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內部審計主要是指企業中的審計，是企業實現自我監督的主要方式。內部審計的內容是單位相關人員在負責人的引導下，對本單位的經濟業務進行審查，進一步評價和控制單位組織中的各種經濟業務，以確保單位方針政策和相關審計程序實施的有效性。外部審計主要由政府審計以及民間職業審計兩個部分組成，其中政府審計主要是指審計機關對國家公共機構提供公共服務的質量進行審計，民間審計是審計事務所或者是會計事務所接受當事人的委托，對相關的經濟組織的經濟事項進行審計查證。

一、內部審計與外部審計之間的聯系和區別

（一）內部審計與外部審計的共同點分析

內部審計與外部審計在很多方面有著向同之處，主要表現為審計內容相同，都是對財務資料的真實性和合法性進行審查和評價；內外部審計的審計方法相同，都是通過審查、監督以及分析性復核的方式評價審計單位內部控制；內外部審計的目的相同，都是為了維護市場經濟的穩定發展；此外，內外部審計的審計對象相同，都是對審計單位的經濟活動展開審計；內外部審計的法律依據也相同，都是根據國家制定的財經法規實現經濟監督。

（二）內部審計與外部審計的區別分析

內部審計與外部審計的區別主要表現在三個方面，首先是審計的性質不同，內部審計是企業中的專職審計人員履行的職責，主要是針對單位的審計，外部審計是由第三者身份提供的簽證活動，主要對國家權力部門以及社會公眾負責。其次是服務對象不同，內部審計顧名思義就是企業內部的審計，服務對象自然是企業負責人，而外部審計的服務對象主要是國家的權利機關。最后一個方面是審計報告的作用不同，內部審計只能夠為單位的經濟運行提供參考，但是對外界起不到任何作用，同時也不能夠向外界公開，但是外部審計分為多種形式，由于國家審計涉及到商業機密，有一些內容不宜公開，而外部審計中的社會審計要向社會公眾公開，同時也可以起到借鑒的作用。

二、實現內外部審計協同性的有效措施

（一）促進內外部審計之間的合作

考慮到內部審計與外部審計之間有著相同的職能，如果兩者同時工作時，加強合作和協同性，相互配合有利于審計工作效率的提升。但是合作方式的選擇主要取決于內外部審計目標的一致與否，如果內部審計與外部審計的審計目標一致時，應該建立伙伴型合作關系，可以進一步提升審計工作的質量。但是，若兩者審計目標不一致時，就選擇協作性的合作關系，規定統一的審計計劃，在內外部審計工作開展中可以實現信息的溝通和共享。此外，在企業的風險管理以及內部控制方面，內外部審計應該加強合作，實現審計目標的靠攏，從而有效降低企業的經營風險，促進企業的長遠發展，這對于內外部審計關系的處理具有很好的促進作用。此外，公司管理人員應該加強對內外部審計工作的重視，通過后期培訓的方式提高企業審計人員的審計水平，為公司內部審計工作的順利開展奠定基礎。

（二）建立內外部審計協同機制

內外部審計協同機制的建立是促進內部審計和外部審計合作的關鍵。企業管理人員應該正確的認識外部審計的審計職能，從客觀的角度分析外部審計，有利于企業的長遠發展。企業作為內外部審計協作機制建立的主體力量，應該對內部審計工作進行調整，促進內外部審計工作在職能以及審計目標上保持一致性，與此同時，外部審計也應該加強與內部審計之間的配合，借鑒內部審計的結果做好綜合審計工作。內外部審計協作機制的建立還應該確定明確的責任機制，對審計過程中出現的問題追究相關人員的責任，避免責任人之間相互扯皮的事件出現。內外部審計協作機制的建立不僅能夠提高企業的審計質量，同時還能夠促進企業的長遠發展，對企業財務管理以及經濟運行等方面起到很好的推動作用。

（三）加強內外部審計溝通機制的建立

審計溝通機制的建立有利于內外部審計之間實現交流和協作，在審計工作中更好的發揮各自的效力。為此，內外部審計人員在實行企業審計過程中，應該建立設計信息平臺，實現審計信息的共享。由于內部審計部門在平常的審計工作中獲得大量的審計信息，而這些審計信息是外部審計部門不了解的，所以，通過信息平臺實現信息共享，也能夠讓外部審計機構更好的了解企業的審計現狀，從而促進審計效率的提升。此外，內部審計人員與外部審計人員之間應該加強交流，雖然這兩種審計目標和審計范圍不同，但是審計的方法都是相同的，審計人員之間的交流不僅能夠提高審計專業性，同時還有利于提高內部審計與外部審計之間的協同性。

三、結束語

內部審計和外部審計同時審計工作的主體組成部分，但是內部審計的獨立性一度受到人員的質疑，這是人們的片面認識。內部審計在強化企業內部管理以及財務監督活動等眾多領域發揮著重要的作用，同時又熟知企業內部組織結構，一定程度上能夠減少外部審計與管理當局在管理方面的分歧。加強內部審計與外部審計之間的協同性可以實現企業的全面審計工作的開展，對企業審計效率的提升也有很大的幫助。內外部審計之間的協同工作能夠降低企業的經營風險，對于企業的長遠發展以及企業審計人員工作能力的提升也會起到很大的推動作用。為此，可以建立內外部審計協作機制，規范審計方法的同時實現審計責任的規范和制約，從而促進審計工作順利開展。

參考文獻：

[1]王鑫，武彰純.淺議內部審計與外部審計的關系[J].品牌（下半月），2015.

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隨著管理體制改革的深化,我國高等教育迎來了快速發展的歷史機遇。加大資金投入、擴大辦學規模、提高辦學效益已成為各高等院校改革發展的總體趨勢。但受市場經濟的負面影響,高等院校作為 “清水衙門” 的傳統教育形象被打破,部分學校中出現的腐敗現象,嚴重影響和損害了高等院校的良好形象和正常發展。進一步加強高等院校內部審計,革新高等院校內部審計手段,已經勢在必行。

一、我國高等院校內部審計現狀分析

我國高等院校內部審計工作起步于20世紀80年代。最初只是為了高等院校內部的查錯糾弊和加強內部控制需要,工作重點主要體現在財務收支審計方面,即防錯糾弊。隨著高等院校辦學體制改革的不斷深入,辦學投資多元化和辦學形式的多樣化,高等院校經濟活動日趨復雜化和外向化,內部審計工作也在評價財務、會計的同時,逐步向管理和服務方面延伸。

高等院校內部審計目標已明確定位為“促進加強管理和提高經濟效益”。然而在實際工作中這一理念卻沒有得到很好的落實。從近幾年我國高等院校內部審計的基本情況來看,各高等院校大都設置了內部審計機構,配備了審計人員,并開展了本單位的內部審計工作,為促進我國高等教育事業的健康發展作出了很大貢獻。但是當前我國高等院校內部審計工作還存在不少問題。

(―)審計部門不獨立,自主性不強

現階段我國的高等院校審計部門在機構設置方面是輔助高等院校內部管理的機構。業務上,高等院校審計部門接受學校直接領導,同時接受國家審計機關和上級主管部門內審機構的業務指導,但又都不是二者的重點工作,處于 “邊緣部門”的尷尬境地。而內部審計師協會作為業務主管部門,不是缺位,就是“實力”欠缺。行政上,有些高等院校的審計部門隸屬于紀檢或財務部門,甚至與紀檢或財務合署辦公。平行的機構設置、過甚密切的行政關系必然導致內部審計組織地位不高,權威性和自主性不足。

(二)審計方法滯后,時代性不強

目前高等院校內部審計仍沿用傳統的審計方法,拘泥于以往的審計老套路和程式,還是搞賬項審計、制度基礎審計等財務收支方面的合法性審計,缺乏推陳出新,對于社會審計中廣泛運用的內控測評、審計抽樣、分析性復核等審計技術方法在高校內審中應用有限,造成審計工作向管理和服務延伸的深度不夠,內容單一,范圍狹窄,作用層次低。

(三)審計力量偏弱,拓展性不強

從高等院校內部審計人員的數量來看,內部審計部門通常為高校最“精簡”的部門;再從內部審計人員的業務素質來看,素質比較高的要么到教學科研第一線,要么向社會審計機構和大公司流動。因而造成審計部門的人手不足,難以完成目前繁重的工作任務。同時在高等院校經濟活動日趨復雜的前提下,要求內部審計具有綜合審計的特點,并向管理審計和經營審計拓展。

(四)審計環境改變,風險性加大

從目前情況看,高等院校內部審計風險主要有:一是在學校日常財務管理工作中要求審計人員對各類資產負債表、損益表及現金流量等會計報表進行審簽,這些做法無疑給內審人員增加了審計責任和執業風險;二是會計集中核算在高等院校普遍推行,學校經費管理及運行模式、資金管理方式及各類支出納入了預算管理的范疇,從而大大增加了學校內審工作的數量和工作強度,內審工作的著力點也隨之發生了相應變化,防錯糾弊及內部控制制度評價的審計模式,開始轉為風險的基礎性審計工作;三是網絡信息化的廣泛應用和普及,造成從業人員的違規違紀行為很難發覺,這樣就致使內部審計人員的審計風險日益增大。

二、高等院校內部審計外包的利弊分析

由于目前高等院校內部審計存在諸多前述問題,為加強高等院校內部審計工作,高等院校內部審計外包就成為可供的選擇。高等院校內部審計外包是指高等院校從外部聘請專業審計人員執行內部審計工作,履行內部審計職能。由于其在理論和實際應用中頗受爭議,而對該問題的認識又直接關系到內部審計工作的開展,因此對其進行全面分析顯得尤為重要。

(一)高等院校內部審計外包的優點

1.有利于審計質量的提高。審計外包方式的應用,有助于提高審計質量。第一,在執行對高校審計業務過程中,注冊會計師要嚴格按照有關法律法規和審計準則及教育經費管理的規章制度進行審計;第二,注冊會計師要了解和熟悉高校經費使用和財務管理的有關情況,針對性地開展審計工作;第三,注冊會計師在審計過程中要自覺接受有關部門的監管和法律的約束,同時還要接受社會公眾的監督,這樣才能有效提高審計工作的質量,確保審計效果。

2.能夠有效節約審計成本。隨著教育改革和辦學事業的蓬勃發展,高校內部審計的形式和內容都發生了深刻變化,給審計工作提出了新要求。一是審計工作量日益加大。高校審計部門不僅要進行事后審計, 還要進行事前審計,審計工作的內涵和外延都有新的變化。二是對審計人員業務素質提出了更高的要求。審計人員需兼具金融、會計、人事、市場、工程、計算機等方面的專業知識和技能,才能適應工作的需要,而高校往往又缺乏此類復合型人才。內部審計外包減少了內審人員招聘、培訓等費用,有效降低審計成本,同時保證了高校審計工作的健康有序開展。

3.維護審計的獨立性和權威性。外包的審計工作一般都是在注冊會計師領導下完成,他們與高等院校各管理部門沒有隸屬關系和利益沖突,不受學校內部行政行為的干預,理論上可以站在獨立、中立的立場進行審計,其工作只對委托人負責,能夠提供獨立和客觀的評價結果。

4.可以最大程度優化資源配置。內部審計外包是利用社會人力資源解決高校審計人才短缺的有效途徑。社會審計中介機構大都擁有一支業務精湛,經驗豐富的專業隊伍和各類專門人才,相對高校而言,任何一所學校都不可能囊括各類專業的審計人才,所以內部審計外包不僅充分利用了社會人力資源,而且可以有效地彌補高校審計人才的短缺。

(二)高等院校內部審計外包的弊端

1.外部審計人員不熟悉院校情況。外部審計人員難以像內部審計人員那樣熟悉本單位的管理政策、業務程序和人事狀況,了解單位的工作特點和單位演變發展等具體情況,不能更好地提供符合學校長遠發展需要的咨詢服務。客觀上這種背景知識的差異,可能影響到審計計劃的深度和審計程序的執行,也可能對審計工作的效率和效果產生影響。

2.容易使審計工作程序化。內部審計外包后,外部審計人員難以像內部審計人員一樣對單位有著很高的忠誠度,對該單位的組織文化也沒有強烈的趨同感,單位的發展壯大、單位效益的好壞與他們自身的利益并不相關,他們之間只是短期的合同關系,從而導致審計可能會變成單純履行規定程序的一般性工作。

3.內部審計主動性難以體現。內部審計外包會給高等院校內部審計機構的不斷加強和完善帶來一定的影響,以至使高等院校內審工作產生依賴和工作惰性,久而久之會造成內部審計質量的下降,失去了內部審計工作的主動性。

4.破壞了內部審計職能整體性。內部審計的評價、監督、咨詢的職能是相互支持、互為基礎的一個整體,對高等院校財務管理的咨詢活動是建立在對內部控制的監督和評價的基礎之上的,而咨詢意見的采納和順利實施需要對審計過程進行監督,并且對績效和風險進行評價,保證其按預期的方向發展。因此,將任何一項職能外部化都不利于內部審計發揮其整體功能。

