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篇（1）

個人所得稅的征稅范圍和納稅義務人稅法規定，個人所得稅的納稅義務人有兩種：在中國境內有住所；或者無住所而在境內居住滿一年的個人（居民納稅義務人）；在中國境內無住所又不居住或者無住所而在境內居住不滿一年的個人（非居民納稅義務人）。

住所標準住所分為永久性住所和習慣性住所?！睹穹ㄍ▌t》上規定的住所，通常是指永久性的住所，具有法律意義。而經常性居住地則屬于習慣性住所。它與永久性住所有時是一致的，有時又是不一致的。根據這種情況，我國稅法將在中國境內有住所的個人界定為：“因戶籍、家庭、經濟利益關系而在中國境內習慣性居住的個人?！笨梢?，我國目前采用的住所標準實際是習慣性住所標準。采用這一標準，就把中、外籍人員，以及把港、澳、臺同胞與在境內居住的中國公民區別開來。

所謂習慣性居住或住所，是在稅收上判斷居民和非居民的一個法律意義上的標準，不是指實際居住或在某一特定時期內的居住地。例如，個人因學習、工作、探親、旅游等而在中國境外居住的，當其在境外居住的原因消除之后，則必須回到中國境內居住。那么，即使該人并未居住在中國境內，仍應將其判定為在中國習慣性居住。所以，我國個人所得稅法中所說的“住所”，其概念與通常所說的住所是有區別的。

居住時間標準居住時間是指個人在一國境內實際居住的目數。在實際生活中，有時個人在一國境內并無住所，又沒有經常性居住地，但是卻在該國內停留的時間較長，從該國取得了收入，應對其行使稅收管轄權，甚至視為該國的居民征稅。各國在對個人所得征稅的實踐中，逐漸形成以個人居住時間長短為衡量居民與非居民的居住時間標準。我國個人所得稅稅法也采用了這一標準。

各國判斷居民身份的居住時間不盡一致。我國規定的時間是一個納稅年度內在中國境內住滿365日，即以居住滿一年為時間標準，達到這個標準的個人即為居民納稅人。

在居住期間內臨時離境的，即在一個納稅年度中一次離境不超過30日或者多次離境累計不超過90日的，不扣減日數，連續計算。

我國稅法規定的住所標準和居住時間標準，是判定居民身份的兩個并列性標準，個人只要符合或達到其中任何一個標準，就可以被認定為居民納稅人。

如何計算個人所得稅所得來源的確定如前所述，居民納稅人和非居民納稅人對我國政府承擔著不同的納稅義務。一般說來，居民納稅人應就其來源于中國境內、境外的所得繳納個人所得稅；非居民納稅人僅就源于中國境內的所得繳納個人所得稅。那么，何為來源于中國境內的所得？個人所得稅法及其實施條例對此作了規定。

下列所得，不論支付地點是否在中國境內，均為來源于中國境內的所得：

在中國境內任職、受雇而取得的工資、薪金所得對工資、薪金這類非獨立個人勞動所得的征稅，在國際上一般有兩種原則：一種是勞務活動地原則，一種是所得支付地原則。前者是以勞務活動所在地為工資、薪金所得的發生地，由勞務活動所在地政府對該項所得行使征稅權。后者是以所得實際支付地為工資、薪金所得發生地，由所得實際支付地政府對該項所得行使征稅權。我國根據勞務活動地原則確定對工資、薪金所得的稅收管轄權。

當然，勞務活動地原則和所得支付地原則是存在矛盾的。當出現跨國非獨立個人勞務行為時，就會出現在一國發生勞務活動，而在另一國支付工資、薪金所得的情況，從而導致兩國對同一跨國工薪所得的重復征稅。為解決這一問題，國際社會逐漸形成一個時間標準，即一國居民到另一國從事非獨立個人勞動，在其所得是由居住國雇主支付的條件下，該居民在非居住國停留只有超過一定時間，非居住國政府方能對其所得征稅。我國稅法確定的時間標準為90日，而國際稅收協定范本確定的時間標準為183日。

因任職、受雇、履約等而在中國境內提供各種勞務取得的勞務報酬所得根據國際慣例，對跨國獨立個人勞務報酬所得的征稅一般也有限制性的標準，即一國居民到另一國從事獨立個人勞務，其在另一國有經常使用的固定基地，或雖然沒有固定基地，但連續或累計停留超過一定時間，或雖然沒有超過時間，但取得勞務報酬數額較大的，可以由另一國征稅，否則，另一國對其所得沒有征稅權。因此，對于跨國勞務報酬所得來說，也存在劃定征稅范圍的問題。

應稅所得項目個人所得稅的應稅項目有：工資、薪金所得；個體工商戶的生產經營所得和對企事業單位的承包、承租經營所得；稿酬所得；勞務報酬所得；特許權使用費所得；財產租賃所得；財產轉讓所得；利息、股息、紅利所得；偶然所得；經國務院財政部門確定征稅的其他所得。

稅率個人所得稅分別按不同個人所得項目，規定了超額累進稅率和比例稅率兩種形式。

工資、薪金所得適用5％～45％的九級超額累進稅率，見表1：

個體工商戶的生產經營所得和對企事業單位的承包、承租經營所得適用5％～35％的五級超額累進稅率。

稿酬所得、勞務報酬所得、特許權使用費所得、財產租賃所得、財產轉讓所得、利息、股息、紅利所得、偶然所得和其他所得適用20％的比例稅率。

對稿酬所得，規定在適用20％稅率征稅時，按應納稅額減征30％，即只征收70％的稅額。

對勞務報酬所得一次收入畸高的，規定在適用20％稅率征稅的基礎上，實行加成征稅辦法。所謂“勞務報酬所得一次收入畸高的”，是指個人一次取得勞務報酬，其應納稅所得額超過20000元。勞務報酬所得加成計稅采取超額累進法，對應納稅所得額超過20000元至50000元的部分，依照稅法規定計算應納稅額后，再按照應納稅額加征五成；超過50000元的部分，加征十成，這等于對應納稅所得額超過20000元和超過50000元的部分分別適用30％和40％的稅率，因此，對勞務報酬所得實行加成征稅辦法，實際上是一種特殊的、延伸的超額累進稅率。

計稅依據個人所得稅的計稅依據是納稅人取得的應納稅所得額。應納稅所得額是個人取得的每項收入所得減去稅法規定的扣除項目和相關金額之后的余額。我國現行的個人所得稅采取分項確定、分類扣除，根據所得的不同情況分別實行定額、定率和會計核算三種辦法。其中，工資、薪金所得涉及的個人生計費用，采取定額扣除的辦法；個體工商戶的生產、經營所得和對企事業單位的承包經營、承租經營所得及財產轉讓所得，涉及生產、經營及有關成本或費用的支出，采取會計核算辦法扣除有關成本、費用或規定的必要費用；對勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、財產租賃所得，因涉及既要按一定比例合理扣除費用，又要避免擴大征稅范圍等兩個需同時兼顧的因素，故采取定額和定率兩種扣除辦法。至于利息、股息、紅利所得和偶然所得，因不涉及必要費用的支付，所以規定不得扣除任何費用。由于個人所得稅采取分項計稅的辦法，每項個人收入的扣除范圍和扣除標準不盡相同，應納所得稅額的計算方法存在差異。

工資、薪金所得的計稅方法工資、薪金所得以個人每月收入額固定減除800元費用后的余額為應納稅所得額，其計算公式為：

應納稅所得額＝月工資、薪金收入－800元對在中國境內無住所而在中國境內取得工資、薪金所得的納稅義務人和在中國境內有住所而在中國境外取得工資、薪金所得的納稅義務人，稅法根據其平均收入水平、生活水平以及匯率變化情況，確定再附加減除費用3200元。其個人應納稅所得額的計算公式為：

應納稅所得額＝月工資、薪金收入－800元－3200元在外商投資企業、外國企業和外國駐華機構工作的中方人員取得的工資、薪金收入，凡是由雇傭單位和派遣單位分別支付的，單位應扣繳應納的個人所得稅，以納稅人每月全部工資、薪金收入減除規定費用后的余額為應納稅所得額。為了有利于征管，采取由支付者一方減除費用的方法，即只有雇傭單位在支付工資、薪金時，按稅法規定減除費用，計算扣繳稅款；派遣單位支付的工資、薪金不再減除費用。以支付全額直接確定適用稅率，計算扣稅。

對于外商投資企業、外國企業和外國駐華機構發放給中方工作人員的工資、薪金所得，應全額計稅。但對于可以提供有效合同或有關憑證，能夠證明其工資、薪金所得的一部分按有關規定上交派遣（介紹）單位的，可以扣除其實際上交的部分，按其余額計征個人所得稅。

納稅人在境內、境外同時取得工資、薪金所得，應首先判斷其境內、境外取得的所得是否來源于一國的所得，如果因任職、受雇、履約等而在中國境內提供勞務取得所得，無論支付地點是否在中國境內，均為來源于中國境內的所得。納稅人能夠提供在境內、境外同時任職或者受雇及其工資、薪金標準的有效證明文件，可判定其所得是分別來自境內和境外的，應分別減除費用后計稅。如果納稅人不能提供上述證明文件，則應視為來源于一國所得；若其任職或者受雇單位在中國境內，應為來源于中國境內的所得；若其任職或受雇單位在中國境外，應為來源于中國境外的所得，依照有關規定計稅。

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數或＝（每月收入額－800或4000元）×適用稅率－速算扣除數由于個人所得稅適用稅率的各級距均為扣除費用后的應納稅所得額，因此，在確定適用稅率時，不能以每月全部工資、薪金所得為依據，而只能是以扣除規定費用后的余額為依據，找出對應級次的稅率。

雇主全額為雇員負擔稅款。應將雇員取得的不含稅收入換算成應納稅所得額后，計算單位應當代扣代繳的稅款，計算公式為：

**應納稅所得額＝（不含稅收入額－費用扣除標準－速算扣除數）／（1－稅率）

*應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-速算扣除數在上式中，公式*中的稅率，是指不含稅所得額按不含稅級距對應的稅率；公式**中的稅率，是指應納稅所得額按含稅級距對應的稅率。對此，在計算過程中應特別注意，不能混淆。

雇主為其雇員負擔部分稅款，又可分為定額負擔部分稅款和定率負擔部分稅款兩種情形。雇主為其雇員定額負擔部分稅款的，應將雇員取得的工資、薪金所得換算成應納稅所得額后，計算單位應當代扣代繳的稅款。計算公式為：

應納稅所得額＝雇員取得的工資＋雇主代雇員負擔的稅款－費用扣除標準應納稅額－應納稅所得額×適用稅率＝速算扣除數雇主為其雇員定率負擔部分稅款，是指雇主為雇員負擔一定比例的工資應納的稅款或負擔一定比例的實際應納稅款。當發生這種情況時，應將公式*中雇員取得的“不含稅收入額”替換為“未含雇主負擔的稅款的收入額”，同時，將公式中的適用稅率和速算扣除數分別乘以雇主為雇員負擔稅款的比例，從而將未含雇主負擔的稅款的收入額換算成應納稅所得額，計算單位應當代扣代繳的稅款。其計算公式為：

應納稅所得額＝未含雇主負擔的稅款的收入額－費用扣除標準－速算扣除數×負擔比例／（1－稅率×負擔比例）

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數對個人一次取得的數月獎金、年終加薪或勞動分紅，可單獨作為一個月的工資、薪金所得計算納稅。如果納稅人取得該項所得的當月工資、薪金已經扣除了費用，則該項所得不再從中減除費用，就以一次取得的獎金總額作為應納稅所得額，按規定稅率計算納稅。如果納稅人取得該項所得當月的工資、薪金所得不足800元的，可將該項所得減除“當月工資與800元的差額”后的余額作為應納稅所得額，并據以計算應納稅額。

對于個人取得的不符合《國務院關于工人退休、退職的暫行辦法》規定的退職條件和退職費標準的退職費收入，不屬于免稅“退職費”的范圍，應按照工資、薪金所得在領取所得的當月計算繳納個人所得稅。但是，考慮到作為雇主給予退職人員經濟補償的退職費，通常一次性發給，數額較大，以及退職人員有可能在一段時間內沒有固定收入等實際情況，依照稅法有關工資、薪金所得計算征稅的規定，對退職人員一次取得較高退職費收入的，可視為其一次取得數月的工資、薪金收入，并以原每月工資、薪金收入總額為標準，劃分為若干月份的工資、薪金收入后，計算應納稅所得額和應納稅額。如果按照上述方法劃分超過了6個月工資、薪金收入的，應按6個月平均劃分計算。個人取得全部退職費收入的應納稅額，應由其原雇主在支付退職費時負責代扣代繳。個人退職后6個月又再次任職、受雇的，對于個人已繳納個人所得稅的退職費收入，不再與再次任職、受雇取得的工資、薪金所得合并計算補繳個人所得稅；對個人因解除勞動合同取得經濟補償金的計稅方法從1999年10月1日起，對企業在改組、改制或減員增效過程中解除職工的勞動合同而支付給解聘職工的一次性補償收入，視為一次取得數月的工資、薪金收入，允許在一定期限內平均。個人在解除勞動合同后又再次任職、受雇的，已納稅的一次性補償收入不再與再次任職、受雇的工資薪金所得合并計算補繳個人所得稅。

個體工商戶生產、經營所得的計稅方法對于實行查帳征收的個體工商戶，其生產、經營所得或應納稅所得額是每一納稅年度的收入總額，減除成本、費用以及損失的余額。這是采用會計核算辦法歸集或計算得出的應納稅所得。其計算公式為：

應納稅所得額＝收入總額－（成本＋費用＋損失＋準予扣除的稅金）

個體戶的收入總額，是指個體戶從事生產、經營以及與生產、經營有關的活動所取得的各項收入，包括商品（產品）銷售收入、運營收入、勞務服務收入、工程價款收入、財產出租或轉讓收入、利息收入、其他收入和營業外收入。

