緒論：寫(xiě)作既是個(gè)人情感的抒發(fā)，也是對(duì)學(xué)術(shù)真理的探索，歡迎閱讀由發(fā)表云整理的11篇稅收負(fù)擔(dān)論文范文，希望它們能為您的寫(xiě)作提供參考和啟發(fā)。

篇（1）

一、引言

稅收負(fù)擔(dān)問(wèn)題歷來(lái)是關(guān)系到國(guó)計(jì)民生最尖銳、最敏感的問(wèn)題之一。美國(guó)《福布斯》雜志公布的全球“稅收痛苦指數(shù)”，中國(guó)一直被列為世界上稅收負(fù)擔(dān)最高的國(guó)家之一。《福布斯》公布的“稅收痛苦指數(shù)”全稱是“福布斯全球稅收痛苦和改革指數(shù)”，它是將一國(guó)的公司所得稅、個(gè)人所得稅、雇主和雇員的社會(huì)保險(xiǎn)稅、商品稅以及財(cái)產(chǎn)稅等六大稅種的最高一檔名義稅率加總后得出的。其局限性在于：一是由于各稅一般都帶有減稅和稅前抵免等措施，名義稅率不等于實(shí)際稅率；二是就個(gè)人所得稅最高稅率看，它只適用于那些收入相對(duì)較高的企業(yè)管理人員和企業(yè)家們，并不適用于普通民眾。因此，僅通過(guò)“稅收痛苦指數(shù)”不足以反映中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)實(shí)際［1］。

從中國(guó)的宏觀稅收負(fù)擔(dān)變動(dòng)上看，自1997—2008年，中國(guó)稅收收入年均增長(zhǎng)率高達(dá)188%，而名義GDP的年均增長(zhǎng)率為122%，稅收增長(zhǎng)幅度大大高于GDP，由此導(dǎo)致宏觀稅收負(fù)擔(dān)不斷上升。在這種背景下，關(guān)于中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)輕重的問(wèn)題引起社會(huì)各界的廣泛關(guān)注：中國(guó)的稅收負(fù)擔(dān)是高還是低？

國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)稅收負(fù)擔(dān)問(wèn)題進(jìn)行了大量研究，這些研究集中在對(duì)宏觀稅收負(fù)擔(dān)的判斷上。安體富比較早地注意到統(tǒng)計(jì)口徑和國(guó)情因素的可比性問(wèn)題，并通過(guò)數(shù)據(jù)調(diào)整計(jì)算出中國(guó)3個(gè)口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)水平［2］。但是即使是用同一個(gè)指標(biāo)，不同研究者得到的結(jié)論也大相徑庭。彭高旺和李里認(rèn)為，中國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)的提高只是一種恢復(fù)性增長(zhǎng)，稅收負(fù)擔(dān)沒(méi)有偏重，在世界范圍仍處于偏低水平［3］。朱青認(rèn)為，中國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)低于大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家，并且財(cái)政支出結(jié)構(gòu)與稅收負(fù)擔(dān)高低并不直接關(guān)聯(lián)，因此不能用政府的社會(huì)服務(wù)水平較低來(lái)推論中國(guó)是高稅收負(fù)擔(dān)國(guó)［1］。而李波的判斷正相反，認(rèn)為評(píng)判宏觀稅收負(fù)擔(dān)水平的根本標(biāo)準(zhǔn)取決于是否提升人民福利，既然中國(guó)社會(huì)保障體系不發(fā)達(dá)，就可以認(rèn)為中國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)較高［4］。

除了對(duì)宏觀稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行判斷外，一些學(xué)者還利用其他指標(biāo)對(duì)中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行判斷。如荊霞等［5］、孫琳琳和任若恩［6］測(cè)算了資本的邊際有效稅收負(fù)擔(dān)，劉溶滄和馬拴友［7］、劉初旺［8］測(cè)算了以資本、勞動(dòng)和消費(fèi)為稅基的平均稅收負(fù)擔(dān)，孫玉棟［9］測(cè)算了各稅種的稅收負(fù)擔(dān)，楊之剛等［10］測(cè)算了微觀企業(yè)的增值稅和所得稅負(fù)擔(dān)，王韜和蕭艷汾［11］測(cè)算了行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。但是，即使是這些多角度研究，也沒(méi)有明確地判斷出中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)高低與否。

