與舉報，由于企業的盈利性，設計人員在進行審計工作時片面以追求經濟利益為主要目的，忽視了對真實信息的追求，對同業者舞弊行為司空見慣，審計行業行風偏差，這就在很大程度上制約了注冊會計師審計風險的降低。

三、我國事務所注冊會計師風險問題的解決對策

（一）充分的保證注冊會計師機構的獨立性。注冊會計師工作最基本的要求就是具有公平、公正的特點，因此，事務所必須進行有效的事務所內部管理機構的改革和調整，充分的保證注冊會計師機構的獨立性，使得其能夠不受干預和影響，順利的進行注冊會計師工作，不但可以保證審計結果的真實性、準確性，還能進一步推動注冊會計師工作的開展，提高審計結果的實用性。注冊會計師機構的獨立性，主要體現在“可以對事務所的任何人、任何事進行數據的審計調查，但是，不被上級領導以及同事進行事后報復”。因此，要保證注冊會計師工作的獨立性，事務所的上級管理部門必須建立好相應的監督機制以及權力保障機制，從而盡可能的保障注冊會計師的工作人員的利益不受侵犯，維護事務所內部的公平、公正。

（二）建立完善的事務所會計注冊規范。（1）實現科學的注冊會計師的分工及管理。為了解決注冊會計師的問題，提高工作效率，從而優化了注冊會計師的結構，通過工作人員的增加以及分組，實現科學的分工和管理，進一步協調了工作人員彼此之間的關系，有利于注冊會計師工作的順利開展，以及財務風險的規避。另外，國內事務所正在積極的購進先進的財務審計管理系統，努力通過高科技實現自動化較高的注冊會計師工作的開展，為事務所的經營管理提供一些科學的指導意見。（2）以事務所文化為鏈條構建注冊會計師體系。事務所文化是一個事務所的靈魂，而且事務所文化具有極強的凝聚力，能夠把員工的力量聚集在一起，發揮團體的力量。因此通過事務所文化的宣傳和影響，從而推動注冊會計師文化的建立，以鏈條的形式，構建一個統一的注冊會計師體系。

（三）提高注冊會計師審計人員的職業技能素質和道德素質。逐步提高注冊會計師審計人員的職業技能素質以及道德素質是促進審計風險降低的一個主要措施，通過不斷提高注冊會計師審計人員的職業技能素質能夠有效的提高審計人員運用審計方法的準確性，減少在審計過程中工作的失誤，從而降低給企業造成經營損失的風險。通過不斷提高審計人員的職業道德素質，減少在審計過程中的舞弊行為，并不斷提高審計的風險意識，逐步提高其責任意識，從而更為負責的進行審計工作，進一步降低審計風險。

（四）建立、健全同業互查制度。所謂同業互查就是由另一家會計事務所或者獨立審計組指定相關的檢察人員對一家會計事務所的審計質量以及審計制度進行調查以及評估，從而有效地減少會計審計人員的舞弊行為，從而進一步建立健全我國注冊會計師監管體系，不斷提高會計注冊師審計行業的整體審計力量。利用同行之間的競爭意識，不斷促進同業之間的監督，減少審計失誤的現象發生，從而促進會計事務所質量控制體系的建立以及完善。

篇（10）

會計師事A務所（和所有提供專業服務的企業）是專業人士的智力結合。“人合”“人和”是事務所賴以生存和發展的基本動力，事務所管理層集親自開拓和執行業務以及對事務所經營管理的職責于一身，管理層的執業能力、聲譽起著凸顯作用，依據“自雇”概念，通常與員工一起納入分級績效考核體系。根據我國CPA行業的現狀，會計師事務所管理層可以是有限責任所的董事（含董事長）和總經理，合伙所的合伙人（含首席合伙人）；《注冊會計師法》規定的“行政職務”則是（正、副）主任會計師。