以上各項收入應當按照權責發生制原則確定。

準予扣除的項目在計算應納稅所得額時，準予從收入總額中扣除的項目包括：成本、費用、損失和準予扣除的稅金。其中成本、費用是指個體戶從生產、經營所發生的各項直接支出和分配計入成本的間接費用以及銷售費用、管理費用、財務費用。稅金，是指個體戶按規定繳納的消費稅、營業稅、城市維護建設稅、資源稅、土地使用稅、土地增值稅、房產稅、車船使用稅、印花稅、耕地占用稅以及教育費附加。

納稅人不能提供有關收入、成本、費用、損失等的完整、準確的納稅資料，不能正確計算應納稅所得額的，應由主管稅務機關核定其應納稅所得額。

準予在所得稅前列支的其他項目及列支標準個體戶在生產經營中的借款利息支出，未超過中國人民銀行規定的同類、同期貸款利率計算的數額部分，準予扣除；個體戶發生的與生產經營有關的財產保險、運輸保險以及從業人員的養老、醫療保險及其他保險費用支出，按國家有關規定的標準計算扣除；個體戶發生的與生產經營有關的修理費用，可以據實扣除。修理費用發生不均衡或數額較大的，應分期扣除；個體戶按規定繳納的工商管理費、個體勞動者協會會費、攤位費，按實際發生數扣除；繳納的其他規費，其扣除項目和扣除標準，由省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地實際情況確定；個體戶在生產經營中以融資租賃方式租入固定資產而發生的租賃費，應計入固定資產價值，不得直接扣除；以經營租賃方式租入固定資產的租賃費，可以據實扣除；個體戶研究開發新產品、新技術、新工藝所發生的開發費用，以及研究開發新產品、新技術而購置的單臺價值在5萬元以下的測試儀器和試驗性裝置的購置費，準予扣除。超出上述標準和范圍的，按固定資產管理，不得在當期扣除；個體戶在生產經營過程中發生的固定資產和流動資產盤虧即毀損凈損失，由個體戶提供清查盤存資料，經主管稅務機關審核后，可以在當期扣除；個體戶在生產經營過程中發生的以外幣結算的往來款項增減變動時，由于匯率變動而發生的人民幣的差額，作為匯兌損益，計入當期所得或在當期扣除；個體戶發生的與生產經營有關的無法收回的帳款（包括因債務人破產或死亡，以其破產財產或者遺產清償后，仍然不能收回的應收帳款，或者因債務人逾期未履行還債義務超過3年仍然不能收回的應收帳款），應由其提供有效證明，報經主管稅務機關審核后，按實際發生數扣除；個體戶發生的與生產經營有關的業務招待費，由其提供合法的憑證或單據，經主管稅務機關審核后，在其收入總額的5％以內據實扣除；個體戶將其所得通過中國境內的社會團體、國家機關向教育或其他社會公益事業以及遭受嚴重自然災害地區、貧困地區的捐贈，捐贈額不超過其應納稅所得額30％的部分可以據實扣除。納稅人直接給收益人的捐贈不得扣除；個體戶在生產經營過程中發生的與家庭生活混用的費用，由主管稅務機關核定分攤比例，據此計算確定的屬于生產經營過程中發生的費用，準予扣除；個體戶的年度經營虧損，經申報主管稅務機關審核后，允許用下一年度的經營所得彌補。下一年度所得不足彌補的，允許逐年延續彌補，但最長不得超過5年；個體戶購入低值易耗品的支出，原則上一次攤銷，但一次性購入價值較大的，應分期攤銷，分期攤銷的價值標準由各省、自治區、直轄市地方稅務局確定。

不得在所得稅前列支的項目資本性支出；被沒收的財物、支付的罰款；繳納的個人所得稅、固定資產投資方向調節稅以及各種稅收的滯納金、罰金和罰款；各種贊助支出；自然災害或者意外事故損失有賠償的部分；分配給投資者的股利；用于個人和家庭的支出；個體戶業主的工資支出；與生產經營無關的其他支出；國家稅務總局規定不準扣除的其他支出。

資產的稅務處理個體戶購入、自建、實物投資和融資租入的資產，包括固定資產、無形資產、遞延資產等，只能采取分次計提折舊或分次攤銷的方式予以列支。

固定資產是指在生產經營中使用的、期限超過一年且單位價值在1000元以上的房屋、建筑物、機器、設備、運輸工具及其他與生產經營有關的設備、工器具等。

允許計提折舊的固定資產包括：房屋等建筑物；在用的機械設備、儀器儀表和各種工器具；季節性停用和修理停用的設備，以及以經營方式租出和以融資租賃方式租入的固定資產。

不得計提折舊的固定資產包括：房屋、建筑物以外的未使用、不需用的固定資產；以經營方式租入和以融資租賃方式租出的固定資產；已計提折舊繼續使用的固定資產。

個體戶應當按照稅法規定的資產計價方式所確定的資產價值和規定的資產折舊年限，計提固定資產折舊。固定資產在計提折舊前，應當估計殘值（按固定資產原價的5％確定），從固定資產原價中減除。

稅法規定的固定資產折舊最短年限分別為：房屋、建筑物為20年；輪船、機器、機械和其他生產設備為10年；電子設備和輪船以外的運輸工具，以及與生產經營有關的器具、工具、家具等為5年。個體戶由于特殊原因需要縮短固定資產折舊年限的，須報經省級稅務機關審核批準。

無形資產是指在生產經營過程中長期使用但沒有實物形態的資產，包括專利權、非專利技術、商標權、商譽、著作權、場地使用權等。

無形資產的計價應當按照取得的實際成本為準。具體是：作為投資的無形資產，以協議、合同規定的合理價格為原價；購入的無形資產，按實際支付的價款為原價；接受捐贈的無形資產，按所附單據或參照同類無形資產市場價格確定原價；非專利技術和商譽的計價，應經法定評估機構評估后確認。

無形資產從開始使用之日起，在有效使用期內分期平均扣除，作為投資或受讓的無形資產，在法律、合同或協議中規定了使用年限的，可按該使用年限分期扣除，沒有規定使用年限或是自行開發的無形資產，扣除期限不得少于10年。

個體戶自申請營業執照之日起至開始生產經營之日止所發生的符合稅法規定的費用，除為取得固定資產、無形資產的支出以及應計入資產價值的匯兌損益、利息支出之外，可作為遞延資產中的開辦費，并自開始生產經營之日起不短于5年的期限內分期均額扣除。

流動資產是指可以在一年內或者超過一年的一個營業同期內變現或者運用的資產，包括現金、應收及預付款項和存貨。所謂存貨，是指在生產經營過程中為銷售或者耗用而儲備的物資，包括各種原材料、輔助材料、燃料、低值易耗品、包裝物、在產品、外購商品、自制半成品、產成品等。存貨應按實際成本計價，領用或發出存貨的核算，原則上采用加權平均法。個體工商戶的生產、經營所得適用五級超額累進稅率，以其應納稅所得額按適用稅率計算應納稅額。其計算公式為：

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數由于個體工商戶生產、經營所得的應納稅額實行按年計算、分月預繳、年終匯算清繳、多退少補的方法，因此，在實際工作中，需要分別計算按月預繳稅額和年終匯算清繳稅額。其計算公式為：

本月應預繳稅額＝本月累計應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數－上月累計已預繳稅額公式中的適用稅率，是指與計算應納稅額的月份累計應納稅所得對應的稅率，該稅率從《五級超額累進所得稅稅率表》（年換算月）中查找確定。

全年應納稅額＝全年應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數匯算清繳稅額＝全年應納稅額－全年累計已預繳稅額對企事業單位承包、承租經營所得的計稅方法對企事業單位承包經營、承租經營所得是以每一納稅年度的收入總額，減除必要費用后的余額，為應納稅所得額，其中，收入總額是指納稅人按照承包經營、承租經營合同規定分得的經營利潤和工資、薪金性質的所得。個人的承包、承租經營所得，既有工資、薪金性質，又含生產、經營性質，但考慮到個人按承包、承租經營合同規定分到的是經營利潤，涉及的生產、經營成本費用已經扣除，所以，稅法規定，“減除必要費用”是指按月減除800元，實際減除的是相當于個人的生計及其他費用。其計算公式為：

應納稅所得額＝個人承包、承租經營收入總額－每月800元對企事業單位承包經營、承租經營所得適用五級超額累進稅率，以其應納稅所得額按適用稅率計算應納稅額。其計算公式為：

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數實際工作中，納稅人可能會在一年內分次取得承包、承租經營所得。如遇這種情況，應在每次分得承包、承租經營所得后，先預繳稅款，年終匯算清繳，多退少補。

實行承包、承租經營的納稅人，應以每一納稅年度的承包、承租經營所得計算納稅。如果納稅人的承包、承租期不足一年的，在一個納稅年度內，承包、承租經營不足12個月的，以其實際承包、承租經營的月份數為一個納稅年度計算納稅。其計算公式為：

應納稅所得額＝該年度承包、承租經營收入額－（800×該年度實際承包、承租經營月份數）

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數勞務報酬所得的計稅方法勞務報酬所得以個人每次取得的收入，定額或定率減除規定費用后的余額為應納稅所得額。每次收入不超過4000元的，定額減除費用800元；每次收入在4000元以上的，定率減除20％的費用。其計算公式為：

每次收入不超過4000元的：

應納稅所得額＝每次收入額－800元每次收入在4000元以上的：

應納稅所得額＝每次收入額×（1－20％）

勞務報酬所得因其一般具有不固定、不經常性，不便于按月計算，所以，規定凡屬于一次性收入的，以取得該項收入為一次，按次確定應納稅所得額；凡屬于同一項目連續性收入的。以一個月內取得的收入為一次，據以確定應納稅所得額。考慮屬地管轄與時間劃定有交叉的特殊情況，統一規定以縣（含縣級市、區）為一地，其管轄內的一個月內的勞務服務為一次；當月跨縣地域的，則應分別計算。

此外，獲得勞務報酬所得的納稅人從其收入中支付給中介人和相關人員的報酬，在定率扣除20％的費用后，一律不再扣除。對中介人和相關人員取得的報酬，應分別計征個人所得稅。

勞務報酬所得適用20％的比例稅率，其應納稅額的計算公式為：

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率如果納稅人的每次應稅勞務報酬所得超過20000元，應實行加成征稅。其應納稅總額應依據相應稅率和速算扣除數計算。其計算公式為：

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數應當注意的是，在計算應納稅所得額和所得稅額時，如果單位和個人為納稅人負擔稅款的，就應當將納稅人取得的不含稅收入額換算為應納稅所得額，計算應納稅款。

稿酬所得的計稅方法稿酬所得以個人每次取得的收入，定額或定率減除規定費用后的余額為應納稅所得額。每次收入不超過4000元的，定額減除費用800元、每次收入在4000元以上的，定率減除20％的費用。費用扣除計算方法與勞務報酬相同。所謂“每次取得的收入”，是指以每次出版、發表作品取得的收入為一次，確定應納稅所得額。在實際生活中，稿酬的支付或取得形式是多種多樣的，比較復雜。為了便于合理確定不同形式、不同情況、不同條件下稿酬的稅收負擔，國家稅務總局另有具體規定，主要是：每次以圖書、報刊方式出版、發表同一作品，不論出版單位是預付還是分筆支付稿酬，或者加印該作品后再付稿酬，均應合并為一次征稅；兩處或兩處以上出版、發表或再版同一作品而取得的稿酬，則可以分別各處取得的所得或再版所得分次征稅；個人的同一作品在報刊上連載、應合并其因連載而取得的所得為一次。連載之后又出書取得稿酬的，或先出書后連載取得稿酬的，應視同再版稿酬分次征稅；作者去世后，對取得其遺作稿酬的個人，按稿酬所得征稅。

稿酬所得適用20％的比例稅率，并按規定對應納稅額減征30％，即實際繳納稅額是應納稅額的70％，其計算公式為：

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率實際繳納稅額＝應納稅額×（1－30％）

特許權使用費所得的計稅方法特許權使用費所得以個人每次取得的收入，定額或定率減除規定費用后的余額為應納稅所得額。每次收入不超過4000元的，定額減除費用800元；每次收入在4000元以上的，定率減除20％的費用。費用扣除計算方法與勞務報酬相同。其中，每次收入是指一項特許權的一次許可使用所取得的收入，對個人從事技術轉讓中所支付的中介費，若能提供有效合法憑證，允許從其所得中扣除。

特許權使用費所得適用20％的比例稅率，其應納稅額的計算公式為：

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率利息、股息、紅利所得的計稅方法利息、股息、紅利所得以個人每次取得的收入額為應納稅所得額，不得從收入額中扣除任何費用。其中，每次收入是指支付單位或個人每次支付利息、股息、紅利時，個人所取得的收入。對于股份制企業在分配股息、紅利時，以股票形式向股東個人支付應得的股息、紅利（即派發紅股），應以派發紅股的股票票面金額為收入額，計算征收個人所得稅。

利息、股息、紅利所得適用20％的比例稅率。其應納稅額的計算公式為：

應納稅額＝應納稅所得額（每次收入額）×適同稅率財產租賃所得的計稅方法財產租賃所得一般以個人每次取得的收入，定額或定率減除規定費用后的余額為應納稅所得額。每次收入不超過4000元，定額減除費用800元；每次收入在4000元以上，定率減除20％的費用。財產租賃所得以一個月內取得的收入為一次。在確定財產租賃的應納稅所得額時，納稅人在出租財產過程中繳納的稅金和教育費附加，可持完稅（繳款）憑證，從其財產租賃收入中扣除。準予扣除的項目除了規定費用和有關稅、費外，準予扣除能夠提供有效、準確憑證，證明由納稅人負擔的該出租財產實際已付的修繕費用。允許扣除的修繕費用，以每次800元為限。一次扣除不完的，準予在下一次繼續扣除，直到扣完為止。應納稅所得額的計算公式為：