為什么僅是一個(gè)數(shù)據(jù)指標(biāo)的稅收負(fù)擔(dān)會(huì)引起那么多的爭(zhēng)議？主要原因在于：判斷稅收負(fù)擔(dān)不能脫離對(duì)財(cái)政資金用途及支出效率的分析。這是因?yàn)橥瑯右还P資金，如果在公共部門(mén)手中比在私人部門(mén)手中更能實(shí)現(xiàn)如促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、公平分配、保障民生等目標(biāo)，那么即使是稅收占GDP的比率較高，也不能輕易斷言稅收負(fù)擔(dān)過(guò)重。如發(fā)達(dá)國(guó)家稅收比率一般大大高于發(fā)展中國(guó)家，但是他們的社會(huì)保障體系也比較發(fā)達(dá)，因此不能簡(jiǎn)單地通過(guò)國(guó)際比較，得出發(fā)達(dá)國(guó)家宏觀稅收負(fù)擔(dān)重的結(jié)論。但是，如果通過(guò)分析財(cái)政資金用途及支出效率來(lái)判斷稅收負(fù)擔(dān)高低，那么各種研究的爭(zhēng)議會(huì)更大。其他的難以判斷稅收負(fù)擔(dān)高低的原因還有：衡量稅收負(fù)擔(dān)的指標(biāo)有多種，不同研究者分析的角度不同；一些稅種的稅收負(fù)擔(dān)可以轉(zhuǎn)嫁，名義稅收負(fù)擔(dān)與實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)可以不一致；稅收負(fù)擔(dān)高低與否是通過(guò)比較得來(lái)的，但是不同經(jīng)濟(jì)體的比較基礎(chǔ)往往差異較大。由于這些原因，盡管中國(guó)稅收連續(xù)多年以高于GDP增幅的速度增長(zhǎng)，但對(duì)中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)的高低仍存在較大爭(zhēng)議。

由于稅收負(fù)擔(dān)合理與否，對(duì)落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀、確保政府滿足公共需要的財(cái)力、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展、保證政治穩(wěn)定等諸多問(wèn)題都有著重要意義，本文對(duì)中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行多角度分析，從以下方面對(duì)既有文獻(xiàn)進(jìn)行拓展：一是根據(jù)OECD國(guó)家測(cè)算稅收負(fù)擔(dān)的經(jīng)驗(yàn)［12］，運(yùn)用多個(gè)指標(biāo)對(duì)稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行綜合判斷，從方法論角度提出判斷稅收負(fù)擔(dān)的新方法；二是探討每個(gè)指標(biāo)的隱含比較基礎(chǔ)，指出以往國(guó)內(nèi)學(xué)術(shù)界在研究中易忽視的問(wèn)題；三是研究稅收負(fù)擔(dān)上升趨勢(shì)下的國(guó)民收入分配格局變動(dòng)。需要說(shuō)明的是，由于上述提出的引起稅收負(fù)擔(dān)爭(zhēng)議的原因，本文也不給出中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)高低與否的判斷，只是通過(guò)多方面測(cè)算，使人們能夠從多角度觀察中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)問(wèn)題。

二、名義稅收負(fù)擔(dān)分析

最常用的稅收負(fù)擔(dān)測(cè)量方法是觀察名義稅率或“法定稅率”，它是研究不同稅制結(jié)構(gòu)之間差別的起點(diǎn)。在中國(guó)各稅種中，依照占總稅收收入的比重排列的順序分別為增值稅、企業(yè)所得稅、營(yíng)業(yè)稅和個(gè)人所得稅，四者加起來(lái)占總稅收收入的80%以上。在這四大稅種中，世界各國(guó)開(kāi)征營(yíng)業(yè)稅的國(guó)家非常少，缺乏比較基礎(chǔ)，因此我們對(duì)其它三種稅的名義稅率進(jìn)行比較。

中國(guó)實(shí)行的增值稅基本稅率為17%，2009年之前實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅，2009年為配合積極財(cái)政政策的實(shí)行，轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅。有研究者指出，如果把中國(guó)生產(chǎn)型增值稅換算成消費(fèi)型增值稅，則稅率超過(guò)23%［9］。在世界范圍內(nèi)，各國(guó)基本實(shí)行消費(fèi)型增值稅。大多數(shù)國(guó)家的稅率采用3檔以下，且采用多檔稅率的國(guó)家普遍有減少稅率檔次的趨勢(shì)。歐盟各國(guó)現(xiàn)在的稅率有兩檔：一檔是適用于具有社會(huì)、文化性質(zhì)的產(chǎn)品和服務(wù)的低稅率（如食品、藥品、水電氣的供應(yīng)和交通等）；另一檔是適用于其他一般產(chǎn)品和服務(wù)的基本稅率。在OECD國(guó)家中，增值稅最高為25%（瑞典、丹麥），最低為15%（盧森堡），平均在20%以下（如表1所示）。因此，比較來(lái)看，中國(guó)在實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)，稅率處于偏高水平，轉(zhuǎn)型為消費(fèi)稅后，實(shí)際稅率已大幅降低。