三、高等院校開展合作內審的有效途徑

通過對高等院校內部審計外包的特征分析,可以發現,要更好地發揮高等院校內部審計的職能和作用,解決我國高等院校內部審計中存在的問題,并不是簡單通過將內部審計外包出去就可以解決的。

因此,筆者認為我國高等院校目前宜采用合作內審的方式。合作內審,是內部審計外包的表現形式之一,具體是指高等院校內部審計部門與外部審計機構相結合,共同開展審計工作的一種審計方式。內部審計的主體是單位設立的內部審計機構或專職審計人員,外部社會審計主體主要是注冊會計師。內部審計與外部審計的內容、范圍、標準、依據、程序、方法,有很多相通相近之處,這在理論上保證了合作內審的可能性。合作內審的優勢在于一方面可實現成本與效益的合理化、科學化;另一方面可以保持內部審計的靈活性。同時有利于促進審計成效最優化,能使內部審計過程和結果符合高等院校的特定情況。內部審計人員通過積極參加高等院校的各項管理活動,獲取廣泛的風險信息,分析判斷風險程度,在制定審計計劃,采取審計策略,確定審計重點時能更好的結合高等院校實際;外部審計人員具有相對獨立性與優質的審計資源,先進的審計方法。將內部審計與外部審計合作,可以將審計資源集中于高風險審計領域,針對不同的風險因素狀況、程度而采取相應的審計策略,對風險程度及管理狀況作出專業判斷,提出審計評價與建議,將審計工作更好地融入管理工作當中,為管理層提供有價值的服務。合作內審可采用以下途徑。

第一,面向社會招標。高等院校可以根據需要對外招聘具有較高審計服務水平和工作效率的專業人士,開展一些比較復雜的內審工作,也可以針對某些內審人員涉及不到的領域對外進行招標,開展合作內審。比如基建項目,可以通過對外招標的方式,請具有建筑專業的審計人員進行合作審計。

第二,做好準備工作。合作內審開展之前,內部審計人員要詳細了解擬聘會計師事務所的專業勝任能力;做好合作審計的實施方案,明示合作審計的重點和需要解決的問題;在使用外部審計人員前,向高校決策機構報告,達成一致意見后與外部審計簽訂合作意向書。

第三,全程合作審計。在合作審計過程中,內部審計人員職責主要是:幫助所聘會計師、審計師熟悉高校情況,與他們就審計方式、目標等問題進行溝通,關注內審工作建議是否具有可行性。所聘外部審計人員的主要職責是:利用其相對獨立與優質的審計資源,先進的審計方法,針對不同的風險因素狀況、程度而采取相應的審計策略,對風險程度及管理狀況作出專業判斷,提出審計評價與建議,將審計工作更好地融入管理工作當中,為高等院校管理層提供有價值的服務。內部審計與外部審計的全程合作,可以將審計資源更好地集中于高風險審計領域,為確保審計質量,發揮審計功能奠定堅實基礎。

第四,評議審計績效。合作內審工作結束后,要對本次工作情況進行總結,客觀評價審計建議是否符合高等院校的特定情況,審查建議是否符合成本效益原則,是否有利于高等院校的可持續發展,為下次審計提供可行性的建議和意見。

合作內審作為一種新型的審計模式,在實際操作過程中尚需不斷地摸索、研究和磨煉。比如外部審計人員專業勝任能力的核定,內部審計與外部審計的溝通與協調,內審人員與外部審計人員的人員搭配比例,如何實現審計成本與效益最大化等都沒有經驗可循。筆者認為,可以選擇小范圍的先試點執行,再根據執行效果予以總結經驗并逐步推廣。

【參考文獻】

篇（3）

高校的經濟責任審計，是指干部任職前后，對其所在單位的經濟活動的合法性、真實性、收益性的評估，從而評價干部經濟責任履行情況。開展高校經濟責任審計有利于從源頭預防高校領導干部腐敗，加強高校的行政管理水平，促使領導干部依法辦事，保障高校健康有序發展。加強高校經濟責任審計工作的實施，在現有審計水平的基礎上進一步優化是我們應當思考的問題。

一、高校經濟責任審計存在的問題

高校的經濟責任審計雖已實行多年，但在執行審計工作過程中，仍然存在著一定的問題。我們應針對現有問題、提出應對措施，加強高校經濟責任審計。

國家審計機關在對高校的經濟責任審計時：一是審計機關受人力、物力制約。經濟責任審計是對領導干部的經濟活動的真實性、合法性進行監督，其中涵蓋了國家和學校決策部署的執行情況，以及與經濟責任相關的管理水平等內容。但國家機關的審計工作受到人力、物力等方面的制約，缺乏工程管理、投資、金融等方面的專業技術人才，專業審計人員中能熟練掌握法律、計算機的人才很少，審計機關的整體審計力量有待于進一步加強。二是實現審計全覆蓋還需一定的時間。我國的高校遍布全國各地且數量眾多，高校經濟責任審計全覆蓋需要大量的審計資源與之相匹配。而現階段我國的審計資源與審計對象相比，明顯體現匱乏狀態。在現有條件下，我們急需探究科學的統籌方法，合理配置審計人員，最大限度地挖掘審計機關的潛力，充分考慮審計風險的前提下，提高審計效率，探索切實可行的審計全覆蓋路徑，推動高校經濟責任審計全覆蓋進程。

二、高校經濟責任審計優化進程

高校經濟責任審計的目的是提高工作效率、促進各門領導經濟自律、完善部門職能。我們應改進目前工作中存在的問題，并從以下幾方面入手優化高校經濟責任審計工作：

（一）實現高校經濟責任審計全覆蓋

隨著高校擴招的進行，高校的經濟活動和經濟內容日益增多，我們應有效合理的分配審計資源，運用新技術和新方法提高審計效率。首先，在高校內部針對審計風險最大、控制力度相對薄弱的環節加大審計力度，其它環節合理安排審計資源，將高校的經濟責任審計工作覆蓋到每一工作流程中，使不符合要求的經濟行為、有損國家利益的行政行為得到遏制。其次，將審計對象有重點的分類，建立數據庫，將個人資料、任職情況等登記并實現時時更新。在此過程中，遵循風險導向理念，對單獨設置財務機構的部門或分支機構實行重點監督。例如：校辦企業，校內二級單位等要以重要控制活動為線索進行全覆蓋審計。高校經濟責任審計全覆蓋要追求審計|量，而非審計數量。

（二）高校經濟責任審計與外部審計相結合

高校經濟責任審計的完善要與外部審計相結合。高校的審計工作也可以為分內部審計和外部審計。內部審計是針對校內各部門財務收支、固定資產管理、物資采購、建設修繕項目等的審計，審計結果對學校最高領導負責；而對于學校領導層的財務審計，則是由上級管理部門委托獨立審計機構完成的。作為高校經濟責任審計機構應有效利用審計資源，與外部審計部門加強溝通降低雙方的審計成本，提高效率，互相利用審計結果，避免重復審計。

（三）高校經濟責任審計內容應有所擴充

以往的高校經濟責任審計注重審計對象經濟行為、行政行為的合法性、合規性。而對于審計對象的教育服務產出及社會效益沒有過多的考慮。我們應在高校經濟責任審計過程中，加入衡量高校任職人員的述職能力的內容。針對不同崗位的審計對象，其審計內容的側重點應有所不同。例如：對高校院系領導的經濟責任審計，單純地審計經費使用情況、經費預算是否合理等顯然是不夠的，應加強領導干部的效益考核。作為院系領導、學科帶頭人，是否帶領組織成員提供了有效的教育服務、所做出的教育服務產生的社會效益是否達到了職位要求等。

（四）高校經濟責任審計需要優化環境

高校經濟責任審計是促使領導干部廉潔奉公、認真履行工作職責的措施。各大高校領導應從思想上轉變對審計的抵觸心理，加大宣傳力度，將審計工作的重要性落到實處。高校經濟責任審計的執行過程是一項系統工程，涉獵面廣、工作量大，需要各部門工作人員的大力支持。學校應通過校刊、網站等多方面渠道進行思想教育工作，統一思想，明確審計工作的必要性和重要性，同時引導學校領導干部自律、自強、主動配合。

綜上所述，高校辦學規模較大，資金量較多，只有將內外部審計有機結合起來提高高校經濟責任審計工作，完善高校經濟責任審計程序，才能更好的發揮高校的社會職能，進一步促進社會主義經濟發展。我們要從完善審計工作的思路出發，探究審計工作的精髓，為逐步完善高校經濟責任審計程序貢獻力量。

參考文獻：

[1]張曉紅.高校經濟責任審計優化思路分析[J].管理方略，2009（5）：51-52.

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[中圖分類號] R614 [文獻標識碼] B [文章編號] 1673-9701（2015）15-0105-03

[Abstract] Objective To compare the effect of epidural anesthesia combined with general anesthesia and general anesthesia in upper abdominal and thoracic tumor surgery anesthesia. Methods A total of 80 cases of ASAⅠ-Ⅱ elective surgery with the abdomen and chest patients were selected from July 2013 to December 2014 in our hospital， and divided into two groups， each of 40 cases， group A was treated with epidural block joint general anesthesia， group B was treated with general anesthesia. The amount of the anesthesia drug， anesthesia recovery and hemodynamic changes at different times of two groups were compared. Results Propofol， fentanyl and cis-atracurium dosage of group A were significantly reduced than group B， spontaneous breathing surgery recovery time， extubation time and fully awake time were significantly shorter， the occurrence of emergence agitation pain was significantly lower， the differences were statistically significant（P

[Key words] Upper abdominal surgery； Thoracic tumor； Hemodynamics； General anesthesia； Epidural

上腹部及胸內腫瘤手術為臨床最常見的外科手術類型，其特點為創傷和刺激大，機體反應強烈，手術操作復雜[1]。硬膜外阻滯麻醉和全身麻醉均為臨床手術的主要麻醉方法，硬膜外阻滯麻醉具有操作簡單、費用低、藥物用量少等優點，有利于患者較早蘇醒，恢復自主呼吸，但不足之處是可對患者的正常血液循環系統功能造成影響[2]，而全身麻醉雖然可取得良好的肌松效果，但不足之處是上腹部手術中需要較大劑量的物，容易導致患者生命體征的大幅度波動，出現心率加快、血壓升高等不良反應[3]。選擇40例ASAⅠ-Ⅱ級擇期手術的上腹部及胸內腫瘤患者實施硬膜外阻滯聯合全身麻醉，效果較好，現報道如下。

1 資料與方法

1.1一般資料

選擇2013年7月～2014年12月期間我院收治的ASAⅠ～Ⅱ級擇期手術的上腹部及胸內腫瘤患者80例作為研究對象。疾病類型：胃癌40例，膽管癌10例，肺癌20例，食道癌10例，行手術根治術；男47例，女33例，年齡49～75歲，平均（49.7±8.1）歲；體質量48～86 kg，平均（67.4±11.2）kg。所有患者術前心肺功能穩定，無嚴重貧血、冠心病。將80例患者分為A組和B組，每組40例。本研究已獲得本院醫學倫理委員會批準，并與患者簽署知情同意書，兩組患者在性別、年齡、體重、疾病類型等一般資料方面比較差異無統計學意義（P>0.05），具有可比性。

1.2 研究方法

A組實施硬膜外阻滯聯合全身麻醉，B組實施單純全身麻醉。麻醉方法：術前注射阿托品0.5 mg，入室后開放上肢靜脈通道。A組：先行T8-9（上腹部）T4-5（胸內）硬膜外穿刺并向頭置管3 cm，平臥后注入2%利多卡因4 mL，5 min后采用針痛法確認出現節段性阻滯并排除全脊髓麻醉，手術開始前硬膜外追加0.5%羅哌卡因：1.0%利多卡因（1∶1）合計10～12 mL，胸內手術0.25%羅哌卡因6～7 mL，術中每小時適量追加局麻藥。兩組麻醉誘導咪唑安定0.1 mg/kg，丙泊酚2 mg/kg，芬太尼2 μg/kg，順阿曲庫銨（0.15～0.20）mg/kg，行氣管插管機械通氣，A組：吸入2%～3%七氟醚維持，肌松藥以維持機械通氣為宜。B組：術中吸2%～3%七氟醚，間斷注射芬太尼、順阿曲庫銨，進行靜吸復合全麻。兩組術畢常規新斯的明與阿托品拮抗殘余作用，待患者意識、自主呼吸恢復良好、血氧飽和度穩定率95%以上，拔除氣管導管。

1.3監測指標

①用藥用量：丙泊酚、芬太尼、順阿曲庫銨；②麻醉恢復情況及不同時間血流動力學變化：兩組麻醉成功后，均建立有創橈動脈測壓，麻醉深度監測（BIS），并記錄采集入室（T0）、麻醉誘導插管后（T1）、切皮后（T2）、術中（T3）、術后 1 h（T4）各時間點血壓心率，建立血流動力學數據，記錄手術結束自主呼吸恢復時間、拔管時間、完全清醒時間及術后疼痛躁動例數。