每次（月）收入不超過4000元的：

應納稅所得額＝每次（月）收入額－準予扣除項目－修繕費用（800元為限）－800元每次（月）收入超過4000元的：

應納稅所得額＝［每次（月）收入額－準予扣除項目－修繕費用（800元為限）］×（1一20％）

財產租賃所得適用20％的比例稅率。其應納稅額的計算公式為：

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率在實際征稅過程中，有時會出現財產租賃所得的納稅人不明確的情況，對此，在確定財產租賃所得納稅人時，應以產權憑證為依據。無產權憑證的，由主管稅務機關根據實際情況確定納稅人，如果產權所有人死亡，在未辦理產權繼承手續期間，該財產出租且有租金收入的，以領取租金的個人為納稅人。

篇（2）

1.稅目較為零散復雜，不利于稅收征管。從征收效率方面來看，現實中各種收入名稱繁多,難以與稅制所列項目對應。對不同的稅目采用不同的稅率、費用扣除標準,納稅期限也不盡相同,可能促使納稅人分解收入,多次扣除費用,造成偷稅和避稅。

2.分類稅制調控不均，難以體現稅負公平。在分類所得稅模式下，對于納稅人取得的個人收入，實行分項扣除費用、分項確定稅率、分項征收管理。從稅負公平的角度來看,對于那些從多渠道取得收入、應納稅所得額較大，但分屬若干應稅項目的納稅人稅負相對較輕,而對于那些收入渠道單一、應納稅所得額較小的納稅人稅負相對較重,難以實現真正的稅負公平。

3.征收范圍比較狹窄，不能適應形勢發展。隨著經濟社會的發展，我國居民的收入已由工資收入為主向收入形式多元化的趨勢轉變。國務院、財政部確定征收的“其他所得”不能涵蓋現階段所有的個人所得項目，也不能適應個人收入多元化的發展趨勢。

（二）稅率設計不能充分體現稅收公平

我國個人所得稅制采用的是超額累進與比例稅率并存的稅率形式。稅率設計過于繁雜,操作難度較大,既不利于納稅人納稅,也不利于征收管理。

1.稅率級距設置不合理。雖然工資薪金所得適用的超額累進稅率級次由九級改為七級，但仍顯得比較多，最高邊際稅率高達45%。同時，低稅率的級距比較小，這使得本不應是個人所得稅主要調控對象的中低收入階層成為納稅主體。

2.勞動所得和非勞動所得的稅率設計不夠科學。現行的個人所得稅對工資、薪金所得按3%至45%的七級超額累進稅率征稅；對勞務報酬所得按照20%的稅率征稅，一次收入畸高的實行加成征收；對經營所得(生產、經營所得和承包、承租經營所得)按5%至35%的五級超額累進稅率征稅；對資本所得(特許權使用費、股息、利息、紅利、財產轉讓所得、財產租賃所得)按20%的稅率征稅；而對偶然所得，如彩票中獎，只按照20%的稅率征收。這在客觀上形成了對勞動所得征稅高，對非勞動所得征稅低的現象。

3.同一收入類型的稅收負擔不夠均衡。公民通過工資薪金取得收入，通過勞務獲取收入以及通過個體經營獲取的收入都屬于個人勞動獲取的收入。但因當前稅法中規定的不同所得類型適用的稅率及費用扣除標準存在差異，造成了具有類似性質收入的稅負不均。

（三）費用扣除標準不太合理

個人所得的確定需要從取得的收入中扣除必要的費用。個人支出費用是個人收入的減項，不屬于征稅對象。支出費用的多少受到個人收入、消費和物價水平的影響。與企業費用相類似，個人情況不同則支出費用也會有所差別。

1.費用扣除過于簡單，未考慮生計成本。如對納稅人工資薪金所得實行“一刀切”的扣除標準，每月的費用扣除額為3500元，未考慮個人住房、養老等因素，未考慮不同家庭結構的差別，如贍養人口、婚姻狀況等，也未考慮納稅人健康、年齡等情況，從而造成不同納稅人之間稅收負擔不均。

2.費用扣除缺乏靈活性，未考慮物價因素。如對工資薪金所得采取的定額扣除法，以固定金額作為費用扣除標準，未能與物價指數掛鉤，不能適應由于物價上漲、通貨膨脹造成居民生活費用支出上漲的現實情況。

3.費用扣除內外有別，不利于納稅公平。個人所得稅允許在中國境內的外商投資企業和在外國企業工作的外籍人員等在中國境內取得的工資薪金所得，每月在扣除3500元的基礎上再減除1300元。這種內外有別的規定不能體現橫向公平的要求。

（四）優惠政策不夠規范

現行《個人所得稅法》的減免稅政策較多且不規范，應有的政策導向作用難以發揮，已不能適應當前形勢發展需要。

1.減免稅優惠政策存在較多區別對待。現行《個人所得稅法》規定了10類所得可免納個人所得稅，其中每一類又有多個具體項目，除此之外，還有3類減征個人所得稅的情形。此外，財政部和國家稅務總局的文件和公告中對一些項目給予了一定的稅收優惠，或者是對同一項目實行差別待遇。如股票轉讓所得，有的征稅，有的不征稅；利息股息紅利所得有的按20%征稅，有的按5%、10%征稅。這些區別對待造成了稅收上的不公平。

2.減免稅優惠政策的導向作用不明顯。當前國家的稅收支持方向已向照顧低收入者、鼓勵就業、技術創新和個人投資等方面轉變，而現行個人所得稅減免政策的支持方向卻還不完全與之相適應。

（五）納稅申報方式不利于稅收征管

我國個人所得稅實行的是以代扣代繳為主，自行申報為輔的納稅申報方式，絕大多數納稅人不直接參與納稅申報過程，納稅意識缺乏，稅法遵從度不高。

1.過多依賴代扣代繳。從近年來個人所得稅分項目統計數據來看，工資薪金所得項目占比平均達60%以上，扣繳單位較好掌控的就征收較到位，而對于其他項目所得，由于其多樣化、隱蔽化或者沒有扣繳義務人而造成征收管理缺位。甚至有的納稅人認為納稅是扣繳單位的事情，稅款少繳也應由單位負責，個人不承擔法律責任。

2.納稅人自行申報弱化。國家稅務總局于2006年出臺了《個人所得稅自行納稅申報辦法》明確規定了四種情形應進行自行申報。但在征管實踐中，主要是年所得12萬元以上的納稅人進行自行申報，而且需要稅務機關督促，納稅人申報質量還不夠高。

3.中介機構作用未能發揮。目前在我國以單位代扣代繳為主，個人所得稅的計算和申報納稅比較復雜。中介機構通過稅務服務，不僅可以解決納稅人不熟悉稅法、計算復雜和申報繁瑣的問題，也可以為納稅人提供合法合理的稅收籌劃。

（六）稅收征管體系有待完善

推進個人所得稅制改革還需要建立相應的征管配套制度，而現行的征收管理方式還不能滿足建立綜合與分類相結合稅制模式的需要。

1.稅收征管手段缺乏。在實踐中，稅務機關往往以申報的數據作為稅收征管的依據，而對于申報信息的真實性和準確性較難掌握，對于多處取得收入的渠道更是無從查起，從而缺乏對納稅人收入的有效控管。

2.稅收執法力度不夠。在日管中，稅務機關往往把查補稅款作為重點，以補代罰等問題還不同程度存在。《稅收征管法》第六十九條明確規定：扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處以罰款。但在征管實踐中，對已離開原任職單位的納稅人，僅靠稅務機關追繳稅款的難度較大。又如現行《個人所得稅法》未建立離境清稅制度，逃避稅者一旦離境，所欠稅款很難追繳。

3.涉稅數據信息難共享。不同地區的稅務機關、稅務部門和其他相關部門間缺乏法定的協作制度，對納稅人的財產、消費等信息數據很難實現信息共享，針對個人所得稅的信息數據庫的開發還基本是空白，對涉稅信息沒有進行深入加工及分析，而要建立綜合與分類相結合的個人所得稅模式，離不開各部門之間的協調配合。

4.協稅護稅機制不健全。日常工作中的協稅護稅主要是通過雙方或多方協商的方式予以解決，還沒有上升到法律層面。個人財產實名登記制度還在建立中，個人財產信息的獲取和使用制度還不完善。在資金支付方面，相應的金融配套機制還很缺乏，現金交易比較普遍。稅務機關對個人或者家庭的實際收入和支出狀況難以掌握與分辨,個人征稅系統的全國聯網還未實現。

二、建立綜合與分類相結合的個人所得稅制的建議

所謂綜合與分類相結合的個人所得稅制，是指對同一納稅人在一定時期內的各種所得分類課征所得稅；納稅年度終了，再將本年度全部所得相加，按照累進稅率計稅，平時已繳納的分類所得稅，可以在納稅年終應繳納的綜合所得稅中扣除。推進個人所得稅制改革任務艱巨，面臨的實際情況比較復雜，應當在兼顧長遠與現實的基礎上，采取漸進式改革策略，逐步建立和完善這一新的稅收制度。我們的具體建議如下：

（一）簡化調整現有稅目

根據各項所得的性質，可將現行稅法中的11類所得項目整合為3大類調整后的稅目簡化為3大類：勞動所得包含工資、薪金所得，勞務報酬所得，稿酬所得，個體工商戶的生產、經營所得，對企事業單位的承包經營、承租經營所得等；資本所得主要是利息、股息、紅利所得，特許權使用費所得，財產租賃所得，財產轉讓所得；其他所得包含偶然所得和其他所得。原因在于：一是對勞動所得應推行綜合征收改革。勞動所得在個人所得稅中占比最大，實行綜合征收后，對個人所得稅的收入穩定影響不大。二是對資本所得延續目前分類征收的辦法，將來逐步選擇納入綜合征收范圍。這一選擇是基于當前國情和征管外部環境，目前尚不完全具備對資本所得實行綜合征收的條件。三是對其他所得適當拓寬征稅范圍，可以將確定征稅的權限適當下放，由國家稅務總局或省級稅務機關確定。隨著征管條件的成熟，應當逐步調整擴大納入綜合征收的所得項目。

（二）科學設計稅率檔次

在個人所得稅的稅率設計方面，其他國家提供了兩種思路：一是對勞動所得采用同一累進稅率征收。這體現了相同性質所得相同待遇的原則，有利于提高征管效率，使個人所得稅稅負更趨合理。二是減少累進稅率檔次，降低邊際稅率。目前，OECD的34個成員國中，25個國家的個人所得稅累進稅率不超過5級、22個國家的最高邊際稅率不超過40%。結合我國實際，具體設計思路如下：一是對勞動所得采用超額累進稅率，按年計征，適當拉開稅率級距。目前，對工薪所得實行按月征收，其45%的最高邊際稅率過高，可以考慮降低最高邊際稅率，并對勞動所得按年綜合計算征收。與此同時，為了解決目前稅率設置級數過密、級距較窄的問題，可以將目前的7檔減為5檔，對綜合所得可以考慮采用5%、10%、20%、30%、40%等5級超額累進稅率，適當減輕中等收入者負擔，同時加大對高收入者的征稅力度，形成橄欖型的收入分配格局。具體稅率設計見表3。二是對于目前暫時實行分類課征的資本所得，建議繼續實行20%的比例稅率，實行按次征收。對資本所得的應納稅所得額超過50萬元的部分，依照規定計算應納稅額后再按應納稅額加征五成。資本所得實際上適用20%、30%的2級超額累進稅率，與改革后綜合所得稅率表的第3至第4級稅率對應。具體稅率設計見表4。三是對于目前暫時實行分類課征的其他所得，建議繼續實行20%的比例稅率，實行按次征收。由于偶然所得等其他所得具有偶然性、不可控性，可以采取中性策略，不必實行加成征收。

（三）合理制定費用扣除標準

應改變單一費用扣除的方式，根據稅目設計制定合理的扣除標準。同時，各項扣除要簡便易行，具有可操作性。一是繼續保留基礎性的標準扣除，個人所得稅費用扣除額可以設定為4000元左右，建議取消對外籍人員的單獨扣除標準，做到內外統一、公平稅負。二是資本所得繼續采取成本費用扣除的辦法，允許納稅人扣除為獲得應稅收入而支付的必要成本費用。三是漸進式推進生計扣除的辦法。生計扣除是贍養納稅人本人及其家庭成員的最低生活費用。由于對家庭相關信息掌控的不充分、不及時，目前全面推行生計扣除的條件尚不具備，可以通過漸進式的改革來試行這一扣除辦法。生計扣除需要考慮的具體項目可以包括醫療費用、家庭住房抵押貸款利息、老年人贍養費、公益救濟性捐贈等。

（四）逐步規范優惠政策

現行稅法中，規定的免稅所得有10大類，除此之外還有3類減征個人所得稅的情形。過多的區別對待容易促使納稅人為逃稅而進行人為的財務安排，也容易造成國內外居民的稅負不公。因此，應對現行優惠政策進行清理。一是取消一般性的稅收優惠。尤其是對普通外籍人員，不應給予比國內公民更多的稅收優惠，對普惠制政策可以通過費用扣除標準的調整予以考慮。二是保留特殊照顧的稅收優惠。如對殘疾人的勞動所得、烈士家屬的所得、政府的特殊補助、下崗再就業取得的所得等，其他稅收優惠則應當嚴格限制。三是制定激勵高端人才的稅收優惠。根據國際慣例，對具備較強研發能力、掌握尖端科技的高端人才，或在特殊行業或特殊領域作出杰貢獻的人才，可由省部級以上單位確認，將其取得的相關所得確定為免稅所得。