但是，中國(guó)增值稅納稅人中，小規(guī)模納稅人的戶數(shù)占增值稅納稅人戶數(shù)的比重達(dá)80%—90%。分稅制改革以來(lái)，小規(guī)模納稅人適用稅率幾經(jīng)調(diào)整，由6%調(diào)至4%（1998年下半年），再調(diào)至3%（2009年）。即使是這樣，經(jīng)換算，當(dāng)小規(guī)模納稅人稅率為3%時(shí)，只有在商品批零差價(jià)達(dá)到214%時(shí)，才與一般納稅人稅收負(fù)擔(dān)持平。設(shè)商品增值率為x，則若是一般納稅人，應(yīng)繳稅款為x×17%；若是小規(guī)模納稅人，應(yīng)繳稅款為（1+x）×3%；若是兩者納稅相同，則有x=214%。小規(guī)模納稅人主要是個(gè)體工商業(yè)戶，主要銷(xiāo)售的是那些充斥市場(chǎng)的低端商品，批零差價(jià)較低，可以說(shuō)已進(jìn)入“微利時(shí)代”。并且，小規(guī)模納稅人除交納增值稅外，還需交納其他租金和稅費(fèi)，這進(jìn)一步壓縮其利潤(rùn)空間。從國(guó)際比較看，對(duì)中小企業(yè)普遍采用的低稅率、高免稅線做法，以扶持中小企業(yè)發(fā)展，如日本、泰國(guó)和盧森堡對(duì)小企業(yè)銷(xiāo)售額的稅率分別為03%、15%和1%；德國(guó)、愛(ài)爾蘭、希臘和意大利規(guī)定的免稅線為年銷(xiāo)售額的12108美元、48273美元、7984美元和14825美元。因此，比較來(lái)看，中國(guó)小規(guī)模納稅人的增值稅適用稅率較高。

另外，在增值稅征收鏈條中，對(duì)農(nóng)民實(shí)行的是不具有“統(tǒng)一補(bǔ)償”的免稅政策，因此農(nóng)民不能抵扣購(gòu)進(jìn)投入品中的進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣，農(nóng)民購(gòu)進(jìn)的生產(chǎn)資料（如種子、化肥、農(nóng)藥、電力、燃料等）中的增值稅經(jīng)層層抵扣后，最終基本上由農(nóng)民承擔(dān)所有的增值稅稅收負(fù)擔(dān)。據(jù)估算，如果不包括實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)農(nóng)民購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)中所包含的進(jìn)項(xiàng)稅款，農(nóng)民在購(gòu)置農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料中不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額占農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的195%［13］。目前，為解決增值稅抵扣制度造成農(nóng)民稅收負(fù)擔(dān)增加問(wèn)題，歐盟普遍采取的做法是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者不需要繳納增值稅，他們的投入品中所含增值稅可以在銷(xiāo)售農(nóng)產(chǎn)品時(shí)按統(tǒng)一加價(jià)比例向農(nóng)產(chǎn)品購(gòu)買(mǎi)者收取補(bǔ)償金。對(duì)農(nóng)產(chǎn)品除了給予加價(jià)補(bǔ)償外，其他可采取的辦法有：對(duì)農(nóng)產(chǎn)品給予財(cái)政補(bǔ)貼，如丹麥；在稅率、申報(bào)期等方面給予特別優(yōu)待，如德國(guó)和挪威等；農(nóng)民可以選擇放棄特殊待遇而按一般納稅人方式納稅，如法國(guó)、意大利和荷蘭等。因此，比較來(lái)看，由于增值稅制度設(shè)計(jì)的問(wèn)題，中國(guó)農(nóng)民的稅收負(fù)擔(dān)較重。