1.4統計學分析

采用SPSS 17.0統計學軟件處理，計量資料以均數±標準差（x±s）表示，組內不同時間比較行F檢驗，兩組之間比較采用t檢驗，P

2 結果

2.1 兩組藥物用量比較

A組丙泊酚、芬太尼和順阿曲庫銨用量較B組明顯減少，兩組差異有統計學意義（P

2.2兩組麻醉恢復情況比較

術畢A組自主呼吸恢復時間、拔管時間及完全清醒時間均較B組明顯縮短，差異有統計學意義（P

2.3 兩組蘇醒期疼痛躁動發生率比較

蘇醒期疼痛躁動A組2例，發生率為5.0%，B組14例，發生率為35.0%，A組蘇醒期疼痛躁動發生率明顯低于B組，差異有統計學意義（P

2.4兩組不同時間血流動力學比較

T1時A組、B組SBP、DBP較T0時降低、HR較T0時減慢，差異有統計學意義（P

3 討論

上腹部及胸內腫瘤手術時間長、切除范圍廣、手術麻醉管理復雜，麻醉的類型及效果會直接影響到手術的順利進行及成敗，目前臨床多采用硬膜外阻滯麻醉和全身麻醉，兩種麻醉手術方式雖然均可收到較好的麻醉效果，但是也都存在一定的不足之處。單純全身麻醉不易阻止創傷反應，需要加大用藥量加深麻醉消除過度反應，易導致藥物蓄積、蘇醒延遲[4]，尤其殘余肌松藥危害性很大，它可以導致在麻醉恢復期呼吸抑制、呼吸道梗阻、低氧血癥等并發癥，加之手術后全麻藥協同作用等，都可能直接影響患者預后轉歸，包括術后病死率和恢復時間[5]。同時單純麻醉時，患者交感神經-腎上腺髓質軸反應仍存在，手術刺激可引起腎上腺-交感腎上腺髓質興奮，使兒茶酚胺分泌增加、心率加快、血壓升高、循環動力學波動明顯[6]。術后因疼痛、煩躁、掙扎發生率高，而且目前短效阿片鎮痛藥應用也是造成術后患者很快出現疼痛甚至出現急性痛覺過敏，從而鎮痛失敗，誘發躁動[7]。

本次研究中對40例上腹部及胸內腫瘤患者采用硬膜外聯合全身麻醉阻滯技術，通過連續硬膜外阻滯，在神經根水平降低交感神經活性，阻斷手術疼痛牽拉刺激向中樞傳導，降低手術刺激對自主神經的影響[8]，且硬膜外確切鎮痛和一定肌松作用使聯合麻醉中全麻用藥量顯著減少，圍術期循環更穩定，術后全麻蘇醒迅速且完善，確切鎮痛作用使疼痛、煩躁、掙扎的發生率顯著減低。解成蘭等[9]研究報道，胸部硬膜外不僅具有很好的麻醉鎮痛作用，還有重要的非麻醉作用，如降低術后心臟病死率、改善術后肺功能、加快胃腸功能恢復等。相關研究發現，術后硬膜外可以減輕心肌缺血及降低心血管并發癥[10]，主要作用機制是硬膜外阻滯后，減輕支配心臟交感神經節前纖維傳導，減少兒茶酚銨釋放，使狹窄的冠狀動脈擴張，增加心肌缺血血液供應，且降低交感神經興奮引起的血壓升高。但聯合麻醉技術應用會增加術中低血壓風險，是硬膜外交感阻滯作用主要原因之一[11]，因此臨床應用時應該積極擴容，恰當應用血管活性藥物來維持合適MAP，以避免心肺腦等重要臟器發生低灌注。胸內腫瘤手術，高位硬膜外阻滯盡可能使用有效的低濃度局麻藥，羅哌卡因濃度以0.25%為宜，超過0.5%低血壓發生率顯著增加，并對肺內分流有一定影響，并進一步影響患者的氧合[12]。由于聯合麻醉時全麻藥用量顯著降低，麻醉管理還需注意全麻深度，避免麻醉過淺而導致術中知曉等不良并發癥發生，應用腦功能監測設備，如腦電雙頻譜（BIS）監測，BIS值在45～60之間，可以明顯減少術中知曉發生率[13]。本次研究結果表明，A組在物的使用方面、麻醉恢復情況方面及不同時間血流動力學方面均優于B組，兩組差異有統計學意義（P

綜上所述，與單純全麻相比，硬膜外聯合全身麻醉技術在上腹部及胸內腫瘤手術應用，術中循環穩定，術后蘇醒迅速且完善，鎮痛確切，煩躁發生率低，是較好的麻醉方法，適宜在臨床麻醉中推廣應用。

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篇（5）

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A

原標題：試論內部審計與外部審計的關系

收錄日期：2014年1月21日

一、內部審計與外部審計概述

（一）內部審計含義。國際內部審計師協會（IIA）的新版的《國際內部審計專業實務框架》中，對內部審計定義為：“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營，它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現目標。”

我國內部審計協會《內部審計準則》，對內部審計定義為：“內部審計是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。”

（二）外部審計含義。外部審計師指獨立于政府機關和企事業單位以外的國家審計機構所進行的審計，以及獨立執行業務會計師事務所接受委托進行的審計。外部審計由兩部分組成，它包括國家審計和社會審計。

國家審計是指由國家審計機關所實施的審計。國家審計的主體是審計署以及各省、市、自治區、縣設立的審計機關，對被審計單位的財務財政活動、執行財經法紀情況以及經濟效益性進行審計監督。社會審計主體是注冊會計師，它是指由經政府有關部門審核批準的社會中介機構進行的審計。

二、內部審計與外部審計的聯系

內部審計，國家審計與社會審計組成了我國整體的審計體系，它們既有區別，卻又相互聯系，相互補充。內部審計與外部審計的主要工作皆是對企業進行監督和檢查，內、外部的審計結果是可以相互參考與借鑒的。首先，外部審計可以為內部審計提供指導，內部審計可以根據外部審計結果進行改進與完善。而內部審計相當于外部審計的基石，可以協助外部審計，并進一步充實外部審計。內部審計人員可以參考借鑒外部審計的資料，報告以及建議書等。同時，外部審計人員也有要求內部審計人員提供企業進行內部審計的結果與反饋的資格。在企業審計過程中，如果能夠充分理解內、外部審計的聯系，根據兩者性質，將內、外部審計完美結合，可以大大減少審計漏洞，完善審計工作。

三、內部審計與外部審計的區別

（一）服務對象不同，進而引起審計目標不同。內部審計的服務對象一般為企業的領導者，而外部審計的服務對象是財務報告的使用人，一般為國家機關以及各種企業的利益相關者。服務對象的不同使得兩者的審計目標不同，內部審計目標是監督檢查企業內部控制及運營狀況，以此來促進企業增強日常經營活動的管理，最終增加企業價值，提高經濟利益，幫助企業實現目標，外部審計的目標主要依賴于法律和服務合同，主要是對報表是否公允和合法給出專業性意見。

（二）審計的范圍及審計側重點不同。內部審計的范圍較為廣泛，把企業日常經濟活動作為審計的基礎，主要側重于企業目標的達成，日常經營活動的效率方面。外部審計一般根據國家法律以及相關合同確定審計范圍，主要集中在企業的財務流程和財務信息方面，它的審計側重點在于對所審計資料的合法性和公允性進行判定并出具審計報告。

（三）審計方法及所遵循的標準不同。因為內部審計的涉及范圍較廣，所以審計方法也多種多樣，它要根據具體的審計對象來制定要采用的審計方法，一般比較靈活。在審計過程中，內部審計大多是以中國內部審計協會制定的內部審計準則為標準。因為外部審計大多對報表進行審計，所以外部審計的方法側重于財務報表審計程序，一般來說，國家審計所遵循的標準是審計署制定的國家審計準則；社會審計所遵循的標準是中國注冊會計師制定的獨立審計準則。

（四）審計報告的作用不同。內部審計部門提出審計報告后，一般情況下，由所在部門出具審計意見書或作出審計決定，審計報告對外沒有鑒證作用，只作為企業內部對經營管理的參考資料，并不向外界公開。社會審計要求向外界公開，有鑒證作用，債權人、社會公眾、投資者等可以查閱審計報告。國家審計除了對于關聯到商業秘密等企業的重要資料不進行公開外，其他審計報告都對外公開。

四、內部審計與外部審計的相互協作

可以看出，內部審計與外部審計有很多地方相似相通，但兩者又各有特點，相互補充。若能使內部審計與外部審計和諧一致，配合得當，將會大大提高審計工作的效率與質量。

外部審計與內部審計相互協作，有效溝通，可以避免重復性工作，使審計工作的效率加快，也可以適當的將一些部門的內部審計外部化審計的費用降低。在審計過程中，內部審計的審計深度比外部審計更深，范圍也更廣，內部審計人員比外部審計人員更了解公司的日常經營活動與內部情況等，“外審撒網，內審捕魚”。利用內外部審計互補的特點進行審計工作，使內外部審計相互協調，使公司的風險管理有了雙重保障，減少公司的管理漏洞，從而提高企業的經濟效益。

對于內部審計與外部審計的相互協作方面，雖然我國現階段內外部審計已經努力進行相互協作，但是協作力度不夠，雙方在審計資料方面并沒有很好的相互借鑒，溝通并不多。在審計工程中還存在著許多的協作問題需要完善，審計過程也并沒有達到最高效率。

五、優化內部審計與外部審計相互協作的建議

（一）提高內部審計質量，為外部審計提供較好的基礎。適當科學地選擇審計項目，并做好內部審計的前期工作，為審計工作做好充足的準備，以提高審計工作的效率。現場審計工作完成后，應規范編制審計報告，對所查出的問題應該進行認真的分析，找出問題的源頭和給出解決問題的方法，公正客觀地給出有建設性和可操作性的建議。

此外，對于部分項目也可以實行內部審計外包化。內部審計外包化是指企業將內部審計職能全部或部分地委托給會計師事務所或者其他專業人員來實施。企業可以通過內部審計外包化選擇專業的人才對企業的審計項目進行內部審計，由于外部審計人員的獨立性相對較高一些，這無疑很大程度地提高了內部審計的質量。但內部審計外包化也有一些弊端，公司對于外部審計人員一般不能夠像內部審計人員一樣提供全部公司的內部資料，同時也不可能像內部審計人員只專注于某一家企業的審計工作，所以，筆者認為，企業對于內部審計外包化應適當采用，并慎重地選擇會計師事務所，簽訂正式規范的外包合同，利用內部審計外包化的優勢，盡力避免內部審計外包化所帶來的弊端。

內審的質量提高了，為外部審計就打下了堅實的基礎，外部審計人員也可以充分信任和有效利用內部審計的資料，減少外部審計的重復性工作，提高工作效率。

（二）加強內部審計與外部審計的溝通。內外部審計人員的溝通是必要的，內外部審計人員應該定期對相關工作進行溝通討論，討論內容可以包括國際國內有關審計業務發展的最新進展、審計的覆蓋范圍，審計程序與方法等。及時有效的溝通可以減少重復性工作，參考對方的審計資料，提高工作效率，及時對審計程序與方法上的缺陷進行改正，明確雙方的審計任務，使審計工作更加全面，并且能夠減少審計時間，節約審計費用。

內外部審計的溝通不僅可以使外部審計更加了解企業的內部情況，而且可以建立起友好的工作關系，互相尊重，很大程度地減少不必要的摩擦，使審計工作順利開展。

（三）有關部門應盡快頒布有關內、外部審計相協調的規范性文件。對于內外部審計相協作的問題，可以頒布詳細權威的準則或文件，相關準則與文件可以具體的描述在整個審計工作中，每個環節內部審計與外部審計應該如何協作與分工。這將會加大內部審計與外部審計人員的相互協作意識，也可以使內外部審計人員的協調工作有章可循。在內部審計與外部審計相協作過程中，對于提高審計工作效率，減少審計漏洞的方法可以逐漸添加到相關準則或文件中，為以后的協作工作提供方法，產生良性循環。筆者認為，如果能成立相關的機構可以提供咨詢服務并在審計工作中協助與督促內外部審計人員加強協作效果會更好。

六、結論

在公司的治理方面，審計是比較重要的一部分。對于內部審計，公司管理層應充分給予重視，在日常公司活動中做好內部審計，為外部審計打好基礎。對于外部審計，外部審計人員應多于內部審計人員溝通協作，并為公司提出權威的審計報告以及指導性建議。內部審計與外部審計各有特點，自成體系，但又相互聯系，相互補充。內部審計是外部審計的基礎，對外部審計進行協助和補充。而外部審計對于內部審計又有指導作用，只有充分了解內外部審計的特點，將內部審計與外部審計有效結合，才能提高審計工作效率，擴大審計的范圍和深度，使審計工作更加完美，為我國經濟發展做出貢獻！

主要參考文獻：

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[2]陳凌云，姚順瑜.協作共贏：內部審計和外部審計的合作.商業會計，2012.4.