（五）構建稅源監控體系

稅務部門應充分利用現代化的征管手段，盡快建立嚴密的個人收入稅源監控體系，這是實行綜合與分類相結合的所得稅制的關鍵環節。一是完善自然人稅務登記制度。改革個人所得稅制，要求將目前以單位為主的申報主體擴展至以個人為納稅單位的申報主體，這需要建立和完善自然人稅務登記制度。如瑞典公民一出生就擁有一個10位數字的終身稅務代碼，并用于納稅申報、銀行開戶、社會保險繳費等經濟活動，管理十分嚴格。通過稅務號碼，稅務部門可以隨時查詢納稅人的繳稅信息。結合我國實際，可結合居民身份證管理制度建立自然人納稅代碼制度,即以每個自然人的身份證號碼作為納稅代碼。每個公民必須持居民身份證到稅務機關辦理稅務登記，稅務機關就此號關聯納稅人的所有銀行賬戶，實時掌握個人收入和支出信息，稅務機關再通過稅收征管信息系統集中處理，為強化個稅征管建立基礎。二是強化稅源代扣代繳管理制度。凡是支付個人應納稅所得的各種單位、機構都應依法履行代扣代繳的義務，并嚴格按稅法規定解繳稅款?？梢越梃b德國模式，實行重點監控、普遍抽查的方式，對普通納稅人進行隨機抽查，而對高收入者進行重點監控，一旦懷疑某位高收入者進行虛假納稅申報，便會對其真實收入和銀行賬戶進行審核。一旦發現其偷逃稅款的證據，則將給予懲罰，并在媒體上曝光。三是建立防控型個稅稽核系統。在建立全國統一的申報信息系統的條件下，逐步推行對自然人的納稅評估和稽查制度。每個納稅年度清算結束后，利用稅收情報分析系統，有針對性地選擇一定比例的納稅人，對其收入和納稅情況進行評估，實行勞動所得付出方和收入方的雙向申報制度，不斷提升納稅人的稅法遵從度。

篇（3）

(一)有形成本有形成本是稅收籌劃時需要花費的所有支出費用，具體包括設計成本與實施成本兩種。1.設計成本根據籌劃主體的差別，可以采取自行、委托兩種稅收籌劃方法。自行籌劃由納稅人設計具體的籌劃方案，或納稅人所在企業進行方案設計；委托籌劃則是由納稅人向專業機構委托，由機構進行籌劃方案設計。如采取企業設計方案，需要花費的成本包括人員培訓、設計人員薪資等；如采取委托籌劃，則成本為納稅人向委托機構繳納的咨詢成本。2.實施成本稅收籌劃實施成本包括：違規、組織變更、救濟等成本。組織變更成本為納稅人籌劃方案變更，以企業形式支付的稅收成本，其中包括獨資企業、合伙企業支付的注冊或籌建成本。由于獨資企業與合伙企業結構不同，所以在計算納稅人繳稅額度時，需要選擇其他的計算方法，在變更計稅方法時，必然會產生額外的成本費用。違規成本為納稅人稅收籌劃工作存在錯誤，經稅務機關判定，納稅人籌劃方法屬于偷稅漏稅，需要繳納的罰款與滯納金稱為違規成本。救濟成本是納稅人與稅務機關產生涉稅糾紛，在這個過程中需要支付的成本，其中包括談判與訴訟兩種成本：談判成本，在進行稅收籌劃措施時，為了協調稅務，納稅人與稅務機關的交流與溝通需要花費一定成本，這種成本即是談判成本。

(二)無形成本無形成本代表稅收籌劃過程中，無法使用貨幣進行計算的成本費用，其中包括時間、心理、信譽成本。1.時間成本時間成本代表納稅人設計與實施籌劃方案時，需要花費的時間。時間成本作為衡量稅收籌劃總成本的重要內容，但是時間無法通過貨幣進行計算，受到這種特點的影響，時間成本容易受到人們的忽視。2.心理成本心理成本代表納稅人在設計與實施籌劃方案時，心理擔心失敗付出的精神成本。心理成本根據納稅人精神狀態不同，也會出現較大變化，雖然這只是納稅人的主觀心理感受，并不屬于實際支出費用，但是心理壓力較大的情況中，納稅人工作效率也會受到影響，所以也將心理成本納入無形成本之中。

二、稅收籌劃成本收益

將稅收籌劃的收益與成本進行對比，從經濟角度分析納稅人設計與實施籌劃方案時，應選擇何種投入、產出比例，盡量以最少的成本換取最大的利益，才能確保稅收籌劃方案符合納稅人自身利益。如果籌劃成本小于籌劃收益，則判斷為本次籌劃成功；如果籌劃成本大于籌劃收益，則判斷為本次方案失敗。稅收籌劃工作受法律、政策、納稅人、籌劃者等因素的影響，所以在設計與開展籌劃方案時，必須從多角度對籌劃方案進行分析，考慮籌劃方案能否為納稅人提供充足的收益。根據稅收籌劃理論，如果籌劃方案完全成功，則可實現少稅或無稅的目的，但是在實際操作階段，卻無法滿足預期效果，這種情況發生的原因，就是設計籌劃方案與成本效益原則不符導致的情況。所以，在設計籌劃方案時，不能將稅收負擔降低為首要目的，而是通過成本與收益的對比，決定最終籌劃方案。稅收籌劃成本可以分為有形與無形成本，在計算成本的過程中，也需要計算有形與無形的收益，將兩者進行綜合對比，才能設計出最優秀的稅收籌劃方案，為納稅人提供更好的經濟效益。

三、免個稅方案

(一)保險費根據國家相關規定，養老保險、醫療保險、失業保險、生育及工傷險，均屬于免個稅保險。企業可以按照規定繳納相關的保險金額，根據省、市級政府制定的繳費比例，為員工繳納醫療、工傷、失業等保險費用，使員工降低個人所得稅的繳納金額，而個人所得稅的繳納金額，則可以根據國家法律從應納個稅中扣除。

(二)住房公積金我國法律規定，企業與個人每月可以繳納年度平均12%的住房公積金，繳納的金額也可以在應繳個稅中扣除。一般而言，單位與職工繳納的住房公積金，應不超過城市平均月工資的3倍以上，根據城市具體規定，采取相應的繳納方案。

篇（4）

一、國外個人(家庭)所得稅實施辦法的利弊得失

個人所得稅起源于英國，經歷了多年不斷的的修改和調整之后，現今世界各國以綜合稅制、混合稅制、綜合稅制和分類稅制等方法作為個人所得稅的運行機制。各國根據自己的現狀選擇適合國情的個人所得稅制度，并制定具體實施細則，從全球各國的實踐來看,發達國家的個人所得稅負擔普遍要高于發展中國家，最為突出的是當今的美國在個人所得稅方面的制度和運行機制比較完善且具有代表性，它們采用綜合稅制進行個人所得稅的申報繳納，也就是說一個人在本年度內，各種渠道所得的收入（包括勞動所得和資本利得），均匯總為當年的收入總額，經過個人（家庭）成本費用、個人免稅及家庭生計等必須支出項目扣除之后的凈額，再根據凈額劃分的不同檔次，分別按超額累進稅率方式進行所得稅的征收。美國對于家庭生計等扣除項目還制定了具體實施細則，即按照不同年齡層次作出了明確的限額規定，還對個人（家庭）申報方式作出了詳細的扣除標準，也對每個納稅人撫養的家屬給予個人寬免額。這種制度的運行和實施，即有利于國民生活待遇的平等及安居養老，又利于國家稅收制度的穩步提升及經濟發展，對全球個人（家庭）所得稅的有效征收起到了積極的帶頭和表率作用。但由于美國個人（家庭）所得稅計算過程比較復雜，一般的國民不能獨立完成所得稅的計算交納，要通過政府部門或者說專業人員的協助才能完成每個人（家庭）所得稅的計算繳納程序，這無形中就增加了相關稅收人員的工作量，為了更好的保障個人（家庭）所得稅的計算收繳工作，美國要配備相當數量的稅收工作人員，這樣不僅加大了國家政府部門的支出額度，相應也減少了國家的稅收凈額。盡管如此，美國目前仍然采用這種方式，因為到目前為止，世界各國仍然沒有出臺更好的個人（家庭）所得稅的收繳辦法。

二、國內個人(家庭)所得稅實施辦法存在的問題

我國實行的是分類稅制，根據我國的國情制定了11個征稅項目，包括工資、薪金所得，個體工商戶生產、經營所得，稿酬所得，利息、股息、紅利所得，偶然所得等等，并根據收入層次的不同采用不同的超額累進稅率方式進行征收，減除適當的限額和基本保障費用的扣除。2008年新頒布實施的對于個人所得稅起征點的界定和限額的扣除盡管提高了標準但仍然不是比較符合國情的征繳辦法，為此社會各界眾說紛紜，國內專家、學者也在不斷地探索和研究這個關鍵的社會問題，到目前為此仍然沒有一套比較理想的、符合國家民眾心愿的、適合我國經濟發展狀態且能與國際接軌的新的個人（家庭）所得稅的征繳方案，為此我們對個人（家庭）所得稅征繳辦法進行探索和研究。

根據現行政策，工資、薪金所得的費用扣除限額采用扣除基本養老保險、大病保險、工傷保險、失業保險、生育保險和公積金等六項之后的2000元，稅額的征收采用5%--45%不等的超額累進稅率，這種方式本身就存在著很多不足，因不同的行業、不同的崗位、不同的編制等六項費用均有不同程度的差別，這就意味著不僅現在不同的人收入待遇不同，而且將來的居家養老等就更加不同，這不僅不能徹底改善或者說縮小國民的生活差別，反而更加大了國民間的貧富差距。其主要差別體現在：

1．工資薪金的差別：對于工資薪金很高的人群，他們的真實所得不僅僅是現在的高出低收入所得人群的部分，他們可以根據收入所得的結余去購置房地產、家用電器等高檔財產，還可以進行投資以獲取高額的利潤，在保障富裕生活的同時還能夠得到額外的收入。那么對于低收入的人群，盡管可以扣除，但他們的真實所得根本就達不到交稅的水平，而他們的收入所得連最基本的日常生活都難以保障，不僅生活質量較差，又談何購置其他資產或者說投資？！相對而言，工資薪金高、低的人群又怎么能夠縮小差別呢？！目前實施的方法事實上根本沒有起到任何幫扶的作用，而且會導致貧富差別越來越大。這就是造成個人所得稅不符合國情的主要因素之一。

2．退休待遇的差別：對于工資、薪金收入高的人群，其所上繳的六項費用也高，那么就意味著將來退休后的生活福利待遇也高。而低收入的人群未來的退休工資所得和生活福利待遇都很低，有的甚至低于社會保障年平均數，那么高收入人群的退休所得要遠遠高于低收入人群的幾倍甚至于是幾十倍……這樣的薪金扣除限額能夠體現公平合理嗎？能夠全面實現老有所樂嗎？這也是造成個人所得稅不符合國情的主要因素之一。

3．家庭人口的差別：對于相同工資、薪金所得的人群，其家庭贍養的人口

不同其實際生活水平也不相同。也就是說，如果收入所得都是2000元的話，一個人生活就過的很好，而二個人生活就比一個人差的很多，如果是三個人以上生活的話那么他們的生活水平就是差之千里了。目前我國的個人所得稅的費用扣除還沒有考慮家庭贍養人口的問題，這也是造成個人所得稅不符合國情的主要因素。

4．文化程度的差別：文化知識能夠改善生活條件，能夠提高社會層次和地位，那么文化程度較高的人群收入一定是很高的，他們還可能有一些關于知識產權等相關的額外收入，他們的科研成果可能會起到事半功倍的效果。而沒有文化或者文化較低的人群的收入及社會地位相對來講比較低，也不太可能有其他的收入，因為他們所從事的工作在時間和精力上是一對一的付出，他們沒有更多的精力和時間去做其他的工作，就是普通的勞動人群。相對而言兩者的收入是無法比擬的，這也是造成個人所得稅不符合國情的主要因素。

5．社會地位的差別：眾所周知，社會地位的不同其價值的體現也有所不同，社會層次和地位越高其個人的價值就越能很好的體現，也意味著收入也相對更高。那么生活在社會低層的勞動人群呢？因其地位的懸殊其價值的體現自然也就有很大的差別。如果沒有相關制度的制約，那么長期以往勢必會造成兩極更大的分化。也就是“貴族”永遠是“貴族”，“貧民”永遠是“貧民”。這種狀態也是造成個人所得稅不適合國情的主要因素。

6．區域經濟的差別：我國目前尚處于發展中國家地位，為了更好的、快速的發展經濟，所采取的方式是以點帶面，即以少數的、發展較快的大中型企業帶動全社會相對較弱的中小企業的發展。也就是先讓少量的企業先發展起來，逐步帶動和影響其他中小企業的發展，這就形成了區域經濟的不同發展時期和狀態，再加上區域物產資源的不同、地理位置的不同、氣候環境的不同、交通條件的限制，區域經濟差別更加顯現。這就是區域經濟造成的現實因素。

7．其他資產的差別：由于環境及家庭背景不同，部分國民能夠擁有或者得到其他資產，包括：饋贈、遺產等等。這些資產的擁有在不同程度上形成了貧富差距，這種差距不是簡單的、可以通過努力得到的，是完全沒有能力趕上和超過的。這種局面就更加劇了貧富之間的差別，也就更加體現出個人所得稅不適合國情的狀態。

以上是對于工資、薪金收入所得以及其他相關因素的分析，這些都是目前直接影響個人（家庭）所得稅征繳的主要因素，不一定很全面還有待于進一步探索和研究。

三、國內個人(家庭)所得稅實施辦法建議及措施

目前我國居民個人所得稅相關費用項目扣除及限額界定應進行全方位改革，制定一套符合我國現狀的、體現公民平等的、減少社會壓力的個人所得稅的扣除制度，建立健全個人所得稅申報程序，完善其管理機制和體系，使其具有真正貫徹實施的可行性。其主要內容如下：

（一）制定周詳的稅收管理體系

1．制定符合國情的稅收制度

稅收制度是最為復雜的一項管理制度，它是與國家的發展、民族的興旺、社會的和諧分不開的。稅收制度的不斷完善，才有利于保障國家的經濟快速發展。個人所得稅制度的建立健全，是穩定經濟發展的重要組成部分，也是國民安居樂業的主要因素，因此，制定符合國情的個人所得稅稅收制度利國利民，勢在必行。

