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篇（1）

關(guān)鍵詞：保險(xiǎn)行業(yè) 會(huì)計(jì) 普通會(huì)計(jì)

一、保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)的特點(diǎn)

1.未了責(zé)任準(zhǔn)備金的提存

保險(xiǎn)公司保單的有效期與會(huì)計(jì)年度往往不一致。保險(xiǎn)公司對(duì)于會(huì)計(jì)年度末尚未到期的保單應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任稱為未了責(zé)任或未到期責(zé)任。由于保費(fèi)收入是在保單時(shí)入賬的,而保險(xiǎn)責(zé)任要延續(xù)到保險(xiǎn)期終,按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求,為了正確計(jì)算各個(gè)會(huì)計(jì)年度的經(jīng)營(yíng)成果,要把不屬于當(dāng)年收益的保費(fèi)以未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的形式,從當(dāng)年收益中提出,作為下的年收入。同理,應(yīng)將上年度提存的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金協(xié)作本年收入。這種未了責(zé)任準(zhǔn)備金的提存是保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的一個(gè)重要特點(diǎn)。

2.保險(xiǎn)利潤(rùn)的特殊性。表現(xiàn)在兩個(gè)方面

第一,保險(xiǎn)利潤(rùn)的計(jì)算與一般企業(yè)不同。一般企業(yè)的利潤(rùn)是以當(dāng)年收入減當(dāng)年支出或費(fèi)用后的余額,而計(jì)算保險(xiǎn)公司的利潤(rùn)應(yīng)以當(dāng)年收入減當(dāng)年支出后,同時(shí)再調(diào)整年度的計(jì)算有很大的影響。

第二,保險(xiǎn)企業(yè)年度之間的利潤(rùn)可比性較差。一般企業(yè)只要經(jīng)營(yíng)管理上沒(méi)有大的變化,各年的利潤(rùn)就會(huì)保持相對(duì)穩(wěn)定。

3.年終決算的重點(diǎn)在于估算負(fù)債

辦理年終決算時(shí),一般企業(yè)(如工商企業(yè))的重點(diǎn)在于核算資產(chǎn),特別是各種可實(shí)地盤存的資產(chǎn),需要核實(shí)其實(shí)存數(shù)。而保險(xiǎn)公司年終決算的重點(diǎn)是正確估算負(fù)債。

二、保險(xiǎn)會(huì)計(jì)與一般企業(yè)會(huì)計(jì)要素之比較

保險(xiǎn)會(huì)計(jì)與一般企業(yè)會(huì)計(jì)要素的分類是一致的,都分為六大類。但保險(xiǎn)業(yè)是一種特殊行業(yè),它既不同于從事采購(gòu)、生產(chǎn)和銷售產(chǎn)品的工業(yè)企業(yè),也不同于從事商品購(gòu)銷的商業(yè)企業(yè)。它沒(méi)有貨物實(shí)體的買賣,銷售的只是一紙對(duì)投保人未來(lái)可能的損失予以賠償?shù)男庞贸兄Z,與一般企業(yè)會(huì)計(jì)比較,會(huì)計(jì)要素的具體組成內(nèi)容及特征有所不同:

1.資產(chǎn)

因其業(yè)務(wù)性質(zhì)不同在資產(chǎn)方面主要表現(xiàn)為流動(dòng)資產(chǎn)和投資的內(nèi)容和比重不同。工商企業(yè)的流動(dòng)資產(chǎn)中存貨的比重較大,主要內(nèi)容有原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品、在途商品、庫(kù)存商品等,而保險(xiǎn)只是對(duì)投保人未來(lái)可能的損失予以賠償?shù)男庞贸兄Z,除有少量低值只耗品和物料用品外,沒(méi)有其他存貨;從投資方面看,我國(guó)保險(xiǎn)公司的投資主要包括政府債券、同業(yè)拆借市場(chǎng)的各種債券、上市的證券投資基金、保戶質(zhì)押貸款等。

2.負(fù)債

一般企業(yè)的負(fù)債是指?jìng)鶛?quán)債務(wù)引起的現(xiàn)實(shí)負(fù)債,債務(wù)人及債務(wù)金額和償還時(shí)間都是確定的,對(duì)極少數(shù)或有負(fù)債,企業(yè)只需在資產(chǎn)負(fù)債表的附注中披露即可。而保險(xiǎn)公司負(fù)債的主要項(xiàng)目是各種責(zé)任準(zhǔn)備金,責(zé)任準(zhǔn)備金具指保險(xiǎn)公司為了承擔(dān)因承諾保險(xiǎn)業(yè)務(wù)而引起的將來(lái)的負(fù)債或已有的負(fù)債而提取的基金。包括未決賠款準(zhǔn)備金、壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期健康責(zé)任準(zhǔn)備金。各種責(zé)任準(zhǔn)備金所占比重較大,如人壽保險(xiǎn)的責(zé)任準(zhǔn)備金一般占負(fù)債總額的80%、資產(chǎn)總額的70%以上,且具體的債務(wù)人及債務(wù)金額和償還時(shí)間都不確定。

3.所有者權(quán)益

一般企業(yè)按《公司法》規(guī)定:有限責(zé)任公司(生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)為主)的注冊(cè)資本不得少于人民幣3萬(wàn)元;股份有限公司注冊(cè)資本最低限額為500萬(wàn)元。由于保險(xiǎn)業(yè)經(jīng)營(yíng)的廣泛社會(huì)性和風(fēng)險(xiǎn)性,按《保險(xiǎn)法》規(guī)定,保險(xiǎn)公司的注冊(cè)資本最低限額為人民幣2億元,自有資本金的數(shù)額較大。從保險(xiǎn)業(yè)所有者權(quán)益的內(nèi)容來(lái)看,除實(shí)收資本、資本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)等與一般企業(yè)相同外,由于保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)較大,為防范巨額風(fēng)險(xiǎn),所有者權(quán)益中還包括計(jì)提的總準(zhǔn)備金。總準(zhǔn)備金是指保險(xiǎn)公司為發(fā)生周期較長(zhǎng)、后果難以預(yù)料的巨災(zāi)和巨額危險(xiǎn)從稅后利潤(rùn)中提取的準(zhǔn)備金。

4.收入

篇（2）

目前，中國(guó)銀行業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)遵循著三種不同的會(huì)計(jì)規(guī)范：《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（1993年版）、《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（2001年版）以及國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。隨著商業(yè)銀行改革的不斷推進(jìn)，商業(yè)銀行會(huì)計(jì)規(guī)范逐漸從1993年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和2001年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》轉(zhuǎn)向國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。

1993年至2000年之間，我國(guó)商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)主要遵循1993年的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》；2001年至2003年，除上市股份制商業(yè)銀行采用2001年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》外，其余銀行仍然采用1993年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》；2004年，財(cái)務(wù)重組之后的中行和建行采用了2001年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，工行和農(nóng)行仍然采用1993年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，股份制銀行中，除了中信銀行、光大銀行和廣發(fā)行之外，其他銀行都采用了2001年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》；從2005年起，我國(guó)商業(yè)銀行的年報(bào)編制全面采用2001年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，同時(shí)，已經(jīng)上市的五家銀行還需要根據(jù)證監(jiān)會(huì)的要求按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整，但轉(zhuǎn)換尚未涉及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)和第32號(hào)的內(nèi)容；在海外上市或擬上市的商業(yè)銀行已經(jīng)開(kāi)始全面采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制年報(bào)。

2005年8月財(cái)政部了《金融工具確認(rèn)和計(jì)量暫行規(guī)定（試行）》（以下簡(jiǎn)稱《暫行規(guī)定》），該規(guī)定于2006年1月1日在上市和擬上市的商業(yè)銀行范圍內(nèi)試行，標(biāo)志著我國(guó)銀行業(yè)在金融工具的會(huì)計(jì)處理方面率先與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則接軌。2005年9月，財(cái)政部又了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第××號(hào)—金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第××號(hào)—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第××號(hào)—套期保值》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第××號(hào)—金融工具列報(bào)和披露》四項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿。與國(guó)際慣例相比，四項(xiàng)金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿的實(shí)質(zhì)內(nèi)容與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)和第32號(hào)的規(guī)定大多是相同的，同時(shí)充分考慮了中國(guó)的國(guó)情。《暫行規(guī)定》和金融會(huì)計(jì)四項(xiàng)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿的，突破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論對(duì)衍生金融工具的束縛，彌補(bǔ)了我國(guó)在金融工具會(huì)計(jì)領(lǐng)域的空白，是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌邁出的重要一步，必將加速我國(guó)金融會(huì)計(jì)的國(guó)際化，對(duì)我國(guó)的銀行業(yè)，特別是上市和擬上市銀行的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)管理產(chǎn)生重要影響。

二、金融會(huì)計(jì)國(guó)際化對(duì)商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債表的影響

首先，金融會(huì)計(jì)國(guó)際化將改變傳統(tǒng)的金融資產(chǎn)和負(fù)債分類方式，將金融資產(chǎn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)以及可供出售金融資產(chǎn)；將負(fù)債劃分為交易性金融負(fù)債和其他金融負(fù)債，資產(chǎn)與負(fù)債分類一經(jīng)確定，不得隨意變更。這種分類方法能夠充分反映商業(yè)銀行持有金融工具的目的和意圖，有助于報(bào)表使用者對(duì)商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理做出有效判斷。

其次，資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目將更加豐富。根據(jù)《暫行規(guī)定》的要求，當(dāng)且僅當(dāng)成為金融工具合同的一方時(shí)，企業(yè)才可以在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》對(duì)金融工具終止確認(rèn)的條件是：金融資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和回報(bào)是否已經(jīng)實(shí)質(zhì)上發(fā)生轉(zhuǎn)移，而且沒(méi)有保留對(duì)金融資產(chǎn)的控制權(quán)。根據(jù)這些規(guī)定，商業(yè)銀行應(yīng)將衍生工具隱含的各種權(quán)利和合同義務(wù)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債，已經(jīng)證券化的信貸資產(chǎn)以及其他不滿足終止確認(rèn)條件的金融資產(chǎn)和負(fù)債也要進(jìn)入表內(nèi)核算，資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容將更加豐富，提供的信息將會(huì)更加全面。

再者，金融工具以公允價(jià)值計(jì)量的部分，其價(jià)值隨著公允價(jià)值的變化而變化。一方面金融資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值不斷變動(dòng)，另一方面公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或權(quán)益，進(jìn)而影響了權(quán)益的變動(dòng)，因此在沒(méi)有其他資產(chǎn)和負(fù)債變動(dòng)的情況下，金融工具價(jià)值的波動(dòng)必然會(huì)帶來(lái)資產(chǎn)負(fù)債率的波動(dòng)。同時(shí)《暫行規(guī)定》對(duì)上市和擬上市商業(yè)銀行的金融資產(chǎn)減值提出了更高的要求，除交易性金融資產(chǎn)外，其余金融資產(chǎn)的減值均采用“未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)法”，相對(duì)于“五級(jí)分類法”，會(huì)加劇資產(chǎn)的波動(dòng)。

《套期保值》對(duì)從事套期活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理做了明確規(guī)定，對(duì)其運(yùn)用的先決條件——套期關(guān)系作出了嚴(yán)格要求。由于目前我國(guó)衍生金融工具品種較少，商業(yè)銀行進(jìn)行套期避險(xiǎn)的水平還有待提高，很難達(dá)到運(yùn)用套期會(huì)計(jì)的條件，因此近期內(nèi)套期會(huì)計(jì)對(duì)商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債表的影響不會(huì)很大。

三、金融會(huì)計(jì)國(guó)際化對(duì)商業(yè)銀行損益表的影響

（一）對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)損益的影響。

根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)框架，金融工具經(jīng)濟(jì)價(jià)值的變動(dòng)僅在其實(shí)際實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)為收益，導(dǎo)致銀行可能僅僅為了增加會(huì)計(jì)利潤(rùn)而進(jìn)行某項(xiàng)交易。而《暫行規(guī)定》要求幾乎所有的金融工具都應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)，并按照金融工具持有目的不同使用不同的計(jì)量屬性，對(duì)交易性金融資產(chǎn)或金融負(fù)債公允價(jià)值變動(dòng)所產(chǎn)生的利得或損失，計(jì)入當(dāng)期損益，對(duì)于可供出售的金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，直接計(jì)入資本公積，從而遏制了銀行利用金融工具價(jià)值變動(dòng)操縱利潤(rùn)的行為。對(duì)計(jì)提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回的要求，也降低了利用減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn)的可能性。《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》對(duì)金融工具的終止確認(rèn)加以限制，意味著商業(yè)銀行可能提前確認(rèn)的利得將會(huì)更少，調(diào)控收益的空間進(jìn)一步縮小。

（二）對(duì)商業(yè)銀行損益表的影響。

金融會(huì)計(jì)的國(guó)際化也對(duì)傳統(tǒng)的損益表披露方式產(chǎn)生了重要影響。傳統(tǒng)的損益表根據(jù)實(shí)現(xiàn)原則確認(rèn)收益、成本、利得、損失，而公允價(jià)值計(jì)量屬性的使用，特別是衍生金融工具的表內(nèi)確認(rèn)必然會(huì)導(dǎo)致大量的未實(shí)現(xiàn)利得或損失的存在，因此以歷史成本原則、實(shí)現(xiàn)原則、配比原則和穩(wěn)健原則為特征的傳統(tǒng)收益確定模式面臨著巨大挑戰(zhàn)。面對(duì)不斷出現(xiàn)的問(wèn)題，西方國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)如英國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB），美國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）都在致力于財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)表的改進(jìn)，一張被稱作“第四財(cái)務(wù)報(bào)表”的“全面收益表”正在形成。我國(guó)金融會(huì)計(jì)的發(fā)展，特別是衍生金融工具的表內(nèi)確認(rèn)和公允價(jià)值計(jì)量必將會(huì)促使我國(guó)損益表不斷改進(jìn)。

四、金融會(huì)計(jì)國(guó)際化對(duì)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

（一）公允價(jià)值的運(yùn)用對(duì)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。

用公允價(jià)值計(jì)量衍生金融工具有利于其在表內(nèi)反映，提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，也更符合目前銀行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理慣例和現(xiàn)代化管理風(fēng)險(xiǎn)技術(shù)，有助于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解商業(yè)銀行真實(shí)財(cái)務(wù)狀況，更易于評(píng)價(jià)銀行通過(guò)使用衍生工具進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性。公允價(jià)值的運(yùn)用也會(huì)對(duì)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生負(fù)面影響。公允價(jià)值計(jì)量的不確定性、變動(dòng)性和集合性，難以滿足會(huì)計(jì)信息可靠性的質(zhì)量要求。公允價(jià)值的任何變化都將反映在損益表中，使財(cái)務(wù)報(bào)告波動(dòng)性上升，可能導(dǎo)致市場(chǎng)對(duì)銀行經(jīng)濟(jì)價(jià)值的錯(cuò)誤判斷。公允價(jià)值計(jì)量的可靠性受到市場(chǎng)發(fā)展程度的制約，非市場(chǎng)化資產(chǎn)的價(jià)值確定嚴(yán)重依賴于銀行所采用估價(jià)模型的科學(xué)性。更重要的是，假定各金融機(jī)構(gòu)根據(jù)不同的假設(shè)采用不同的估價(jià)模型，其公允價(jià)值變動(dòng)對(duì)損益賬戶的影響在不同銀行之間可能相差懸殊，從而降低會(huì)計(jì)信息的可比性。對(duì)于外部獨(dú)立審計(jì)來(lái)說(shuō)，證實(shí)通過(guò)模型獲得的公允價(jià)值是否可靠也面臨著很大的挑戰(zhàn)。