篇（6）

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.06.001

[中圖分類號]F239.4 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194（2016）06-000-02

為了與飛速發展的時代相適應，社會組織在從事生產、經營、服務的活動中應建立現代化的管理模式，以確保其在實踐活動中各項業務的開展具有一定的規范性和科學性。隨著市場經濟體制改革的不斷深化，審計工作已經成為規范社會范圍內各類社會組織行為的重要環節。審計是由審計從業人員，根據國家的相關法律法規、財務方面的專業知識及審計工作的各項工作規范，采用專業化的方式、方法，對社會組織的財務行為以及生產、經營、管理行為進行的審查和監督。我國現行審計體系中，內部審計和外部審計共同發揮重要作用。

1 內部審計與外部審計的關系

內部審計是指企業組織內部或事業單位內部審計機構進行的自行審計實踐活動，是各類社會組織內部成立的一個獨立性、專業性的職能部門，以督促、調節內部從業人員按照崗位職責高效開展業務為目的的審計行為。外部審計是指獨立于政府機關和企事業單位以外的國家審計機構所進行的審計，以及獨立執行業務會計師事務所接受委托進行的審計。內部審計與外部審計主要在社會組織的財務行為以及管理行為中發揮著重要作用，但是二者在著眼點和發力點上具有一定的區別，現將其辨證關系分析如下。

1.1 內部審計與外部審計的聯系

第一，對象相似性。內部審計和外部審計都是以被審計單位的經濟活動和經濟現象為審計內容，而且在審計活動實踐中，被審計單位的經濟活動和經濟現象的合法性、合規性、有效性為審計實踐的著眼點。第二，審計證據統一性。無論是內部審計還是外部審計，審計人員都將被審計單位各種形式的證據作為審計的證據，所以審計工作實質上是對被審單位進行有目的、有計劃的搜集審計證據的過程。第三，從業人員職業道德一致性。內部審計與外部審計的從業人員在實踐審計活動過程中，都要將客觀性作為工作態度以及標準，所謂客觀性實質上是要求審計人員要實事求是、不偏不倚。

1.2 內部審計與外部審計的差異

第一，審計主體不同。外部審計主要是獨立于政府機關和企事業單位以外的國家審計機構或獨立執行業務會計師事務所對被審組織的整體財務信息進行核查，在審計結束之后需要出具具有法律效力的審計報告。內部審計是組織內部的某個職能部門進行的實踐活動。第二，審計目標不同。外部審計的主要目標是審查被審組織財務信息的合法性與合規性；內部審計則將公司的風險控制、資源配置等方面的審計作為主要工作目標。第三，審計的范圍不同。外部審計業務開展的范圍是根據相關法律的規定以及契約的規定展開，例如：財務信息層面的審計、內部控制體系層面的審計活動；內部審計根據組織生產、經營、服務的實踐活動為基礎展開業務，業務范圍具有廣泛性。

2 實現內部審計與外部審計協作的必要性

實現內部審計與外部審計協作是審計工作發揮實效性作用的關鍵，具有必要性，主要體現在以下幾個方面。

第一，隨著市場經濟體制改革的進一步深化落實，企業開始意識到審計的重要作用，因此，內部審計呈現了蓬勃發展的態勢。內部審計與外部審計雖然在內容和范圍上有一定的交集，但是在具體實踐策略與目標上存在一定的差異。為了保證外部審計能夠清晰了解審計范圍，必須由內部審計提供一定的資源作為基礎，使外部審計能夠在內部審計協助下提升審計效率，將審計實踐中的摩擦有效解決。因此，內部審計與外部審計協作是提升審計工作效率的需要。

第二，通過對內部審計與外部審計含義以及工作方式方法的分析可知，外部審計在專業性上優于內部審計。因此，實現內部審計與外部審計之間的有效協作，能夠使外部審計對內部審計的指導更具針對性和實效性，進而增強內部審計的專業性，促進內部審計向成本精細化管理的方向發展，提升內部審計整體水平。由此可見，內部審計與外部審計協作是促進內部審計繼續發展的需要。

第三，美國注冊會計師協會（American Institute of Certified Public Accountants，AICPA）審計標準公告第六十五號要求明確指出：審計師在針對企業財務管信息實踐審計活動的過程中，必須對企業內部審計工作的實施情況進行集中的了解與分析，這一要求強調了外部審計師應該對內部審計工作實際情況做出具體的評價。國際內部審計協會（The Institute of Internal Auditors，IIA）內部審計準則也強調了獨立審計師在執行相關審計任務的過程中要充分對內部審計結果進行分析，避免重復審計現象的出現。因此，內部審計與外部審計實現協作是各項專業審計準則的要求。

3 內部審計與外部審計協作中存在的問題

在市場經濟下，內部審計與外部審計發揮其分工協作和相輔相成的作用，能夠有效促進各類社會組織的健康、可持續發展，并提高其市場競爭力，二者呈現同氣連枝的發展態勢必須以整個現代化管理要求的審計機制為基礎。但是，現階段受到諸多方面的因素制約，在市場經濟體制改革不斷深化的經濟背境下，我國內部審計與外部審計協作環節上出現了以下幾方面的問題。

3.1 缺乏完善的信息溝通機制

伴隨電子計算機技術、網絡信息技術的迅猛發展，信息時代悄然來臨，終結了人與人之間的溝通受到時間和空間雙重因素制約的時代。因此，有效的協作必須建立在現代化的交流平臺與交流機制基礎之上。但是受到傳統發展觀念和發展歷程的制約，內部審計從業人員與外部審計從業人員沒能形成完善的信息溝通機制。一方面是由于審計人員在主觀上沒能積極地進行溝通，使溝通機制不夠健全；另一方面是由于政府層面沒有建立高效的交流平臺，使內部審計人員與外部審計人員的溝通依然受到時間和空間的限制。

3.2 職責定位不清晰

內部審計和外部審計應在具體的審計工作中各司其職、分工協作。但是現階段，受相關政策方面的制約，內部審計和外部審計在職權定位方面責任不夠明確、具體。一方面，在審計體系中，內部審計應始終發揮審計實踐工作的主導作用，但是在審計工作的具體實踐中，內部審計工作的主導作用沒有得到充分發揮，這在一定程度上影響了外部審計工作有效性的發揮，進而阻礙了二者通力協作的功能；另一方面，外部審計的專業性沒能充分地展露，使審計實踐活動呈現了一定的不規范性。

3.3 引導機制問題

“沒有規矩、難成方圓”這句老話，對審計工作依然起效，審計工作若想高水平地完成預期目標，必須在一定的監督管理機制之下進行，無論是我國《上市公司治理準則》還是國資委的《中央企業內部審計管理暫行辦法》，無不體現監管部門對內部審計工作的重視，而且要求審計委員會或者相應機構負責內部審計與外部審計的協作工作。但是，縱觀我國審計工作的實踐過程，審計委員會雖然已經建立，但是在具體引導內部審計與外部審計實現協作方面并沒有發揮實效性的作用，使二者沒能在統一的宏觀指引下形成相輔相成、同氣連枝的發展態勢。因此，在內部審計與外部審計實現協作的過程中，宏觀層面的引導機制存在問題。

3.4 審計人員缺乏良好的合作意識

經濟全球化的高速發展，使良好的合作意識成為現代社會中必不可少的精神和推動人類文明繼續發展的重要保證。因此，在審計工作中，如何實現內部審計與外部審計的整合已經成為市場經濟背景下社會范圍內廣泛關注的話題。就我國現階段審計實踐工作的發展情況而言，我國企業內部審計與外部審計并沒有形成良好的相互依存關系，使我國審計工作的實效性發揮不足。但是現階段，內部審計和外部審計處于兩種工作環境，其從業人員一般只是對自身的工作任務和預期目標進行關心，形成一種不合作的發展態勢，這在極大程度上制約了內部審計與外部審計合作關系的有效建立。

4 內部審計與外部審計實現協作的對策

內部審計與外部審計實現分工協作，形成合力，是推動我國審計實踐水平進步的重要保證，從宏觀層面上講，也是推動我國現代化建設有序進行的需要。根據我國審計體系中內部審計與外部審計協作發展的實際情況，筆者提出以下4個方面的對策。

4.1 建立良好的信息溝通機制

在內部審計與外部審計之間搭建一個能夠實現二者信息互動的交流平臺，保證內部審計與外部審計的信息能夠時時實現溝通與共享，使審計流程以及審計人員的交流變得更加順暢。在構建信息溝通機制的過程中，需要將協調原則貫穿始終，使內部審計與外部審計在獨立工作的基礎上，實現“有度”的溝通。雖然二者實現了信息互動，但是必須保證二者互不干涉對方的工作和影響對方的實踐行為。同時，內部審計與外部審計在實踐活動中，應該針對各自工作的具體情況，互相提出一定的意見和建議，針對整改意見進行交換，進而促進二者工作效率的提高。

4.2 明確內部審計和外部審計的職責定位

若想使內部審計與外部審計實現協作，必須保證二者在職權定位上具有一定的明確性、規范性。外部審計的職責主要定位在對組織財務信息方面的審定與核查，對于組織提出一些具有指導性的意見和建議，不在微觀上對被審組織的具體實踐行為實施管理。內部審計應繼續發揮其主導作用，積極主動地配合外部審計的各項審計行為，詳盡真實地報告內部審計的進行與實施情況，主動強化與外部審計的溝通。在收到外部審計的相關意見和建議時，應熱情對待，根據組織內部的實際情況認真研究分析，使外部審計部門提出的意見能夠在本單位內部得到全面的貫徹和落實。

4.3 強化監管部門的引導工作

審計監管部門應在宏觀的角度對于內部審計和外部審計的實踐工作進行有力的指導，一方面督促內部審計人員發揮主觀能動性，積極促成與外部審計部門的合作，對于內部審計不配合外部審計工作的行為進行嚴厲的批評與管理；另一方面，需要監督外部審計機構或者從業人員，不要以地位上的優勢對內部審計工作的意見和建議進行忽略。同時督促內部審計與外部審計同時向監管部門匯報相應的審計情況，監管部門同時具有提出風險、闡明觀點的義務。

4.4 培養審計人員良好的合作意識

協作的實質是合作，合作的關鍵是從業人員的合作意識。在實現內部審計人員與外部審計人員有效溝通交流的基礎上，逐漸培養審計人員開誠布公、坦誠相待、取長補短、相輔相成的意識，同時應強化內部審計與外部審計的共同責任意識，使審計人員的責任意識和合作意識得到全面的培養，促進二者的協作。另外，內部審計、外部審計和監管部門在審計技術、方法、信息、人員培訓等方面應加強合作，發揮疊加和乘數效應，使審計工作從業人員能夠在日后的工作中不斷變革傳統理念、整合先進工作方法與技術，實現自律和監管的共贏。

綜上所述，為保證內部審計及與外部審計共同發揮審計體系的作用，達到審計體系構建的目標，可與時俱進、實事求是地按以上論述的措施開展工作，以實現內部審計與外部審計的通力協作，全面促進我國各類社會組織能夠根據國家宏觀調控的基本政策和市場經濟的基本規律從事社會實踐活動，早日實現中華民族的偉大復興。

主要參考文獻

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篇（7）

一、引言

內、外審計在對公司的財務監督以及在公司治理中扮演的重要角色。盡管這兩種審計有著截然不同的責任，但兩者審計職能的一致及審計工作的交叉要求雙方需要一個有效的協作關系來共同開展審計工作，以避免審計工作的重復，從而提高審計效率，實現企業價值提升的目標。近幾年來，盡管許多相關的審計準則和相關法規要求二者進行相互協作，但由于各個企業面臨眾多的實際問題，使內部審計和外部審計的相互協作在具體實施的過程中存在著一定的障礙。本文立足于我國內、外部審計協作現狀，分析其存在的問題并給出相應對策。

二、內部審計與外部審計協作的基礎和必要性

（一）內部審計與外部審計協作是存在著基礎的。國際內部審計師協會（IIA）對內部審計的定義為“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過運用系統的、規范的方法，評價和改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現目標。” 其關注的關鍵問題是控制、風險管理與治理過程。

外部審計的含義是指是指獨立于政府機關和企業事業單位以外的國家審計機構所進行的審計，以及獨立執行業務會計師事務所所接受委托進行的審計。它是由國家審計和民間審計兩部分組成，是對企業內部虛假、欺騙經濟管理行為的一個重要而系統的檢查。

內部審計與外部審計雖是審計的不同分類，但同屬于審計的范疇，兩者之間存在著許多的相同之處，內、外部審計之間的聯系為二者的協作提供了基礎。其聯系具體表現在：一，同為公司的治理，IIA指出，董事會、執行管理層、外部審計和內部審計是公司治理的四大基石。二，審計職能一致，審計具有經濟監督、經濟鑒證和經濟評價的三方面職能，這三種職能是內部審計和外部審計都具有的。三，審計方法基本相同，雙方都需要運用檢查記錄或文件、函證、監盤、重新計算、分析程序、審查抽樣等方法。四，工作成果上可以互相利用。內部審計師和注冊會計師在執行審計程序時可以相互借鑒對方的成果，可很大程度上提高自身的審計效率和質量。