一、制定分級績效考核體系的一般要求

1、業務數量指標與質量指標并重

業務績效考核指標的設計，應該遵循數量指標與質量指標并重的原則。就會計師事務所而言，甚至應稍稍偏重質量指標。

2、在項目績效考核的基礎上進行定期綜合考核

（1）項目績效考核是對員工進行績效考核的重點，只有在項目績效考核的基礎上進行定期綜合考核，綜合性的考評才有比較確鑿的依據。事務所對審計項目的質量考核，可以結合分級復核進行，即由各級復核人擔任考核人，考核的具體指標往往就是復核中關注的問題。不少事務所的經驗證明，這可以使兩者相得益彰，事半功倍。

（2）在項目績效考核的基礎上，既可以進行個人的定期綜合考核，還可以對執業團隊（審計小組和項目組）的績效進行定期綜合考核。

（3）對管理層的績效則往往著重定期（每半年或分季）的綜合考核。

3、堅持公開（透明）、民主、公平、客觀、責任、時效等原則

值得強調的是：

（1）應該公布制定的考核指標以及考核程序和方法，鼓勵被考核者和考核者溝通，切忌考核層“暗箱操作”。

（2）在制定考核指標時，應該注意公平對待各類各級員工，注意處理好管理層與員工間的利益分配關系，在激勵機制中，這具體體現為各級工資獎酬間的級差倍數。

（3）應該辯明考核指標是否在被考核者的權責范圍之內，注意排除被考核者無法改變的外在因素影響。

（4）為掌握時效而適當地簡化考核指標和程序是可取的。

（5）在決定重大職位擢升或要確定重大業務功過的考核中，宜聘請獨立的有足夠專業能力的第三者或專家參與評判。

4、處理好可控與不可控、量化與非量化、財務性與非財務性、中期性與短期性等關系

（1）根據責任原則，盡量排除不可控因素，并且應辨明不同人員的直接責任與間接責任。

（2）根據公平原則，盡可能采用量化方式（如工作量可按制定的系數折算為標準工作小時）；對于難以量化的因素，要盡可能采用最簡明的方式表述清楚。

（3）同等重要地看待財務指標與非財務指標（如市場占有率，客戶滿意程度，審計失敗率等）；論者甚至認為，從長遠觀點看，非財務指標比短期的、歷史性的財務指標更能反映為企業創造的價值。

（4）考核指標設計應該中期、短期并重，以避免被考核者過于追求短期效益（如近期業務收入）而采取的短期行為（如忽視業務質量）。

5、服從企業發展的戰略目標以及在不同發展階段的具體目標

考核指標的設計應該在服從事務所發展的戰略目標“以質量創聲譽，憑聲譽求發展”的前提下，著重解決現階段面臨的主要矛盾，這特別體現在考核指標在體系中所占“權重”的調整和指標的修訂上。比如，在事務所發展初期，主要目標是發展客戶，擴大市場占有率；發展到一定階段后，其主要目標可能是加強與既有客戶的溝通，提高服務質量和附加值，在保持市場占有率的基礎上創名牌，以實現中、長期發展目標。

二、考核指標體系的設計與評價標準的制定

1、考核指標要具體，不宜太多，不必追求“大而全”，要抓住在現階段起關鍵作用的指標

大體而言，對管理層來說，是考核其開拓業務、監控執業和經營管理的綜合能力；對一般員工來說，是考核其職業道德、業務勝任能力和后續培訓成績。在這樣的范圍內，根據現階段的實際情況，設計具體指標，并應逐年修訂。

〔案例一〕我走訪過一家在驗資業務中頗具聲譽的事務所，該所對“驗資質量控制和風險防范”這一考核指標，細分為10個具體指標，按百分率賦與不同的權重，由復核人結合復核過程進行項目績效考核。分設的具體指標為：