（二）減值準(zhǔn)備方法的改變對(duì)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。

我國(guó)2001年《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中要求，信貸資產(chǎn)專項(xiàng)準(zhǔn)備按照五級(jí)分類結(jié)果及時(shí)、足額計(jì)提，這更加符合銀行監(jiān)管的目標(biāo)，即防范和化解銀行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)存款人和其他客戶的合法權(quán)益，促進(jìn)銀行業(yè)健康發(fā)展。而《暫行規(guī)定》對(duì)上市和擬上市商業(yè)銀行的金融資產(chǎn)減值提出了更高的要求，除交易性金融資產(chǎn)外，其余以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，可收回金額按照未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)法確定。這不僅充分考慮到了債務(wù)人的財(cái)務(wù)狀況、抵押品經(jīng)營(yíng)狀況，而且還綜合考慮了債務(wù)人所處行業(yè)發(fā)展前景、技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境和時(shí)間等外界因素的影響。因此，相對(duì)于五級(jí)分類法，未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)法更加客觀、公允，更符合會(huì)計(jì)信息對(duì)外披露的要求。超級(jí)秘書網(wǎng)

五、金融會(huì)計(jì)的國(guó)際化對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)管理的影響

（一）促進(jìn)商業(yè)銀行不斷提高風(fēng)險(xiǎn)管理能力。

金融會(huì)計(jì)的國(guó)際化過(guò)程，不僅僅是一個(gè)會(huì)計(jì)處理規(guī)范轉(zhuǎn)換的過(guò)程，更是一個(gè)銀行內(nèi)部管理水平不斷提高的過(guò)程。商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程涉及以下四個(gè)方面：風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)決策機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避機(jī)制，是進(jìn)行有效風(fēng)險(xiǎn)管理不可缺少的因素，與金融工具的計(jì)量、減值準(zhǔn)備的計(jì)提、衍生金融工具套期保值會(huì)計(jì)、金融工具風(fēng)險(xiǎn)的披露等緊密相連。商業(yè)銀行只有在風(fēng)險(xiǎn)管理體系完備、風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)成熟的情況下，金融工具會(huì)計(jì)才能得到有效地運(yùn)用。

篇（3）

戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)作為一種新型的管理會(huì)計(jì)體系，它是在傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)不能提供滿足戰(zhàn)略決策需要的情況下，為適應(yīng)戰(zhàn)略管理思想的需要而產(chǎn)生的。要求從戰(zhàn)略管理的需要出發(fā)，同時(shí)關(guān)注行業(yè)外部環(huán)境信息的提供和控制。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)在汽車行業(yè)的發(fā)展過(guò)程中具有舉足輕重的作用，通過(guò)對(duì)報(bào)表數(shù)據(jù)的系統(tǒng)分析，加強(qiáng)對(duì)戰(zhàn)略管理目標(biāo)的建立，從時(shí)間，空間，數(shù)量上實(shí)現(xiàn)行業(yè)效益最大化。

一、哈爾濱市汽車行業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題

（一）缺乏堅(jiān)實(shí)的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)

在哈爾濱的汽車行業(yè)之中尚未有一個(gè)完善合理的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)，行業(yè)對(duì)于戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的作用模糊，目標(biāo)不明確，缺乏長(zhǎng)遠(yuǎn)的規(guī)劃，戰(zhàn)略目標(biāo)變換頻繁。同時(shí)戰(zhàn)略決策的隨意性較大，缺乏科學(xué)的決策制度。有時(shí)雖有戰(zhàn)略思考，但沒(méi)有形成科學(xué)有效的戰(zhàn)略管理和信息化管理體系，導(dǎo)致行業(yè)戰(zhàn)略流于形式，無(wú)法得到貫徹執(zhí)行。

（二）汽車行業(yè)對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的重視不夠

盡管現(xiàn)行的會(huì)計(jì)體系由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)兩部分構(gòu)成，但哈爾濱的汽車行業(yè)對(duì)于管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用不夠，在絕大多數(shù)會(huì)計(jì)工作中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)仍占有大部分份額，以至于對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)重視不足。管理會(huì)計(jì)的信息需要依靠財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的數(shù)據(jù)核算。在會(huì)計(jì)報(bào)告中也過(guò)分依賴財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的信息而忽略了戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)在企業(yè)中的職能。另外，哈爾濱的汽車行業(yè)現(xiàn)在仍然將行業(yè)利益看作是經(jīng)營(yíng)的數(shù)據(jù)而不重視內(nèi)部的管理與控制，投入的資金和研究力度不夠，導(dǎo)致戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)在行業(yè)中很難發(fā)展。

（三）高素質(zhì)的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)人才缺乏

戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)需要大量的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，除了會(huì)計(jì)工作所備必的會(huì)計(jì)知識(shí)以外，還應(yīng)用到管理學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、市場(chǎng)營(yíng)銷學(xué)及企業(yè)管理等等。所以擁有較高的知識(shí)水平和豐富的管理經(jīng)驗(yàn)是從事戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)工作的必備條件。但就哈爾濱的汽車行業(yè)的現(xiàn)狀來(lái)看，行業(yè)經(jīng)營(yíng)者的素質(zhì)雖有所提高，但由于受到的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)不足的限制對(duì)于戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的研究無(wú)法順利進(jìn)行，從事戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的人員的積極性不高，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)人才缺乏。

二、改善哈爾濱汽車行業(yè)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的建議

（一）完善戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的系統(tǒng)

依照哈爾濱汽車行業(yè)基本情況，應(yīng)實(shí)行以社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為主體，融入現(xiàn)代企業(yè)制度的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)。通過(guò)對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)進(jìn)行系統(tǒng)的研究，結(jié)合哈市汽車行業(yè)自身的情況，完善行業(yè)的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)理論和方法體系。同時(shí)對(duì)于哈市汽車行業(yè)要重視戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)所提供的有效信息，在公司高層管理之中要擁有強(qiáng)大的戰(zhàn)略管理和決策的團(tuán)隊(duì)，加強(qiáng)汽車行業(yè)對(duì)于戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的研究和應(yīng)用。

（二）加強(qiáng)戰(zhàn)略管理觀念的培養(yǎng)

戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)作為一種觀念，它的主要作用表現(xiàn)在培養(yǎng)人的理性思維。對(duì)于汽車行業(yè)來(lái)說(shuō)，特別是可以指導(dǎo)管理者的決策，使之擁有著眼于未來(lái)的眼光和勇于創(chuàng)新的精神。借助于戰(zhàn)略管理觀念，要杜絕那些在管理上搞教條主義，在業(yè)績(jī)考核上重結(jié)果輕過(guò)程的非理；要擯棄那種面對(duì)利益時(shí)為追求短期盈利而忽略或損害長(zhǎng)期價(jià)值，面對(duì)發(fā)展時(shí)僅以眼前為目標(biāo)而放棄未來(lái)的過(guò)時(shí)觀念。因此，要加強(qiáng)戰(zhàn)略管理觀念的培育提高對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的重視。可以著重培養(yǎng)決策者的以人為本的觀念、可持續(xù)發(fā)展的觀念以及整體戰(zhàn)略觀念。加強(qiáng)管理者對(duì)于戰(zhàn)略管理的理解和應(yīng)用。

（三）注重戰(zhàn)略管理人才的素質(zhì)

戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)實(shí)施的關(guān)鍵在于人才。真正的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)人員在熟練掌握行業(yè)發(fā)展的一切手段的基礎(chǔ)上，還需熟悉經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域以及其他相關(guān)行業(yè)，從整體發(fā)展的戰(zhàn)略高度來(lái)認(rèn)識(shí)和處理問(wèn)題。他們是行業(yè)的核心，通過(guò)其戰(zhàn)略的思維、大膽的創(chuàng)新、敏銳的洞察力以及準(zhǔn)確的決策，才會(huì)抓住那些稍縱即逝的寶貴機(jī)遇。根據(jù)哈爾濱市的基本情況和汽車行業(yè)的實(shí)際狀況，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)理論知識(shí)普及程度明顯欠缺。加強(qiáng)決策者和會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)，可以對(duì)他們定期進(jìn)行戰(zhàn)略管理和戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的理論培訓(xùn)，強(qiáng)化他們的戰(zhàn)略管理觀念。此外，對(duì)于在讀的高等院校會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)生們，在學(xué)習(xí)過(guò)程中注重對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)課程的講解，使其能熟練把戰(zhàn)略管理思想應(yīng)用于實(shí)踐工作中。

總的來(lái)說(shuō)，在汽車行業(yè)激烈競(jìng)爭(zhēng)的今天運(yùn)用戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的有效信息制定公司的長(zhǎng)期戰(zhàn)略目標(biāo)對(duì)公司和行業(yè)的發(fā)展有著重要的意義。行業(yè)的管理人員和財(cái)務(wù)人員在行業(yè)內(nèi)部的發(fā)展中不斷應(yīng)用更多的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)信息，而戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的不斷發(fā)展與持續(xù)的更新，又促進(jìn)了汽車行業(yè)進(jìn)一步成長(zhǎng)，從而逐漸形成一個(gè)循環(huán)往復(fù)又互相制約的良性發(fā)展態(tài)勢(shì)。

參考文獻(xiàn)

篇（4）

近年來(lái)，一個(gè)不可忽視的事實(shí)是，中國(guó)的會(huì)計(jì)行業(yè)正面臨“誠(chéng)信危機(jī)”，這一危機(jī)最直觀的表現(xiàn)就是會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)虛假的現(xiàn)象，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息虛假的原因很多，也有不少業(yè)內(nèi)人士和研究學(xué)者從不同的視角進(jìn)行分析和研究，取得了豐碩的成果，國(guó)家相關(guān)部門也制定了許多解決的對(duì)策，但從最終效果而言，似乎并不理想，會(huì)計(jì)信息虛假的現(xiàn)象似有越演越烈的勢(shì)頭。

應(yīng)當(dāng)說(shuō)，會(huì)計(jì)行業(yè)的主流依然是好的，一些會(huì)計(jì)信息的虛假影響了會(huì)計(jì)行業(yè)的整體形象，為了會(huì)計(jì)行業(yè)的健康持續(xù)發(fā)展，對(duì)這一現(xiàn)象視而不見(jiàn)或者惶恐不已都是不足取的，理智的做法是正視問(wèn)題，采取切實(shí)有效的措施解決這些問(wèn)題。

本文認(rèn)為，會(huì)計(jì)信息虛假，究其根本原因，是會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)下滑，會(huì)計(jì)行業(yè)從業(yè)人員的誠(chéng)信水平偏低。基于此，本文通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)誠(chéng)信現(xiàn)狀進(jìn)行深入的分析，指出了會(huì)計(jì)職業(yè)道德和誠(chéng)信對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)發(fā)展的重要性和價(jià)值，剖析了會(huì)計(jì)職業(yè)道德和誠(chéng)信缺乏的原因所在，在此基礎(chǔ)上嘗試性地提出提高會(huì)計(jì)行業(yè)職業(yè)道德和誠(chéng)信水平的可行性策略，以期望對(duì)這一問(wèn)題的解決有所貢獻(xiàn)。

一、會(huì)計(jì)行業(yè)誠(chéng)信的現(xiàn)狀

1、實(shí)事求是、客觀公正的道德規(guī)范難以得到切實(shí)有效的落實(shí)。由于會(huì)計(jì)行業(yè)是一個(gè)較為特殊的行業(yè)，工作之中要與大量的數(shù)據(jù)，其工作成果也更多的用數(shù)據(jù)來(lái)說(shuō)明問(wèn)題，闡明情況，這就是要求必須做到實(shí)事求是，客觀公正，與此同時(shí)，實(shí)事求是，客觀公正也是會(huì)計(jì)行業(yè)職業(yè)道德規(guī)范中的關(guān)鍵所在。然而，現(xiàn)實(shí)往往與預(yù)想中的情況有著較大的差距，在很多會(huì)計(jì)信息虛假或失真的情況之中，基本上都能夠發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)人員難以做到實(shí)事求是和客觀公正。有的會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)工作中，違反規(guī)定任意虛列開(kāi)支或隱瞞收入，推遲或提前確認(rèn)收入，不按照相關(guān)規(guī)定，任意改變成本的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)或確認(rèn)方法，在沒(méi)有特殊情況之下隨意調(diào)整利潤(rùn)的計(jì)算方法等。嚴(yán)重違反了會(huì)計(jì)行業(yè)的實(shí)事求是、客觀公正的基本準(zhǔn)則，這些現(xiàn)象必須得到重視。

2、對(duì)法律法規(guī)的了解程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，遵守相關(guān)的會(huì)計(jì)法律法規(guī)和會(huì)計(jì)制度的意識(shí)淡薄，職業(yè)理想和敬業(yè)精神缺乏。對(duì)于從事會(huì)計(jì)行業(yè)的專業(yè)人員而言，了解與會(huì)計(jì)工作相關(guān)的基本法律法規(guī)和制度要求，是最為基本的從業(yè)人員素質(zhì)之一，也是能夠保證會(huì)計(jì)工作符合法律法規(guī)要求的保障。然而，現(xiàn)實(shí)之中不少會(huì)計(jì)從業(yè)人員法律法規(guī)知識(shí)缺乏，遵紀(jì)守法的意識(shí)不足，只是簡(jiǎn)單的認(rèn)為，只要做好會(huì)計(jì)工作，其他的規(guī)定制度自然就遵守了。主要表現(xiàn)為在日常的工作之中，嚴(yán)格依法辦事的觀念缺失，對(duì)于與會(huì)計(jì)相關(guān)的財(cái)經(jīng)制度了解不到位，以至于違反了相關(guān)制度之后自己還全然不知。

3、在工作中認(rèn)真努力鉆研業(yè)務(wù)，精益求精的專業(yè)精神缺失。由于會(huì)計(jì)職業(yè)更多的是與數(shù)據(jù)和財(cái)物接觸比較密切，同時(shí)又具有較強(qiáng)的專業(yè)性，這就要求會(huì)計(jì)從業(yè)人員要不斷的鉆研自身從事的業(yè)務(wù)，具有精益求精的敬業(yè)精神。在中國(guó)目前，據(jù)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，一些會(huì)計(jì)從業(yè)人員缺乏敬業(yè)精神和積極進(jìn)取的心態(tài)，對(duì)于最新的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)的學(xué)習(xí)缺乏動(dòng)力，而會(huì)計(jì)行業(yè)隨著社會(huì)實(shí)際的發(fā)展變化又需要自身的發(fā)展進(jìn)步來(lái)適應(yīng)社會(huì)的不斷變化的要求。

一些會(huì)計(jì)從業(yè)人員在新的要求之下往往無(wú)所適從，在工作之中不能夠積極鉆研業(yè)務(wù)，努力進(jìn)取，而是消極被動(dòng)甚至抵制這些變化，其結(jié)果必然造成工作上的被動(dòng)和落后。在實(shí)踐之中，由于某些會(huì)計(jì)從業(yè)人員對(duì)于新的業(yè)務(wù)掌握不夠熟練，在工作之中出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息與真實(shí)情況差距較大的現(xiàn)象，從而影響會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和信息的質(zhì)量。這些都對(duì)會(huì)計(jì)工作和準(zhǔn)確性和效率造成了負(fù)面影響，也是與會(huì)計(jì)行業(yè)基本職業(yè)道德背離。

二、提高會(huì)計(jì)行業(yè)的誠(chéng)信水平的可行性策略

會(huì)計(jì)行業(yè)對(duì)于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展都具有重要的意義，在其發(fā)展過(guò)程中出現(xiàn)的一些問(wèn)題屬于正常現(xiàn)象。對(duì)于我們而言，關(guān)鍵的是要用于正視這些問(wèn)題，認(rèn)真的分析問(wèn)題的癥結(jié)所在，采取積極有效的措施解決這些問(wèn)題。目前而言，規(guī)范會(huì)計(jì)工作秩序，增強(qiáng)會(huì)計(jì)行業(yè)公信力，提高會(huì)計(jì)行業(yè)誠(chéng)信水平，以下幾個(gè)方面需要予以特別的重視。