中國(guó)個(gè)人所得稅中，雖然設(shè)制了11個(gè)稅目，但以對(duì)工資薪金征收個(gè)人所得稅為主，因此我們主要比較工資薪金稅目的稅率。中國(guó)工資薪金所得適用稅率分為9檔，最低為5%，最高為45%。表1顯示了OECD國(guó)家個(gè)人所得稅稅率和稅收檔次，從表中看，中國(guó)的個(gè)人所得稅稅率不算高。

就企業(yè)所得稅而言，中國(guó)從2008年1月1日開(kāi)始實(shí)行《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，法定稅率為25%。在此之前，企業(yè)所得稅的法定稅率為33%。從國(guó)際趨勢(shì)看，近年來(lái)各國(guó)普遍調(diào)低公司所得稅稅率，如OECD國(guó)家平均公司所得稅稅率已從2003年的3079%下降到2004年的2996%，如德國(guó)企業(yè)所得稅稅率為25%，澳大利亞為28%（5年內(nèi)降為21%），英國(guó)、日本和印度為30%，美國(guó)實(shí)行四級(jí)超額累進(jìn)稅率，分別為15%、18%、25%和33%，平均為2275%。如果考慮到中國(guó)企業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目少因素，那么在新稅法實(shí)行之前，中國(guó)企業(yè)所得稅稅率也偏高。

三、宏觀稅收負(fù)擔(dān)分析

（一）宏觀稅收負(fù)擔(dān)的衡量指標(biāo)確定

宏觀稅收負(fù)擔(dān)反映的是稅收與國(guó)民經(jīng)濟(jì)總量之間的關(guān)系，一般通過(guò)一定時(shí)期政府稅收收入占同期的GDP（GNP）比重來(lái)反映，它最能說(shuō)明一個(gè)經(jīng)濟(jì)體的稅收負(fù)擔(dān)高低。通常有3個(gè)不同口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)衡量指標(biāo)：（1）稅收收入占GDP（GNP）的比重，稱為小口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)。（2）財(cái)政收入占GDP（GNP）的比重，稱為中口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)。（3）政府收入占GDP（GNP）的比重，稱為大口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)。這里的政府收入不僅包括財(cái)政預(yù)算內(nèi)收入，也包括財(cái)政預(yù)算外收入，以及沒(méi)在政府收入體系中反映的各種制度外收入，即包括各級(jí)政府及其部門(mén)以各種形式取得的收入總和。大口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)實(shí)際反映的是在國(guó)民收入分配中，政府部門(mén)所取得的份額。

在這3個(gè)口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)中，因?yàn)槎愂帐杖牒拓?cái)政收入數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)比較完整，研究者對(duì)中、小口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)的判斷基本沒(méi)有疑議。從中國(guó)的小口徑和中口徑宏觀稅收負(fù)擔(dān)看，中國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)呈不斷上升趨勢(shì)。小口徑宏觀稅收負(fù)擔(dān)從1995年的99%上升到2008年的180%，中口徑的宏觀稅收負(fù)擔(dān)從1995年的103%上升到2008年的208%。

（二）政府收入規(guī)模和大口徑宏觀稅收負(fù)擔(dān)的判斷

學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為，大口徑稅收負(fù)擔(dān)比中、小口徑的稅收負(fù)擔(dān)更能反映納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)。就大口徑宏觀稅收負(fù)擔(dān)而言，由于中國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期，雖然政府財(cái)政收入名義上以稅收為主，但實(shí)際上還存在大量的各種形式的收費(fèi)、預(yù)算外資金和制度外收入等，大量的資金實(shí)際上處于財(cái)政控制之外。可以說(shuō)，政府收入實(shí)際規(guī)模的難以確定，是近年來(lái)學(xué)術(shù)界對(duì)宏觀稅收負(fù)擔(dān)存在爭(zhēng)議的主要原因。

為判斷中國(guó)政府收入規(guī)模，我們提出一種學(xué)術(shù)界長(zhǎng)期忽視的從資金流量表判斷政府收入規(guī)模的方法。資金流量核算是以全社會(huì)資金運(yùn)動(dòng)為對(duì)象的核算，主要反映生產(chǎn)結(jié)束后的收入分配、再分配、消費(fèi)、投資支出和資金融通，它是研究國(guó)民總收入在國(guó)家、集體和個(gè)人之間的分配關(guān)系的重要工具。由于資金流量表中實(shí)物交易核算以收入分配為主，核算各機(jī)構(gòu)部門(mén)及經(jīng)濟(jì)總體的資金流向和流量，以及這些部門(mén)間資金的流入流出關(guān)系，我們認(rèn)為，通過(guò)資金流量表對(duì)政府收入規(guī)模的判斷還是可行的。其公式為：