目前世界各國采用的征收方法有課源法、申報法、測定法和估計法等。而我國一直推行使用申報法，這種方法基于納稅人對自身收入的確切信息來納稅，一方面可以激發納稅人的納稅意識，另一方面也可為稅務機關提供便利，當然它也對納稅人提出了較高的要求。要求納稅人能夠準確計算自己的收入及所得，還需要確定屬于哪種申報，是合并申報還是獨立申報？！這就需要國家加大對稅收體制的宣傳力度，廣泛輔導正確納稅的計算方法，對于實在不能準確計算的公民，給予適當的義務幫助，促使全民都能夠正確完全納稅義務。

2．建立細致周密的申報體系

制定符合我國現狀的稅收制度，是關系國家經濟發展命脈的重要因素，但光有制度沒有切實可行的申報體系，也是一句空話，為此，在建立完善的稅收制度的同時，還要制訂周密細致的稅收申報體系，以便更好地進行個人所得稅的納稅申報工作。制訂周密的納稅體系是完善個人所得稅征收的最佳辦法，要想徹底解決和完善個人所得稅申報、征收、管理等，必須在全國范圍內全面實施網絡控制，任何個人應稅所得金額能夠完全準確地顯示在納稅征管體系中，避免造成漏稅和逃稅現象，也避免發生重復征收的現象，顯現出對全體納稅人絕對的公平、公正。徹底維護和保障公民的基本生活公平的權利。

3．完善切實可行的管理機制

制定符合我國

現狀的個人所得稅申報制度和體系，是完善個人所得稅征收工作的前期工作，其仍然存在很多不和諧與不切實際的因素，為了更好地實施個人所得稅的申報征收，必須制定相應的、切實可行的、符合我國民情的配套管理機制，明確相關職能部門的責任，保障個人所得稅的征收管理工作有序、順利、完善和發展。

4．制定簡單易行的征收方法

稅收制度的制定和完善是靠全社會的支持和配合，如果制度制定的比較復雜，一般的國民不能理解也不能很好的運用，那么也是不符合目前國情的，因此，在制定相關稅收實施方案時應考慮國民的整體素質和文化水平，讓大家都能理解和更好的運用，只有這樣才能更好的完善稅收的征收與管理。

5．制定公正嚴謹的獎懲制度

任何制度的貫徹實施都會存在一定的難度，究其原因是具體實施宣傳的力度不夠，還有其實施過程的獎懲制度不完善所至，為了將不同程度的阻礙因素制止于萌芽狀態，在新的個人所得稅制度建立健全之時，制定出更加嚴謹、更加完善的個人所得稅獎懲制度，對于積極參加如實繳納稅款的個人應當給予表彰及適當的獎勵，在媒體中廣泛宣傳，讓全社會都了解、明白其中道理。對于偷稅、逃稅的個人應該采取果斷的、嚴歷的處罰措施，讓人人都知道違法操作只能是咎由自取，是最可恥的行為。為保障個人所得稅制度得以正常、貫徹實施。徹底解決國家稅收的重大難題。

（二）確定細致的費用扣除項目

1．對于工資薪金所得的個人所得稅的費用減除

①應該首先扣除家庭生活的基本支出，支出金額可確定為上年度的全省或者全國的平均生活水平，如果有需要贍養的直系親屬，應該按照實際人數乘以基本生活支出的金額扣除，當然不同年齡的贍養需要確定相關的標準，只有這樣才能基本保障低收入人群的正常生活，才能真正縮小貧富差別。

②對于養老保險等六項費用的扣除，應全額由所在單位繳納。政府可根據單位性質的不同采用不同的征收方法。以徹底緩解低收入人群的費用支出壓力，也能夠徹底保障全民養老保險等六項費用的政黨交納，增強勞動合同的簽定與貫徹實施。

③費用扣除中應考慮家庭住房等基礎設施的購置，因為每個家庭都要保障基本生活，如果沒有住房也就是居無定所那么如何能夠保障正常的生活，因此如果家庭在購置生活所必須的房產時，應根據購置發票金額扣除，直至全額扣除之后的年限再開始繳納個人（家庭）所得稅，以緩解個人（家庭）的生活壓力，保障居民的正常生活。

④對于家庭成員中有受到意外傷害或者特殊疾病的，應該停止交納個人（家庭）所得稅，直至家庭沒有任何負擔（欠款）為止。這樣可以適當減輕家庭的壓力，降低醫院的負擔，減少工作單位的責任，也能夠充分體現社會主義國家的優越性。讓老百姓更有信心去面對新的生活。⑤目前收入高的家庭可以有更多的資金支配，他們可以考慮外出旅游和取得更高的學歷。旅游可以大開眼界，豐富生活；取得學歷即能提高文化水平和修養，還能增長知識和閱歷，更能夠增加工資收入。但對于低收入的家庭，他們就不可能考慮這些問題，因為對于他們來說保障生活才是最主要的?；诖?，對于家庭的正常文化學習的支出，也應考慮在稅前扣除，這樣低收入的家庭也能夠考慮安排適當的學習時間和機會，只有這樣才能全面保障國民學習文化知識的欲望和要求，才能真正提升國民總體文化素質和修養。

⑥繁衍后代是每個家庭的社會責任，要想履行好這個職責就必須完成按照計劃生育。但是生育子女是費用也是相當可關的，一些低收入家庭為了節約資金，不去醫院進行體檢，這樣做經常會導致智障兒童出生，不僅給家庭帶來沉重的災難，更給國家帶來重大的負擔，還能夠降低國民的整體素質。與其這樣還不如從源頭給予支持和控制，讓每個家庭都能夠支付正常的生育費用，保障及時檢查，優生優育，徹底杜絕不健康人口的出生。保障和提高國民的整體素質水平。

⑦自然災害是在所難免的，當個人（家庭）遇到這些特殊情況時，應該考慮暫時停止繳納個人（家庭）所得稅，直至災害的損失已經全部緩解或者排除。只有這樣才能真正體現國家的關心和幫助，才能真正解決災害對個人（家庭）造成的實際困難，才能讓受災人群早日脫離困境，從而相對減輕國家的負擔。

⑧對于個人（家庭）所得稅，它與企業的所得稅不同，因此應區別對待。對于個人（家庭）向社會捐贈扶助失學兒童、支援災區等有益于社會的行動應該給予大力支持。尤其是一些小額的、善意的捐贈無需通過紅十字會，它能夠及時、方便的送達受助人的手中，在有依據且情況屬實的狀態下應該給予全額在稅前扣除，并且給予適當的精神鼓勵和宣傳，讓這種有利的支持方式帶動社會民眾全體積極支持有困難、需要幫助的人群，讓

全社會充滿愛的關懷。

⑨由于我國地域遼闊，各區域經濟發展不是很均衡，各項制度的制定可能適應了經濟發展較快的地區卻不一定適應經濟相對滯后的地區，因此個人所得稅征繳制度的制定，應根據地區經濟的差異制定相應的制度，以更好的協調由于區域不同所造成的差異，以便更加健全和完善我國個人所得稅的征繳制度。

2．工資薪金所得的個人所得稅征收稅率及方式

①個人所得稅征繳稅率

由于個人（家庭）的工資、薪金所得在已經扣除了家庭基本生活費用之后，其征收的稅率可不考慮超額累進稅率，直接采用達到一定額度就按照其相應稅率征收的辦法。以達到簡化計算程序便于全體國民的操作和運用，這樣不僅有利于減少國家稅收工作人員的工作量和財政支出，也有利于國家稅收的收繳工作及時有效的進行和持續發展，更有利于國家稅額的穩定和逐步增長。

②個人所得稅征繳方式

可根據個人及家庭成員人數的不同制定出個人獨立征繳方式和家庭綜合征繳方式兩種不同的征繳方式。家庭成員可根據本家庭的實際情況選擇采用個人獨立征繳方式或者家庭綜合征繳方式。這兩種方式的制定首先是方便國民對個人所得稅的計算及征繳，其次還能夠均衡全民家庭的收支以全面提高正常的家庭生活水平，再次還能提升全民征繳所得稅的觀念意識及整體素質，更能促進社會經濟的穩步發展及國家財政利稅的持續增長。

3．對于退休人員的工資發放及其生活福利待遇

對于退休工資的發放，現有制度是按照所繳養老保險的金額比例和年限、上年全省平均生活水平等進行發放的，相對而言，退休人員的收入差距特別大。因為以前年度國家沒有全面實施上交養老保險等政策和措施，各類單位、種類部門等上交的養老保險等均不平衡，退休金差距比較大。有此退休人員得到的退休金根本不能保障現有的正常生活水平。政府應當根據退休人員的工作年限、工作性質、工作崗位的不同進行調整發放退休金，以保障退休人員的正常生活和福利待遇。對于以前從事重要工作崗位的領導及其他特殊人員，可適當進行調整增加，但增加的幅度和人數應該有所控制，不能夠大面積、多范圍的調整增加。只要這樣才能真正保障全民均衡的小康水平。只要這樣我們國家才能完善社會保障制度，更好的完善國家體制、體系，更好地創建和諧社會。

參考文獻

[1]劉克崮委員關于個人所得稅的提案,2009.3.19來源于人民網.

篇（5）

個人所得稅，始創于英國，至今已有200多年的歷史，它是對個人獲得的各種應稅所得征收的一種稅。隨著我國社會經濟的穩定發展，個人所得稅將成為我國稅收體系中一個十分重要的稅種，其收入占國家財政收入的比重越來越大；在組織收入與調節社會、經濟方面的作用將越來越明顯。但在現實的經濟發展情況下，有關個人所得稅問題，因為經驗不足，存在稅款流失嚴重，稅收政策不合理等，如果不能采取有效措施，遏制個人所得稅的流失，將會對我國稅收制度、財政體制的進一步改革與完善產生嚴重的不利影響。這里就我國個人所得稅法的改革進行分析和探討。

一、我國個人所得稅的發展現狀

我國最近一次對個人所得稅的調整，是個人所得稅起征點自2008年3月1日起由1600元提高到2000元。據了解，本次修正是自1980年9月10日個人所得稅法通過以來的第五次修正。

此前，個人所得稅法曾于1993年、1999年、2005年、2007年6月29日修正過四次。1980年9月10日審議通過了《中華人民共和國個人所得稅法》，并同時公布實施。該稅法統一適用于中國公民和在我國取得收入的外籍人員。至此，我國的個人所得稅征收制度開始建立，在建立初期它起到了調節居民收入和實現收入的公平分配。1993年10月31日，修正案規定，不分內、外，所有中國居民和有來源于中國所得的非本國居民，均應依法繳納個人所得稅。此舉不僅增大了個人所得稅的征收對象同時也擴展了財政收入。1999年8月30日，開征了個人儲蓄存款利息所得稅。儲蓄存款利息的開征促進了居民消費和拉動內需的增長，提高了國民經濟的發展速度。2005年10月27日，修改了個人所得稅的費用扣除金額由800元增加至1600元，同時可以在稅前抵扣個人繳納的社保費用以及住房公積金等。起征點的提高以及費用扣除范圍的加大，緩解了工薪階層繳納個人所得稅的壓力。2007年6月就儲蓄存款利息所得的個人所得稅調整問題授權國務院作出規定，為國務院決定減征或停征利息稅提供法律依據。自此我國的個人所得稅不斷發展走向完善，并一直發揮著積極的調節作用。

二、現行個人所得稅法存在的問題及影響

市場經濟的發展，不可避免地會造成個人收入的差距，這是市場經濟的缺陷。征收個人所得稅正是政府宏觀干預的手段，是政府調節貧富差距的主要措施。盡管我國的個人所得稅制一直都在發揮著積極的調節作用，但仍然存在以下一些問題：

（一）單一分類所得稅制產生的不公平問題

現行個人所得稅法按應稅項目分類征稅。由于不能就個人全年各項收入綜合征稅，難以體現公平稅負、合理負擔的原則。同時對個人收入調節力度不夠，影響了個人所得稅調節作用的發揮。在實際征收中，工資薪金所得占了個人所得稅總收入的60%以上，未充分發揮其應有的調控作用。另一方面在實際操作中，容易造成收入項目定性不準確或難以定性的問題；容易造成納稅人有意把自己的收入在不同類型收入間進行轉換，多次扣除費用，以達到逃稅和偷稅的目的，且現行稅法中僅規定11個征稅項目，過于簡單，未能涵蓋經濟生活中的所有個人收入。

（二）稅率設置的不公平

具體表現在：

第一，工薪所得適用9級超額累進稅率，最高邊際稅率達45%，在這種高邊際稅率、多檔次的累進稅率結構中某些級次的稅率形同虛設，并無實際意義；

第二，工薪所得和勞務報酬所得同為納稅人的勞動報酬所得，但兩者適用的稅率形式和實際的稅收負擔卻存在較大的差別，由于勞務報酬所得的適用稅率為20%，且一次性收入畸高時，還要實行加成征收，致使多數時候勞務報酬所得的稅負重于工薪所得；

第三，個體工商戶的生產經營所得和對企事業單位的承包、承租經營所得適用5級超額累進稅率，與其他各項應稅所得適用的稅率又不相同，這不僅增加了征管操作的復雜性，而且違背稅收公平原則。

（三）費用扣除簡單，標準統一，未能體現稅收公平原則

2008年3月1日實施的《中華人民共和國個人所得稅法》，將我國居民工資薪金所得個人所得稅的免稅額定為2000元。這個免征額對中國的任何一個居民都是一樣，看上去似乎是公平的，實際上并不公平。因為人們的生存條件及社會保障有很大的差異，例如，對農民的免征額是2000元，對國家職工的免征額也是2000元，對農民來說這是不公平的。因為國家職工有良好的社會保障，有穩定的醫療福利等，個人收入是實實在在的凈收入；而農民的就業保障、醫療保障和養老保障等制度仍不是很健全，落實情況也不是很好，加上已辦妥養老保險的一些農民因為戶籍而產生轉移難等問題，讓能享受這一塊稅前扣除費用的人數又大大減少。另外，一個養活三個人的個人所得，與一個只養活自己一個人的個人所得，實際上就有很大的差異，但所得稅的免征額卻是一樣的，所以這是公平中存在的不公平。不能體現“量能負擔”的原則，與個人生計以及家庭撫養有關的項目均未能考慮在內，其公平性也就無從體現。