（二）內部審計與外部的審計協作是十分有必要的。雖然內部審計與外部審計同屬于審計體系，但內部審計和注冊會計師、國家審計是不同職業性質的審計形式，二者之間在許多方面存在著差別。區別體現在：一，審計的獨立性不同：前者是一種雙向獨立，獨立性較高；后者是單向獨立，獨立性較低；二，審計目標不同：前者主要是檢查公司運營以及審計報告的合規性與公允性，后者的目標在于評價并改善風險管理、控制和治理過程的效果；三，業務范圍不同：前者主要是財務報表審計、內部控制審計、盡職調查等業務，后者是以企業經濟活動為基礎，拓展到以管理領域為主的一種審計活動，主要有經營審計、財務審計、管理審計等。

這些區別將二者分為兩種不同的審計形式，但二者并不能孤立的存在，雙方需要相互協作，其原因有以下幾點：

首先，自安然事件后美國頒布的《薩班斯-奧克斯利法案》中對內部控制與公司治理加以強調，法案規定的管理者對內部控制的披露與評估責任給內部審計帶來了契機， 并與外部審計一樣， 需要對與財務報表有關的內部控制問題格外關注，這使得兩種審計職業之間存在著大量的重復審計。這就要求內、外部審計人員加強協作關系，避免不必要的重復勞動或對機構人員的過度需求，從而降低總的審計費用，提高審計效率。

其次，內、外部審計的協作可加強公司治理。2002年7月23日，IIA在給美國國會的建議中指出，一個健全的治理結構是建立在四個主要條件的協同之上的，這四個條件是：董事會、執行管理層、外部審計和內部審計 。良好的內、外部審計協作加強了雙方溝通與業務合作，同時也可以起到相互監督的作用，兩方面的共同作用使得內、外部審計可以切實有效的實施起來，這對公司的治理來說有著重要的意義。

最后，我國出臺的《第2303號內部審計準則――內部審計與外部審計的協調》中指出：內部審計應做好與外部審計的協調工作，以實現保證充分、適當的審計范圍；減少重復審計，提高審計效率；共享審計結果，降低審計成本；持續改進內部審計機構工作四項目標。相關準則的出臺從法律層面上要求了我國內、外部審計人員需要建立積極有效的溝通協作關系。

三、我國內、外部審計協作現狀

我國在《內部審計準則》等相關法律法規中已指出內部審計與外部審計協作的相關細則，就目前狀況來看，雖較前幾年而言，雙方的協作有很大進步，但仍未系統地建立起積極有效的內、外部協作關系。主要的問題表現在：一，沒有建立起明確的協作機制，使得內、外部審計協作缺乏相應的保障，很大程度上阻礙了雙方協作的進一步發展。二，我國存在相當多數量的公司內部審計制度不夠完善，有些公司在內部審計方面還是一片空白，就更談不上內、外部協作的問題。三，公司管理層對企業的內部審計缺乏重視，導致內、外部審計協作的支持機制缺失。內、外部審計相互協作需要相應的執業環境、專門的協調機構以及審計人員本身的專業水平等多種條件予以支持。但許多企業領導者意識不到內、外部審計相互合作的潛在優勢， 常常會隔斷內部審計與外部審計之間的溝通橋梁。四，內、外部審計人員相互協作的意識不高，各審計群體只關心自身的審計目標而沒有考慮長遠的溝通協作，同時也不愿為合作承擔責任，使得內、外部協作工作無法開展下去。五，內部審計部門自身獨立性相對較弱，其審計人員專業勝任能力不強，有些公司內部控制環節薄弱，導致外部審計機構在與內部審計人員合作時有所顧慮，從而阻礙了雙方協作關系的建立。

四、針對我國內、外部審計協作存在問題提出的對策

（一）進一步完善內部審計與外部審計協調的有效機制。

內、外部審計之間的協調， 應由相應的機制提供保障，有效的合作機制是內、外部審計協作的基礎，在考慮如何促進內、外部審計協作時，我們應從建立一個更加有效的協作機制著手。

1.完善內、外部審計機構溝通機制。內部與外部審計師總是通過交換所需要信息進行合作，面對面的會議交談是最直接的方式。而交換審計文本記錄、采用相同的審計技術與方法以及合并相關審計項目計劃等協作機制也是建立在雙方充分溝通的基礎之上的，這些都要求建立一個合理有效的溝通機制。

2.加強協作性工作支持。由于內部審計是公司組織之一，其自身獨特的地位使得它較之外部審計更加了解企業內部情況，獲取企業相關信息時更加便捷。因此在有些情況下，外部審計進行審計工作時，需要內部審計提供相應的幫助，此時，內部審計應做好外部審計的助手，協調審計工作的執行。協作性工作支持的加強，是內、外部審計合作的進一步體現

3.完善審計發現的支持性跟進機制。一方面由于審計成本和審計目標的約束，內、外部審計不能對所有的審計發現的問題進行，另一方面，外部審計不會像內部審計那樣深入地參與組織的運營程序，也不會像內部審計那樣去跟進審計建議，所以內、外部審計應分享影響當前組織的運營程序效果的信息，提出審計發現以及后續跟進建議時，雙方應積極的關注，利用自己的特長進行進一步審計。完善審計發現的支持性跟進機制，不僅使得內、外部審計協作進一步延續，而且可很大程度上提升審計效果。

（二）逐步完善內部控制系統，加強內部審計的管理。內部控制作為組織內部的一種制度安排，有助于企業提升自身管理水平、提高風險防御能力、維護社會公眾利益、最終服務于企業價值創造的終極目標，對公司治理有著重要意義，而內部審計作為內部控制的監督檢查環節，它既是內部控制的重要組成部分，又是內部控制的一種特殊方式，加強內部控制和內部審計，完善公司治理。

（三）提升高層管理者的重視程度，取得高層管理者的理解與支持。審計委員會和首席財務官對內部審計投入的重視程度是決定內部審計能在多大程度上與外部審計師合作的主要因素，雙方協作的開展需要高層管理者作為支撐的橋梁。讓高層管理者明白內、外部協作對公司治理的重要性，從而使其增加對這方面的重視，為內、外部合作提供支持的平臺。

（四）樹立內、外部審計相互依賴的執業理念，提升審計人員的合作意識。協作的意識是雙方實現有效合作的必要基礎，而協作意識的建立需要雙方的共同努力。首先內部審計應積極發揮審計合作中的主導地位，主動與外部審計協調溝通，與外部審計機構交換相互協作的意見；其次，外部審計人員應以信任和誠意對待內部審計人員，尊重內部審計人員的工作成果，盡力獲得內部審計的支持與協作。

（五）提高內部審計人員的專業勝任能力，保證其提供的審計結果客觀公允。可通過聘請有豐富工作經驗的資深審計人員來公司進行培訓或是組織內部審計人員外出學習，加強內部審計人員的后續教育，提高專業勝任能力，從而很大程度程度上消除外部審計師在使用內部審計機構提供的審計資料時擔心其客觀公允的顧慮。

（六）進一步完善內、外部協作的相關法律法規。工作的順利實施需要有一套完整的法律法規的支撐，雖然我國相關部門已在內、外部協作上頒布了有關的法律法規，但仍是框架上的指導，所以可通過完善相關法律法規，以及頒布審計業務指南的方式，規范公司內部審計與外部審計流程，建立內部審計與外部審計合作機制。

五、總結

在經濟迅猛發展、企業間競爭日趨激烈的今天，如何完善公司治理已成為每一個企業關注的焦點，內部審計和外部審計同為公司治理的基石，內部審計和外部審計相互補充的關系，使兩者之間的相互協作變得越來越重要。完善協作機制和內部控制系統、提供支持性平臺、提高審計人員的專業勝任能力與協作意識，從而使內、外部審計建立一個有效的協作關系，以增強公司治理水平，實現企業價值的提升。

參考文獻：

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篇（8）

中圖分類號：F272文獻標識碼：A文章編號：1000-176X（2008）03-0095-06

公司治理問題因全球經濟的發展以及資本市場的繁榮而備受矚目。審計委員會、管理層、內部審計與外部審計是公司治理的四大基石[1]。可見，整體審計監督體系及其內、外部審計的整合發展與交互作用對于公司治理有著重大影響。從審計執業層面看，審計準則著力建議內部審計與外部審計通過相互依賴，達到整體審計資源的最佳配置，從而全面提高審計效率，并有助于改善公司治理質量(注:如中國注冊會計師審計準則第1411號――考慮內部審計工作、注冊會計師審計準則第1211號――了解被審計單位情況、內部審計具體準則第10號――內部審計與外部審計的協調、內部審計具體準則第13號――評價外部審計工作質量等，均強調內、外部審計相互依賴之問題。)。那么，現實執行情況如何？有研究者發現，內部審計工作并沒有得到外部審計最大程度的利用[2-3]。我們曾通過對我國一定樣本量的內部審計師和注冊會計師作出調查，結論是我國企業內部審計與外部審計相互依賴的程度非常有限[4]。因此，我們認為，對內部審計與外部審計相互依賴的決定因素的研究很有必要，這將有助于提供從決定因素入手，采取有效措施，促進內部審計與外部審計充分而有效地彼此依賴，從而提高整體審計效率與公司治理水平。

一、文獻回顧

內部審計與外部審計的相互依賴包括兩個方面：一是外部審計利用內部審計的工作成果（各種信息資料）及人力資源；二是內部審計利用外部審計的信息資料及智力資本。相互依賴體現在兩者在工作中的合作、協作、配合、利用和協調等。致使外部審計師作出依賴決定的重要標準之一是內部審計的質量。Abdel-Khalik, Snowball & Wragge認為，內部審計的報告水平（即評價客觀性的標準）是決定是否受到依賴的最重要因素[5]。Schneider則認為在依賴決定中，客觀性比起審計結果執行情況（如管理者對內部審計的支持、審計跟蹤等）和勝任能力（如CIA資格）而言，相對并不那么重要[6]。Margheim發現勝任能力和審計結果執行情況的相互結合對外部審計師的時間預算有重要影響，也認為客觀性在依賴決定中并不重要[7]。 Tissen & Colson利用檔案資料以及實地研究數據考察外部審計師認為依賴內部審計工作的重要標準。在所考慮的12個標準中，發現內部審計的范圍、內部審計的專業勝任能力以及審計報告關系等三項標準極為重要[8]。

Margheim & Label發現被審計單位管理者誠信越高，外部審計師依賴內部審計越多，反之亦然[9]。Campbell認為依賴決定與外部審計師和內部審計以往的合作歷史有關，與企業風險無關[10]。然而，其他研究則表明，內部審計質量因素對依賴決定的重要程度視客戶企業的風險而定[11-12]。Whittington & Margheim發現當決定是否依賴內部審計對內部控制的測試工作時，被審計單位固有風險是一個影響因素，而當決定是否依賴內部審計的實質性測試工作時，固有風險又無多大影響[13]。DeZoort 等的研究表明若某一審計任務需要的是主觀證據，在對內部審計師存在激勵機制和只有固定報酬的機制下相比，外部審計師較少依賴內部審計的工作；如果某一審計任務需要更多客觀性證據，則在上述兩種激勵情況下的依賴決定沒有什么差異[14]。

審計師的個人特征對依賴決定也產生影響。Mills發現，如果外部審計師具有靈活的認知風格將會使他更依賴內部審計的工作，而如果外部審計師的認知比較死板，則不易依賴內部審計[15]。Brody, Golen & Reckers發現沖突管理風格以及對溝通障礙的感知力在依賴決定中很重要[16]。Gramling則從審計收費關系研究依賴決定。他認為，審計費用壓力對依賴決定有著重要影響，當客戶面臨一個高的審計費用壓力時，外部審計更多依賴內部審計，反之亦然[17]。

現有的內部審計與外部審計相互依賴的文獻以外部審計依賴內部審計為主[18]，而反映內部審計依賴外部審計方面的研究卻不多見。由于依賴工作是相互的，因此對于內部審計依賴外部審計的決定因素的研究也十分必要。同時，在內部審計與外部審計相互依賴的決定因素中，應該全面考慮內部審計、外部審計以及企業三方面的因素。現有研究針對企業以及內部審計的探討較多，對外部審計方面的因素卻考慮得很少。除了對外部審計師個人特征有所關注之外，事務所本身的規模、信譽等因素未在考慮范疇之列。

二、內部審計與外部審計相互依賴的決定因素假設

我們的假設基于現有研究成果之上，旨在驗證我國審計職業界對于內部審計與外部審計相互依賴的決定因素的認知情況。我們將外部審計依賴內部審計的決定因素分為注冊會計師方面的因素、企業內部審計及其人員方面的因素、企業內部審計環境因素等三個方面。DeAngelo認為，審計質量與事務所規模相關[19]，因此，我們增加了事務所規模作為衡量注冊會計師方面的一個決定因素。同時，我們增加了企業內部審計環境因素、公司治理因素等內容。對于內部審計依賴外部審計的決定因素，我們通過對內部審計利用外部審計的好處提出相應假設，并予以驗證。具體假設如下：