（1）是否執行了最基本的常規程序，取得了充分恰當的審驗證據。占25%，并且實行違者從重扣分的原則。

（2）針對當時因《驗資》實務公告修訂和一般員工在執業中往往可能疏忽的突出問題，再細分具體指標，賦予不同的權重，合計占60%，違者扣分。如：

①在貨幣出資的驗證中，有否按新規定增加向銀行詢征的程序；匯款人是否是出資人，如非，執行的補充審驗程序和取證是否完備等；

②在實物出資中，有否按規定查驗這些實物（特別是進口物資）的商檢局質檢證明和定價；有否查驗被審驗企業驗收這些實物的程序和憑證等；

③在股權轉讓驗資中獲取的法定證據是否齊全，股東間的私人轉讓手續是否完備等；

（3）驗資工作底稿編寫、整理的質量，占5%，由復核人評分。

（4）驗資報告的撰寫質量，有否對驗資的作用專門作了提示，占10%，由復核人評分。

對于有重大扣分的項目，并進一步追查直接和間接責任人，將情況簡要記入個人績效考核卡。一般的扣分項目則略去這一程序，以簡化手續；對復雜情況的處理中如何合規有創見的給予獎勵。獎分項目也比照上述程序辦理。

〔案例二〕某會計師事務所在三級復核時，設置了“審計工作質量考評表”，考評項目質量。將檢查的重點內容分為“綜合”、“符合性測試”、“截止期測試”、“實質性測試”“其他”等五個部分，并分別細分為4個、3個、3個、14個、4個項目，對每一細項規定了標準分，各類合計為11分、6分、9分、60分、14分，合計100分，由復核人評分，標準分為滿分，不獎只扣，并列出扣分原因。項目評分即代表對項目負責人的績效考評，項目組內的助理人員，只由項目負責人作出簡略的個人績效評定。

從考評中賦予各部分的權重看，實質性測試占了主要地位（合計60分），其余40分中，綜合和其他部分又占了25分。簡述如下：

（1）這符合那一階段該所對符合性測試只是就重要業務進行重點考察的要求。對于在業務量中只占少量的大型或集團公司要求按業務循環進行測試的，則另定細分項目并賦予權重，增加符合性測試的標準分，相應地調減實質性測試的標準分；

（2）對實質性測試細分項目的測試內容與工作底稿的要求基本一致；

（3）其所以特別把截止期測試列為一類，則是根據該所在實際操作中體會到不能忽視損益表審計。因而，應該對①存貨采購、②產品銷售和③期間費用的截止期可能導致的對會計事項確認的影響，給予重視；

（4）綜合部分和其他部分所列細目，也基本上體現了該所在那一階段的內部質量控制要求：如綜合部分分為①接受業務委托的監控程序，②應取得的被審計單位的相關法律性文件，③審計計劃與審計小結，④重大問題請示等四項；其他部分則分為①報表及附注編制完整、數據正確，②意見類型恰當，③工作底稿要素齊全、標明索引及交叉索引及頁次正確，④審計檔案整理合規等四項。

以上兩個案例的一個重要啟示是：作為事務所經營管理中最關鍵的問題內部質量控制，是較難量化的考核指標，但只要與復核工作相結合，把考評指標訂得具體恰當，按其重要性賦予特定的權重后，就能得出量化的業績，納入整個考評結果。這種做法具有可以普遍采用的意義，所以，具體考評項目的設計，是績效考核中最需要著力解決的核心問題。從案例中也可以看到，具體考評項目劃分的粗、細，考評程序和方法的詳、略，并無定規。各事務所可以從實際的“效益對比成本”角度衡量擬定，再視執行效果逐步改進。

2、采用科學的方法制定有效的評價標準

就業務量這一重要的績效考核指標而言，有效的評價標準，應該具有挑戰性，經過努力可以實現，標準過低會失去激勵作用；但應正確把握被考核者的責任壓力與逆反心理。比如，盡可能不致引起部門間為完成收入指標而相互爭奪資源，推卸責任；標準不宜定得過高而導致員工的抵觸情緒而放棄努力。