1、重視會(huì)計(jì)職業(yè)行業(yè)的職業(yè)道德建設(shè)是關(guān)鍵之所在。一個(gè)必須予以明確的事實(shí)就是，大量的會(huì)計(jì)職業(yè)的實(shí)際工作需要從業(yè)人員一點(diǎn)一滴的去完成，在其從事實(shí)際的工作之中，法律法規(guī)很難去絲毫無(wú)遺漏的規(guī)定會(huì)計(jì)從業(yè)人員的每一個(gè)細(xì)節(jié)，既無(wú)必要也不可能，這就需要職業(yè)道德來(lái)規(guī)范。

眾所周知，職業(yè)道德是內(nèi)化與每一個(gè)人的內(nèi)心的，是對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員職業(yè)品格的要求，在實(shí)際之中，要求從業(yè)人員要以良好的職業(yè)道德觀念戰(zhàn)勝錯(cuò)誤的職業(yè)道德觀念。一個(gè)好的會(huì)計(jì)職業(yè)道德行為反復(fù)地進(jìn)行就能形成在會(huì)計(jì)管理工作中習(xí)慣性的行為方式，也就形成了良好的職業(yè)道德品質(zhì)。

2、會(huì)計(jì)行業(yè)相關(guān)的法律法規(guī)和財(cái)經(jīng)政策是提升會(huì)計(jì)行業(yè)誠(chéng)信水平的保障。從一般意義上的標(biāo)準(zhǔn)而言，一名高素質(zhì)的會(huì)計(jì)從業(yè)不但具有較高的職業(yè)道德水平，而且還應(yīng)當(dāng)對(duì)于會(huì)計(jì)行業(yè)相關(guān)的法律法規(guī)和政策有一程程度的了解和掌握。

首先，要及時(shí)了解并熟悉國(guó)家制定的各項(xiàng)與會(huì)計(jì)行業(yè)相關(guān)的法規(guī)、政策，嚴(yán)格貫徹執(zhí)行和遵守相關(guān)法律制度，不斷提高自身的法律意識(shí)，形成法律觀念，提高法律和政策水平。

其次，對(duì)財(cái)經(jīng)政策知識(shí)、財(cái)政稅務(wù)知識(shí)、企業(yè)管理知識(shí)等相關(guān)知識(shí)有相應(yīng)的掌握。這些知識(shí)都與會(huì)計(jì)工作緊密相連，在具體工作中，這些知識(shí)能夠有效提高會(huì)計(jì)水平和會(huì)計(jì)工作成果的質(zhì)量。（作者單位：藍(lán)實(shí)集團(tuán)）

參考文獻(xiàn)：

[1]汪燕芳，伍春姑：《會(huì)計(jì)誠(chéng)信教育的再思考》，《財(cái)會(huì)通訊》，2011年第36期。

[2]滕飛，趙瓊：《論會(huì)計(jì)誠(chéng)信的缺失與重構(gòu)》，《財(cái)政監(jiān)督》，2011年第35期。

篇（5）

一、研究動(dòng)機(jī)

根據(jù)結(jié)構(gòu)主義的觀點(diǎn)，審計(jì)市場(chǎng)的集中度低，事務(wù)所的數(shù)量多規(guī)模小，可能存在過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)的行為，“低價(jià)攬業(yè)”是這種過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)行為的體現(xiàn)。從目前的研究看，夏冬林、林震昃(2003)認(rèn)為，無(wú)論從市場(chǎng)集中度看，還是從收費(fèi)水平、利潤(rùn)率看，我國(guó)的審計(jì)市場(chǎng)都還是一個(gè)過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)。王振林(2002)利用證監(jiān)會(huì)調(diào)查問(wèn)卷所得到的內(nèi)部數(shù)據(jù)，對(duì)中國(guó)審計(jì)收費(fèi)研究表明，在事務(wù)所變更當(dāng)年，審計(jì)收費(fèi)顯著低于平均水平，說(shuō)明事務(wù)所從事了“低價(jià)攬業(yè)”行為。據(jù)業(yè)內(nèi)人士介紹，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的確存在低價(jià)攬業(yè)行為。而劉斌等(2003)研究了2001年A股市場(chǎng)的審計(jì)收費(fèi)情況，得出的結(jié)論是客戶在更換審計(jì)師當(dāng)年并沒(méi)有出現(xiàn)“低價(jià)攬業(yè)”現(xiàn)象。李眺(2004)進(jìn)行的價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)的實(shí)證研究，結(jié)論是我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)不存在低價(jià)攬業(yè)的狀況。可見(jiàn)目前我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)是否存在低價(jià)攬業(yè)這一問(wèn)題并沒(méi)有得出一致的結(jié)論，仍然值得繼續(xù)關(guān)注和進(jìn)行研究。筆者以2003和2004兩年深市A股市場(chǎng)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為樣本，運(yùn)用多元線性回歸方法，對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)“低價(jià)攬業(yè)”行為進(jìn)行實(shí)證分析。

二、研究假設(shè)與變量設(shè)定

由于事務(wù)所轉(zhuǎn)換客戶需要一個(gè)學(xué)習(xí)成本，客戶變換事務(wù)所需要一個(gè)轉(zhuǎn)換成本，這樣事務(wù)所和客戶之間存在一種雙邊鎖定關(guān)系。由于審計(jì)師預(yù)期能在未來(lái)的審計(jì)業(yè)務(wù)中獲得“審計(jì)準(zhǔn)租金”，因而在首次審計(jì)服務(wù)中會(huì)計(jì)師事務(wù)所預(yù)期能獲得審計(jì)準(zhǔn)租金的激勵(lì)，出現(xiàn)“低價(jià)攬業(yè)”的現(xiàn)象。因此，提出研究假設(shè)，H0：在中國(guó)證券審計(jì)市場(chǎng)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在“低價(jià)攬業(yè)”的激勵(lì)，從而在發(fā)生審計(jì)更換時(shí)的審計(jì)收費(fèi)明顯低于正常的審計(jì)收費(fèi)水平。筆者采用Simon和Francis(1988)的研究設(shè)計(jì)方法，將客戶的審計(jì)費(fèi)用作為因變量，客戶的審計(jì)師更換作為檢驗(yàn)“低價(jià)攬業(yè)”現(xiàn)象的解釋變量，在控制了一系列影響審計(jì)收費(fèi)的變量后，如果審計(jì)師在首期業(yè)務(wù)審計(jì)收費(fèi)與其他未更換的審計(jì)師收費(fèi)有明顯的不同，并且在多元線性回歸分析中，審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)師的更換呈負(fù)相關(guān)關(guān)系，審計(jì)師在首期業(yè)務(wù)審計(jì)收費(fèi)中該變量在統(tǒng)計(jì)上應(yīng)該是顯著的。

三、研究方法與數(shù)據(jù)

筆者通過(guò)跨區(qū)域的審計(jì)費(fèi)多元回歸模型來(lái)研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否在首次業(yè)務(wù)中從事了“低價(jià)攬業(yè)”行為。該模型使用了一系列變量來(lái)控制這些跨區(qū)域數(shù)據(jù)的不同所導(dǎo)致的審計(jì)費(fèi)差異，如客戶的規(guī)模、審計(jì)的復(fù)雜程度以及審計(jì)師需承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)(Simunic，1980)。在國(guó)外，這些變量的解釋程度很高(R2高達(dá)70％以上)，因此，該模型在研究中得到了廣泛的應(yīng)用并經(jīng)受住了檢驗(yàn)(Chen eta1，1993；Francis and Simon，1987；Craswell and Francis，1999)。

審計(jì)費(fèi)的回歸模型：Ly=by+b0＋b1Lx1＋b2x2＋b3x3＋b4x4＋b5x5＋b6x6＋b7u1＋b8u2＋b9u3＋b10u4＋b11u5＋ε

因變量：y=年報(bào)審計(jì)費(fèi)；Ly=年報(bào)審計(jì)費(fèi)的自然對(duì)數(shù)

控制變量：x1=客戶總資產(chǎn)；Lx1=客戶總資產(chǎn)的自然對(duì)數(shù)；x2=納入合并報(bào)表的子公司個(gè)數(shù)的平方根；x3=速動(dòng)比率，即(流動(dòng)資產(chǎn)－存貨)／流動(dòng)負(fù)債；x4=(應(yīng)收帳款+存貨+其他應(yīng)收款)／總資產(chǎn)X5=資產(chǎn)負(fù)債率，即(流動(dòng)負(fù)債+長(zhǎng)期負(fù)債)／總資產(chǎn)；x6=客戶的凈資產(chǎn)收益率；u1=虛擬變量，當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)為非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，取值為1，標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)為0；u2=虛擬變量，當(dāng)客戶所在地區(qū)為北京、上海、廣東時(shí)，取值為1，否則取0；u3=虛擬變量，當(dāng)客戶進(jìn)行了中期審計(jì)時(shí)，取值為1，否則為0；u4=虛擬變量，當(dāng)事務(wù)所為國(guó)際“四大”的成員所時(shí)，或除國(guó)際成員所以外的國(guó)內(nèi)“所”時(shí)，取值為1，其余事務(wù)所取值為0(國(guó)內(nèi)“所”的排名按客戶業(yè)務(wù)收入計(jì)算的市場(chǎng)占有率排名前八名)；u5=虛擬變量，當(dāng)客戶更換事務(wù)所時(shí)，取值為1，否則取值為0。

解釋變量：控制變量x1代表了客戶規(guī)模，客戶的規(guī)模越大，審計(jì)費(fèi)用越高，因此，預(yù)期符號(hào)為正；x2、x4代表了審計(jì)復(fù)雜程度，復(fù)雜程度越高，審計(jì)費(fèi)用越高，因此我們預(yù)期其符號(hào)為正；x3x5x6代表了客戶的財(cái)務(wù)狀況，是審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)程度的衡量指標(biāo)，其中x3x6越大，表明審計(jì)師所需承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)越小，因此預(yù)期符號(hào)為負(fù)；而x5越大，審計(jì)師需承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)越大，預(yù)期符號(hào)為正。

虛擬變量u1被引入以控制審計(jì)意見(jiàn)對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響。研究文獻(xiàn)表明，對(duì)于非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的客戶，其審計(jì)收費(fèi)更高。因?yàn)槌鼍叻菢?biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)將使審計(jì)師投人更多的時(shí)間來(lái)核實(shí)有關(guān)的問(wèn)題，因此預(yù)期其符號(hào)為正。王振林(2002)的研究表明，中國(guó)市場(chǎng)的審計(jì)收費(fèi)存在明顯的地區(qū)差異，上海、北京和廣東這三地較其他地區(qū)更發(fā)達(dá)，因而審計(jì)費(fèi)用更高。因而我們引入虛擬變量u2以控制這種地區(qū)差異引起的審計(jì)收費(fèi)變化。虛擬變量u3被引入用來(lái)區(qū)別客戶的中期審計(jì)情況。如果客戶進(jìn)行了中期審計(jì)，則在年審中審計(jì)師的工作量將會(huì)相應(yīng)減少，從而使年報(bào)審計(jì)收費(fèi)降低，因此，我們控制了由該因素所導(dǎo)致的審計(jì)費(fèi)變動(dòng)，預(yù)期符號(hào)為負(fù)。虛擬變量u4被引入以區(qū)別審計(jì)師類型，國(guó)外的研究文獻(xiàn)表明，國(guó)際“四大所”被公認(rèn)為是具有高聲譽(yù)和高質(zhì)量的事務(wù)所，因而收取了高于其他事務(wù)所的審計(jì)費(fèi)溢價(jià)(Palmxose，1988，Beatty，1989；Teoh-and Wong，1993，F(xiàn)rancisand　Krishnan,1999)。很多對(duì)于中國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的研究將事務(wù)

所按照市場(chǎng)占有率分為“所”和“非所”(Defondetal．，2000；Chan et a1．，2002)。因此，引入虛擬變量u4來(lái)代表國(guó)際四大所和國(guó)內(nèi)前所。

解釋變量u5被用來(lái)檢驗(yàn)事務(wù)所在首期審計(jì)收費(fèi)中是否從事了“低價(jià)攬業(yè)”行為。如果解釋變量的系數(shù)為負(fù)數(shù)并且該變量在統(tǒng)計(jì)上顯著，則說(shuō)明審計(jì)市場(chǎng)存在“低價(jià)攬業(yè)”行為。本文的樣本數(shù)據(jù)來(lái)源于巨潮咨訊網(wǎng)所提供的2003、2004年深市的A股市場(chǎng)上市公司年報(bào)數(shù)據(jù)(剔除了未披露審計(jì)費(fèi)的公司、金融證券類以及管制類行業(yè)后，得到316家2003年深市上市公司的樣本數(shù)據(jù)和317家2004年深市上市公司的樣本數(shù)據(jù))。筆者采用Eviews3.1統(tǒng)計(jì)軟件對(duì)這兩年的樣本數(shù)據(jù)分別進(jìn)行回歸分析。

四、樣本數(shù)據(jù)的描述性統(tǒng)計(jì)分析

2003年樣本數(shù)據(jù)中，共發(fā)生34起審計(jì)師更換，占總樣本的10.78％，而2004年發(fā)生29起審計(jì)師更換，占總樣本的9.13％。在選取的樣本中審計(jì)師的更換比例差別不是很大。并且可能由于行業(yè)監(jiān)管的加強(qiáng)，2004年比2003年審計(jì)師的更換呈輕微降低。從(表1)中可看出，就選取的樣本來(lái)講，2003年更換審計(jì)師的客戶，其平均審計(jì)收費(fèi)(y)為397502.2元(約39.75萬(wàn)元)，大大低于未更換審計(jì)師的客戶6273846元(約62.74萬(wàn)元)，而2004年更換審計(jì)師的客戶平均收費(fèi)為506560元(約50.66萬(wàn)元)，同樣大大低于未更換審計(jì)師的客戶的平均收費(fèi)1346992(約134.70萬(wàn)元)。從描述性數(shù)據(jù)看，在2003年與2004年，更換審計(jì)組的客戶總資產(chǎn)x1、納入合并報(bào)表的子公司數(shù)的平方根x2、(應(yīng)收帳款＋存貨＋其他應(yīng)收款)／總資產(chǎn)x4、資產(chǎn)負(fù)債率x5均低于未更換樣本組，而其他財(cái)務(wù)指標(biāo)與未更換審計(jì)師的客戶財(cái)務(wù)指標(biāo)相比，并沒(méi)有共同的特征規(guī)律。

五、回歸結(jié)果分析

我們使用上述的Logistic模型進(jìn)一步進(jìn)行分析解釋變量與審計(jì)收費(fèi)的相關(guān)性及顯著性：2003年和2004年解釋變量u5其系數(shù)分別為－0.090722和－0.147012，審計(jì)師的首次審計(jì)收費(fèi)在2003、2004年呈下降趨勢(shì)(表2、3)，并且具有完全統(tǒng)計(jì)意義上的顯著性(2003年p=0.0249，2004年p=0.0127)。另外，變量符號(hào)與預(yù)期的方向一致。因此，我們接受前面的假設(shè)H0：在2003年和2004年的A股證券審計(jì)市場(chǎng)，至少在選取的樣本中，我們發(fā)現(xiàn)審計(jì)師在初次審計(jì)業(yè)務(wù)中從事了低價(jià)攬業(yè)的價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)行為。西方學(xué)者對(duì)低價(jià)攬業(yè)(lowballing)形成有不同的解釋。Dangelo(1981)將其歸因于初始審計(jì)啟動(dòng)成本和審計(jì)師變更交易成本。現(xiàn)任審計(jì)師不用再耗費(fèi)審計(jì)啟動(dòng)成本，相對(duì)于候選審計(jì)師具有比較優(yōu)勢(shì)從而可穩(wěn)定地獲取準(zhǔn)租金收入。同時(shí)審計(jì)客戶更換審計(jì)師又面臨著交易成本，這使得審計(jì)客戶對(duì)現(xiàn)有審計(jì)師具有一定程度的依賴。可見(jiàn)，準(zhǔn)租金得益于初始審計(jì)啟動(dòng)成本和審計(jì)師變更交易成本的相對(duì)節(jié)約，而低價(jià)攬業(yè)審計(jì)師為獲取未來(lái)準(zhǔn)租金收入的一種必要的先期投入；Chart(2001)指出審計(jì)師不是審計(jì)價(jià)格的設(shè)定者，因而需要對(duì)競(jìng)爭(zhēng)者的行為做出反應(yīng)，并證明了審計(jì)價(jià)格直接與同一競(jìng)爭(zhēng)空間中次優(yōu)審計(jì)師的審計(jì)成本相關(guān)。認(rèn)為低價(jià)攬業(yè)現(xiàn)象依存于競(jìng)爭(zhēng)性審計(jì)師的出現(xiàn)，市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)者越多，低價(jià)攬業(yè)現(xiàn)象就越明顯。Charle，Martin(1997)則將低價(jià)攬業(yè)歸因于信息不對(duì)稱。認(rèn)為審計(jì)成本信息在現(xiàn)任審計(jì)師和候選審計(jì)師之間存在不對(duì)稱性，現(xiàn)任審計(jì)師擁有成本信息優(yōu)勢(shì)因而審計(jì)報(bào)價(jià)更接近實(shí)際，候選審計(jì)師為獲得審計(jì)合約其報(bào)價(jià)必然低于現(xiàn)任審計(jì)師從而導(dǎo)致低價(jià)攬業(yè)產(chǎn)生。