（一）外部審計依賴內部審計的決定因素

H1：外部審計依賴內部審計的范圍和程度與注冊會計師方面的因素有關。

H1a：事務所規模越大，執業能力越強，越注重充分利用內部審計工作；反之亦然。

H1b：外部審計是否依賴內部審計與注冊會計師本人的工作風格有關。

H2：外部審計依賴內部審計的范圍和程度與被審計單位內部審計環境方面的因素有關。

H2a：企業內部控制系統越完善，外部審計越易于依賴內部審計工作；反之亦然。

H2b：公司治理越規范，外部審計越易依賴內部審計工作；反之亦然。

H2c：公司管理者誠信越高，外部審計越依賴內部審計工作；反之亦然。

H2d：公司經營風險越高，外部審計越少依賴內部審計工作；反之亦然。

H2e：注冊會計師對內部審計以往的工作越滿意，越會依賴內部審計工作；反之亦然。

H3：客戶公司內部審計機構及其人員方面的因素。

H3a：外部審計利用內部審計工作與內部審計在企業中的報告層次有關。

H3b：外部審計利用內部審計工作與內部審計師的工作經驗有關。

H3c：外部審計利用內部審計工作與內部審計師的專業勝任能力有關。

H3d：外部審計利用內部審計工作與內部審計在客戶公司中的地位及影響力有關。

H3e：外部審計利用內部審計工作與客戶公司內部審計人員的激勵機制有關。激勵程度越大，依賴的程度和范圍越小。

（二）內部審計依賴外部審計的好處

H4：注冊會計師專業水平較高，內部審計利用其成果可以提高工作效率與工作質量。

H5：注冊會計師獨立性強，內部審計利用其工作成果可以引起領導重視。

H6：注冊會計師審計過于簡單及程序化，對內部審計的參考意義不大。

三、研究設計

（一）初始問卷設計

為了使調查更具有針對性，本研究設計了調查問卷一（企業卷）和調查問卷二（注冊會計師卷），分別針對企業內部審計師、總會計師等（問卷一受訪對象）及注冊會計師（問卷二受訪對象）作出調查。兩份問卷共包含與本研究有關的題項24項。其中，問卷一的主要題項包含T12―T17，主要針對公司內部審計與注冊會計師協調的總體情況、具體方式、好處等作出評價; 問卷二主要包含Y1―Y8等題項，主要就注冊會計師執業中對內部審計的依賴程度、原因及決定因素等內容作出評價。以上兩份問卷的主要題項全部采用Likert五級制量表，1表示“完全不同意”或“完全不可能”等，5表示“完全同意”或“完全可能”等。

（二）問卷的預測試

2005年6月10日，我們在北京國家會計學院的總會計師培訓班（內部審計方向）及注冊會計師培訓班分別預發放問卷30份，以考察題項設計的合理性和可讀性。問卷設計的背景信息題目和單選分類題目的答案不是定序或定距變量，只測試邏輯性和可讀性。對于定序（打分題）和定距（數字題）變量，我們通過描述統計檢查各題項的集中趨勢，離散程度和偏度。對于數字題，由于題目設計的原因，離散程度較大，為了更嚴格地控制數據質量，我們剔除題項答案在3個標準差之外的異常樣本。打分題的初步結果是得分均在正常范圍內，說明問卷的數據可供進一步分析使用。另外，我們多次針對問卷的設計、內容的安排聽取理論界及實務界專家的意見，因此，問卷經過較為嚴格的專家效度檢驗。

（三）樣本的抽樣及其問卷實施情況

本調查的對象分別是在國內各大事務所執業的注冊會計師（CPA）和國內典型企業（以國有企業為主）的內部審計師及相關的管理人員。因本研究屬于探索性分析，綜合考慮調查的可實施性和成本問題，沒有進行復雜的抽樣設計，按以往研究經驗和統計上的精度要求，預計獲得樣本150個，估計的回收率為75%，故兩份問卷均預先發放200份。

我們根據2005年8月至2006年第一季度北京國家會計學院培訓計劃，針對相關培訓班的學員名單進行隨機抽樣，然后在開班時請該班的班主任將問卷分發給被抽中的學員，希望被訪者盡可能于培訓結束將問卷交回。根據預測試可能會出現對問卷語言及內容方面不易理解的問題，我們請班主任老師予以解釋，并留下我們的聯系方式，受訪者也可以直接就問卷方面的疑問向我們咨詢。問卷的發放及回收情況如下：

發放問卷一200份，回收132份，實際回收率66%。經過數據整理和審核，剔除數據有誤樣本、缺失嚴重的樣本，共得到有效樣本126個，有效回收率63%。從回收樣本的行業分布來看，制造業和建筑業分別占3成左右，科研綜合技術服務企業和采掘業各占1成，其他小行業占2成。與2004年國家大型企業行業分布數據基本接近，得出樣本的行業分布基本合理。從被調查者的職稱和受教育程度的分布情況看，6成人員具有本科及碩士以上學歷，高級及中級職稱人員各占41．6%，另外，2．4%的被訪問人員具有CPA或CIA資格。被訪者的受教育程度以及執業能力普遍較高，側面說明數據的可靠性。

共發放問卷二200份，回收140份，實際回收率70%。經過數據整理和審核，剔除數據有誤樣本、缺失嚴重的樣本，共得到有效樣本82個，有效回收率41%(注:樣本的回收率比較高，但有效回收率不高的原因是多數被訪者對于問卷Y4、Y5、Y6、Y7、Y8似乎沒有興趣，未認真填答。鑒于提高調查結果的準確性和可靠性，我們將類似的問卷全部予以剔除，從而導致有效樣本率大大低于樣本實際回收率。)。從回收樣本事務所的類型分布情況看，6成以上為國內一般事務所，國內“十大”事務所不到1成的比例，國內“百強”事務所占32%。從被訪者職稱和受教育程度分布看，學歷在本科以上占多數。62人（82．67%）具備CPA資格，10人（占13．33%）同時具備注冊會計師和注冊評估師資格，還有2人同時具備注冊會計師、注冊評估師和注冊稅務師資格。總體看來，被訪者的綜合素質比較高，側面說明本調查結果的準確性及可靠性。

四、內部審計與外部審計相互依賴決定因素統計分析、假設檢驗與結論

（一）注冊會計師依賴內部審計決定因素分析

表1利用對各題項的條目進行描述性統計，根據其Likert平均值由高到低排列出各因素的重要性程度。從描述結果來看，除最后一個假設均值低于3分外，其余都高于3分。就是說，平均來看，被訪者對前11項假設所持的態度都在“不確定”和“比較同意”之間。

我們繼續進行獨立樣本t檢驗來驗證被訪者是否確實認同這些觀點。如果均值顯著大于3分，那么可以認為被訪者確實認同該觀點，通過檢驗。否則，均值不顯著或顯著小于3分，都認為未通過檢驗。檢驗結果表明，前9項假設全部通過檢驗，驗證了我們的結論，后3項沒有通過，數據不能支持我們的假設（如表2所示）。

（二）關于事務所類型和規模與依賴程度相關性的進一步檢驗

1．事務所類型與注冊會計師依賴內部審計相關性的再檢驗(注:需要說明的是，分組發現事務所類型集中在3、4、5，就是說沒有1、2所指的國際性事務所。因此，結論只針對國內事務所而言，并不排除國際性事務所與國內事務所比較所存在的依賴程度差異。)

我們用方差分析的方法來考慮不同類型的事務所對客戶內部審計的依賴是否不同。首先做方差齊性檢驗，得到檢驗p值0．109，不能拒絕原假設。可以認為不同事務所在執行審計業務過程中，對客戶公司內部審計的總體依賴程度的方差相同。進一步通過方差分析，檢驗p值0．099，在5%的顯著性水平下不能拒絕原假設，說明不同類型的事務所對企業內部審計的依賴程度沒有顯著差異。再用非參數統計的方法，做非參數的多樣本比較檢驗，得到檢驗p值為0．132，也不能拒絕原假設，與方差分析的結果相同。

2．事務所規模與注冊會計師依賴內部審計相關性的再檢驗

我們希望考察不同規模大小的事務所對內部審計的依賴程度是否相同。在問卷中使用事務所上年的銷售收入和員工總數來度量事務所規模的大小，根據回收問卷的數據結果，首先使用聚類分析的方法把事務所按規模大小分為三類，在spss中用k-means聚類（聚類分析圖略）發現事務所的收入與員工數的線性關系比較明顯，那么我們可以比較合理地把聚類分析的3類結果命名為特大型事務所、大中型事務所和中小型事務所，接著做方差分析檢驗3類事務所在對內部審計的依賴程度上是否有差異。檢驗方差齊性，得到檢驗p值0．424，不能拒絕原假設，那么數據滿足方差齊性假設。F檢驗的p-值為0．190，不能拒絕原假設，3類之間沒有顯著差異。再做兩兩比較檢驗及非參數檢驗，也未發現任何兩類間的得分差異顯著。所以，我們可以得出結論，各種規模的事務所在依賴內部審計的程度上差異不大。

（三）內部審計利用外部審計的好處

根據問卷一的相關題項，利用SPSS “Multiple Response”分析（如表3所示），結果47．3％的被訪內部審計師認為利用外部審計的好處是可以使領導更重視審計工作，提及的人數最多。相同比例的人員持正好相反的態度，一方認為外部審計對內部審計作用不大，另一方則認為外審可以提高內部審計的工作質量與效率。可見，目前內部審計界對利用外部審計工作持不同看法。

五、結論與建議

注冊會計師是否依賴內部審計工作主要取決于被審計單位的內部審計環境和內部審計機構及其人員方面的因素，與外部審計方面的主客觀條件無多大關系。具體而言，決定外部審計利用內部審計工作的最主要因素是被審計單位內部控制系統的完善程度、公司治理規范程度以及內部審計在企業中的報告層次；其次按先后順序考慮的因素是，內部審計在企業中的地位及影響力、內審人員的專業勝任能力、企業管理者的誠信風格、企業經營風險水平、外部審計人員與內部審計人員以往的工作關系以及內部審計人員的工作經驗等；而注冊會計師的工作風格、企業對內審人員的激勵機制以及會計師事務所的規模與外部審計決定是否利用內部審計工作無關。

決定內部審計利用外部審計工作的原因主要是外部審計質量和獨立性相對比較高以及利用外部審計能夠更加引起領導對內審工作及其結果的重視。

因此，為了促進內部審計與外部審計的相互依賴，主要可以從以下兩方面入手：

一是企業管理當局應充分認識到內、外部審計相互依賴所能帶給企業的潛在優勢，在企業內部營造良好的審計環境，鼓勵并促進內、外部審計在工作中的相互合作與協調。審計委員會應在內、外部審計的有效依賴與溝通中發揮重要的橋梁作用。同時，企業只有確保健全而有效的內部控制體系和完善的公司治理機制，才能使外部審計師充分利用其內部審計工作，減少審計重復，提高整體審計效率。

二是我國內、外部審計人員應全面提高其整體執業理念及專業勝任能力，在執業過程中培養利用并與對方合作的意識。尤其應全面提高我國內部審計的總體質量。對內部審計人員而言，一方面，應充分利用外部審計技術以及其他方面的優勢，在外部審計實施過程中，通過參與其工作，創造學習機會，使自身的專業水平得到提高，并盡可能在實施內部審計工作中利用外部審計已有的工作成果。另一方面，在合理維護組織利益的前提下，對于外部審計工作不應是防范和抵觸，而應該積極的配合與支持。外部審計人員在審計過程中也應盡可能充分利用內部審計的工作成果及其人力等方面的支持與援助，以減少審計重復，提高審計工作效率。

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Determinants of the Mutual Reliance between Internal and External Auditors

Fu Liying

篇（9）

二、內部審計職能的質量、內部控制和審計延遲之間的關系財務報告內部控制是由公司管理層而非內部審計人員負責。然而，只要內部審計人員保持其客觀性，就可以幫助公司管理層進行財務報告內部控制。1992 年9 月，COSO委員會的《內部控制整合框架》提出內部控制包含五要素：控制環境、風險評估、控制活動、監控和信息和交流。IIA一直主張，企業管理咨詢與內部審計職能一起解決框架中的所有要素。在擔任管理咨詢顧問的角色中，內部審計職能幫助公司管理層評估風險、管理控制和治理監督。在其傳統的監督職能下，內部審計人員評審和測試內部控制的有效性。如果內部控制被認定有問題，內部審計人員應當評估管理計劃并糾正存在的問題，糾正之后還要執行后續評審。最后，內部審計職能還負責確保進行的內部審計活動的結果傳達到相關的信息使用者。