一般地說，評價基準可以比照以下方式確定：

（1）憑經驗決定：即根據歷史記錄，采用統計方法求得平均標準，再根據對當前環境因素的判斷，確定適用的標準；

（2）以行業的平均數為基準；

（3）以當地行業中最具績效的事務所或具體競爭對手作為對象，以之為基礎來設定標準；

（4）以計劃目標如預算數等為標準。

3、制定績效考核指標的實踐經驗

值得指出的如：

（1）在評價拓展或完成的業務量時，應該與對客戶的風險評估結合起來

不少事務所在簽約或續約前對新、老客戶的預備性調查中，在對客戶的信譽、經營環境和經營績效進行初步評估的基礎上，評定其風險等級（比如有的事務所分為低、中、高三檔），結合客戶的風險評估檔次，來折合業務量。這樣，也就宜于將業務量的考評納入復核體系，由事務所管理層結合三級復核審定；在過去已完成的業務中于當年暴露出來的過錯事故，會嚴重影響當年對責任人員的績效評價。

（2）增量指標可能比總量指標更利于評價業績

〔案例〕有一家通過同城的幾家事務所整體合并為“五統一”的大型單一所，在合并后的整合過程中，徹底重組了人力資源，在合并前各個所原先承接的客戶基礎上，按新的業務部作了調整和平衡，對考評今后的業務收入采用了增量指標，以鼓勵各部門對外拓展業務，但由事務所管理層統一決定是否接受委托。在考評當年拓展和完成的業務收入時，均以各該年度增加的業務量為準，事務所則有權在每一年度終結時對各部門的業務量和人員構成進行調整平衡，對有調出業務的部門給予獎勵，對調入業務的部門不僅不計入該部門下年的增量，還要承擔當年事務所給予調出部門的業務調出獎。經過這幾年來的反復討論協調和改進，證明這是一種有效的激勵機制。

（3）規定一個平均獎金額，而后按“積點制”來升、降平均獎金級別

有為數不很少的事務所實施這種制度，且認為這種制度易于啟動而后逐步改進。即對各級人員（可包括管理層）分別規定一個平均獎金額，訂出若干項突出的指標，實施升、降獎金級別的獎懲制；在級別內往往實行“積點制”，即積到若干點（比如說三點）后升、降一級。獎金分月預支，按年結算，結算時不到一級的，有的所轉至下年度，有的所略去不計，有的所轉獎不轉懲；獎與懲都可視性質和程度定為一個積點、幾個積點或一個級，特別重大的獎懲甚至不止一個級，有的所還規定對懲罰要倒扣獎金；如此等等。

顯然，這種制度要彰顯其效果，取決于事務所有否建立了有效的分級督導、監控和復核體制，從而能及時而確鑿地鑒定突出事例。

三、分級績效考核指標體系可能涵蓋的范圍

通過以上的介紹可見，就會計師事務所的短期績效考核指標而言，搞一個所有大、中、小事務所都適用的全面、完整的考核指標體系，并不是切實可行的。以下只是提供一個需要涵蓋的各個方面的框架，各個所應該根據在各個階段的突出矛盾從中選出若干方面，結合實際需要，制定若干具體的關鍵性細分指標（本文提供的案例可作參考），并在不同階段賦予不同的權重以至調整這些指標；當然，有一些基礎性指標會有其普遍適用性。