政府收入規(guī)模＝生產(chǎn)稅＋收入稅＋財(cái)產(chǎn)收入＋社會(huì)保障繳款“收入稅”相當(dāng)于企業(yè)所得稅，“社會(huì)保障繳款”相當(dāng)于當(dāng)年政府社會(huì)保障基金收入，“財(cái)產(chǎn)收入”是政府取得的利息收入。從“生產(chǎn)稅”的定義看，政府取得的除社會(huì)保障繳款和企業(yè)所得稅外，大部分非稅收入并入在“生產(chǎn)稅”中。

目前《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》中資金流量表只編制到2005年，為觀察近期政府收入規(guī)模變化，我們需要推算2006年和2007年政府收入規(guī)模，方法是通過(guò)假定各口徑政府收入規(guī)模增長(zhǎng)幅度與財(cái)政收入增長(zhǎng)幅度相同求得。由此我們求得1993—2007年政府收入規(guī)模及宏觀稅收負(fù)擔(dān)（如表3所示）。

從表3的測(cè)算結(jié)果看，中國(guó)政府收入在2005年后擴(kuò)張得非常快，到2007年，政府收入規(guī)模占GDP的比重為302%。2008年下半年以后，由于經(jīng)濟(jì)形勢(shì)逐漸出現(xiàn)不利的一面，各主體稅種稅源減少很大，加之政府為刺激經(jīng)濟(jì)，采取了一系列結(jié)構(gòu)性減稅政策，導(dǎo)致稅收增速跌幅較大，未來(lái)一段時(shí)間內(nèi)宏觀稅收負(fù)擔(dān)會(huì)有所下降。

四、稅基稅收負(fù)擔(dān)分析

（一）指標(biāo)確定

稅收的三大稅基是資本、勞動(dòng)和消費(fèi)，分析這三大稅基的平均有效稅收負(fù)擔(dān)非常重要，很多經(jīng)濟(jì)分析中都要用到。比如在跨期經(jīng)濟(jì)分析中，我們需要知道儲(chǔ)蓄和消費(fèi)的稅收負(fù)擔(dān)，如果儲(chǔ)蓄稅收負(fù)擔(dān)重于消費(fèi)稅收負(fù)擔(dān)，那么稅制就會(huì)鼓勵(lì)當(dāng)前消費(fèi)；相反，如果消費(fèi)稅收負(fù)擔(dān)重于儲(chǔ)蓄稅收負(fù)擔(dān)，就會(huì)鼓勵(lì)儲(chǔ)蓄。Mendoza等［14］提出一個(gè)衡量資本、勞動(dòng)和消費(fèi)平均有效稅率的方法，OECD研究人員采用這種方法研究了其成員國(guó)消費(fèi)、勞動(dòng)和資本的稅收負(fù)擔(dān)情況［14］。目前該方法已經(jīng)成為衡量資本、勞動(dòng)和消費(fèi)平均有效稅率高低并進(jìn)行國(guó)際比較的常用方法。

由于中國(guó)稅制結(jié)構(gòu)與OECD國(guó)家不同，在對(duì)中國(guó)資本、勞動(dòng)和消費(fèi)平均有效稅收負(fù)擔(dān)測(cè)算時(shí)，必須對(duì)上述公式進(jìn)行改造。在中國(guó)現(xiàn)行稅制中，對(duì)資本征稅的稅種包括營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅、資源稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅（已停征）、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅、車(chē)船使用稅、車(chē)輛購(gòu)置稅等，另外還要加上增值稅和個(gè)人所得稅中屬于對(duì)資本征稅的部分。由于2009年前中國(guó)采用生產(chǎn)型增值稅，購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的部分增值稅不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，所以增值稅必須在資本和消費(fèi)之間分?jǐn)偅唧w分?jǐn)偡椒椋?/p>

中國(guó)的個(gè)人所得稅實(shí)行分類(lèi)稅制，屬于對(duì)資本征稅的部分有對(duì)財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得及利息、股息和紅利所得征稅，屬于對(duì)勞動(dòng)征稅的部分有對(duì)工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬和稿酬征稅等。在數(shù)據(jù)資料不完整的情況下，粗略的估計(jì)也可以采用Mendoza的方法，即根據(jù)各年統(tǒng)計(jì)年鑒中城市居民家庭收入情況表中工薪收入和資本收益收入各自所占比重分?jǐn)偂?/p>