對(duì)于我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)存在的低價(jià)攬業(yè)行為，截止2003年底，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所共4627家，其中，合伙所828家，有限責(zé)任所3799家，分所152家。注冊(cè)會(huì)計(jì)師61255人，其中，合伙所6844人，有限責(zé)任所51572人，分所2839人。具有證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證的會(huì)計(jì)師事務(wù)所共72家(2004會(huì)計(jì)年鑒)。我國(guó)現(xiàn)有國(guó)有企業(yè)31.4萬(wàn)戶，外商投資企業(yè)20多萬(wàn)戶，有限責(zé)任公司5千多戶，集體企業(yè)逾百萬(wàn)戶。推行企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)制度后，平均每家事務(wù)所每年審計(jì)各類企業(yè)300多家。在我國(guó)現(xiàn)實(shí)條件下，審計(jì)市場(chǎng)供大于求，競(jìng)爭(zhēng)激烈，明顯處于買方市場(chǎng)。另一方面，我國(guó)前會(huì)計(jì)師事務(wù)所的市場(chǎng)份額都小于30％見(jiàn)(表4)，市場(chǎng)相對(duì)分散；而前“”會(huì)計(jì)師事務(wù)所的市場(chǎng)份額1983年就達(dá)到84％見(jiàn)(表5)。按產(chǎn)業(yè)組織理論，市場(chǎng)結(jié)構(gòu)影響市場(chǎng)行為，并對(duì)市場(chǎng)績(jī)效產(chǎn)生影響。這與國(guó)外審計(jì)市場(chǎng)主要由“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所壟斷的局面以及相對(duì)完善的市場(chǎng)環(huán)境是有很大的不同的。另外，我國(guó)由投資者訴訟機(jī)制的缺位所造成的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的漠視，也是導(dǎo)致低價(jià)攬業(yè)行為的原因之一。

篇（6）

1 我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)

1.1 行業(yè)發(fā)展歷程

1918年，謝霖在北京創(chuàng)辦了我國(guó)的第一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所——正則會(huì)計(jì)師事務(wù)所，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度正式誕生。1925年，上海首先成立了會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。

隨著1956年對(duì)資本主義工商業(yè)的社會(huì)主義改造的完成，注冊(cè)會(huì)計(jì)師失去了原有的服務(wù)對(duì)象，會(huì)計(jì)師事務(wù)所自動(dòng)解散。

1981年1月1日，上海成立了重建后全國(guó)首家會(huì)計(jì)師事務(wù)所——上海會(huì)計(jì)師事務(wù)所。到1993年底，注冊(cè)會(huì)計(jì)師超過(guò)1萬(wàn)人，會(huì)計(jì)師事務(wù)所700余家。

1994年1月1日，《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》正式實(shí)施。

截止1998年底，我國(guó)共有會(huì)計(jì)師（審計(jì)）事務(wù)所6045家，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師5.7萬(wàn)人，1998年，全國(guó)事務(wù)所業(yè)務(wù)收入突破60億元。

自1980年我國(guó)恢復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度以來(lái)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展很快，初步建立了行業(yè)管理規(guī)范體系，實(shí)行了人才選拔制度，開(kāi)展了學(xué)歷教育和后續(xù)教育，開(kāi)放了會(huì)計(jì)市場(chǎng)，擴(kuò)大了國(guó)際合作。

1.2 行業(yè)準(zhǔn)入

1986年，國(guó)務(wù)院頒布《注冊(cè)會(huì)計(jì)師條例》首次確立了注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試方面的規(guī)則，1991年12月，財(cái)政部舉行了第一次注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)考，并規(guī)定以后每年舉行一次，通過(guò)考試的，可向省級(jí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)申請(qǐng)注冊(cè)，協(xié)會(huì)應(yīng)將準(zhǔn)予注冊(cè)的名單報(bào)財(cái)政部備案，財(cái)政部有權(quán)撤銷協(xié)會(huì)不合格的注冊(cè)，且可接受協(xié)會(huì)不予注冊(cè)的人員的申請(qǐng)進(jìn)行復(fù)議。不在會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作的人可申請(qǐng)注冊(cè)，但只有加入事務(wù)所才能承辦業(yè)務(wù)。我國(guó)的個(gè)人不能單獨(dú)開(kāi)業(yè)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的形式大多數(shù)是有限責(zé)任公司制。

1.3 行業(yè)監(jiān)管及懲戒

2004年3月會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布《會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)每年組織對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的常規(guī)性檢查。其中規(guī)定：所有事務(wù)所每五年內(nèi)應(yīng)當(dāng)至少接受一次質(zhì)量檢查，由檢查小組實(shí)施，檢查小組應(yīng)由不少于兩名的檢查人員組成。檢查人員應(yīng)當(dāng)由職業(yè)道德好、專業(yè)素質(zhì)高、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)豐富的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)工作人員擔(dān)任。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)檢查中發(fā)現(xiàn)的應(yīng)予懲戒的，應(yīng)根據(jù)情節(jié)輕重，對(duì)被檢查事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師單處或并處以下方式的懲戒：談話提醒；書面批評(píng)；強(qiáng)制培訓(xùn)；責(zé)令限期整改；責(zé)令書面檢討；責(zé)令賠禮道歉、消除；行業(yè)內(nèi)通報(bào)批評(píng)；社會(huì)公開(kāi)譴責(zé)；取消注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)員資格。對(duì)拒絕、阻撓檢查工作或者拒不按照要求改進(jìn)的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)對(duì)被檢查事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行行業(yè)內(nèi)通報(bào)批評(píng)；情節(jié)特別嚴(yán)重的，應(yīng)取消注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)員資格。

1.4 后續(xù)教育

《中華人民注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定，職業(yè)后續(xù)教育應(yīng)當(dāng)貫穿于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的整個(gè)執(zhí)業(yè)生涯。

職業(yè)后續(xù)教育一般應(yīng)當(dāng)采用以下形式：參與中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)及其地方組織舉辦或認(rèn)可的各種培訓(xùn)活動(dòng)；參加中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)認(rèn)可的有關(guān)大專院校的專業(yè)課程進(jìn)修；參加中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織或認(rèn)可的相關(guān)專題研討會(huì)。

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)各地方組織負(fù)責(zé)檢查、考核各該地區(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)后續(xù)教育情況；會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定，檢查并如實(shí)填報(bào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)后續(xù)教育情況。職業(yè)后續(xù)教育時(shí)間按學(xué)時(shí)數(shù)，其要求由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)確定。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在接受檢查、考核時(shí)，應(yīng)當(dāng)提交由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)統(tǒng)一制發(fā)的職業(yè)后續(xù)教育考核手冊(cè)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能提供職業(yè)后續(xù)教育有效記錄或無(wú)故未達(dá)到職業(yè)后續(xù)教育要求的，考核時(shí)不予通過(guò)。

2 加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)

2.1 行業(yè)組織

加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)組織根據(jù)聯(lián)邦特別立法成立，注冊(cè)會(huì)計(jì)師組織形式為非贏利公司。有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師組織的法規(guī)由省級(jí)政府頒布，注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的營(yíng)業(yè)執(zhí)照也由政府有關(guān)部門發(fā)放。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理的具體事項(xiàng)則由注冊(cè)會(huì)計(jì)師組織負(fù)責(zé)。

（1）CGA總部的設(shè)置。CGA總部相當(dāng)于協(xié)會(huì)秘書處。有100名左右工作人員。CGA總部設(shè)會(huì)長(zhǎng)和若干副會(huì)長(zhǎng)，下設(shè)教育及專業(yè)事務(wù)部、國(guó)際及公司事務(wù)部、財(cái)務(wù)及行政管理部、公共事務(wù)部及信息技術(shù)部。每一部門設(shè)部門主任和項(xiàng)目經(jīng)理，一名副會(huì)長(zhǎng)分管一個(gè)或幾個(gè)部門。CGA在七個(gè)省及兩個(gè)區(qū)分別設(shè)有九個(gè)分會(huì)。各分會(huì)同樣設(shè)董事會(huì)和常設(shè)辦公機(jī)構(gòu)。較大的分會(huì)一般有50~60名專職工作人員，較小的分會(huì)一般有10多名工作人員，其機(jī)構(gòu)及人員配置大致和CGA總部相同。

（2）CGA的委員會(huì)設(shè)置。協(xié)會(huì)各委員會(huì)的成員應(yīng)該是CGA會(huì)員，委員會(huì)委員及主席由董事會(huì)主席任命。一個(gè)委員會(huì)一般有5名委員，分別來(lái)自安達(dá)略、魁比克、不列顛哥倫比亞省及大西洋和普雷里區(qū)。CGA總部可向各委員會(huì)派一名CGA工作人員，作為工作助理協(xié)助委員會(huì)的工作，并幫助委員會(huì)主席執(zhí)行其權(quán)力。CGA現(xiàn)設(shè)有涉及CGA事務(wù)的執(zhí)行委員會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、財(cái)務(wù)委員會(huì)、戰(zhàn)略性規(guī)劃委員會(huì)、提名委員會(huì)及榮譽(yù)和獎(jiǎng)勵(lì)委員會(huì)；涉及事務(wù)的全國(guó)教育委員會(huì)及戰(zhàn)略性指導(dǎo)特別工作組；涉及專業(yè)事務(wù)的專業(yè)事務(wù)委員會(huì)及私營(yíng)稅收委員會(huì)；涉及國(guó)際事務(wù)的國(guó)際委員會(huì)；涉及政府和公共關(guān)系事務(wù)的稅收政策委員會(huì)及CGA雜志編輯顧問(wèn)委員會(huì)等。

2.2 注冊(cè)師行業(yè)準(zhǔn)入

（1）執(zhí)業(yè)注冊(cè)。會(huì)員首次注冊(cè)時(shí)需要對(duì)其進(jìn)行資格審查，審查的包括：第一，是否修完了所規(guī)定的課程，何時(shí)完成；第二，是否通過(guò)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師；第三，是否有執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，以及在事務(wù)所工作的情況；第四，接受會(huì)計(jì)、審計(jì)及稅收教育的情況等。

（2）設(shè)立會(huì)計(jì)師事務(wù)所。加拿大會(huì)計(jì)師事務(wù)所有個(gè)人、合伙及有限合伙三種形式。在加拿大開(kāi)設(shè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有注冊(cè)資金的要求，只需在當(dāng)?shù)胤ㄔ旱牡怯洸块T登記即可成立。得到法院許可后，事務(wù)所要向其成員所屬的會(huì)計(jì)師組織通報(bào)。

2.3 行業(yè)監(jiān)管及處罰

加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)受的保護(hù)和制約。政府賦予注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)組織對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)進(jìn)行監(jiān)管和實(shí)施紀(jì)律懲戒的權(quán)力。為有效實(shí)施監(jiān)管和紀(jì)律懲戒，加拿大各注冊(cè)會(huì)計(jì)師組織均委派組織的官員或指派專員對(duì)會(huì)員和學(xué)員進(jìn)行檢查，并在全國(guó)及各省和地區(qū)成立了紀(jì)律懲戒委員會(huì)，必要時(shí)還成立專門工作組負(fù)責(zé)對(duì)違紀(jì)行為進(jìn)行調(diào)查和懲戒。

上述官員、紀(jì)律懲戒委員會(huì)及專門工作組有權(quán)對(duì)會(huì)員和學(xué)員的與本行業(yè)有關(guān)的行為進(jìn)行調(diào)查，以確定是否有理由給予紀(jì)律處罰；有權(quán)對(duì)會(huì)員的執(zhí)業(yè)情況進(jìn)行檢查，以確認(rèn)其是否在業(yè)務(wù)、能力和執(zhí)業(yè)道德方面存在不足。被調(diào)查或檢查的會(huì)員和學(xué)員有義務(wù)回答有關(guān)質(zhì)詢，并向官員、紀(jì)律懲戒委員會(huì)及專門工作組出示有關(guān)記錄或物品等證據(jù)以供檢查。如拒絕回答質(zhì)詢或提供證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)組織可提請(qǐng)法院以獲得強(qiáng)制回答質(zhì)詢或提供證據(jù)的法庭決議。

2.4 注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育

加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的職業(yè)培訓(xùn)一般分為兩個(gè)階段：入會(huì)前的考前培訓(xùn)和成為會(huì)員后的職業(yè)進(jìn)修。 考前培訓(xùn)和學(xué)歷教育相結(jié)合，分為三個(gè)級(jí)別，每一級(jí)別設(shè)置一定課程，對(duì)前兩個(gè)級(jí)別，可以根據(jù)考生的不同學(xué)歷背景和獲得會(huì)計(jì)學(xué)分的情況給予不同程度的免試。

對(duì)于會(huì)員職業(yè)進(jìn)修，加拿大注冊(cè)會(huì)計(jì)師各行業(yè)組織的作法略有不同，但一般均要求三年內(nèi)完成300小時(shí)專業(yè)課程的進(jìn)修。可以學(xué)習(xí)協(xié)會(huì)規(guī)定的教材，也可以參加協(xié)會(huì)認(rèn)可的大學(xué)課程學(xué)習(xí)或?qū)I(yè)學(xué)術(shù)討論等。所有執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和非執(zhí)業(yè)會(huì)員均要達(dá)到每項(xiàng)要求，否則，將可能被取消會(huì)員資格。

3 比較及借鑒

通過(guò)對(duì)中加注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的綜述，我們發(fā)現(xiàn)有兩國(guó)行業(yè)制度中不同的地方，某些方面值得我國(guó)借鑒：

（1）我國(guó)亟待完善《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，改革和完善其自律機(jī)制。我們要根據(jù)實(shí)施十年來(lái)的經(jīng)驗(yàn)，加快法律完善和工作，特別是要根據(jù)當(dāng)前完善市場(chǎng)體制的一系列精神，重點(diǎn)對(duì)法律責(zé)任、組織形式以及行業(yè)的自律職能等加以研究。

（2）完善行業(yè)準(zhǔn)入體制。其一是全面提升會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平，擴(kuò)大注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試的通過(guò)面。加拿大合乎考試條件的注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試通過(guò)率一般在50％以上，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的數(shù)量是遠(yuǎn)遠(yuǎn)滿足不了要求的，在不降低質(zhì)量的前提下，盡量讓更多的人加入進(jìn)來(lái)，讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)率高一點(diǎn)。其二是采取多種形式成立會(huì)計(jì)師事務(wù)所。目前我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式比較單一，大多數(shù)是有限責(zé)任公司制事務(wù)所，這種組織形式在承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)方面的責(zé)任相對(duì)較低，對(duì)于提高會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量、維護(hù)行業(yè)道德操守及內(nèi)部管理和內(nèi)控約束方面有局限性。近年來(lái)，會(huì)計(jì)師造假事件固然有多方面原因，但與事務(wù)所的組織形式也不無(wú)關(guān)系。