（四）現行個人所得稅法的一些政策不合理

外籍人員從三資企業取得的股息免稅，而中國公民取得的股息要征稅；計稅工資不全面；部分免稅項目已難以適應當前形勢的需要，形成了稅收漏洞以及個稅申報方式的急待改革等。

由于個人所得稅制存在的以上問題，帶來了如下一些影響：

第一，個人所得稅款的大量流失。

稅收流失是目前中國稅收領域存在的一個突出問題。規模巨大的稅收流失中就包括個人所得稅的稅收流失。在我國，偷逃個人所得稅的手段五花八門。比如，個人獨資企業、合伙企業的個人投資者以企業資金為本人、家庭成員及其相關人員支付與企業生產經營無關的消費性支出及購買汽車、住房等財產性支出；高收入者隱瞞、虛報納稅所得；各種形式的勞務報酬所得、財產租賃所得、財產轉讓所得無法統計；實物工資無法貨幣化、實際工資與名義工資存在很大的差距，如此等等的做法，由于沒有一個綜合的個人所得稅及自行申報制度，以致個人所得稅款的大量流失。

第二，工資薪金實行的超額累進稅率以及其它比例稅率難以實現對收入的有效分配和調節

我國的工資薪金個人所得稅率級距過多，最低稅率、邊際稅率的規定均過高，從而導致在吸引高端人才方面功能偏弱。對高收入者征收高稅，這看起來似乎公平。可是，很多發達國家的實踐情況表明，對于那些高收入的企業主，高稅率于他們幾乎不起作用，因為他們以公司為依托，有豐富的避稅手段和方法。那么高稅率對誰有用呢?它只對那些企業中的職業經理人和專業人士有用，對那些只依賴薪金收入的高職人員有用。而這些人是任何行業和地區都最為短缺的人才，過高的稅收政策減弱了他們的重要性以及壓抑了他們的積極性。

同周邊國家（或地區）如新加坡和我國香港的最高稅率只有20%左右相比，我國的稅率最高達45%確實太高了。與此同時我國對資本財產性所得實行比例稅率，不僅稅負輕，稅收調節力度也受到限制。因此，現行這種稅率結構在實際執行中難以實現對收入分配進行有效調節的政策目標。

第三，費用扣除簡單，造成了個人所得稅事實上的橫向不公平。

我國目前的個人所得稅采用單一、簡單的費用扣除標準，并沒有考慮個人具體的負擔能力。如老人的贍養費用、子女的教育費用、住房、公益性捐款以及夫婦一方工作單獨負擔家庭費用等情況。舉例而言，對于有相同收入的一對夫婦撫養一個小孩，但在一對夫婦有二位老人要贍養且老人沒有任何經濟能力的情況下，其實際所得就遠遠低于另一對夫婦，可是他們卻要納相同的稅負。馬克思說過：“試問按公道來說，能不能指望一個每天賺一角二分錢的人繳納一分錢和每天賺十二塊錢的繳納一元錢那么容易？按比例來說，他們每人都交出了自己收入中同樣的一份，但是這一捐稅對他們生活需要的影響程度卻完全不同?！币虼?，按現行的個人所得稅這一費用標準扣除后的征收，并不能實現納稅能力越高納稅越多這一目的，造成了事實上的橫向不公平，有違稅收的公平負擔原則。

第四，缺乏完善的征收體系，征管難度大，稅收征管效率低是稅款大量流失的重要原因

由于我國納稅人的納稅觀念淡薄，且多年計劃經濟體制下長期對稅收的排斥，加上我國稅收征管方面存在的種種漏洞，使那些先富裕起來的人中，不少人不僅沒有成為納稅大戶，反而成為逃稅、偷稅的典型。

三、完善我國現行個人所得稅制的構想

（一）實行分類與綜合相結合的混合型稅制結構模式

實行分類與綜合所得稅制，是對某些應稅所得，如工薪所得、勞務報酬所得等實行綜合征收，采用統一的費用扣除標準和稅率；與其他的應稅所得則分類征收，或對部分所得先分類征收，再在年終時把這些已稅所得與其他應稅所得匯總計算。對已經繳納的分類所得稅額，準予在全年應納所得稅額內抵扣。這種征稅制度，兼有分類所得稅制與綜合所得稅制之長，既能覆蓋所有個人收入，又能避免分項所得稅制可能出現的漏洞，還能體現“量能負擔”的公平征稅原則，比較符合我國目前的征管水平。

（二）改革個人所得稅稅率體系

在征稅對象既定的情況下，稅率的高低直接影響到國家財政收入的多少和納稅人稅收負擔的輕重，反映了國家和各個納稅人之間的經濟利益。根據我國國情，建議對綜合征收采用超額累進稅率，以達到公平稅負的目的；對分項征稅可采用比例稅率，對超過一定數額的部分采用加成征收，以達到既組織收入，又公平稅負的目的。

在統一各類應稅所得適用稅率的基礎上，減少稅率級次，降低邊際稅率，以減少稅制的復雜性和納稅人偷漏稅的可能性。參考美國及世界其他國家的個人所得稅稅率，同時結合我國的實際情況，勞動所得和經營所得應采用相同的超額累進稅率，稅率級次可削減為3～4級，最高邊際稅率也應向下作適當調整。順應世界稅制改革“低稅

率、寬稅基”及稅制簡便的浪潮，盡可能與國際稅制改革接軌。

（三）根據純所得的大小量能課征，實現稅收結果公平

在所得稅法理論中，公平包含差別課征和量能征收二層含義。差別課征是實現個人所得稅法橫向公平的要求，它一方面要求區分納稅人的婚姻、撫養人口、年齡和健康等情況給予不同程度的稅收優惠；另一方面，要求對不同來源的所得采用不同的稅收政策，適用不同的稅率；量能征收是實現個人所得稅法縱向公平的前提，它要求經濟能力或納稅能力不同的人，應當繳納數額不等的稅，納稅能力強的多納稅，納稅能力弱的少納稅，無能力的不納稅。只有承認納稅人的差別，量能課征，個人所得稅法才有生命力。

不可否認，“家庭撫養人數的多寡以及老人、盲人的有無，在同一所得階層中會成為影響納稅能力的一個重要因素。”因此，我國的個人所得稅法應當充分考慮納稅人的婚姻、年齡、贍養人口等情況以及住房、醫療、教育等費用，在實行有差別的生計扣除、家庭扣除和社會扣除后，根據純所得的大小量能課征，實現稅收結果公平。

篇（6）

目前，我國個人所得稅征收面過窄、偷稅漏稅現象嚴重，收入比重偏低。個人所得稅在課稅模式、費用扣除、稅率以及稅基等方面存在缺陷的現狀，嚴重制約了個人所得稅組織財政收入、公平社會財富分配、調節經濟運行功能的充分發揮，也與我國現階段經濟發展及收入分配結構不相適應。

一、現行個人所得稅制存在的主要問題

1.1分類所得稅制存在弊端

分類所得稅制是指將納稅人的各類所得按不同來源分類，并對不同性質的所得規定不同稅率的一種所得稅征收模式。當大多數人的收入方式都比較單一且收入水平較低時，宜于采用這種模式，但當居民收入來源多元化且收入逐步上升時，采用這種模式就難以控制稅源，也難以衡量不同納稅人真正的納稅能力。

隨著社會經濟的發展和個人收入分配格局的變化，分類所得稅制缺陷越來越明顯。首先，分類課稅難以體現公平原則。相同收入額的納稅人會因為他們取得收入的類型(項目)不同，或來源于同類型的收入次數不同而承擔不同的稅負，這就產生了橫向不公平；不同收入的納稅人，由于他們取得收入的類型不同而采用不同的扣除額、稅率、優惠政策，出現高收入者稅負輕、低收入者稅負重的現象，從而產生縱向不公平。其次，分類課征造成巨大的避稅空間。對不同的所得項目采取不同稅率和扣除辦法，可以使一些收入來源多的高收入者利用分解收入、多次扣除費用等辦法避稅，造成所得來源多、綜合收入高的納稅人反而不用交稅或交較少的稅，而所得來源少且收入相對集中的人卻要多交稅的現象，在總體上難以實現稅負公平。

1.2費用扣除方面存在的問題

我國個人所得稅費用扣除額偏低，又長期沒有隨收入和物價提高而調整。這造成了兩種與稅收征管效率原則相違背的現象，①使更多的低收入的個人都在所得稅征管范圍之內，增加了征管對象的數量和征管成本，影響了征管效率；②對低收入征稅，妨礙了稅收公平。

首先，費用扣除范圍過窄，不能很好起到調節收入分配的作用。隨著教育、住房和社會保障等領域改革的不斷深入，個人負擔的相關費用也將呈現出明顯的差異。我國現行個人所得稅在費用扣除標準的設計上，未能充分考慮納稅人的個體差異、納稅能力以及納稅人的住房、養老、失業和贍養人口的多少、婚姻狀況、健康狀況、年齡大小、教育子女等因素，對凈所得征稅的特征表現不明顯。

其次，費用扣除的確定忽略了經濟形勢的變化對個人納稅能力的影響。在通貨膨脹時期，個人維持基本生計所需收入也會相應增加，而現行稅制中尚未實行費用扣除的指數化，費用扣除標準長期不變根本無法適應經濟狀況的不斷變化。

1.3稅率設計有待優化

我國現行個人所得稅法，區分不同的項目，分別采用5%～45%、5%～35%的超額累進稅率和20%的比例稅率。本來同屬勤勞所得的工資、薪金和勞動報酬，稅收待遇卻不一樣，一方面違背了公平原則，另一方面也給稅務管理帶來了不便。而且累進檔次過多實際上也極易產生累進稅率的累退性。結合我國實際的薪金水平，一直以來我國大部分納稅人只適用于5%和10%兩檔稅率，20%以上的另六檔稅率形同虛設。

1.4稅基不夠廣泛

我國目前個人所得稅法對應納稅所得額采取列舉具體項目的規定，難以將所有的應稅項目都包含進去。另外，由于現行減免稅及優惠名目太多，費用采用分次扣除，客觀上造成稅基縮小。

二、完善我國個人所得稅制的思路

2.1實行分類與綜合相結合的混合所得稅制

從稅制模式上看，最能體現“量能負擔”征稅原則的應是綜合課征制。但考慮到我國目前納稅人的納稅意識、稅務機關的征管能力和征管手段等與發達國家相比存在較大差距，所以，分類綜合課征制應是我國現階段個人所得稅制的較好選擇。實行分類綜合所得稅，對某些應稅所得如工薪所得、勞務報酬所得等實行綜合征收，采用統一的費用扣除標準和稅率。對其他的應稅所得分類征收，或者對部分所得先分類征收，再在年終時把這些已稅所得與其他應稅所得匯總計算，凡全年所得額超過一定限額以上的，即按規定的累進稅率計算全年應納所得稅額，并對已經繳納的分類所得稅額，準予在全年應納所得稅額內抵扣。此種征稅制度，兼有分類所得稅制與綜合所得稅制之長，既能覆蓋所有個人收入，避免分項所得稅制可能出現的漏洞，也較符合我國目前的征管水平。

2.2調整費用扣除標準，實行稅收指數化措施

所謂稅收指數化是指按照每年消費物價指數的變化自動確定應納稅所得額的適用稅率和納稅扣除額,以便剔除因通貨膨脹造成的名義所得增減的影響。包含三個層面：①按稅法規定原本不必繳稅的納稅人，因通貨膨脹導致實際起征點的降低而被歸入繳納個人所得稅之列；②通貨膨脹使個人所得稅的名義收入提高而產生了納稅“檔次爬升”效應，納稅人在實際收入沒有增加的情況下卻按高稅率納稅;③通貨膨脹造成相鄰應納稅檔次之間的差值縮小,也加重了納稅人的稅收負擔。這樣尤其是對那些低收入者,由于其稅負上升的幅度高于高收入者上升的幅度,所以通貨膨脹更多地損害了低收入納稅階層的利益,使個人所得稅產生逆向再分配效果。

2.3優化稅率，合理稅收負擔

遵循國際慣例，將收入分為勞動所得和非勞動所得，分別申報，分別適用不同的累進稅率，對后者規定較高的累進稅率。調整稅率級距，在盡可能擴大綜合課稅項目的基礎上，將目前個人所得稅的兩個超額累進稅率合二為一，實行5%～35%級超額累進稅率，綜合各項所得，按統一的超額累進稅率納稅，以平衡稅賦。另外，為了強化對高收入的調節，還可以增加一項加成征收的措施。還應當降低個人所得稅邊際稅率，減少稅率檔次。邊際稅率過高，實質上形同虛設。:

2.4擴大稅基

篇（7）

2.合理籌劃個人所得稅的應用

2.1個體工商生產經營的個人所得稅的合理籌劃對于個體工商生產經營的個人所得稅的合理籌劃，可以定期舉行捐贈，達到分散所得的目的，從而降低費用的成本，也就減少了納稅額。此外，還可以從固定資產和改變經營方式這幾方面進行合理籌劃。在個體工商經營戶進行捐贈過程中，要注意捐贈對象的選擇，只有部分對象才可以滿足減少納稅額的要求，其次要提高捐贈的限額，畢竟限額比較大，才能有效地減少稅收，最后還要注意取得合法憑證，沒有法律認可的捐贈是達不到減少納稅額的目的的。個體工商經營戶由于其特殊性，使其具有個人獨資的企業，這一點和合伙企業不同，這類企業的個人所得稅的納稅額應為收入減去起始的費用，因此，就要增大起始的費用，才能減少個人所得稅的納稅額。個體工商經營戶提高起始費用的主要方法是盡可能將收入轉換成水電費、電話費等額外費用，或者是房屋裝修費，也可以用來收租金的方法提高起始的費用，從而達到減少納稅額的目的。