在中國(guó)稅制中，屬于對(duì)勞動(dòng)所得征稅的稅種有個(gè)人所得稅、農(nóng)業(yè)各稅和社會(huì)保障繳款，其中個(gè)人所得稅也需分離出對(duì)勞動(dòng)征收的部分。對(duì)中國(guó)而言，屬于以消費(fèi)為稅基征稅的稅種主要有消費(fèi)稅和增值稅的一部分，對(duì)增值稅中以消費(fèi)為稅基的分?jǐn)偛糠滞蛯?duì)資本征稅的分析是一樣的。因此，循著Mendoza等的思路［14］，我們可以建立分析中國(guó)稅基稅收負(fù)擔(dān)的公式：

消費(fèi)有效稅收負(fù)擔(dān)＝消費(fèi)分?jǐn)傇鲋刀悾M(fèi)稅＋關(guān)稅最終消費(fèi)－政府人員工資－消費(fèi)分?jǐn)傇鲋刀悾M(fèi)稅－關(guān)稅×100%

勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)＝農(nóng)業(yè)各稅＋個(gè)人所得稅勞動(dòng)分?jǐn)偛糠郑鐣?huì)保障繳款勞動(dòng)報(bào)酬＋社會(huì)保障繳款×100%

資本有效稅收負(fù)擔(dān)＝對(duì)資本征稅合計(jì)/營(yíng)業(yè)盈余×100%

（二）中國(guó)稅基稅收負(fù)擔(dān)的估計(jì)和分析

根據(jù)上面提出的公式，我們對(duì)2000年后消費(fèi)、勞動(dòng)和資本的稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行測(cè)算。其中，各稅種稅收數(shù)據(jù)來(lái)自歷年《中國(guó)稅務(wù)年鑒》，營(yíng)業(yè)盈余和勞動(dòng)報(bào)酬來(lái)自歷年《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》中對(duì)各地區(qū)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值項(xiàng)目結(jié)構(gòu)的分解。社會(huì)保障繳款包括基本養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)保險(xiǎn)以及工傷和生育保險(xiǎn)收入總額，數(shù)據(jù)來(lái)自歷年《勞動(dòng)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)年鑒》加總得出，測(cè)算結(jié)果如表4所示。從表4的測(cè)算結(jié)果看，2000—2007年，消費(fèi)、勞動(dòng)和資本的平均有效稅收負(fù)擔(dān)分別為119%、95%和370%，并且顯示，中國(guó)的消費(fèi)有效稅收負(fù)擔(dān)和勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)呈上升趨勢(shì)。

表42000—2007年中國(guó)消費(fèi)、勞動(dòng)和資本稅收負(fù)擔(dān)單位：%

時(shí)間消費(fèi)稅收負(fù)擔(dān)勞動(dòng)稅收負(fù)擔(dān)資本稅收負(fù)擔(dān)時(shí)間消費(fèi)稅收負(fù)擔(dān)勞動(dòng)稅收負(fù)擔(dān)資本稅收負(fù)擔(dān)

分析其中原因，勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)上升的原因在于個(gè)人所得稅的累進(jìn)稅率設(shè)計(jì)，在城鎮(zhèn)居民人均勞動(dòng)報(bào)酬上升的情況下，會(huì)導(dǎo)致勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)不斷上升。

消費(fèi)的有效稅收負(fù)擔(dān)上升的原因在于2000年后中國(guó)投資高漲和居民消費(fèi)相對(duì)萎縮的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)。從對(duì)消費(fèi)征稅計(jì)算公式的分母看，中國(guó)10年來(lái)實(shí)行醫(yī)療、教育和社會(huì)保障三大改革，這些改革大大增加了居民消費(fèi)預(yù)期的不穩(wěn)定，消費(fèi)支出占GDP的比重一降再降，迫使居民為未來(lái)消費(fèi)而進(jìn)行自我儲(chǔ)蓄，消費(fèi)需求對(duì)GDP的貢獻(xiàn)度從2000年的651%下降到2007年的394%。從對(duì)消費(fèi)征稅計(jì)算公式的分子看，一方面，消費(fèi)稅的對(duì)象主要是高收入人群，而中國(guó)近年來(lái)居民收入差距不斷拉大，1984年中國(guó)城鄉(xiāng)居民人均收入比率為117，到1998擴(kuò)大到251，而到了2007年更擴(kuò)大到333，高收入人群的擴(kuò)大增加了消費(fèi)稅稅源；另一方面，在中國(guó)實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)，對(duì)固定資產(chǎn)折舊存在重復(fù)征稅問(wèn)題，在城市化加快需要大量的基礎(chǔ)設(shè)施和商住房投資的背景下，消費(fèi)分?jǐn)偟脑鲋刀惸昃鲩L(zhǎng)率高達(dá)186%。分子的相對(duì)擴(kuò)大和分母的相對(duì)縮小，使得消費(fèi)的有效稅收負(fù)擔(dān)呈不斷上升趨勢(shì)。