（3）有效實(shí)施行業(yè)監(jiān)管，加大懲戒力度。將誠(chéng)信作為行業(yè)工作的主線，是全球會(huì)計(jì)行業(yè)達(dá)成的共識(shí)。如何做，在目前監(jiān)管力度不夠，造假成本低的情況下，就是要建立一個(gè)完善的信用監(jiān)督和失信懲戒制度。借鑒加拿大的做法，成立專門的機(jī)構(gòu)，制定一些具體的規(guī)章制度來(lái)約束行業(yè)人員的工作。特別是紀(jì)律懲戒。

（4）必須重視和加強(qiáng)后續(xù)教育。加拿大不論是協(xié)會(huì)還是會(huì)計(jì)公司，都非常重視執(zhí)業(yè)人員的后續(xù)教育培訓(xùn)，把會(huì)員后續(xù)教育當(dāng)作最重要的工作，往往投入很大的人力和財(cái)力開(kāi)展培訓(xùn)工作。如CGA總計(jì)有員工30人，其中主管后續(xù)教育工作的就有5人。國(guó)外注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在人員素質(zhì)相對(duì)較高的情況下尚且如此，在我國(guó)執(zhí)業(yè)人員素質(zhì)相對(duì)較低的情況下更應(yīng)考慮如何加強(qiáng)并做好后續(xù)教育工作。

（5）要盡快建立遠(yuǎn)程教育系統(tǒng)，通過(guò)傳輸課件，進(jìn)行后續(xù)教育。遠(yuǎn)程教育方便、低廉、層次高、速度快等優(yōu)點(diǎn)非常突出。加拿大無(wú)論是大的會(huì)計(jì)公司還是協(xié)會(huì)，都在全力開(kāi)展網(wǎng)上教育。我國(guó)的后續(xù)教育往往是人員集中進(jìn)行，耗費(fèi)人力物力。一旦建立起遠(yuǎn)程教育系統(tǒng)，將從根本上解決我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育培訓(xùn)中存在的諸多，可以實(shí)現(xiàn)培訓(xùn)教育上由傳統(tǒng)方式向化方式的轉(zhuǎn)變。

1 陳靖.有限責(zé)任合伙制：我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所

組織形式的發(fā)展方向[J].內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)

篇（7）

公路行業(yè)是一個(gè)資金密集型行業(yè)，但受事業(yè)單位體制的影響，長(zhǎng)期以來(lái)以銀行貸款作為其主要的籌融資渠道。造成籌融資渠道單一，債務(wù)沉重、償債能力弱的現(xiàn)狀，尤其是在當(dāng)前的社會(huì)和經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，公路行業(yè)必須探索出籌融資的新方式和新渠道，有效彌補(bǔ)現(xiàn)有籌融資體系存在的諸多弊端，才能為其發(fā)展提供充足的建設(shè)和維護(hù)資金，保證其快速健康發(fā)展。

一、公路行業(yè)會(huì)計(jì)處理發(fā)展現(xiàn)狀

因受世界金融危機(jī)的沖擊，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)形勢(shì)也面臨著嚴(yán)峻的考驗(yàn)，在這種國(guó)內(nèi)外特殊情況下，國(guó)家出臺(tái)投向加強(qiáng)公路、鐵路、航空等基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和發(fā)展其他行業(yè)的4萬(wàn)億元經(jīng)濟(jì)刺激計(jì)劃，以刺激國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展，加上各省、區(qū)地方性增加投資，其數(shù)額更加巨大，我們江西也是如此。這樣一來(lái)我們的公路建設(shè)又面臨著超常發(fā)展的重任和難得的機(jī)遇。從現(xiàn)在開(kāi)始，我們就要有充分的思想準(zhǔn)備投入到新一輪公路建設(shè)中去。當(dāng)前，我市規(guī)劃的105國(guó)道吉水至遂川段、石城（閩贛界）至吉安高速公路、已開(kāi)始的寧東公路及一些國(guó)省道升級(jí)改造等工程項(xiàng)目，都需要投入大量的爭(zhēng)取力度和建設(shè)力度。這一切都要靠全體干部職工以超常的發(fā)展意識(shí)和行動(dòng)去實(shí)現(xiàn)，并扎扎實(shí)實(shí)地貫徹落實(shí)。

二、公路行業(yè)會(huì)計(jì)處理中存在的問(wèn)題

通過(guò)上面的敘述可以得知，盡管公路行業(yè)對(duì)社會(huì)的發(fā)展很重要，但還是存在很多的問(wèn)題，下面簡(jiǎn)單介紹一下公路行業(yè)會(huì)計(jì)處理中存在的問(wèn)題：

1、成本核算問(wèn)題。會(huì)計(jì)核算中接收的原始憑證有些不合理不真實(shí)，會(huì)計(jì)做賬時(shí)，成本隨意投放，人為造成超支或節(jié)支。這樣就失去了會(huì)計(jì)核算中的配比原則，對(duì)以后生產(chǎn)預(yù)算計(jì)劃的編制完全沒(méi)有了參考價(jià)值。不能向會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息，也無(wú)法將真實(shí)的實(shí)際成本與計(jì)劃成本比較。

2、預(yù)收賬款存在的問(wèn)題。預(yù)收賬款是企業(yè)按照合同規(guī)定向購(gòu)貨方或勞務(wù)接受方預(yù)先收取的款項(xiàng)，要用以后的商品或勞務(wù)償付。建筑企業(yè)的預(yù)收賬款是指工程項(xiàng)目尚未開(kāi)工時(shí)收到的款項(xiàng)。公路施工屬于建筑業(yè)中的土木工程，與其他建筑業(yè)一樣，公路施工作業(yè)同樣具有勞務(wù)時(shí)間跨度長(zhǎng)的特點(diǎn)，而這種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特殊性，不利于國(guó)家稅收的征收管理，因此稅法對(duì)建筑業(yè)有許多特殊的規(guī)定，由此也帶來(lái)了一些涉稅會(huì)計(jì)方面的特殊處理。

3、統(tǒng)一核算存在缺陷。現(xiàn)行制度下的公路養(yǎng)路費(fèi)由省級(jí)公路管理部門實(shí)行統(tǒng)收統(tǒng)支，實(shí)際工作中，養(yǎng)路費(fèi)支出實(shí)行承包責(zé)任制后，地市級(jí)以下公路部門所實(shí)現(xiàn)的資金結(jié)余或超支沒(méi)有合適的科目歸集和核算，隱藏在往來(lái)結(jié)算資金中從會(huì)計(jì)報(bào)表中反映不出公路部門的財(cái)務(wù)成果和發(fā)展能力，也不利于開(kāi)展財(cái)務(wù)分析工作。

4、公路行業(yè)的籌融資存在諸多問(wèn)題：

（1）公路行業(yè)內(nèi)部體制不活。由于長(zhǎng)期受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的約束，我國(guó)公路行業(yè)的開(kāi)放程度相對(duì)不足，“管養(yǎng)分離、事企分離”改革并不徹底，導(dǎo)致社會(huì)資金未能大量、自由的進(jìn)入公路項(xiàng)目建設(shè)，管理成本高，建設(shè)成本大，資金效益低，給公路行業(yè)籌融資帶來(lái)了很大限制；（2）融資渠道單一。結(jié)構(gòu)失衡公路行業(yè)項(xiàng)月投資大、回收期長(zhǎng)，但公路行業(yè)往往理念單一，眼光只盯在上級(jí)貸款或銀行貸款上，導(dǎo)致公路融資結(jié)構(gòu)不合理，銀行貸款比例過(guò)高，還款壓力大；（3）融資方式不夠靈活。資金利用效率低受融資體制改革滯后和資本市場(chǎng)發(fā)育不健全等因素的影響，我國(guó)公路行業(yè)融資市場(chǎng)仍相對(duì)封閉，尤其是民間資本在參與公路建設(shè)中仍存在諸多限制，致使籌融資渠道不暢；（4）缺乏融資退出機(jī)制。退出機(jī)制不僅為公路融資資本提供了持續(xù)的流動(dòng)性，也為融資資本提供了持續(xù)的發(fā)展性，但我國(guó)現(xiàn)行的公路融資在功能上、渠道上和制度上都缺乏退出機(jī)制，因此，這樣的融資機(jī)制是不健全的，很難保證公路融資的生存和持續(xù)發(fā)展。

三、改進(jìn)公路行業(yè)會(huì)計(jì)處理的措施

既然公路行業(yè)在會(huì)計(jì)處理中存在問(wèn)題，那就應(yīng)該找出原因，進(jìn)而采取有效地措施改進(jìn)公路行業(yè)的會(huì)計(jì)處理。

1、轉(zhuǎn)變觀念，努力適應(yīng)新形勢(shì)的發(fā)展需要。我國(guó)公路行業(yè)一直實(shí)行高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，與它相適應(yīng)的會(huì)計(jì)管理體制是通過(guò)按行業(yè)或分部門的統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算制度來(lái)規(guī)范單位的會(huì)計(jì)核算。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立，我國(guó)已逐步建立起適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求，與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌的新的會(huì)計(jì)體系。因此公路單位的會(huì)計(jì)人員必須在明確《新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》的基礎(chǔ)上，結(jié)合公路行業(yè)的特點(diǎn)并不斷從實(shí)踐中總結(jié)經(jīng)驗(yàn)來(lái)完善會(huì)計(jì)核算方法和會(huì)計(jì)核算制度，以適應(yīng)公路行業(yè)市場(chǎng)化后所要求遵循的共同準(zhǔn)則和社會(huì)審計(jì)、監(jiān)督的需要。

2、預(yù)收賬款之所以有不同的賬務(wù)處理，是由會(huì)計(jì)制度與稅法的相關(guān)規(guī)定所致。（1）會(huì)計(jì)制度根據(jù)建造合同的結(jié)果能否可靠估計(jì)，收入的確認(rèn)分別按完工百分比法和能夠收回的合同成本金額兩種方法；而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十三條規(guī)定：企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程作業(yè)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。所以收入確認(rèn)的不同導(dǎo)致產(chǎn)生了預(yù)收賬款；（2）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―基本準(zhǔn)則》第九條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。所以權(quán)責(zé)發(fā)生制在特殊情況下也會(huì)導(dǎo)致預(yù)收賬款的產(chǎn)生。比如企業(yè)所得稅法對(duì)建筑業(yè)收入確認(rèn)的規(guī)定，背離了權(quán)責(zé)發(fā)生制，接近于收付實(shí)現(xiàn)制。

篇（8）

中圖分類號(hào)： F84文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

保險(xiǎn)行業(yè)的作用

一個(gè)成熟的保險(xiǎn)市場(chǎng)，必然同時(shí)存在保險(xiǎn)人、被保險(xiǎn)人和保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)三種主體，其中保險(xiǎn)是隨著保險(xiǎn)市場(chǎng)的發(fā)展而產(chǎn)生和發(fā)展的，它是保險(xiǎn)市場(chǎng)精細(xì)

分工的結(jié)果。與此同時(shí)，隨著保險(xiǎn)法律法規(guī)體系相應(yīng)建立，監(jiān)管機(jī)構(gòu)逐步形成，保險(xiǎn)行業(yè)在保險(xiǎn)市場(chǎng)中的作用也越來(lái)越重要。

（一）有利于促進(jìn)保險(xiǎn)資源的優(yōu)化配置

通過(guò)保險(xiǎn)中介機(jī)構(gòu)，促使保險(xiǎn)人和被保險(xiǎn)人供需雙方更加合理、迅速地結(jié)合：對(duì)需求方而言，既滿足了被保險(xiǎn)人的投保需求，又解決了投保人或被保險(xiǎn)人保險(xiǎn)專業(yè)知識(shí)缺乏的問(wèn)題；對(duì)供給方而言，既降低了保險(xiǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本，又使保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)者從繁重的展業(yè)、鑒定、理算等工作中解放出來(lái)，集中精力致力于市場(chǎng)調(diào)研、險(xiǎn)種開(kāi)發(fā)、償付能力管理、保險(xiǎn)資金運(yùn)用以及建設(shè)信息傳遞迅速、系統(tǒng)運(yùn)轉(zhuǎn)高效的管理制度等方面。保險(xiǎn)人、被保險(xiǎn)人和保險(xiǎn)中介機(jī)構(gòu)三種主體互相取長(zhǎng)補(bǔ)短，共同促進(jìn)保險(xiǎn)資源的優(yōu)化配置。

（二）有利于降低保險(xiǎn)商品的成本

通過(guò)保險(xiǎn)中介機(jī)構(gòu)，有利于收集保險(xiǎn)信息，降低交易費(fèi)用，提高保險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益，同時(shí)也促進(jìn)了社會(huì)效益的提高。保險(xiǎn)企業(yè)可以利用保險(xiǎn)人和保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)人人員的特有優(yōu)勢(shì)，使整個(gè)保險(xiǎn)公司的服務(wù)水平和自身經(jīng)營(yíng)管理能力不斷得到提高。同時(shí)僅僅支付的手續(xù)費(fèi)又大大低于保險(xiǎn)公司職員的費(fèi)用水平，降低了經(jīng)營(yíng)成本。保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)人和保險(xiǎn)公估人一樣，還有利于保險(xiǎn)公司的理賠業(yè)務(wù)。

（三）有利于完善保險(xiǎn)市場(chǎng)機(jī)制

保險(xiǎn)人是保險(xiǎn)人的人，保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)人是被保險(xiǎn)人的人，保險(xiǎn)公估人則處于獨(dú)立客觀的立場(chǎng)經(jīng)營(yíng)。引入保險(xiǎn)中介并使其在保險(xiǎn)市場(chǎng)上廣泛發(fā)揮作用，能使保險(xiǎn)公司專注于開(kāi)發(fā)保險(xiǎn)產(chǎn)品、加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理和企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理，提高服務(wù)質(zhì)量，真正成為知識(shí)密集型的專業(yè)承保公司。這不僅有利于保險(xiǎn)人控制展業(yè)成本，而且也將市場(chǎng)機(jī)制通過(guò)保險(xiǎn)中介市場(chǎng)引入保險(xiǎn)市場(chǎng)，促使保險(xiǎn)市場(chǎng)機(jī)制的完善。

保險(xiǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)核算問(wèn)題研究

一個(gè)行業(yè)的良性發(fā)展，必須以規(guī)范的會(huì)計(jì)核算為依據(jù)，但保險(xiǎn)行業(yè)作為國(guó)內(nèi)近些年才發(fā)展起來(lái)的行業(yè)，國(guó)家一直沒(méi)有出臺(tái)專門的會(huì)計(jì)核算制度。鑒于此，財(cái)政部2004年制定了《保險(xiǎn)中介公司會(huì)計(jì)核算辦法》(以下簡(jiǎn)稱《 辦法》)，并于2005年1月1日正式實(shí)施。《辦法》在保持與國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度相一致的前提下，針對(duì)保險(xiǎn)中介機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)運(yùn)作特點(diǎn)，對(duì)其會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了特別規(guī)定。下面將針對(duì)保險(xiǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)核算的幾個(gè)重點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行探討。

（一）保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)的賬戶設(shè)置

保險(xiǎn)公司應(yīng)設(shè)置3類賬戶，分別是核算營(yíng)業(yè)保證金業(yè)務(wù)、代收保費(fèi)業(yè)務(wù)、公司損益業(yè)務(wù)。

營(yíng)業(yè)保證金帳戶

必須在全國(guó)性商業(yè)銀行開(kāi)立，用于存儲(chǔ)營(yíng)業(yè)保證金，并與銀行簽訂存款協(xié)議，約定：未經(jīng)中國(guó)保監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)，保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)不得擅自動(dòng)用或者處置保證金。銀行未盡審查義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在被動(dòng)用保證金額度內(nèi)對(duì)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)的債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。通常情況下，該賬戶資金不得動(dòng)用，除非公司注冊(cè)資本金或出資減少或公司進(jìn)入清算程序（保證金存款協(xié)議樣本附后）。