1、對管理層的考核指標體系

如前述，應涵蓋業務開拓、執業監控、經營管理三個方面的職責和績效。諸如：

（1）負責的業務項目及凈收入的總量；

（2）當年負責發展的業務項目及凈收入的增量；

（3）對共同開拓新的業務領域作出貢獻的程度；

（4）負責的業務項目的客戶滿意程度，（可根據向客戶征詢意見的問卷調查）；

（5）為提高事務所的社會聲譽作出的具體貢獻；

（6）幫助其他合伙人、特別是培養新合伙人的工作；

（7）培養專業人員和輔導專業人員成長的業績；

（8）當年承擔的業務督導和復核工作量；

（9）在業務督導和復核過程中發現并解決重大問題的情況；

（10）在經營管理工作方面作出的貢獻（可根據分管情況制定具體指標）。

2、專業人員的考核指標體系

應根據其級別制定不同的要求并有所側重，考核指標基本上涵蓋職業品德、業務勝任能力和后續培訓成績三個方面。諸如：

（1）工作責任感和勤奮程度（可參考業務考勤記錄）；

（2）當年完成的工作量；

（3）當年在協助發展業務方面作出的貢獻（偏重于高級經理層）；

（4）當年參加后續培訓的情況和成績；

（5）專業技能和執業能力的提高程度；

（6）完成工作的質量；

（7）職業謹慎和風險防范意識的突出事例；

（8）與客戶的溝通能力（偏重于高級經理和經理層）；

（9）對業務項目的組織管理能力（偏重于高級經理和經理層）；

（10）特殊或突出的貢獻或重大過錯；

（11）提出的建議和意見的次數和有效性。

四、在績效考核的基礎上建立激勵機制

激勵機制是對績效考核的落實，其出發點在于把個人報酬與事務所成就掛鉤，促使全體員工為完成共同目標而努力。建立激勵機制，應該同時采用和重視精神鼓勵和物質獎勵方式，但物質獎勵是最需要精心策劃的部分，包括工資獎酬制度及與之相聯系的（職務）晉升（工資）定級制度。

規劃工資獎酬制度，要根據各個事務所的規模和經營業務以及市場競爭態勢等因素，在編制財務預算時確定工資獎酬總額在業務總收入和總支出中應占的比重，在此基礎上，妥善解決以下問題：

1、管理層報酬與各級（指高級經理、經理和審計員的工資級別）員工間的工資獎酬標準的合理級差倍數。

2、基本工資與獎酬間的比重，應該隨級別而異，一般地說，級別越高，獎酬所占比重也越高。

3、應該強調，獎酬應以確鑿的績效考核為依據，只有建立在公開、公平、公正的績效考核制度上的考評結果，才能使獎勵（或懲罰）發揮激勵先進、帶動后進和提高集體凝聚力的作用。

篇（11）

非審計服務是相對于審計服務而言的，是會計師事務所向客戶提供并收取一定費用的除審計服務以外的多種服務的總稱。它包括的內容非常廣泛，而且其內容會隨著注冊會計師服務市場的不斷開拓而逐漸豐富。因此，對于非審計服務的范圍究竟包括哪些具體內容，我們也沒有明確的答案。財務報表在很長一段時期內曾經一直是注冊會計師提供的主要服務，但是隨著社會經濟和審計市場的發展，注冊會計師所提供的服務品種已經不僅僅限于財務報表審計了。同時審計市場競爭的加劇，導致會計師事物所紛紛采取低價競爭策略，使得傳統的審計服務進入微利時代，于是會計事物所采取新的策略，發展非審計業務，為客戶創造價值。非審計服務收入的增加，加深了注冊會計師對審計客戶的財務依存度。至此，同時提供非審計服務對審計獨立性是否有影響尚無定論，這個問題也一直是學術界和實務界爭論的焦點，本文就此再作小議。

一、非審計服務與審計服務的相互促進

現代非審計服務的產生是審計服務的一個自然衍生和拓展。非審計服務的出現滿足了客戶的需求，主要表現在

（一）由于全球經濟一體化趨勢的作用，企業的經營規模越來越大、各種新管理方法、管理工具的應用，以及社會分工的高度專業化，使很多企業面臨生產經營過程的日益復雜；所以實施有效審計程序和出具審計報告有賴于多方專家的合理分工和集體合作。非審計服務的開展，有利于會計師事務所吸引并留住各類專家，會計師事務所提供審計服務和非審計服務時可以充分利用本會計師事務所專家的工作，有利于降低對外部專家工作的倚賴性，同時能豐富會計師事務所專家的知識和技能，也有利于會計師事務所合理制定和運用質量控制的政策和程序。因此，由專業人士提供專業化的咨詢意見和建議，受到廣大的企業經營者們的歡迎。