綜合分析，對(duì)中國(guó)稅基的稅收負(fù)擔(dān)判斷是：中國(guó)消費(fèi)有效稅收負(fù)擔(dān)和勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)呈上升趨勢(shì)，以勞動(dòng)有效稅收負(fù)擔(dān)提升最快，而資本有效稅收負(fù)擔(dān)始終處于劇烈波動(dòng)狀態(tài)。

五、部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)分析

這里所謂的部門(mén)是指企業(yè)部門(mén)和居民部門(mén)，我們對(duì)其稅收負(fù)擔(dān)分別予以分析。

（一）企業(yè)部門(mén)的總體稅收負(fù)擔(dān)分析

對(duì)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的分析，學(xué)術(shù)界一直沒(méi)有定論。原因有兩點(diǎn)：一是因?yàn)樵谑袌?chǎng)供給和需求兩方博弈中，企業(yè)在稅收轉(zhuǎn)嫁問(wèn)題上是主動(dòng)方，企業(yè)可以將向政府交納的稅款再轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者；二是不同研究者對(duì)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的稅基認(rèn)識(shí)不同，研究者根據(jù)需要，分別采用企業(yè)利潤(rùn)、銷(xiāo)售收入、可支配財(cái)力等指標(biāo)。對(duì)此，本文用“企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)”概念來(lái)克服稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁和稅基不確定的問(wèn)題。

在稅收經(jīng)濟(jì)學(xué)中，有一個(gè)邊際稅收楔子（marginaltaxwedge）思想，即由于對(duì)要素或部門(mén)的征稅，導(dǎo)致最后一單位投入稅前和稅后的邊際回報(bào)不一致，從而對(duì)生產(chǎn)的激勵(lì)產(chǎn)生影響。利用邊際稅收楔子思想，可以對(duì)資本或投資的邊際有效稅收負(fù)擔(dān)測(cè)算，資本的邊際有效稅收負(fù)擔(dān)的表達(dá)式為：METR=Rg-RnRg（1）

其中，Rg代表稅前投資邊際回報(bào)率；Rn代表稅后投資邊際回報(bào)率。對(duì)資本征稅就像是在稅前投資邊際回報(bào)率和稅后投資邊際回報(bào)率之間打入一個(gè)“楔子”，它等于Rg-Rn。

借鑒邊際稅收楔子思想，我們對(duì)企業(yè)部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)變化進(jìn)行分析。我們知道，按稅收負(fù)擔(dān)能否轉(zhuǎn)嫁分類(lèi)，稅收可分為直接稅和間接稅。在資金流量表實(shí)物交易統(tǒng)計(jì)部分，間接稅基本上列入“生產(chǎn)稅”中，并且企業(yè)部門(mén)交納的生產(chǎn)稅約是居民部門(mén)的10倍。扣除企業(yè)部門(mén)交納的生產(chǎn)稅，再對(duì)企業(yè)損益進(jìn)行調(diào)整，就得出企業(yè)部門(mén)的初次可分配收入。由于已扣除掉間接稅，稅收轉(zhuǎn)嫁因素不會(huì)再對(duì)企業(yè)收入產(chǎn)生影響。用企業(yè)初次可分配收入除以企業(yè)的資本存量，就可得出企業(yè)部門(mén)稅前“資本平均收入”這個(gè)概念是為了分析需要而設(shè)定的。水平，我們記為Rg。

企業(yè)部門(mén)取得初次可支配收入后，還需交納“收入稅”，它是由企業(yè)所得稅構(gòu)成的不能轉(zhuǎn)嫁的直接稅。從企業(yè)部門(mén)初次可支配收入中扣除“收入稅”，就得到企業(yè)的最終可支配收入，用它除以企業(yè)資本存量，得出企業(yè)部門(mén)稅后資本平均收入水平，我們記為Rn。由此可求出企業(yè)的邊際稅收負(fù)擔(dān)。