高質量的內部審計職能必然會伴隨著有效的財務報表內部控制，減少財務報告中的錯誤，從而縮短完成外部審計的時間，即縮短審計延遲。當財務報告內部控制更有效，外部審計師也有可能會更加依賴于這些內部控制。外部審計師對公司內部控制的依賴，會減少其進行實質性測試，這種情況往往發生在年底。即使外部審計師不打算更多地依賴于企業的內部控制，有效的財務報告內部控制也必然會使年終測試期間較少的異常情況發生。檢查和解決審計異常往往會增加審計完成過程中審計資源的消耗。在某種程度上，更高質量的內部審計職能會提高財務報告內部控制的質量，相應地，會降低控制風險。因此，內部審計職能的質量越高，完成財務報告審計過程中所耗費的資源越少。

盡管有學者早就認識到內部審計職能可能對內部控制質量產生影響，但也是近幾年才開始提供這一關系的直接實驗證據。Prawitt et al.用一個全面的替代變量來度量內部審計職能應計項目，并發現內部審計職能的這個全面的替代變量和盈余質量之間存在正向關系。Lin et al.s研究結果表明，某些內部審計活動(使用質量保證技術、財務報告的審計活動和后續監測)可以有助于防止重大缺陷的發生。而其他的活動則提高合規流程。

內部審計職能的關鍵作用是幫助公司管理層維持有效的財務報告內部控制，相應地降低控制風險并減少財務報表錯誤。有效的財務報告內部控制表明內部審計職能的質量應當與年底完成審計工作所需要的資源數量負相關，因此會造成審計延遲。如果外部審計師由于公司具有有效的財務報告內部控制而每天分配很少的資源去完成審計工作，這種關系就不成立。Abbott et al.在134 個上市公司樣本中并沒有發現內部審計職能的質量(用內部審計花費的時間度量)和審計延遲之間存在關系。然而，他們的內部審計職能的質量只是從內部審計人員的經驗這一方面度量，并沒有考慮其他與內部審計職能質量相關的重要因素，比如客觀性、實際工作質量和審計范圍等。因此，我們認為，內部審計職能的質量越高，審計延遲越短。

三、內部審計職能對財務報表審計的貢獻和審計延遲之間的關系

外部審計標準一直承認，在財務報表審計過程中內部審計人員是一項有潛在價值的資源。這些標準允許外部審計師依賴于內部審計人員獨立完成的相關工作或者說在外部審計師的指導下完成的相關工作，只要內部審計職能質量被認為在可以接受的范圍內。依賴內部審計職能相關工作可以提高外部審計的效率和效果。根據PCAOB，審計人員適當地使用其他相關人員的工作成果可以提高審計工作的整體效率。PCAOB 還提出，外部審計師未能使用他人的工作成果是審計效率低下的一個原因。為了使SOX404 條款更加有效率，PCAOB 通過允許外部審計師使用他人的工作作為主要證據來增加外部審計師依賴內部審計職能的機會。

內部審計工作貫穿全年，到年底，可能影響審計完成的時間。相關臨時的內部審計職能工作可以減少外部審計師在年底必須完成的實質性測試。

Abbott et al.認為，內部審計職能在年底提供的幫助對審計延遲有特別顯著的影響。到了年底，事務所通常面臨人力資源的約束，因為年底是檢查、確認和重新計算資產負債賬戶最有效的時間。內部審計人員可以通過執行相關程序和任務來幫助事務所緩解年底的人力資源約束。例如，內部審計可以協助事務所審計人員進行庫存數量和應收賬款的函證等相關工作。Knechel and Sharma提供的證據表明，了解與客戶相關的信息可以有效地減少審計工作完成的時間。

很少有實證研究直接測試審計投入和外部審計師使用內部審計工作成果的程度兩者之間的關系。Stein et al.采用金融服務行業中108 家審計公司作為樣本，衡量了內部審計職能的貢獻與外部審計師花費的時間和費用之間的關系。研究結果與他們的預期相反，內部審計職能的貢獻與外部審計師花費的時間呈正相關，但與審計費用無關。在一項有70 家公司的研究中，Felix et al 用外部審計師的觀點和看法由內部審計職能完成的百分比來衡量內部審計職能的貢獻。研究結果與他們的預期一致，他們發現外部審計費用會隨著內部審計職能的貢獻而減少。Prawitt、Sharp Wood采用GAIN 的數據，選取了235 個樣本，用內部審計職能致力于提供外部審計援助、審計年度決算、財務報告所耗費的時間來度量內部審計職能的貢獻。審計援助措施(用于度量直接援助)與審計費用顯著負相關。第二個措施(外部審計師依賴于內部審計職能的工作的變量)與審計費用無關。這兩項研究表明，當外部審計師使用內部審計職能所執行的工作時，外部審計師在完成財務報告審計過程中需要耗費的外部審計資源相應的減少，因此審計費用也降低。審計延遲給審計費用提供了一個有用的互補的變量，因為它既反映了內部資源的消耗也反映了外部資源的消耗，并且它不受來自低價攬客、交叉補貼以及其他定價政策等因素所引起的測量誤差。

Abbott et al. 在134 家樣本公司中為內部審計職能在審計延遲中所起的作用提供了有用的證據，然而在度量內部審計職能的貢獻時有一些限制。他們用內部審計職能對外部審計師提供的直接幫助和對分支機構的財務報表審計所耗費的時間來衡量IAF 的貢獻。直接援助是SASNo.65 中指定的衡量內部審計職能貢獻的兩種方法之一。外部審計師也可以使用由內部審計職能獨立執行的相關工作，但目前尚不清楚內部審計職能致力于子公司財務報表審計的時間。花費在審計子公司的時間可能反映子公司的數量，但不包括在假設檢驗的控制變量中。Abbott et al.s第二個限制因素是樣本數據，來自于2005 年以后，這是行業的巨大動蕩時期。Bronson et al.發現，審計延遲平均從2003 年的49 天增加到2005 年的68 天;Ettredge et al. 報告說，SOX404 實施后，一般納稅人審計延遲增加了34 天。因此，我們可以得出：如果外部審計師采用內部審計職能的工作成果幫助其自身完成審計工作(不管內部審計職能提供的幫助是獨立完成的還是在外部審計師的指導下完成的)，那么審計延遲將會縮短。

四、內部審計職能的質量和內部審計職能的貢獻之間的關系

篇（10）

中圖分類號：F239.45 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）12-0082-04

長期以來，我國的高校內部審計還是以簡單的“差錯防弊”監督職能為主，主要開展的是傳統的財務審計、事后審計。但隨著高校體制改革的深化和經濟活動領域的拓展，高校內部審計的作用也越來越受到重視，單純的財務審計和事后審計方式已經不再滿足需要，內部審計工作將逐步向內部控制、提高績效、風險管理和服務等方面延伸。但是目前，高校內部審計尚存在諸如獨立性不強、審計人員人數少、專業能力較弱、缺乏必要的審計技能等問題，因此客觀上要求引進外部審計機構，將內部審計項目外部化。

一、高校內部審計外部化的SWOT分析

（一）SWOT分析

1.內部審計外部化的優勢

（1）提高內部審計的獨立性，提高審計工作質量

基于對單位內部各部門和人員的監督而設立的內部審計機構，由于與被審計單位有人事上的聯系，與其他管理部門存在隸屬關系和利益沖突，容易受到干預，所以獨立性較弱，不易發揮良好效用，而內部審計外部化后，外部審計機構與被審計單位沒有利益上的沖突與聯系，其工作只對委托人負責，不容易被學校行政干預，理論上可以更加獨立、客觀、公正，所以外部審計機構提供的審計結論會更讓人信服。

（2）相對降低審計成本

隨著教育改革的深化、學校規模的擴張和辦學事業的興旺，高校內部審計的形式和內容都較之過去有了明顯的變化，形成了對招投標審計、工程預決算審計等專項項目進行審計的要求，開展經濟效益審計、內部控制審計、風險管理審計也形成了未來高校內部審計工作發展的趨勢。日新月異的內部審計需求及其變化，不僅加大了內審工作量，還對內審人員的業務素質提出了更高的要求，而且可能需要配備專業的審計設備和軟件。在目前高校缺乏復合型審計人才和專業設施的情況下，要緩解這個壓力，將內部審計進行外部化就成為了一個合理選擇。由于規模經濟的存在，從外部市場獲取內部審計服務，其成本往往低于單位自己提供內部審計服務的成本，可以節省審計人員的招聘和培訓的費用，節省配備設備和軟件的費用，相對降低審計成本。

（3）優化資源配置，集中精力做核心工作

社會審計機構擁有大量具有豐富審計經驗的專業人才，而且涉及的專業領域很廣泛，這是高校內部審計部門難以做到的。如果在很多方面利用社會審計的工作就可以在最大程度上優化社會資源配置，使高校獲得更高質量的審計服務。同時，將部分內部審計工作外部化還有利于內部審計部門集中精力圍繞學校的核心工作開展審計。

（4）獲得先進審計知識和技能

外部審計機構人才濟濟，具有豐富的實務經驗、專業的知識和技能。內部審計人員可以通過與外部審計人員的合作而接觸到更前沿的審計知識和掌握更先進的審計技能，有利于以后內部審計部門的可持續化發展。

2.內部審計外部化的劣勢

（1）可能存在職業道德風險

1）外部審計機構作為社會機構，獨立性比內部審計機構更強，但是高校的發展壯大和經濟效益的好壞畢竟與他們的切身利益關系不大，雙方只是短期的合同關系，所以可能會存在忠誠度不及內部審計部門、欠缺更強的責任意識和良好的職業道德的問題。2）外部機構和人員在審計時，有可能僅僅以完成合同為目標，不以幫助單位發現和解決問題、提出可持續發展建議為目標。3）如果社會審計機構不遵守職業道德，不守誠信，當審計風險大于利得的時候不是幫助單位規避風險而是回避問題，為了自己利益而有意影響被審計單位相關目標和計劃的制定，就可能會存在審計尋租和審計共謀等行為，給被審計單位造成傷害。這些都給內部審計外部化帶來了潛在的風險。所以，為了保證審計質量、規避審計風險，內部審計部門還必須嚴格地監督社會審計機構的審計工作。

（2）信息不對稱，可能影響審計工作的效率和效果

外部審計機構的人員難以在短期內像內部審計機構的人員那樣全面深刻地掌握高校的人文特點、管理政策、人事配置和業務流程等情況，他們不熟悉高校工作的特點，對校園文化也不會有強烈的認同感；而且社會審計機構的人員的流動性很大，難以自始至終地全面掌握高校動態。1）這種對內部情況的不熟悉和背景知識上的差異，一方面會導致他們難以提供更符合高校的利益和長遠發展所需的服務或者提供的服務難以達到預期目的；另一方面，也可能影響到審計工作的深度、廣度和強度，對審計程序的執行可能會變成僅僅是簡單履行規定程序的常規化工作。2）社會審計人員只能根據高校提供的數據資料進行審計，缺乏全局意識，所以往往只能局限于一般性的財務審計和財務管理范疇，難以在風險評估、風險控制和學校管理方面為學校提出可行性建議，提出的建議在有用性方面也會打折扣。這種信息上的不對稱，最終會影響到審計工作的效率和效果。

（3）削弱內部審計職能的整體性，形成管理依賴，地位被動

1）內部審計工作是高校實現自我監督和自我糾正的內部控制系統的核心之一，完善的內部審計可以起到對不良行為和違規操作的監督、評價和糾正的作用，而內部審計的監督、評價和糾正功能又是一個相互支持、互為基礎的整體，如果將其中任何一項單一的職能外部化就有可能會破壞內部審計職能的整體性，進而影響內部審計系統功能的發揮。2）一旦外部審計機構介入內部審計工作，隨著時間的推移，當審計外包項目超過一定數量和范圍之后，高校內部審計部門可能會愈發依賴外部審計機構的工作，導致內部審計人員對內審工作產生懈怠，這樣會使得高校內部審計部門的功能被削弱，不利于培養自己的審計人員以實現內審部門的可持續發展，久而久之必然降低內部審計工作的質量，失去內部審計工作應有的主動性，最終將導致高校內控系統中內部審計這一環節出現缺陷。3）內部審計部門如果凡事依賴外部審計機構的工作，會導致內外部合作者之間的談判地位發生變化，可能必須被動地接受外部審計機構的不合理要求，傭金可能變得更高卻得不到與之相符的服務質量。

（4）喪失管理人才培訓基地，規模效益降低

1）內部審計部門其實是一個單位培養管理人才的良好基地，內部審計人員可以接觸到高校單位不同部門的方方面面，對學校的管理和發展可以有一個整體的認識，而在內部審計外包之后，內部審計人員得到鍛煉的機會可能會減少，對全局的把握能力可能會減弱，因而損失了一個很好的培訓管理人才的基地。2）隨著高校的發展，內部審計外部化活動也可能會越來越多，在達到一定規模之后，付給外部審計機構的費用將會很高。如果內部審計項目全部由內審部門自己承接，盡管配備專業的設備和招聘培訓專業人員的初始成本很高，內審人員經驗的積累也需要一段時間，但是在完善了自己的內部審計部門之后，整個審計的邊際成本會降低。此時，內部審計耗費的成本將小于由外部審計機構提供服務所付出的成本，獲得的效益將大于外部審計機構提供的效益。