代收保費(fèi)賬戶

用于核算保險(xiǎn)公司代收的保險(xiǎn)費(fèi)。該帳戶應(yīng)以被保險(xiǎn)公司為單位，設(shè)置明細(xì)賬。該賬戶資金不得與保險(xiǎn)公司核算戶有資金往來(lái)，代收保費(fèi)賬戶資金的劃轉(zhuǎn)帳戶只能是各被保險(xiǎn)公司的銀行賬戶。也就是公司不得坐扣手續(xù)費(fèi)。

公司核算戶

用于核算公司的各種收入和費(fèi)用，屬于保險(xiǎn)公司的基本賬戶。

（二）會(huì)計(jì)核算問(wèn)題

1、營(yíng)業(yè)保證金的核算

（1）核算范圍

核算保險(xiǎn)公司繳存的營(yíng)業(yè)保證金。

（2）會(huì)計(jì)處理

繳存營(yíng)業(yè)保證金時(shí)借記“存出營(yíng)業(yè)保證金”科目、貸記“銀行存款”，按照監(jiān)管規(guī)定動(dòng)用營(yíng)業(yè)保證金時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“存出營(yíng)業(yè)保證金”。存出營(yíng)業(yè)保證金期末余額，反映保險(xiǎn)公司繳存的營(yíng)業(yè)保證金余額。

代收保費(fèi)和代墊保費(fèi)的核算

（1）核算范圍

核算保險(xiǎn)公司向投保人收取、之后再解付給保險(xiǎn)公司的保費(fèi)。

（2）會(huì)計(jì)處理

保險(xiǎn)公司或被保險(xiǎn)公司簽發(fā)保單，保費(fèi)由保險(xiǎn)公司代收，保單簽發(fā)后，借記其他應(yīng)收賬款——代收保費(fèi)——投保人，貸記應(yīng)付賬款——代收保費(fèi)——被保險(xiǎn)公司；實(shí)際收到投保人的保費(fèi)后，借記銀行存款或現(xiàn)金，貸記其他應(yīng)收賬款——代收保費(fèi)——投保人；

保險(xiǎn)公司向被保險(xiǎn)公司解付保費(fèi)時(shí)，借記應(yīng)付賬款——代收保費(fèi)——被保險(xiǎn)公司，貸記銀行存款；其他應(yīng)收賬款——代收保費(fèi)——投保人期末借方余額表示已經(jīng)簽發(fā)保單，但未收取保費(fèi)。若投保人未交付保費(fèi)，由保險(xiǎn)公司墊付給被保險(xiǎn)公司，則借記應(yīng)收賬款——墊付保費(fèi)——投保人，貸記銀行存款，投保人繳納保費(fèi)后，借記銀行存款或現(xiàn)金，貸記應(yīng)收賬款——墊付保費(fèi)——投保人。

3、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

（1）核算范圍

核算保險(xiǎn)公司從事保險(xiǎn)業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的收入。

（2）會(huì)計(jì)處理

保險(xiǎn)公司或被保險(xiǎn)公司簽發(fā)保單后，無(wú)論保費(fèi)是否收取，保險(xiǎn)公司應(yīng)按照約定傭金金額確認(rèn)收入，借記應(yīng)收賬款——傭金——被保險(xiǎn)公司，貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——被保險(xiǎn)公司，后附業(yè)務(wù)結(jié)算表和保險(xiǎn)中介服務(wù)發(fā)票。

（三）費(fèi)用核算

1、代墊費(fèi)用的核算

（1）核算范圍

代墊費(fèi)用是指按照合同規(guī)定，保險(xiǎn)公司在完成業(yè)務(wù)的過(guò)程中暫時(shí)墊付的費(fèi)用，如合同中規(guī)定的差旅費(fèi)、查勘費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、檢測(cè)費(fèi)等。如果業(yè)務(wù)合同中未明確規(guī)定為代墊費(fèi)用的，應(yīng)作為保險(xiǎn)公司的業(yè)務(wù)成本進(jìn)行核算。

（2）會(huì)計(jì)處理

發(fā)生代墊費(fèi)用時(shí)，借記應(yīng)收賬款——代墊費(fèi)用——被墊付人或單位，貸記現(xiàn)金或銀行存款，收回代墊費(fèi)用時(shí)，借記現(xiàn)金或銀行存款，貸記應(yīng)收賬款——代墊費(fèi)用——被墊付人或單位。

2、籌建期間費(fèi)用處理

（1）籌建期間應(yīng)設(shè)置“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目，歸集與公司開(kāi)辦相關(guān)的費(fèi)用支出，包括購(gòu)置不屬于固定資產(chǎn)的辦公設(shè)備、場(chǎng)地租賃費(fèi)、籌備人員工資、差旅費(fèi)、交通費(fèi)、驗(yàn)資費(fèi)、申請(qǐng)材料制作費(fèi)等，待公司開(kāi)始經(jīng)營(yíng)當(dāng)月起一次計(jì)入開(kāi)始經(jīng)營(yíng)當(dāng)月的損益。

發(fā)生上述費(fèi)用時(shí)，借記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”。公司獲準(zhǔn)設(shè)立的，于公司取得工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照開(kāi)始經(jīng)營(yíng)當(dāng)月，借記“管理費(fèi)用”，貸記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”；公司未獲批準(zhǔn)的，籌建期間費(fèi)用由投資人協(xié)商承擔(dān)。

（2）籌建期間購(gòu)建固定資產(chǎn)的，應(yīng)設(shè)置“固定資產(chǎn)”賬簿，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)”進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。公司獲準(zhǔn)設(shè)立的，于公司取得工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照開(kāi)始經(jīng)營(yíng)后，貸記“實(shí)收資本”等相關(guān)科目；公司未獲批準(zhǔn)的，固定資產(chǎn)處置由投資人協(xié)商決定。

（四）主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

凡許可證上列明的業(yè)務(wù)為主營(yíng)業(yè)務(wù)，按照會(huì)計(jì)的配比原則，因主營(yíng)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的成本為主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，具體來(lái)說(shuō)包括如下幾方面：

1、核算范圍

（1）支付給營(yíng)銷員的傭金；

（2）業(yè)務(wù)部門的辦公費(fèi)、折舊費(fèi)、水電費(fèi)、人員工資、福利費(fèi)、差旅費(fèi)、交通費(fèi)、通訊費(fèi)；

（3）其他與主營(yíng)業(yè)務(wù)直接相關(guān)的成本。

2、會(huì)計(jì)處理

（1）支付營(yíng)銷員傭金

①按月結(jié)算

確認(rèn)業(yè)務(wù)收入的同時(shí)計(jì)提營(yíng)銷員傭金，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“應(yīng)付帳款——營(yíng)銷員傭金---XX（營(yíng)銷員）”；按約定時(shí)間支付營(yíng)銷員傭金，借記“應(yīng)付帳款——營(yíng)銷員傭金---XX（營(yíng)銷員）”，貸記“現(xiàn)金”。

②按次結(jié)算

確認(rèn)業(yè)務(wù)收入的同時(shí)支付營(yíng)銷員傭金，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“現(xiàn)金”。

（2）業(yè)務(wù)部門費(fèi)用支出

業(yè)務(wù)部門發(fā)生本科目核算范圍內(nèi)的費(fèi)用時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，按資金使用范圍設(shè)置明細(xì)，貸記“累計(jì)折舊”、“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費(fèi)”、“現(xiàn)金”等相關(guān)會(huì)計(jì)科目。

保險(xiǎn)會(huì)計(jì)核算中尚待解決的問(wèn)題

盡管《保險(xiǎn)中介公司會(huì)計(jì)核算辦法》的實(shí)施使保險(xiǎn)公司的會(huì)計(jì)核算有章可循，結(jié)束了該行業(yè)五花八門的核算辦法，但在《辦法》具體實(shí)施的過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)仍存在一些需要進(jìn)一步規(guī)范的問(wèn)題。

（一）對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和營(yíng)業(yè)費(fèi)用的區(qū)分并不明顯

在實(shí)際操作中，各保險(xiǎn)公司沒(méi)有嚴(yán)格區(qū)分主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和營(yíng)業(yè)費(fèi)用。因?yàn)橹鳡I(yíng)業(yè)務(wù)成本的前身是生產(chǎn)成本或勞務(wù)成本，而保險(xiǎn)公司對(duì)外提供的是勞務(wù)，所以有的公司認(rèn)為應(yīng)先在“勞務(wù)成本”科目核算提供勞務(wù)的相關(guān)支出，這樣主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的核算范圍就非常清楚。有的公司則認(rèn)為保險(xiǎn)公司不是生產(chǎn)性企業(yè)，不必先使用“勞務(wù)成本”科目。但不管界定主營(yíng)業(yè)務(wù)成本時(shí)是否應(yīng)采用“勞務(wù)成本”科目，都應(yīng)明確保險(xiǎn)中公司的營(yíng)業(yè)費(fèi)用范圍。如果主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的

核算內(nèi)容如《辦法》規(guī)定，則營(yíng)業(yè)費(fèi)用應(yīng)該至少包括：廣告費(fèi)、展覽費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等內(nèi)容。

（二）收入和成本計(jì)入損益時(shí)不符合配比原則

由于保險(xiǎn)商品的特殊性，保險(xiǎn)中介公司對(duì)客戶的服務(wù)期通常會(huì)很長(zhǎng)，其中保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)公司的服務(wù)甚至?xí)_(dá)到20年或30年。這時(shí)，收入只能一次體現(xiàn)，但服務(wù)成本卻要分?jǐn)偟?0年或30年以后，勢(shì)必形成收入與成本的不配比。按現(xiàn)有的收入確認(rèn)原則，服務(wù)前期的收入產(chǎn)生的利潤(rùn)中，有一部分是與以后年度后續(xù)服務(wù)中要發(fā)生的費(fèi)用配比的，這部分利潤(rùn)在前期就要繳納所得稅并以利潤(rùn)形式提取公積金或分給投資人，這勢(shì)必會(huì)影響公司以后的經(jīng)營(yíng)和發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

篇（9）

一、我國(guó)信托行業(yè)會(huì)計(jì)核算的發(fā)展歷程

信托業(yè)在我國(guó)的進(jìn)入時(shí)間較晚，各項(xiàng)規(guī)則的制定和實(shí)施都處在積極的探索和實(shí)施中，信托財(cái)務(wù)核算也是如此。2001年10月1日，《中華人民共和國(guó)信托法》頒布和實(shí)施。2002年5月9日《信托公司管理辦法》與同年7月18日《信托投資公司資金信托管理暫行辦法》的頒布實(shí)施，以“一法兩規(guī)”為代表的信托法律制度在我國(guó)初步形成。2007年3月修訂后的《信托公司管理辦法》和《信托公司集合資金信托計(jì)劃管理辦法》頒布實(shí)施以來(lái)，更加強(qiáng)調(diào)信托業(yè)回歸主業(yè)。

信托法頒布之初，財(cái)政部尚未專門就信托公司的財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算頒布信托公司的會(huì)計(jì)制度，只在2001年11月27日以財(cái)會(huì)【2001】49號(hào)文頒布，并于2002年1月1日在股份制上市公司金融企業(yè)范圍內(nèi)實(shí)施的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中，對(duì)信托業(yè)務(wù)進(jìn)行了初步規(guī)范。該文件鼓勵(lì)其他非上市股份制金融企業(yè)也實(shí)施《金融會(huì)計(jì)制度》，但并沒(méi)有就非股份制金融企業(yè)是否同樣適用該制度做出明確的規(guī)定。2005年1月5日，財(cái)政部了《信托業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算辦法》，以信托項(xiàng)目作為核算主體，進(jìn)一步完善了信托管理的制度架構(gòu)，保證了信托財(cái)產(chǎn)的獨(dú)立性，體現(xiàn)了信托人財(cái)產(chǎn)的隔離制度，為信托財(cái)產(chǎn)的穩(wěn)定運(yùn)行創(chuàng)造了客觀條件，實(shí)現(xiàn)了與《信托法》、《信托投資公司管理辦法》、《信托投資公司資金信托管理暫行辦法》等規(guī)定的協(xié)調(diào)。我國(guó)于2006年2月正式頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，其基本目標(biāo)是建立與我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)并與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，涵蓋企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)并可獨(dú)立實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。對(duì)于信托公司而言，新準(zhǔn)則從風(fēng)險(xiǎn)管理角度更貼切地強(qiáng)化了會(huì)計(jì)作為一門特殊的語(yǔ)言為信息受眾提供客觀及時(shí)信息的理念。應(yīng)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，2010年1月，財(cái)政部再次頒布了新的《信托業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算辦法》，信托業(yè)務(wù)開(kāi)始按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》以及準(zhǔn)則解釋的要求和規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，并按照新準(zhǔn)則的要求對(duì)相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目和核算方法進(jìn)行改進(jìn)，以適應(yīng)不斷創(chuàng)新發(fā)展的業(yè)務(wù)要求。

二、我國(guó)信托企業(yè)現(xiàn)行核算制度

（一）信托項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理

信托項(xiàng)目是指受托人根據(jù)信托文件的約定，單獨(dú)或者集合管理運(yùn)用、處分信托財(cái)產(chǎn)的基本單位。信托項(xiàng)目應(yīng)作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)核算主體，以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為前提，獨(dú)立核算信托財(cái)產(chǎn)的管理運(yùn)用和處分情況。各信托項(xiàng)目應(yīng)單獨(dú)記賬，單獨(dú)核算，單獨(dú)編制財(cái)務(wù)報(bào)告。不同信托項(xiàng)目在賬戶設(shè)置、資金劃撥、賬簿記錄等方面應(yīng)相互獨(dú)立。信托項(xiàng)目的會(huì)計(jì)要素包括信托資產(chǎn)、信托負(fù)債、信托權(quán)益、信托項(xiàng)目收入、信托項(xiàng)目費(fèi)用、信托項(xiàng)目利潤(rùn)。信托終止，受托人應(yīng)對(duì)信托項(xiàng)目做出處理信托事務(wù)的清算報(bào)告。受益人或者信托財(cái)產(chǎn)的權(quán)利歸屬人在信托文件約定的期限內(nèi)對(duì)清算報(bào)告無(wú)異議的，受托人對(duì)信托項(xiàng)目就清算報(bào)告所列事項(xiàng)解除責(zé)任，并按信托文件的規(guī)定書面通知受益人或信托財(cái)產(chǎn)歸屬人，取回信托清算后的全部信托財(cái)產(chǎn)。信托項(xiàng)目的會(huì)計(jì)年度自公歷1月1日起至12月31日止。

（二）委托人信托業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

委托人設(shè)立信托時(shí)，應(yīng)視信托財(cái)產(chǎn)所有權(quán)上相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已實(shí)質(zhì)性轉(zhuǎn)移，判斷信托財(cái)產(chǎn)是否應(yīng)終止確認(rèn)。委托人對(duì)信托項(xiàng)目具有控制權(quán)的，應(yīng)將其納入企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。信托資產(chǎn)和企業(yè)資產(chǎn)之間應(yīng)有所區(qū)分。

（三）受托人信托業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

信托業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)特殊之處是，受托人從事信托業(yè)務(wù)是按照約定收取報(bào)酬的，卻以信托企業(yè)的名義管理和處分信托財(cái)產(chǎn)，信托財(cái)產(chǎn)與受托的信托企業(yè)財(cái)產(chǎn)相區(qū)別。受托人應(yīng)按信托文件規(guī)定的計(jì)提方法、計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算確認(rèn)應(yīng)由信托項(xiàng)目承擔(dān)的受托人報(bào)酬。受托人發(fā)生的為信托項(xiàng)目代墊的信托營(yíng)業(yè)費(fèi)用，應(yīng)確認(rèn)為對(duì)信托項(xiàng)目的債權(quán)。受托人對(duì)于已終止信托項(xiàng)目未被取回的信托財(cái)產(chǎn)，應(yīng)作為代保管業(yè)務(wù)進(jìn)行管理和核算，如信托財(cái)產(chǎn)是貨幣資金的，應(yīng)開(kāi)立銀行存款專戶存儲(chǔ)。