2.2勞務報酬的個人所得稅的合理籌劃對于合理籌劃勞務報酬的個人所得稅，要通過減少名義勞務報酬所得的方式來進行合理籌劃。我國對于一般的勞務報酬征得20%的稅率，對于一次性收入比較高的勞務要加成稅收。減少勞務報酬的個人所得稅的納稅額，就要將本人承擔的費用盡量改成由業主進行合理承擔，從而能夠達到減少勞務報酬納稅額的目的。

2.3稿酬的個人所得稅的合理籌劃對于稿酬所要繳納的稅收，根據我國個人所得稅的規定，通過圖書、報刊的形式出版或者發表的文字作品、攝影作品以及書畫作品等，無論出版方是否一次性支付全部的稿酬，還是再版稿酬，都只按一次收取個人所得稅。對于多人合作完成的作品，要根據每個人所得的稿酬扣去不同的稅收。對于稿酬的個人所得稅，也可以進行合理籌劃。納稅人要盡量避免一次性獲取大量的收入，這樣的納稅額也會增多，要盡可能地分解，增加扣稅次數，減少扣稅金額。此外，對于系列圖書，可以采取出版系列叢書的辦法，從而增加了收入，稅收額卻是一定的。再版也是降低個人所得稅稅收額的有效辦法，采用費用轉移辦法也可以有效降低稅收。

2.4其他形式的個人所得稅的合理籌劃對于其他形式的個人所得稅的納稅額，利用利息、紅利都可以減少稅收。納稅人可以采取將個人的存款通過教育基金的方式將資產存入金融機構，從而減少自己的納稅額，同時還能保障個人子女的教育費用。對于財產進行合理的租賃的納稅籌劃和稿酬的個人所得稅的籌劃比較相似，都是利用多次少量的方法降低個人所得稅的稅收。在對財產進行轉讓時，要充分考慮到財產的免稅項目，通過個人合理投資以及股票的買賣都可以達到減低稅收的目的。

2.5隨機和偶然得到的收入的個人所得稅的合理籌劃至于因為隨機和偶然得到的收入，對于這類的個人所得稅的合理籌劃，由于稅率是一定的，因此可以進行捐贈，來減少納稅基數，側面來提高自己的收入，降低個人所得稅的稅收金額?？傊侠砘I劃個人所得稅的方法有很多種，要充分考慮到國家的稅收政策進行合理調整企業的活動方向，進從而行個人所得稅的籌劃工作。

3.我國個人所得稅籌劃存在問題的解決方法

3.1正確理解納稅籌劃的含義合理籌劃個人所得稅剛剛在我國有所發展，并不是廣為被人們所了解，這受到了我國經濟發展水平的限制，我國的個人所得稅籌劃普遍比較低，仍然存在比較嚴重的偷稅、漏稅現象，尚缺乏合理籌劃個人所得稅的人才。筆者認為，合理籌劃個人所得稅應該在我國大力發展，納稅人應該抓住機遇，合理籌劃個人所得稅，達到更好的維護納稅人的利益，保障納稅人辛苦得到的收入，提高納稅人的生活質量和生活儲蓄的目的。合理籌劃個人所得稅首先要正確理解合理籌劃個人所得稅的意義，培養納稅和稅收的方向保持一致，學會趨利避害，改變企業活動來減少稅收，同時還要培養籌劃個人所得稅的人才，提高對稅法的認識，加強企業對稅法的認識和管理，完善我國的納稅環境，促進籌劃個人所得稅的發展。

3.2培養納稅籌劃人才合理籌劃個人所得稅，就要采取有效的行動，做到趨利避害，將稅法分析透徹，認清稅法的意圖，通過更改納稅人的企業相關活動，做到減少納稅的目的，因此，我們需要培養優秀的納稅籌劃人才。我們之所以要有合理籌劃個人所得稅的方法，就是為了保證企業的合理利益。任何稅收行為都應該是在合法、合理的情況下進行的，因此納稅人也有權知法、懂法，在法律允許的范圍內維護自己的最大合理利益。[5]合理籌劃個人所得稅能夠更好的維護納稅人的利益，保障納稅人辛苦得到的收入，提高納稅人的生活質量和生活儲蓄，達到共贏的目的。

3.3加強納稅籌劃企業管理目前，我國正在實行的個人所得稅具有不同的費用扣除標準，稅率不同，計稅方式也不一樣，這些都給納稅人提供了節減稅收的機會。為了合理籌劃個人所得稅，要制定合理的減少稅收的計劃。企業的預計收入的方向是可以調整的，要根據國家納稅的方案進行相應的安排與調整，通過改變收入的時間以及收入方式，都可以達到降低納稅額的目的，從而降低稅收或者免除不必要的稅收，要充分利用不同納稅人的納稅義務不同這一規定，考慮影響納稅額的各種因素，對不同的因素進行分析，加強納稅籌劃企業管理，達到減少稅收的目的。

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一.導言

比利時個人所得稅自1919年開征以來，發展迅速，已成為第一大稅種。2001年，個稅占稅收總額的31.6%，是企業所得稅收入的4倍(根據經濟合作與發展組織2001年的統計數字得出)。2004年，我國個人所得稅總額1737億元，僅占稅收總額的6.75%，僅占全國GDP13.65萬億的1.3%，而比利時為20%左右(國家稅務總局網站:及中國海關網)。

比利時個人所得稅的重要地位與其國家的經濟、人口、社會發展狀況及稅制設計是分不開的。比利時的人口僅占世界總人口的0.2%，但占世界貿易的比重為：出口3.3%，進口2.9%，是世界上人均出口額最高的國家(見《比利時經濟發展概況》，)。金融、運輸、商業、通信等服務行業非常發達，雇用了全國70%以上的勞動力，農業比重非常低。服務業和工業吸收了全國絕大部分勞動力，失業率較低(2003年，失業率為8.1%)(海外通旅行網：)。誠信機制已成為整個社會正常運轉的核心，信用體系高度發達，提高了征管效率。

下面將對比利時稅制設計的主要特點進行分析，以期借鑒其科學之處，為我所用。

二.比利時個人所得稅的主要特點

(一)稅制類型的選擇及稅率設計

比利時的個人所得稅制度將應稅所得分為四大類(動產所得、不動產所得、雜項所得、勞務所得)，不同所得類型適用不同的課稅方式(單獨課稅或綜合課稅)，使得單獨課稅和綜合課稅的征稅范圍很明確，可以保證稅收征管的確實和便利，符合稅收的管理效率原則。稅率設計也較為合理，對單獨課稅實行比例稅率，最高稅率為33%，最低為15%；綜合課稅實行五級超額累進稅率，從25%到50%，稅率檔次較少，稅率變動幅度均勻，納稅人的稅收負擔較為均衡，有利于調節收入分配，達到公平目標。

(二)費用扣除

1.在征收方式上，按配偶個人單獨確定應稅所得，但注重考慮家庭因素

勞務所得中規定了“助手配偶”配額和婚姻份額，可以減輕家庭生計主要維持者的稅收負擔。個體經營者若得到配偶的幫助，可將凈所得的一部分分給其配偶；若一方的勞務所得低于雙方勞務所得總額的30%，可享有婚姻份額。分配的金額為凈勞務所得總額減去享有婚姻份額的一方配偶自有所得后的金額的30%，但這一分配額不能超過8160歐元。

2.在費用扣除標準中引入生計扣除規則，并增加了照顧納稅人特殊情況的多項扣除項目

根據納稅人的家庭情況給予特定的附加減免和優惠，體現了稅法對低收入弱勢群體的照顧。不動產應納稅所得中，根據納稅人負擔的受撫養者的多少適當增加扣除額：受撫養者每增加一個，扣除額可增加340歐元，故納稅人撫養的子女越多，享有的免稅額越大。而且，照料子女的費用可以從凈所得總額中扣除，以每個子女每天11.20歐元為限。

(三)應稅所得的計算方法

應稅所得的計算隨通貨膨脹進行調整。這樣可以避免因通貨膨脹造成稅收收入的自動增長。如：不動產所得的應納稅所得是根據“不動產登記所得”或租金收入確定的，不動產登記所得是以1975年為參考年份，自1990年以來每年隨通脹率進行指數化。相應地，房屋的不動產登記所得的總扣除額也與不動產登記所得一樣，按相同的辦法隨通脹進行調整。

(四)源泉扣繳制

比利時個人所得稅對不動產所得以及部分動產所得和勞務所得征收預提稅。動產所得的預提稅主要是對股息和利息征收的。股息及來自儲蓄債券、押金、債券和固定利息有價證券的所得在取得時就應計提動產所得預提稅。這類所得在納稅時不必申報，從而簡化納稅程序，而且便于征收管理。勞務報酬諸如雇員薪金、公司董事報酬、解雇補償金、傭金及其他特殊補貼等也應在其取得時繳納預提稅。

如前所述，比利時的源泉扣繳制之所以有效，與其發達的信用體系是分不開的。在比利時，信用信息服務機構是中央銀行的一個部門，對其監管主要由中央銀行承擔，有關信息的搜集與使用等方面的管制制度也由中央銀行提供并執行。這樣的信用體系使得征稅信息的搜集變得相當便捷和完備，遏制了偷逃稅行為的發生，保證了稅款征收到位。

三.比利時個人所得稅制度對我國的啟示

(一)個人所得稅稅制模式及稅率設計方面

中國現行的個人所得稅制是采用分類稅制，無法實現公平、中性和簡化的政策目標，而且會導致不公平和引起經濟扭曲。應適當擴大累進稅率的適用范圍，建議將分類稅制改為較為綜合的所得稅制。另外，稅率檔次過多，邊際稅率過高。工資薪金所得實行九級超額累進稅率，最高邊際稅率為45%，這在國際上也是非常少的。建議稅率級次不超過5個，最高邊際稅率為35%~40%。擴大第一個稅率級次的適用范圍，使最大部分的雇員進入這個稅率級次中。其次，對同屬勤勞勞動所得的工資薪金所得、個體工商戶生產經營所得、企事業單位承包經營所得及勞務報酬所得均采用同一累進稅率征收，以體現“相同性質所得相同待遇”的原則；提高偶然性所得適用的稅率。

(二)費用扣除方面

我國個人所得稅以個人為計稅單位，不考慮納稅人的自然狀況，如婚否、子女等家庭狀況，有悖于社會公平原則?！坝媱澤钡幕緡呤沟么蟛糠旨彝ブ挥幸粋€子女，由一對獨生子女夫婦組建的家庭中，夫婦兩人要贍養四個老人，還要撫養一個小孩。這種“421”家庭模式致使家庭的主要生計維持者的經濟負擔相當沉重。2000年，中國65歲以上的老年人口達7%以上，中國已進入老年型社會。而且人口老齡化還將加劇，據預測，到2020年，65歲老年人口將達1.64億，占總人口的比重為16.1%(見中國人口網：)。這種現狀加重了納稅人負擔，導致經濟負擔不合理。

為充分發揮稅收在調節宏觀經濟運行方面的作用，促進人口與經濟、社會協調發展，稅收制度應與國情相結合。建議費用扣除方面，首先應按納稅人贍養的老人數目規定相應的扣除額，贍養的老人越多，享有的免稅額越大；其次，鑒于目前失業率較高，可規定“失業配偶配額”，允許未失業的一方配偶將其凈所得的一部分作為必要的生活費分配給失業配偶，從而減少其應納稅額，減輕整個家庭的納稅負擔。

(三)應稅所得的計算確定方法方面

如果稅收立法中用來表示稅收扣除價值和建立收入稅率級次的貨幣指標不隨通貨膨脹調整，將意味著通貨膨脹就會自動增加政府收入。通貨膨脹還會導致名義資本收入和實際資本收入之間的差異。資本收入的實際價值會小于名義價值。如果稅制沒有考慮到由通貨膨脹帶來的資本實際價值的減少，就會對納稅人的資本收入征收隱含的大量的額外稅額。

指數化可以確保納稅人的平均稅率不會因通貨膨脹而增加；不會將納稅人推進較高的稅率級次使他們適用的邊際稅率增加。建議稅法中的貨幣指標包括應稅所得、稅率級次等應實行指數化調整，并允許物價指數和生活水平偏高的地區，生計費適當上調，做到因地制宜。標準扣除的數額每年也要隨著物價指數的變化而調整，以避免通貨膨脹對個人生計構成明顯的影響。另外，建議對財產所得同勞務所得一樣采用累進所得稅制。

(四)預收預繳及征管制度方面

我國現行個人所得稅征管的效果并不理想。這一方面與納稅人的納稅意識不強有關，另一方面由于我國信用制度建設晚于市場經濟建設，相關法規不健全，也導致了稅收征管不力。應借鑒國外經驗，加快信用制度建設，建立并完善信用管理的相關法律；建立信用數據庫，建立并發展信用服務中介機構；加強政府對信用行業的管理，增強稅務機關對納稅人信息的掌控力度，保證稅款的有效征收。

另外，建議將源泉扣繳的范圍進一步擴大。如可以要求雇主代扣所得稅，并向稅務部門匯報所有的勞務款項，這些勞務主要有法律、醫務、咨詢、建筑工程、其他的專業人員所提供的勞務、娛樂服務、商業服務和建筑服務等。其次，可以規定代扣所得稅的單位有權獲得所代扣稅款一定比例的補償，以便其更好地履行代扣義務和及時上繳所扣稅款。

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[5]孟紅.韓國個人所得稅制的特點[J].稅務研究,2006(2).