（二）隨著信息技術和經濟的發展，各種信息以幾何級數的速度膨脹和傳播。在浩如煙海的信息中，快速地獲取信息或將信息向外成為企業經營的一個重要因素，因此，由專業的人員對某些信息進行驗證并提供合理的保證，對于信息的方和收集方來說，都是一件好事。一方面，它可以增加信息的可靠性，提高信息的質量；另一方面，它減少了信息搜尋者的信息成本。鑒證正是為了滿足這類需求而出現的。

另外，從注冊會計師所處的環境來看，提供非審計服務又是一件必然的事情：首先，審計市場競爭的激烈導致對審計服務的監管也趨于嚴厲，造成了審計服務利潤率的下降，同時使審計風險上升，這促使注冊會計師不斷尋求擴展執業的領域，而非審計服務的利潤高，風險較小，大力發展非審計服務成為很多會計公司的發展策略；其次，長期從事審計使得注冊會計師對企業的生產經營過程和相關的法規較為熟悉，并且由于接觸了大量的客戶，可以從不同企業的實踐中汲取經驗和教訓，可以向企業提供專業的意見和建議，幫助企業改善經營管理這也是注冊會計師提供非審計服務的一個優勢。

而向客戶提供非審計服務，同時也使注冊會計師更加深入地了解客戶的經營情況、商業計劃和管理運作，這實質上會加強審計的有效性，對注冊會計師在提供審計服務時降低審計風險，提高審計質量也起到了促進的作用。

二、非審計服務對審計獨立性的影響

2002年安然事件、世通（WorldCom）事件以及隨后安達信的倒閉，再以后，普華永道、德勤會計師務所也相繼被曝光舞弊，審計從業人員的獨立性問題一直是公眾關注的焦點。在安然事件中負責安然公司審計工作的原“五大”之一——安達信，就是兼供審計和咨詢服務，咨詢服務的收入甚至高于審計收入，并且安然公司的許多高層管理人員，如首席財務官等都曾經是安達信的前雇員。社會公眾普遍認為，這些因素導致安達信注冊會計師的獨立性受到了損害。

從理論上進行分析，非審計服務的提供對審計獨立性及審計質量的影響，一直有著截然相反的兩種看法。部分學者及美國證券交易委員會（SEC）的看法是：如果注冊會計師在向同一個審計客戶提供非審計服務，會提高注冊會計師對該審計客戶的經濟依賴性，注冊會計師會回避發表對自己不利的審計意見（但是非審計服務也可能造成客戶對注冊會計師的依賴，從而減少了其對審計獨立性的不利影響）；另一部分學者及業內人士則認為，在現有的法律環境下，由于合伙制的事物所組織形式和沉重的民事責任條款等，使得注冊會計師承擔著相當嚴格的法律責任，非審計服務的提供不但不會影響審計獨立性，反而由于在非審計服務提供過程中得以深入了解審計客戶的實際經營方式和業務流程，由此帶來的“知識溢出”效應將進一步提高注冊會計師的專業勝任能力（Antle等，1997；Pitt和Birenbaum，1997）。也有學者認為，非審計服務的提供將有利于增加注冊會計師的聲譽資本投資，進而提升審計質量。

以上考慮的是實質上的獨立，莫茨和夏拉夫在其著名的《審計理論結構》一書中，曾經論及管理咨詢服務對審計獨立性的影響：“當注冊會計師參與了管理咨詢，有關的委托人就會對他們的獨立性抱有重大的懷疑。”也就是說非審計服務對形式上的審計獨立性產生不利的影響。

總而言之，審計獨立性歸根到底是一種精神狀態，外界難以評價，因此同時提供兩種類型的服務對審計獨立性的影響不容忽視。在解決獨立性問題時，也不可能完全不考慮非審計服務給注冊會計師行業帶來的利益。因此完全禁止注冊會計師從事非審計服務，并不是最理想的措施。制定有效的獨立性監管措施，應當是對這一領域進行規范和引導的一個可取的作法。