（四）受益人信托業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

受益人應(yīng)定期或至少于每年年度終了，對(duì)信托項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)情況進(jìn)行查詢。如有證據(jù)表明信托受益權(quán)已發(fā)生減值，受益人應(yīng)對(duì)信托受益權(quán)合理計(jì)提減值準(zhǔn)備。受益人不應(yīng)在信托存續(xù)期間對(duì)信托收益權(quán)價(jià)值進(jìn)行攤銷。受益人對(duì)信托項(xiàng)目具有控制權(quán)的，應(yīng)將其納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。

三、現(xiàn)行核算制度的特點(diǎn)和問(wèn)題

（一）以信托項(xiàng)目為核算主體

信托公司按照信托文件的約定管理和處分信托資產(chǎn)，對(duì)每項(xiàng)信托業(yè)務(wù)以其為會(huì)計(jì)主體，分別單獨(dú)建賬，單獨(dú)核算，單獨(dú)設(shè)立銀行專用賬戶，按照會(huì)計(jì)分期分項(xiàng)目及時(shí)出具財(cái)務(wù)報(bào)表。這樣的核算方法能夠清晰有效地管理和劃分每一個(gè)信托項(xiàng)目，保證信托資產(chǎn)和信托資金的安全。

由于信托業(yè)務(wù)的多樣化，信托公司的業(yè)務(wù)數(shù)量往往很多，信托項(xiàng)目基數(shù)較大。信托公司信托財(cái)務(wù)的相應(yīng)的特點(diǎn)是，財(cái)務(wù)賬套多，銀行專用賬戶多，信托會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表多。

（二）關(guān)聯(lián)方交易

我國(guó)信托企業(yè)一般將財(cái)務(wù)核算分為兩部分，即自營(yíng)財(cái)務(wù)和信托財(cái)務(wù)。自營(yíng)財(cái)務(wù)核算企業(yè)的日常收支、經(jīng)營(yíng)和投資。信托財(cái)務(wù)獨(dú)立于固有的企業(yè)財(cái)務(wù)。受托企業(yè)定期從信托項(xiàng)目中提取信托報(bào)酬。

《核算辦法》對(duì)信托項(xiàng)目收人作了明確規(guī)定，信托項(xiàng)目關(guān)聯(lián)方交易的收益計(jì)量按《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定》所規(guī)定的原則辦理。但在信托投資公司內(nèi)部還存在著固有財(cái)與托項(xiàng)目交易、信托項(xiàng)目與信托項(xiàng)目交易等內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易形式。固有財(cái)產(chǎn)和信托項(xiàng)目具有不同的會(huì)計(jì)主體，因此它們之間的交易也屬于企業(yè)之間的交易。同時(shí)信托投資公司在上述交易中擁有雙重份，成為交易的唯一當(dāng)事人，自主性較大，直接參與固有產(chǎn)和信托項(xiàng)目的管理，因此上述交易也應(yīng)歸入關(guān)聯(lián)交易的范圍。

（三）信托財(cái)務(wù)的復(fù)雜性

由于信托項(xiàng)目的分開(kāi)核算，在項(xiàng)目終止之前，項(xiàng)目核算不能結(jié)束，按照正常的會(huì)計(jì)分期出具財(cái)務(wù)報(bào)表，隨著信托企業(yè)業(yè)務(wù)規(guī)模和數(shù)量的發(fā)展，這給信托企業(yè)的資產(chǎn)管理帶來(lái)較大難度，在銀行設(shè)立的信托專戶也很難做到及時(shí)撤銷和清理。信托企業(yè)的財(cái)務(wù)部門不得不雇傭更多的財(cái)務(wù)人員和引進(jìn)數(shù)據(jù)儲(chǔ)存和處理功能更強(qiáng)更穩(wěn)定的信托財(cái)務(wù)軟件應(yīng)對(duì)信托項(xiàng)目財(cái)務(wù)問(wèn)題。

四、對(duì)信托行業(yè)核算的建議

（一）信托財(cái)務(wù)核算專門化

信托項(xiàng)目財(cái)務(wù)在形式上雖然獨(dú)立于信托企業(yè)財(cái)務(wù)，財(cái)務(wù)決策全權(quán)歸屬受托企業(yè)，實(shí)質(zhì)上不能保證會(huì)計(jì)主體的獨(dú)立性，無(wú)法避免關(guān)聯(lián)方交易，不能保證委托人和受益人的利益。現(xiàn)階段信托項(xiàng)目財(cái)務(wù)與企業(yè)財(cái)務(wù)遵守同樣的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但其核算的特點(diǎn)不同。單一主體的月度財(cái)務(wù)事項(xiàng)較少核算簡(jiǎn)單，但信托項(xiàng)目基數(shù)大，數(shù)據(jù)處理復(fù)雜。

基于以上兩點(diǎn)，信托財(cái)務(wù)可以與固有財(cái)務(wù)剝離，成立獨(dú)立的財(cái)務(wù)中心，或者進(jìn)行第三方核算，提高核算效率和準(zhǔn)確度。專門化的核算部門或核算機(jī)構(gòu)還可以及時(shí)向受托人、受益人公開(kāi)信托資產(chǎn)處置情況和財(cái)務(wù)報(bào)表，有利于保障各方利益不受侵害。

（二）信托財(cái)務(wù)從業(yè)人員專業(yè)化

現(xiàn)階段，信托財(cái)務(wù)的從業(yè)人員與普通企業(yè)財(cái)務(wù)的從業(yè)人員的來(lái)源和技能相同。為實(shí)現(xiàn)信托財(cái)核算專門化，應(yīng)該積極推進(jìn)信托從業(yè)資格考試和信托財(cái)務(wù)專業(yè)培訓(xùn)，特別是信托會(huì)計(jì)電算化的培訓(xùn)，培養(yǎng)信托財(cái)務(wù)專業(yè)人才。

（三）加強(qiáng)信托會(huì)計(jì)核算領(lǐng)域的研究

近年來(lái)，信托業(yè)在我國(guó)發(fā)展迅速，但由于信托業(yè)進(jìn)入我國(guó)時(shí)間較晚，對(duì)于信托財(cái)務(wù)的研究仍處在探索階段。近年來(lái)國(guó)內(nèi)學(xué)術(shù)界對(duì)于信托的研究成果主要集中在宏觀層面，而對(duì)于微觀層面的經(jīng)營(yíng)管理相對(duì)研究較少。相較于普通企業(yè)財(cái)務(wù)核算的大量研究和探索，信托財(cái)務(wù)需要得到更多的關(guān)注和研究。信托財(cái)務(wù)的具體核算方法、與固有財(cái)務(wù)之間的關(guān)聯(lián)、《核算制度》實(shí)施的效果等領(lǐng)域均值得研究，為解決信托企業(yè)的實(shí)際核算問(wèn)題和我國(guó)信托業(yè)的發(fā)展提供參考和借鑒。

參考文獻(xiàn)：

[1]常葉青.信托業(yè)務(wù)基本會(huì)計(jì)理論問(wèn)題探索[J].會(huì)計(jì)研究，2004，05：3539

篇（10）

一、我國(guó)制定油氣行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意義

石油天然氣行業(yè)是一個(gè)較特殊的領(lǐng)域，它的主要特點(diǎn)是高風(fēng)險(xiǎn)與高投資，油氣行業(yè)的會(huì)計(jì)處理也具有顯著的行業(yè)特征。然而我國(guó)在很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)都沒(méi)有一套完整的適應(yīng)油氣行業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范，與國(guó)外的油氣行業(yè)相比較，我國(guó)油氣行業(yè)所使用的會(huì)計(jì)規(guī)范不適應(yīng)油氣行業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)，這對(duì)我國(guó)油氣行業(yè)的發(fā)展與壯大是沒(méi)有好處的。

財(cái)政部于2006年頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)——石油天然氣開(kāi)采》，使油氣這一特殊行業(yè)有了基礎(chǔ)準(zhǔn)則體系，該準(zhǔn)則在很多地方都體現(xiàn)出了與國(guó)際油氣行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一致性，這對(duì)我國(guó)油氣行業(yè)的發(fā)展、完善具有十分重要的意義，為我國(guó)油氣企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)“走出去”——融入國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境創(chuàng)造了堅(jiān)實(shí)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。

二、我國(guó)油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的問(wèn)題

1　對(duì)自然資源會(huì)計(jì)理論的研究不足

準(zhǔn)則將油氣資源定義為油氣開(kāi)采企業(yè)所擁有或控制的井及相關(guān)設(shè)施和礦區(qū)權(quán)益，認(rèn)為遞耗資產(chǎn)是通過(guò)開(kāi)采、采伐、利用而逐漸耗竭，以致無(wú)法恢復(fù)或難以恢復(fù)、更新或按原樣重置的自然資源，同時(shí)還指出油氣資產(chǎn)屬于遞耗資產(chǎn)。根據(jù)以上定義可以得到如下推論，即設(shè)施和礦區(qū)權(quán)益是一種自然資源，這明顯是不成立的。這主要是由于自然資源本身的價(jià)值并沒(méi)有被納入到現(xiàn)行的石油天然氣會(huì)計(jì)核算體系中，核算的只是人類勞動(dòng)價(jià)值。所以需要進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)自然資源會(huì)計(jì)理論的研究，考慮如何將自然資源的價(jià)值納入會(huì)計(jì)核算體系，然后再重新明確油氣資源與遞耗資產(chǎn)各自的含義。

2　有關(guān)油氣資產(chǎn)減值的規(guī)定尚不明確

我國(guó)對(duì)于油氣資產(chǎn)減值的規(guī)定類似于美國(guó)的油氣準(zhǔn)則，但是關(guān)于油氣資產(chǎn)減值跡象的判斷和資產(chǎn)組的認(rèn)定都和其他行業(yè)不同，不能簡(jiǎn)單地規(guī)定按資產(chǎn)減值準(zhǔn)則處理。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對(duì)特殊資產(chǎn)并未進(jìn)行特殊考慮，企業(yè)無(wú)法直接按其規(guī)定的減值跡象判斷油氣資產(chǎn)減值與否。而且準(zhǔn)則未詳細(xì)規(guī)定井及相關(guān)設(shè)備和設(shè)施的減值問(wèn)題，僅規(guī)定了礦區(qū)權(quán)益的減值問(wèn)題。

3　披露要求過(guò)于簡(jiǎn)單

我國(guó)油氣準(zhǔn)則對(duì)油氣資產(chǎn)減值的披露比較簡(jiǎn)單，僅規(guī)定披露其減值金額，對(duì)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的累計(jì)金額、分部的減值損失、資產(chǎn)組的情況、可收回金額的計(jì)算方法等內(nèi)容沒(méi)有考慮： 另外，對(duì)油氣儲(chǔ)量的披露也比較簡(jiǎn)單，僅規(guī)定了企業(yè)應(yīng)分別披露在國(guó)內(nèi)和國(guó)外擁有的油氣儲(chǔ)量的年初年末數(shù)據(jù)，對(duì)于儲(chǔ)量在年內(nèi)的變化原因和影響因素，以及儲(chǔ)量的價(jià)值則沒(méi)要求披露。而美國(guó)油氣準(zhǔn)則對(duì)披露的規(guī)定詳細(xì)而且全面，幾乎涉及到了油氣生產(chǎn)的所有方面，尤其是要求對(duì)油氣儲(chǔ)量及其變動(dòng)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化計(jì)量并作為補(bǔ)充信息的重要內(nèi)容之一，這對(duì)我國(guó)油氣準(zhǔn)則披露方面的完善具有重要的借鑒意義。

4　油氣準(zhǔn)則內(nèi)容尚不全面

我國(guó)雖然在很大程度上借鑒了美國(guó)的油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是在未探明礦區(qū)的評(píng)估和重新分類、勘探井和勘探參數(shù)井完鉆時(shí)的會(huì)計(jì)處理、石油天然氣混合產(chǎn)量的成本攤銷、所得稅的會(huì)計(jì)處理、成本風(fēng)險(xiǎn)的分擔(dān)安排等方面，我國(guó)的油氣準(zhǔn)則罕有或沒(méi)有規(guī)定，而這些問(wèn)題恰是油氣行業(yè)的重要問(wèn)題。此外，準(zhǔn)則也未涉及石油企業(yè)涉外活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題。

三、完善我國(guó)石油天然氣行業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建議

1　加強(qiáng)自然資源會(huì)計(jì)理論研究

準(zhǔn)則的制定需要進(jìn)行大量的理論研究和準(zhǔn)備工作，這樣才能更好地保證準(zhǔn)則的準(zhǔn)確性、適用性和邏輯性。在研究油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)該發(fā)動(dòng)理論界的力量，深入研究我國(guó)石油企業(yè)的特點(diǎn)、所處的會(huì)計(jì)環(huán)境和國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)及失敗教訓(xùn)，規(guī)范研究和實(shí)證研究相結(jié)合，從而制定出與國(guó)際慣例相協(xié)調(diào)又符合中國(guó)國(guó)情的油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

2　針對(duì)油氣資產(chǎn)減值進(jìn)行規(guī)定

我國(guó)應(yīng)借鑒FRS6和AASB6的做法，對(duì)石油天然氣資產(chǎn)減值跡象的判斷和資產(chǎn)組的確定做出專門規(guī)定，而對(duì)其減值測(cè)試、確認(rèn)和計(jì)量則按資產(chǎn)減值準(zhǔn)則進(jìn)行。

3　完善披露處理

篇（11）

工業(yè)化快速發(fā)展在改變生活方式的同時(shí)也造成了環(huán)境污染、資源過(guò)度浪費(fèi)等一系列環(huán)境問(wèn)題，引起全球?qū)Νh(huán)境問(wèn)題的重視，各國(guó)開(kāi)始注重企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的情況，了解企業(yè)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響。原國(guó)家環(huán)保總局于2007年通過(guò)的《環(huán)境信息公開(kāi)辦法（試行）》第四條規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照自愿公開(kāi)與強(qiáng)制性公開(kāi)相結(jié)合的原則，及時(shí)、準(zhǔn)確地公開(kāi)企業(yè)環(huán)境信息”。重污染行業(yè)因其經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)被認(rèn)為是破壞環(huán)境的首要因素，其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響就必須及時(shí)、準(zhǔn)確地進(jìn)行披露。環(huán)辦函[2008]373號(hào)文件《關(guān)于印發(fā)〈上市公司環(huán)保核查行業(yè)分類管理名錄〉的通知》（簡(jiǎn)稱《管理名錄》）中明確規(guī)定火電、鋼鐵、水泥、電解鋁、煤炭、冶金、建材、采礦、化工、石化、制藥、釀造、造紙、發(fā)酵、紡織、制革等十六類為重污染行業(yè)，將其納入環(huán)境保護(hù)核查范圍，不能通過(guò)環(huán)保核查的企業(yè)將不得申請(qǐng)?jiān)偃谫Y、也不得申請(qǐng)上市①。

一、重污染行業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露研究現(xiàn)狀

自環(huán)境會(huì)計(jì)興起伊始，對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的研究就不斷涌現(xiàn)，重點(diǎn)集中在披露的發(fā)展情況和披露質(zhì)量的影響因素上。隨著環(huán)境信息披露的進(jìn)一步發(fā)展和國(guó)家及地方政府環(huán)保法規(guī)的不斷完善，結(jié)合各地區(qū)具體情況進(jìn)一步探討重污染企業(yè)環(huán)境信息披露的研究日漸增加。因國(guó)家對(duì)重污染行業(yè)的環(huán)境信息披露要求比一般企業(yè)更為嚴(yán)格，占上市公司總數(shù)近一半的重污染上市公司是探討山東省企業(yè)環(huán)境信息披露狀況的代表性樣本。