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二、充分利用四險一金稅前扣除政策

根據個人所得稅法實施條例第二十五條及財稅[2006]10號文件規定：“個人按照國家或?。ㄗ灾螀^、直轄市）人民政府規定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養老保險費、基本醫療保險費和失業保險費，允許在個人應納稅所得額中扣除。”“單位和個人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內，其實際繳存的住房公積金，允許在個人應納稅所得額中扣除。”財稅〔2013〕103號規定：“個人根據國家有關政策規定繳付的年金個人繳費部分，在不超過本人繳費工資計稅基數的4%標準內的部分，暫從個人當期的應納稅所得額中扣除。”進行稅收籌劃時，要充分利用個人繳納基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、企業年金及住房公積金可以稅前扣除的政策，在增加收入的同時，提高四險一金的繳納比例，盡量達到上限扣除比例，這樣不僅提高職工的各項保障，增加職工企業歸屬感，同時也使個人所得稅應納稅所得額減少，減輕稅負，維護納稅人利益。

三、合理利用稅收優惠政策

（一）有效利用個人所得稅免納與減征政策

個人所得稅法第四條、第五條有關規定了可以免納或減征個稅的所得項目，免納個稅項目包括：科學、教育、體育等方面的獎金，職工的安家費、退職費、退休工資、離休工資、離休生活補助費等等；減征項目包括：殘疾、孤老人員和烈屬的所得，因嚴重自然災害造成重大損失的等。在實際繳納稅款的過程中，我們要充分掌握稅收免納與減征政策，做到該免稅的免稅，該減稅的減稅，保障納稅人合法利益。

（二）使用捐贈方式扣除應納稅

所得額在現實工作與生活中，我們經常出于愛心，幫助受到自然災害和貧困地區的人們，但大多數人往往忽略了捐贈款可以扣除應納稅所得額的政策，沒有充分利用這條稅收優惠。實際發生捐贈時，我們應該取得捐贈的合理票據，并告知個稅代扣代繳義務人，在當月應納稅所得額的30%限額內扣除捐贈額。另外，如一次捐贈額超過30%比例，可以采用按月捐贈形式，合理分攤捐贈額，使捐贈額可以在稅法規定內據實扣除。

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（一）稅收公平原則

是指政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應確保公平，這是稅收的基本原則。稅收本來就是政府向納稅人的無償分配，雖然有種種應該征稅的理由，但從利益的角度看，征稅畢竟是納稅人利益的直接減少，因此，在征稅過程中，客觀上存在利益的對立和抵觸，納稅人對征稅是否公平、合理，自然就分外關注，如果政府征稅不公，則征稅的阻力就會加大。在現代社會，稅收公平原則是各國政府完善稅制所追求的目標之一，從歷史發展過程看，稅收公平經歷了一個從絕對公平轉變到相對公平，從社會公平拓展到經濟公平的發展過程。

（二）稅收效率原則

是指政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應講求效率。這里的效率，通常有兩層含義：一是行政效率，也就是征稅過程本身的效率，它要求稅收在征收和繳納過程中耗費成本最??；二是經濟效率，就是征稅應有利于促進經濟效率的提高，或者對經濟效率的不利影響最小。遵循行政效率是征稅的最基本、最直接的要求，而追求經濟效率則是稅收的高層次要求，它同時也反映了人們對稅收調控作用認識的提高。

（三）稅收適度原則

是指政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應兼顧需要與可能，做到取之有度。“需要”是指財政的需要，“可能”則是指稅收負擔的可能，即經濟的承受能力。遵循適度原則，要求稅收負擔適中，稅收收入既能滿足正常的財政支出需要，又能與經濟發展保持協調和同步，并在此基礎上，使宏觀稅收負擔盡量從輕。適度原則是從財政角度對稅收的量的基本規定，是稅收財政原則的根本體現。

（四）稅收法治原則

是指政府征稅，包括稅制的建立和稅收政策的運用，應以法律為依據，依法治稅。法治原則的內容包括兩個方面：稅收的程序規范原則和征收內容明確原則，前者要求稅收程序（包括稅收的立法程序、執法程序和司法程序）法定，后者要求征稅內容法定。稅收分配的強制性、無償性、固定性和規范性，都是以稅收的法定為基礎的，只有稅收法定，以法律形式明確納稅義務，才能真正體現稅收的“強制性”，實現稅收的“無償”征收，稅收分配也才能做到規范、確定和具有可預測性。

二、我國現行年終獎個人所得稅政策存在的問題分析

我國個人所得稅制度中關于年終獎計稅方法的現行規定為2005年1月21日國家稅務總局的《關于調整個人取得全年一次性獎金計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發［2005］9號，以下簡稱“國稅發［2005］9號”），對年終獎繳納個人所得稅的征收方法主要有三項規定：納稅人取得的年終獎，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅；發放獎金當月工資薪金高于（或等于）稅法規定的費用扣除額的，直接把全年一次性年終獎金除以12個月，再按其商數確定適用稅率和速算扣除數；發放獎金當月工資薪金低于稅法規定的費用扣除額的，先將個人取得的年終獎金減去個人當月工資薪金所得與費用扣除額的差額后的余額除以12個月，再按其商數確定適用稅率和速算扣除數。盡管“國稅發［2005］9號”對年終獎個人所得稅的計算方法作出了上述硬性的規定，并給出了具體的計算公式，但沒有說明這樣做的理由，且對某些概念如速算扣除數的界定模糊不清。筆者認為，從我國現行《個人所得稅法》“調節社會成員收入分配問題”的立法宗旨和“高收入者多繳稅、低收入者少繳稅或不繳稅”的立法精神，以及我國現行的“公平、效率、適度、法治”稅收原則角度，我國現行年終獎個人所得稅政策存在以下幾方面的問題。

（一）因發放時間（或發放方式）不同而導致納稅結果差異，違背稅收公平原則

首先，以全年總收入為42000元的員工A為例進行分析，如果按每月工資3500元發放，全年不需要繳納個人所得稅（按新稅法規定計算，不考慮三險一金等費用扣除因素，下同），公司為了便于考核，現每月發放工資2500元，年終獎1.2萬元，按年終獎計算，應納個人所得稅330元［（12000-1000）×3%］，顯然，按“年終獎計稅”比按“全年月平均工資計稅”多交了稅款330元。其次，以兩員工B、C為例，假定其年終獎都是18000元，其每月收入分別為4500元與1000元，B員工的年終獎納稅540元（18000×3%），其全年的工資收入應納稅360元［（4500-3500）×3%×12］，全年的總稅負為900元；C員工的年終獎應納稅465元［（18000-2500）×3%］，其全年的工資收入應納稅額為0，全年的總稅負為465元，顯然，B員工的全年總收入是C員工的2.4倍，其個人所得稅的納稅額卻僅為C員工的1.9倍。由此可見，同樣數額的工資，只是因為發放時間（或發放方式）不同而導致納稅結果差異，并且支付能力與稅負水平不成正比居然成了反比，這樣人為地設定納稅籌劃的空間，違背了公平這一稅收的最基本原則。

（二）出現“多勞不能多得甚至少得”的不合理現象，有悖于勞動激勵機制和經濟發展規律

“國稅發［2005］9號”從出臺之日起，被業內人士批評得最多的便是其年終獎計算中存在的不合理的臨界點現象，即年終收入增加一元，個稅會增加上千甚至幾萬元，這種現象在每一級的臨界點周圍都存在，在第七級上的表現達到了極致。按照2011年9月改革后的新稅率，這樣的無效納稅區或稱年終收益的雷區一共有六個，分別是［18001，19283.33］、［54001，60187.5］、［108001，114600］、［420001，447500］、［660001，706538.46］、［960001，1120000］，在這六個區間內的稅后所得均不高于上一級臨界點的稅后所得，這導致納稅人多得的獎金不足以納稅，稅后實際收入比少得獎金的人還少，促使這部分納稅人拒絕取得更多收入，以避免繳納比多得收入還要多的稅收?！岸鄤诓⒉灰欢ǘ嗟蒙踔辽俚谩钡牟缓侠憩F象，在某種程度上破壞了“按勞分配、多勞多得”的分配原則，也有悖于勞動激勵機制和經濟發展規律，對經濟的抑制作用顯而易見：一是影響社會的快速發展，過高的邊際稅率會使高收入者對閑暇的偏好加強，相應減少工作熱情；二是加大征管難度，增加征稅成本，過高的邊際稅率會加強納稅人的逃稅動機，征管部門要花更多的時間和精力來征收稅款。

（三）進一步拉大貧富差距，背離個稅調節

社會成員收入分配和貧富差距的基本精神毋庸置疑，“國稅發［2005］9號”在總體上降低了年終獎的稅負水平，這是在當前我國個人所得稅整體稅負較重情況下，稅收適度原則在個人所得稅立法和實踐中的具體體現，但其在計算方式設計上存在的重大缺陷，進一步拉大了貧富差距，背離了“調節社會成員收入分配問題”的立法宗旨和“高收入者多繳稅、低收入者少繳稅或不繳稅”的立法精神，主要體現在兩個方面：一是低收入者（工資收入處于平均水平之下），全年的全部收入平攤至每個月可能根本達不到個稅的月起征點，應該不用就工資薪金收入繳納個人所得稅，而如果他們這部分人的收入在年終發放，按照現行規定卻要繳納一定的個人所得稅，并且隨著年終獎收入的提高稅負不斷提高，使之背負了更重的負擔；二是對低收入者的年終獎采用比全年月平均工資高的方法計稅，而對高收入者的年終獎，采用比全年月平均工資低的方法計稅，其結果是導致高收入者少交稅，低收入者交了不應該交的稅款，也就是工資收入越高的人受益越多，年終獎收入越高受益越多，違背了超額累進納稅的立法意圖。

（四）現行規定存在一定的矛盾和錯誤，損害了稅法的嚴肅性和權威性

筆者認為，“國稅發［2005］9號”中關于年終獎的計算公式：應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-速算扣除數，如果這個速算扣除數只是一個《中文核心期刊要目總覽》會計類核心期刊稅收與稅務茛COMMERCIALACCOUNTING月的速算扣除數，是對“先將雇員當月內取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數”的誤讀，更是對超額累進稅率和速算扣除數等概念的曲解，存在明顯的矛盾和邏輯錯誤。道理很簡單，既然稅率采用的是《個人所得稅法》中的稅率，那么在計算時就應該遵守稅法中規定的超額累進稅率，嚴謹的計算辦法應該是按稅率表逐級累進，如果采用速算扣除數來簡化計算過程，就應該保證兩種計算方法得出的結果一致，顯然采用月度速算扣除數計算的結果是不一致的，應該采用年度速算扣除數。因此，為避免誤讀和混亂，應糾正這一明顯錯誤，并以立法形式予以明確，即使將計算公式調整為應納稅額=應納稅所得額×適用稅率，從道理和邏輯上也比現行計算公式說得通。

三、對我國年終獎個人所得稅政策的改革建議

年終獎納稅表現出來的問題，其實質是工資薪金繳納個人所得稅問題。年終獎納稅現行規定存在的諸多問題，違背了稅收制度的公平性，違背了稅收的立法精神和政策導向作用，應該進一步改革和完善。

（一）調整年終獎個人所得稅計算公式

從短期看，應將現行規定中關于年終獎個人所得稅納稅規定調整為：“納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅，可先將雇員當月內取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數確定稅法規定的適用稅率，然后以其商數及適用稅率計算出應納稅額后，再乘以12個月，即為全年一次性獎金的應納稅額?！币簿褪菍⒛杲K獎個人所得稅的計算公式“應納稅額=當月取得全年一次性獎金×適用稅率-速算扣除數”調整為“應納稅額=（當月取得全年一次性獎金/12×適用稅率-速算扣除數）×12”。這種方法，可以完全有效避免“多勞不能多得甚至少得”的不公平、不合理現象，消除對工資薪金收入較低者的稅收不公平，也使高收入者方便計稅，明明白白納稅，有利于個人所得稅制度建設的良性循環，既遵守了現行個人所得稅對工資、薪金及獎金按月計稅的征收制度，又體現了個人所得稅鼓勵勤勞致富、調節高收入的政策。以第七級的臨界點為例，如果按照調整后的計算公式，年終獎為420000元的納稅人年終應納稅額為92940元［（420000/12×25%-1005）×12］，而年終獎為420001元的納稅人年終應納稅額為92940.30元［（420001/12×30%-2755）×12］，增加一元后稅額增加了0.30元，更好地體現了稅率設計中超額累進的特點。當然，運用這種方法計算與現行方法相比，除年終應納稅所得在18000元以下的納稅人不受該“調整”影響外，其他有年終獎納稅義務的納稅人都將從中受益，顯著降低納稅人的年終納稅金額，從而減少政府當期的稅收收入。但從根本上看，這符合大眾民意，符合經濟發展規律，稅收是建立在經濟發展基礎之上的，只要經濟發展了，人們的收入水平提高了，在累進稅制下，個人所得稅必然會以快于經濟增長的速度源源不斷的增長，同時因稅負減輕，偷逃稅款的人少了，納稅的人多了，國家稅收總體上可能還是增加的。

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二、股東長期借用企業資金,逃避個人所得稅

為了避免繳納紅利20%的個人所得稅,有些企業就不分紅,而是直接將資金作為借款的形式,長期給股東使用,會計處理時,只是將這部分資金掛在“其他應收”中核算,為應付稅務的檢查,有些企業就在年底的時候收回資金,等下一會計年度開始,又將資金借出,循環往復,這些資金的實際使用人始終沒有承擔納稅義務。

三、以費用報銷代替收入,逃避個人所得稅

為了節約用人成本,企業在給員工制定薪資標準的時候,會人為地將一部分薪資作為費用,比如,用人單位會告訴你,工資給你定3500元每月,但3000元以工資的形式發放,還有500元需要員工自己提供相關發票,以費用報銷的形式給付員工,這樣的操作,不僅使個人少繳納了個人所得稅,企業還可以少繳納社會養老保險,最終減少的是國家的稅收,有些員工雖然不愿意這樣做,但員工是依賴企業而生存的,相對企業員工是弱者,加上員工也有實際的好處,所以,這樣的會計處理相對比較隱蔽。

四、建筑勞務企業個人所得稅繳納情況

在建筑業常有建筑工人討薪的情況,從爬上塔吊以死相脅討要工薪到攻擊項目部、毆打包工頭等人身傷害的極端事件時有,從中我們可以看到其行為強烈的“暴力”色彩,和這種行為對社會安定的負面影響?，F在隨著建筑民工價值觀和維權意識的日益提升,建筑民工的勞務報酬也在逐年提高,建筑民工的月薪超過個稅起征點的人員比例逐年提高,由于納稅意識淡薄幾乎沒有人會提出建筑工人繳納個人所得稅的問題。