3.內部審計外部化的機遇

（1）內部審計職業化的發展趨勢

國際內部審計師協會（IIA）繼2001年重新修訂了《內部審計實務標準》之后，又陸續頒布了多個實務公告，并對過去已頒布的實務公告進行了修訂，2009年1月還了新版《國際內部審計專業實務框架》，2012年對《國際內部審計專業實務標準》進行修訂并公示。這就使得對內部審計的活動和結果定價有了評判的依據；此外，在IIA對內部審計的定義里暗含了審計主體可以是“外部人”，內部審計服務可以外部化；同時還對外部服務機構為內部審計提供服務的獨立性和勝任能力等方面都做了要求。內部審計服務職業化發展趨勢使得管理層在選擇和評價內部審計外部化服務方面有了相關依據，也便于外部審計機構開展內部審計工作，推動了內部審計外部化服務的發展。

（2）教育部門和高校管理層的重視

近年來，隨著國家對高校系統反腐倡廉工作的日益重視和高校決策管理層對審計職能作用認識的日益深化，高校管理層對內部審計部門越來越重視，對內部審計外部化也寄予了一定的期望。一方面，引入外部審計機構進行內部審計，可以提高內審的獨立性，建立健全內部監控和約束機制，強化對內部各部門的管理，提高學校的管理效率和管理質量；另一方面，教育管理部門在強化對高校監管的情況下，也更接受外部審計機構對高校進行審計后的工作結論。教育部門和高校領導層的重視和支持，為內部審計外部化工作的順利開展創造了條件。

（3）高校發展的現實要求

1）隨著市場經濟的發展，高校經濟活動領域不斷拓展，擴大辦學規模和加大資金投入已成為高校改革和發展的趨勢。在規模擴張的過程中，高校經濟活動日趨復雜和外向化，辦學投資的多元化和辦學形式的多樣化使得對內部審計的要求越來越高，傳統的內部審計已無法滿足高校提高資金使用效率和強化項目風險管理的需要，所以內部審計外部化即讓外部審計機構為高校提供更專業的服務就成為了可供選擇的解決方式。2）還有很多階段性的項目審計需求，僅靠內部審計部門自有力量難以滿足。例如，學校大興土木進行基礎設施建設，就形成了對工程預決算審計、招投標審計、項目風險審計、設備采購審計、項目經濟效益審計等專項審計工作的需求，但是這種需求只是階段性需求，在基建項目完成之后此需求就會減少。如果為此而直接招聘和培訓內部審計人員、配備審計設施，成本太高，并不是最優選擇。在這種情況下就可以借助社會審計機構的力量來滿足內部審計的階段性要求，緩解階段性的內部審計供給不足的壓力。3）高校出于發展的需要，在外地設立了分支辦學機構，但是由于不同地區有其自身的風土人情、習俗文化和地方法規的差別，給高校統一經營和監管帶來了不便。為此，聘請外地的社會審計人員協助進行內部審計，也給跨地域的監管行為帶來了方便。

4.內部審計外部化的威脅

（1）內部審計外部化市場混亂

內部審計外部化服務是一項新興業務，承接內部審計部門外部化服務的主體大多為注冊會計師事務所，也有少量咨詢公司等相關機構。這些提供服務的外部機構為了吸引客戶，承接更多業務，往往會采取低價競爭的方式，但由于成本效益原則，低價競爭又必然影響到審計服務的質量。同時，這些外部機構良莠不齊，只是一味地追逐利潤，往往疏于更新審計技術和方法，這同樣影響了審計服務的質量。以上不良因素導致了內部審計外部化市場混亂的現狀。

（2）缺乏規范內部審計外部化的法律法規

為了規范與內部審計相關的外部審計工作，我國也出臺了一些相應政策，例如內部審計實務標準對外部審計人員提供內部審計服務提出了相應要求，內部審計具體準則也對內部審計與外部審計的協調工作制定了規范，但是目前我國還沒有出臺專門針對內部審計外部化的服務人員的相關規范和政策。這在一定程度上影響了內部審計外部化服務的質量和對內部審計外部化服務的監管。

（二）構建SWOT分析表

二、基于SWOT分析的內部審計外部化策略

（一）利用機遇、發揮優勢，合理采用內審外部化方式

順應內部審計職業化的發展趨勢，在教育部門和高校管理層的大力重視下，根據高校發展的現實要求，合理采取內部審計外部化方式。

1.對于在高校過去很少開展審計的領域、專業性很強的審計領域、審計優勢不明顯和可能會影響內部審計獨立性的審計項目，如果花費太多精力和經費去培養內部審計人員有點不太符合成本效益原則，還不如引進外部機構進行審計，讓具有更高審計技術水平和更具工作效率的專業人士來開展比較復雜的內部審計工作，獲得更具備獨立性、更專業化和更系統化的審計服務。這樣一方面可以優化資源配置，另一方面也可以在花費較低成本的情況下獲得最大效益。所以，根據學校實際情況來選擇合適的項目進行內部審計外部化是一個有利于學校管理的選擇。

2.在進行內部審計外部化的過程中，內部審計人員可以與外部審計人員全程合作進行審計，把內部審計外部化作為學習外部審計機構經驗的好時機，在合作過程中學習對方的先進審計技術技巧，獲得更多的審計經驗。這樣一方面滿足了學校加強財務管理、強化風險控制和提高資金使用效益的目的；另一方面，也讓內部審計人員得到了鍛煉，有助于發展自己的內部審計力量，對以后建立自己的審計部門很有幫助，還可以避免因為內部審計外部化而可能產生的外包依賴性風險。同時，內部審計人員更熟悉本單位的情況，在與外部審計人員合作的過程中，可以協助外部審計人員，提高審計效率并獲得更好的審計效果。

（二）回避威脅，彌補劣勢，理性選擇

要想解決我國高校內部審計存在的問題，更好地發揮高校內部審計的職能作用，并不是簡單地將內部審計外部化就可以解決的，還需要對內部審計外部化作出理性的選擇。

1.從外部相關監管法規來看，目前還沒有專門針對內部審計外部化服務人員的相關規范和法規，期待能出臺相關政策以彌補這個法律法規建設的缺憾，規范內部審計外部化服務市場。在目前還沒有相關監管政策的情況下，只能由高校內部來對外部審計的工作建立相應的監督和管理機制。

2.高校在采取內部審計外部化方式時，要謹慎選擇。對引入外部審計的可行性做好分析論證，以能否提高審計質量作為抉擇的重要依據，考慮綜合的成本和收益是否合理，是否能為高校的可持續化發展起到更好作用。可以對目前內審人員無法涉及到的領域面向社會公開招標，注重選擇信譽好、專業強的外部審計機構，并且在審計外部化過程中注重監督，外部化服務由最高層主管人員負責，派專人負責溝通協調和跟蹤監督，以提高審計的獨立性和內部審計外部化服務的質量。在合作協議里要事先約定好審計責任的劃分、審計結果的誤差標準等條款，以提高外部審計人員的責任意識和風險意識。在審計工作結束后，要對審計工作結果進行評價和總結，吸取經驗教訓，考察是否符合高校可持續發展，為以后的內部審計外部化工作的開展提供建議。

3.為了避免過多依賴外部審計機構造成的內部審計被動化和受制于人，高校應根據自己的需要和考慮成本效益原則，在不同時期選擇不同的能實現內部審計職能的方式，一方面要盡量培養自己的內部審計人員，另一方面要利用外部審計機構的優質資源。不一定全部內部審計項目都外部化，也不一定在所有階段都需要內部審計外部化。

4.對于核心審計領域的業務，最好還是由單位內部審計人員來承接，一方面可以鍛煉內部審計人員的技能，也使他們能更好地掌握高校的管理情況；另一方面，內部審計人員更了解本校的各方面情況，更關注高校的長遠發展與規劃，更有利于提高審計效率、達到審計效果。

綜上，筆者認為，高校根據本單位具體情況對內部審計有選擇地進行外部化，在內外部審計資源之間尋求一種與本單位相適宜的內外部審計資源最優配置方式，與此同時采取在審計過程中內外部審計人員全程合作審計的模式，應該是一個能利用機遇發揮內部審計外部化優勢并且規避其劣勢的理性選擇。當然，對于內外部審計人員的工作該如何協調、內外部審計人員的最優搭配比例、內外部審計人員專業勝任能力的核定標準等方面還需要在實踐中進行摸索。總之，要以提高審計質量并實現成本最低、效益最大化為原則，采取先小范圍試點再擴大范圍推廣的策略。

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篇（11）

隨著醫療市場競爭的日益激烈和醫療體制的進一步深化改革，為改善患者就醫環境和條件，各醫院加大了對基建的投入，基建工程支出呈逐年上升的趨勢。我院每年投入基建維修改造資金高達上千萬元，新建醫療大樓也高達近二個億，由于目前醫院內部審計人員知識結構不合理，有的醫院內部審計人員沒有基建工程造價專業人才，所以對基建維修改造所涉及的土建、安裝等工程成本難以進行核實。適時適度的引進外部審計機構開展基建工程審計已成為決策層關注的一個話題。

那么，如何才能在正確認識內部審計與外部審計關系的基礎上，內外相互監督制約的開展重大基建審計工作呢？在此筆者根據本人多年從事內部審計工作的經驗作如下探討。敬請審計同仁賜教。

一、內外審計界定

目前我國在審計組織體系中主要有三種類型的審計組織：國家審計機關、社會審計組織和內部審計機構。三者分工協作，相互聯系，共同承擔整個社會的審計任務，構成了一個社會的審計監督網絡，保證國民經濟的發展。

本文所說的“外部審計”特指社會審計組織所進行的審計。也稱民間審計或第三方審計。具體的說就是工程造價咨詢機構對醫院基本建設的工程結算造價實施的審計。它是依法設立，接受醫院委托獨立承辦基建審計業務的組織。在組織關系上體現了它的獨立性特征，它既不隸屬于政府，也不隸屬于某一部門或單位，而是獨立存在的法人組織。工程造價機構依照醫院的授權按照一定的職業標準開展工作，為醫院提供服務。

本文所說的“內部審計”是指在醫院內部從事包括基建審計業務在內的專門組織。它是由所在醫院授權，代表醫院的利益開展審計業務，是該醫院的一個組成部分。如醫院的審計處（科）等。

二、內外審計關系

內部審計和外部審計二者分工協作，相互聯系，共同承擔醫院重大基建審計任務，保證了醫院基建工作在健康的軌道上運行。但外部審計與內部審計也存在一定區別的。主要如下：

1、在審計的獨立性上，內部審計受本院直接領導，僅僅強調與所審的其他職能部門如基建或總務處相對獨立，與雙向獨立的外部審計差異極大。

2、在審計方式上，內部審計受本醫院運營管理的需要安排施行；而外部審計則是受醫院委托進行。

3、在審計職責和作用上，內部審計所進行的基建審計結果只對本院負責，對內有效，對外不起簽證作用，并向外保密；而外部審計需要對醫院負責，對外出具的基建工程審計報告具有鑒證作用。

盡管內部審計與外部審計存在上述差別，但其審計成本較低、熟悉醫院基建情況和便于全程跟蹤審計等優勢也是外部審計所無法替代的。實際基建審計工作中，二者應優勢互補，互通有無、充分利用對方的工作成果，相互監督、相互制約，共同完成醫院重大基建項目審計工作。

三、相關規章要求

對于內部審計與外部審計之間的聯系、溝通與合作，《中國內部審計準則》、《衛生系統內部審計工作規定》和《河北省三級綜合醫院評審標準實施細則》等相關條款也有較為明確的規定。可以說它是開展內部審計工作的重要依據和行動指南。

（一）中國內部審計協會制定的《第2303號內部審計具體準則-內部審計與外部審計的協調》第九條規定：內部審計與外部審計的協調工作包括下列方面：1、與外部審計機構和人員溝通。2、配合外部審計工作。3、評價外部審計工作質量。4、利用外部審計成果。

（二）原衛生部制定的《衛生系統內部審計工作規定》相關條款規定如下：

第十五條 內部審計機構根據審計業務的需要，報經所在部門、單位主要負責人批準，可委托具有相應資質的社會中介機構進行審計，并檢查監督審計業務質量。

第十六條 內部審計機構在審計工作中應加強與外部審計的溝通與合作。

（三）原河北省衛廳制定的《河北省三級綜合醫院評審標準實施細則》（2013年版）相關條款要求如下：

1、6.3.3.1條款中“評審要點”欄內：[A] 加強基本設全過程監督管理，大項目實行第三方審計，接受有關部門監督、未發現被查實的違規、違紀、違法案件；該條款中“查閱資料”欄內：基建項目審計報告，重大項目第三方審計機構出具的審計報告。

2、6.6.6.1條款中“評審標準”欄內：建立與完善醫院內部控制，實施內部和外部審計制度，有工作制度與計劃，對醫院經濟運行定期評價與監控，審計結果對院長負責。

四、具體實務做法