目前針對(duì)山東省的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的研究相對(duì)較少，研究的重點(diǎn)各異。張猛（2010）以2006—2008年滬、深兩市A股47家山東省重污染上市公司為研究對(duì)象分析環(huán)境信息披露的影響因素得出結(jié)論：國(guó)有股比例、公司規(guī)模與披露水平呈正比，一人兼任總經(jīng)理和董事長(zhǎng)披露水平低，披露的總體水平比較低，形式不規(guī)范、內(nèi)容單一。張會(huì)娟、陳振鳳（2008）通過(guò)分析山東省重污染行業(yè)環(huán)境信息披露情況認(rèn)為存在披露信息、環(huán)境問(wèn)題不全面、形式不統(tǒng)一的問(wèn)題，提出了完善環(huán)保法規(guī)、審計(jì)制度和提倡環(huán)境報(bào)告的方式來(lái)解決披露中的問(wèn)題。王小穩(wěn)（2010）以山東省2007—2009年滬市上市公司為研究對(duì)象分析披露的數(shù)量、方式及內(nèi)容情況，得出山東省整體披露情況較好，貨幣性信息增加，更多的通過(guò)社會(huì)責(zé)任報(bào)告來(lái)披露信息的結(jié)論，但是需要進(jìn)一步通過(guò)規(guī)范環(huán)保法規(guī)、披露內(nèi)容和形式，加強(qiáng)政府監(jiān)管來(lái)促進(jìn)整體環(huán)境信息披露的發(fā)展。周竹梅（2012）以山東省四家造紙企業(yè)2006—2009年年報(bào)和招股說(shuō)明書為研究對(duì)象分析了造紙業(yè)的披露情況，得出結(jié)論：披露內(nèi)容各年度相差不大，形式各異，提出通過(guò)提高相關(guān)者環(huán)保意識(shí)、完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審核體系來(lái)促進(jìn)環(huán)境信息披露的發(fā)展。

二、重污染行業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀

截至2012年山東省在滬、深兩市上市的公司分別為42家②、99家③，根據(jù)《管理名錄》劃分，在這141家上市公司中重污染企業(yè)有70家。文章選取2008—2011年環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露狀況來(lái)分析山東省重污染行業(yè)的整體披露情況。為保證研究的連續(xù)性和穩(wěn)定性，剔除ST企業(yè)和在2009年、2010年和2011年上市的企業(yè)，以最終剩下的40家企業(yè)為樣本來(lái)分析山東省重污染行業(yè)的環(huán)境信息披露現(xiàn)狀及存在的問(wèn)題，并提出相應(yīng)的建議。文中數(shù)據(jù)皆通過(guò)新浪財(cái)經(jīng)、巨潮資訊公布的年度報(bào)告及社會(huì)責(zé)任報(bào)告手工統(tǒng)計(jì)得到。

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露趨勢(shì)

與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露之路起步較晚，在發(fā)展的成熟程度上與發(fā)達(dá)國(guó)家相比差距較大。但是隨著社會(huì)對(duì)環(huán)境問(wèn)題的關(guān)注度提高及公眾環(huán)保意識(shí)的增強(qiáng)，對(duì)企業(yè)環(huán)境信息披露的要求也相應(yīng)提高，企業(yè)為了提升自身的形象贏取發(fā)展的機(jī)會(huì)就必須進(jìn)行環(huán)境信息的披露。從樣本企業(yè)披露的整體趨勢(shì)上來(lái)看，連續(xù)四年都有超過(guò)85%的企業(yè)進(jìn)行環(huán)境信息披露，比較穩(wěn)定（表1）。

至于推動(dòng)企業(yè)環(huán)境信息披露發(fā)展的影響因素，筆者通過(guò)分析總結(jié)之前的研究成果結(jié)合山東省的實(shí)際情況認(rèn)為主要可分為企業(yè)外部壓力和內(nèi)部動(dòng)力兩方面。國(guó)家和地方法規(guī)對(duì)于環(huán)境信息披露的要求和社會(huì)公眾監(jiān)督從外部給予企業(yè)壓力，迫使企業(yè)披露環(huán)境信息；從企業(yè)內(nèi)部看，山東省重污染企業(yè)數(shù)量較多，為了保持自身長(zhǎng)期的發(fā)展，在競(jìng)爭(zhēng)中勝出，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)，又必須主動(dòng)披露環(huán)境信息。

（二）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式

環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露較早地進(jìn)入了實(shí)務(wù)發(fā)展的階段，各企業(yè)在內(nèi)外部環(huán)境的壓力下都開(kāi)始注重環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。當(dāng)前國(guó)家對(duì)于企業(yè)環(huán)境信息披露的剛性約束條件較少，企業(yè)進(jìn)行環(huán)境信息披露時(shí)傾向選擇適合自身特點(diǎn)的方式來(lái)進(jìn)行，整體上缺乏統(tǒng)一性。樣本企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露主要是通過(guò)年度報(bào)告中的董事會(huì)報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)表附注、重大事項(xiàng)和企業(yè)的年度社會(huì)責(zé)任報(bào)告等方式來(lái)進(jìn)行（表2）。

雖然山東省重污染上市公司在整體上或多或少地進(jìn)行了環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露，但是因?yàn)闆](méi)有統(tǒng)一的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范和條例，披露情況就顯得比較混亂。過(guò)半數(shù)企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中進(jìn)行了環(huán)境信息披露，通過(guò)董事會(huì)報(bào)告和年度責(zé)任報(bào)告來(lái)進(jìn)行信息披露的企業(yè)數(shù)量不足半數(shù)，而通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表附注進(jìn)行環(huán)境信息披露的企業(yè)數(shù)量呈現(xiàn)一種增加的趨勢(shì)，說(shuō)明環(huán)境信息披露的重點(diǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注上。而通過(guò)董事會(huì)報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告進(jìn)行披露的企業(yè)數(shù)量雖然總體上比較穩(wěn)定，但是由于部分企業(yè)選擇信息披露的方式不固定，致使連續(xù)四年都有小幅度的波動(dòng)。

（三）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容

山東省重污染企業(yè)的環(huán)境信息主要是通過(guò)董事會(huì)報(bào)告等四種方式來(lái)披露，披露方式不同，披露內(nèi)容也就大相徑庭。在董事會(huì)報(bào)告中，企業(yè)披露的環(huán)境信息包括對(duì)于企業(yè)環(huán)境目標(biāo)使命的描述、企業(yè)的環(huán)境計(jì)劃、企業(yè)在環(huán)境方面所取得的成就等，所披露內(nèi)容多為定性化信息；在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中，披露的通常是與環(huán)境相關(guān)的工程設(shè)施、收到的環(huán)保補(bǔ)助獎(jiǎng)勵(lì)和排污綠化費(fèi)用等，這些信息通常以貨幣量化為主；在重大事項(xiàng)中，主要披露本企業(yè)是否被列入環(huán)保部門公布的污染嚴(yán)重企業(yè)名單，明確表示沒(méi)有被列入該名單的企業(yè)2010年有13家，2011年有17家，其他樣本企業(yè)皆未提及；在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中，披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息相對(duì)其他方式來(lái)說(shuō)更完整，從企業(yè)的環(huán)保理念到為環(huán)保所做的努力以及取得的成效、下一步的環(huán)保計(jì)劃等皆有涉及，社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露的環(huán)境信息通常是定量與定性相結(jié)合的。

樣本企業(yè)在董事會(huì)報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)表附注和重大事項(xiàng)中披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息集中于固定的少數(shù)幾個(gè)方面，因此本文僅將社會(huì)責(zé)任報(bào)告中所披露的信息進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析（見(jiàn)表3）。社會(huì)責(zé)任報(bào)告是企業(yè)對(duì)外的表明其履行社會(huì)責(zé)任的報(bào)告書，環(huán)境責(zé)任是企業(yè)社會(huì)責(zé)任的重要方面。山東省重污染行業(yè)上市公司的社會(huì)責(zé)任報(bào)告中基本上都包括了企業(yè)的環(huán)境信息披露狀況，但是企業(yè)披露的內(nèi)容各不相同，大部分企業(yè)都在環(huán)保目標(biāo)與理念，環(huán)保投資與技術(shù)開(kāi)發(fā)、廢棄物的處理和回收利用上披露的比較多，而在資源消耗量、簽訂的環(huán)保協(xié)議方面披露的比較少，幾乎沒(méi)有一個(gè)企業(yè)將表3所列十個(gè)方面的內(nèi)容進(jìn)行完全披露。

由以上對(duì)山東省重污染行業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露趨勢(shì)、方式和內(nèi)容的分析可見(jiàn)，雖然在整體上環(huán)境信息披露比以前有了較大的發(fā)展，但是外部約束機(jī)制不完善、內(nèi)部自覺(jué)性不夠等原因致使當(dāng)前環(huán)境信息披露還存在著諸多問(wèn)題。

三、重污染行業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露中存在的問(wèn)題

（一）披露的方式缺乏統(tǒng)一性

企業(yè)在披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息時(shí)，對(duì)披露方式的選擇并沒(méi)有受到強(qiáng)制的要求，這就造成企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的方式多種多樣，缺乏統(tǒng)一性。山東省重污染樣本企業(yè)有自身比較傾向的方式選擇，如部分企業(yè)僅僅是通過(guò)董事會(huì)報(bào)告或財(cái)務(wù)報(bào)表附注等單一方式來(lái)進(jìn)行披露，而有的企業(yè)則是通過(guò)多種方式來(lái)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。此外，不僅不同企業(yè)間的披露方式零亂，同一企業(yè)在不同的會(huì)計(jì)期間所采取的披露方式也不完全一致。各種披露方式混雜，使得整個(gè)行業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況雜亂無(wú)章，缺乏嚴(yán)謹(jǐn)有序性。

（二）披露的內(nèi)容具有片面性、缺乏真實(shí)可比性

在樣本企業(yè)的審計(jì)報(bào)告中，幾乎沒(méi)有涉及對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)信息的審計(jì)，無(wú)形削弱了對(duì)企業(yè)環(huán)境信息披露內(nèi)容的約束，特別是提供定性化信息為主的企業(yè)。企業(yè)在缺少外部壓力的情況下，通常就是“報(bào)喜不報(bào)憂”，只披露有利于提升自身形象的環(huán)境信息，如受到的環(huán)境獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)環(huán)境做出的改善等積極信息，而對(duì)環(huán)境造成的危害、受到環(huán)境有關(guān)的處罰等負(fù)面信息則避之不談，片面性較強(qiáng)。

企業(yè)披露方式的多樣性及披露內(nèi)容的側(cè)重點(diǎn)不同，導(dǎo)致樣本企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容無(wú)論是從橫向還是縱向看都缺乏可比性。不同企業(yè)之間環(huán)境信息披露的重點(diǎn)不同，就很難將各企業(yè)披露的環(huán)境信息進(jìn)行直觀比較，尤其是僅以定性化披露為主或僅以定量化披露為主的企業(yè)，自然也就難以判斷其環(huán)境信息披露的優(yōu)劣。此外，企業(yè)自身連續(xù)三年披露的環(huán)境信息可比性也不強(qiáng)，尤其是披露工作連續(xù)性差的企業(yè)，如東港股份僅在2010年披露了“環(huán)保專項(xiàng)資金”這一項(xiàng)內(nèi)容，在其他年份均未提及其他與環(huán)保相關(guān)信息；魯陽(yáng)股份只在2008年披露了收到的環(huán)保獎(jiǎng)勵(lì)等補(bǔ)助資金，這類企業(yè)披露的環(huán)境信息帶有隨意性，無(wú)法進(jìn)行系統(tǒng)的比較。

（三）披露的環(huán)境問(wèn)題不全面

企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的目的就是為利益相關(guān)者提供相關(guān)的信息，以利于其對(duì)企業(yè)作出正確的評(píng)價(jià)。企業(yè)在披露環(huán)境信息時(shí)的選擇性決定了所披露的環(huán)境信息不全面，只披露正面的信息，而弱化或消除負(fù)面信息。樣本企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息尤其是貨幣化信息多為歷史數(shù)據(jù)，如排污綠化費(fèi)用、環(huán)保投資額等，缺少對(duì)于與環(huán)保相關(guān)的負(fù)債、成本等信息的披露。外部利益相關(guān)者很難對(duì)企業(yè)的環(huán)境信息情況做出切合實(shí)際的評(píng)價(jià)，進(jìn)而會(huì)造成對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)估有所偏頗。

四、完善環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的建議

（一）統(tǒng)一完善環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范，加大執(zhí)行力度

改變混亂的披露方式和內(nèi)容需要通過(guò)統(tǒng)一環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范來(lái)實(shí)現(xiàn)。目前國(guó)家對(duì)于重污染行業(yè)環(huán)境信息披露的要求散見(jiàn)于多個(gè)法規(guī)條例之中，沒(méi)有形成統(tǒng)一的規(guī)范。山東省環(huán)保廳早在2008年就了《企業(yè)環(huán)境報(bào)告書編制指南》（簡(jiǎn)稱《指南》），規(guī)定了企業(yè)環(huán)境報(bào)告書框架結(jié)構(gòu)、編制原則、工作程序、編制內(nèi)容和方法等。但是《指南》只是一個(gè)指導(dǎo)性文件，沒(méi)有相關(guān)法規(guī)強(qiáng)制企業(yè)環(huán)境報(bào)告書，實(shí)際環(huán)境報(bào)告的重污染上市公司較少，指南沒(méi)能充分發(fā)揮其指導(dǎo)作用。建議山東省充分發(fā)揮《指南》的指導(dǎo)作用，采取各種措施激勵(lì)企業(yè)編制環(huán)境報(bào)告書，對(duì)于重污染行業(yè)上市公司應(yīng)要求其環(huán)境報(bào)告書。

（二）注重對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的審計(jì)

企業(yè)單方面披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息難以客觀反映實(shí)際情況，需要借助外部力量予以監(jiān)督。對(duì)環(huán)境信息的審計(jì)不僅僅是對(duì)企業(yè)披露的環(huán)境投資、環(huán)保補(bǔ)助等總體情況的審計(jì)，還要對(duì)各明細(xì)環(huán)節(jié)如環(huán)保設(shè)施各期維護(hù)費(fèi)用、污染治理費(fèi)用等進(jìn)行審計(jì)，保證企業(yè)的環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境績(jī)效信息的真實(shí)可靠性。一旦環(huán)境審計(jì)發(fā)展成熟，可直接應(yīng)用于其他行業(yè)或地區(qū)環(huán)境信息的審計(jì)，提高環(huán)境信息的真實(shí)性。

（三）加強(qiáng)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督

企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息應(yīng)包括對(duì)環(huán)境的有利影響和不利影響兩方面，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督能夠督促企業(yè)積極全面地披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督包括法律監(jiān)督和公眾輿論監(jiān)督。法律監(jiān)督方面，建議山東省加強(qiáng)執(zhí)行環(huán)保法規(guī)的力度，嚴(yán)格要求重污染上市公司遵守環(huán)境信息披露的相關(guān)規(guī)定，重罰違反環(huán)保法規(guī)的企業(yè)，提高其違法成本。公眾輿論監(jiān)督方面，建議充分發(fā)揮新聞媒體、網(wǎng)絡(luò)媒體等作用，每年由公眾對(duì)企業(yè)環(huán)境報(bào)告及環(huán)境信息披露情況進(jìn)行評(píng)價(jià)排名，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量較好的企業(yè)進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)不編制環(huán)境報(bào)告或環(huán)境信息披露質(zhì)量較差的企業(yè)予以減少環(huán)保政策扶持等處罰，從而營(yíng)造一種披露光榮的氛圍，強(qiáng)化企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的動(dòng)機(jī)。

總之，當(dāng)前山東省重污染行業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容和方式不夠統(tǒng)一，環(huán)境信息的真實(shí)性有待考察，這些問(wèn)題具有一定的典型性，我國(guó)重污染企業(yè)環(huán)境信息披露普遍存在披露內(nèi)容單一、形式不規(guī)范的問(wèn)題。本文針對(duì)山東省重污染行業(yè)提出的完善環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的對(duì)策，希望能夠?yàn)槠渌袠I(yè)和地區(qū)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露提供借鑒，對(duì)推進(jìn)我國(guó)企業(yè)環(huán)境信息披露產(chǎn)生積極作用。

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