三、現時代非審計服務走向

在經歷21世紀初期的會計舞弊案件頻繁后，監管機構認為有必要對會計公司（事務所）同時向客戶提供審計和非審計服務作出一定的限制。比利時、法國、意大利等禁止注冊會計師向上市公司客戶同時提供非審計服務和審計服務，在安然事件后美國國會通過了薩班斯-奧克斯利法案（Sarbanes-OxleyActof2002）,禁止注冊會計師向審計客戶提供大部分類型的非審計服務。在我國，中國證監會《公開發行證券的公司信息披漏規范問答第6號——支付會計師事務所報酬及其披漏》中則是要求上市公司在年報中按照財務審計費用和財務審計以外的其他費用進行披露。上有政策，下有對策，為了應對監管機構對同時審計和非審計服務這一做法的監管，近年來很多會計公司紛紛將非審計業務拆分，安永于2000年5月以124億美元的價格將管理咨詢業務賣給了法國的凱捷集團，組建了IT咨詢公司捷安永；畢馬威也于2000年成立了獨立的管理咨詢公司，并于20001年上市；普華永道也將管理咨詢業務賣給了國際商業機器公司（IBM），經過了IBM公司的經營，目前該公司已經成為全球最大的咨詢公司！

四、我國非審計服務市場的發展

與西方發達資本主義國家已具有百余年的民間審計歷史相比，我國的注冊會計師行業尚處于起步階段，其服務品種單一，審計服務居于絕對的主導地位，少量的非審計服務中大部分也都是傳統的服務，比如驗資、資產評估等。鑒于這種原因，我國并沒有明確出臺準則禁止注冊會計師從事非審計服務。我國審計人員整體素質不高，學歷結構層次低，審計業務具有明顯的淡旺季現象，資源浪費，這些現狀直接導致了我國審計市場風險較高、競爭激烈、人才短缺，非審計服務在這時正是展露光芒、發揮積極作用的時候，開展非審計服務能夠開拓市場、增加收入、緩和競爭、規避風險、吸引人才，使我國會計師事務所真正駛入良性的發展軌道。相反，如果我們采取限制或者禁止的策略，其結果將會使我國的審計市場的競爭將會愈加激烈，執業風險也會隨之加大，而事務所自身參與競爭的能力則會受到消弱，人才也將會大量流失。因此，限制或者禁止的策略對于本就弱小的我國的會計師事務所無異于“雪上加霜”，限制或者禁止非審計服務與其說是要提高審計獨立性，倒不如說是要限制或者禁止我國會計師事務所的發展，是要扼殺我國會計師事務所本就脆弱的生命。所以與全球“禁非”熱潮相比，我們是“逆流而上”的策略，是要鼓勵和引導會計師事務所積極發展非審計服務的策略。但這里需要強調得是，鼓勵與引導并不是意味著任其自然發展。任其發展，中國的“安然”遲早會出現，中國的股市崩潰甚至經濟崩潰也并非危言聳聽之辭。

在鼓勵和引導會計師事務所發展非審計服務的同時，適當的規范與監管是非常必要的。在提供非審計服務必須確保審計獨立性,對于提供管理咨詢服務的審計客戶，審計和咨詢應由不同的部門和人員進行;鑒于目前國內會計師事務所的收入來源主要以審計業務為主，管理咨詢還屬于一個相對陌生的領域，因此事務所在發展管理咨詢業務時要量力而行，切不可冒進，以防資源分配失衡，既沒有發展好管理咨詢業務，又失去了審計業務方面的競爭力；會計師事務所還應妥善處理好從事審計與從事管理咨詢的員工及合伙人的利益分配問題，以免產生內部矛盾;另外應加強質量控制和風險控制。由于注冊會計師向審計客戶提供咨詢服務可能會增大審計風險，甚至導致審計失敗，因此事務所應進行適當的風險評估，選派可以勝任兩項服務的審計師，且執行嚴格的三級復核的質量控制制度，以在一定程度上避免重大的審計失誤。事務所亦可采用適當的風險控制，如在風險導向型審計中加大對業務風險估計，或是相應地提取更多的風險基金或投保責任險。

參考文獻

[1]張為國、邱呈芳.《后安然時代》.中國財政經濟出版社.2003年1月第一版。