對(duì)企業(yè)的邊際稅收負(fù)擔(dān)這個(gè)概念需做兩點(diǎn)說(shuō)明：一是雖然利用了資本平均收入概念，但是在測(cè)算中并不需要資本存量數(shù)據(jù)，因?yàn)樵诠街蟹肿臃帜讣s掉了資本存量，這樣克服了分析企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的稅基不確定因素；二是企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)仍是創(chuàng)造出來(lái)的一個(gè)概念，引入這個(gè)概念的原因是它在企業(yè)初次可支配收入和最終可支配收入中打入一個(gè)稅收“楔子”，它是不能轉(zhuǎn)嫁的，且對(duì)國(guó)民收入分配格局變動(dòng)產(chǎn)生根本的影響，這樣克服了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁因素。

根據(jù)企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)概念，我們利用歷年資金流量表，就可以得出歷年非金融企業(yè)部門(mén)的邊際稅收負(fù)擔(dān)變動(dòng)，之所以關(guān)注非金融企業(yè)部門(mén)，是考慮到中國(guó)企業(yè)部門(mén)整體中，金融部門(mén)所占比重較低（2004年在企業(yè)初次可支配收入中僅占69%），并且金融部門(mén)邊際稅收負(fù)擔(dān)起伏較大。非金融企業(yè)部門(mén)邊際稅收負(fù)擔(dān)水平如圖1所示。

圖1顯示，分稅制改革以來(lái)，非金融企業(yè)部門(mén)邊際稅收負(fù)擔(dān)變動(dòng)分為兩個(gè)階段：第一個(gè)階段是由2004年以前，稅收負(fù)擔(dān)呈整體下降趨勢(shì)；第二個(gè)階段是2005年以后，稅收負(fù)擔(dān)呈上升趨勢(shì)。比較1995年和2007年，我們發(fā)現(xiàn)，企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)基本保持不變。

（二）居民部門(mén)的總體稅收負(fù)擔(dān)分析：一個(gè)推想

直接衡量居民部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)很難，原因在于兩點(diǎn)：一是由于稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的因素，居民部門(mén)交納的稅款難以確定；二是稅基不好確定，以居民部門(mén)的總所得或總消費(fèi)都不妥當(dāng)。但是，我們可以從總體經(jīng)濟(jì)的宏觀稅收負(fù)擔(dān)和企業(yè)部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)的變動(dòng)趨勢(shì)推想：近10年來(lái)宏觀稅收負(fù)擔(dān)上升部分大部分由居民部門(mén)承擔(dān)了。

具體來(lái)說(shuō)，在國(guó)民收入這個(gè)“大蛋糕”中，可以切成政府、企業(yè)和居民3個(gè)部分，政府分配的一塊是從企業(yè)和居民部分切出去的，政府切走的比重就稱為宏觀稅收負(fù)擔(dān)。根據(jù)前文分析，我們得出了兩點(diǎn)結(jié)論：一是我國(guó)宏觀稅收負(fù)擔(dān)不斷提升，政府從國(guó)民收入這個(gè)“大蛋糕”中切走的越來(lái)越多；二是企業(yè)邊際稅收負(fù)擔(dān)整體并沒(méi)有體現(xiàn)上升趨勢(shì)。據(jù)此我們推想，企業(yè)有可能通過(guò)稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的作用將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給居民部門(mén)，也就是說(shuō)，居民部門(mén)承擔(dān)了宏觀稅收負(fù)擔(dān)的提升部分。

為證明這一點(diǎn)，我們?cè)诒?中列舉了1995年國(guó)民收入初次分配和最終分配格局的變動(dòng)。從表5中看到，分稅制改革以來(lái)，不論是初次分配還是最終分配，企業(yè)部門(mén)所占比重都處于增長(zhǎng)狀態(tài)。就政府部門(mén)所參與的分配而言，從1995—2007年，初次分配所占比重上升43個(gè)百分點(diǎn)，最終分配上升75個(gè)百分點(diǎn)。就居民部門(mén)所參與的分配而言，從1995—2007年，初次分配所占比重降低75個(gè)百分點(diǎn)，最終分配降低96個(gè)百分點(diǎn)。也就是說(shuō)，在宏觀稅收負(fù)擔(dān)上升過(guò)程中，居民部門(mén)貢獻(xiàn)了大部分份額。

之所以稅收高速增長(zhǎng)導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)由居民部門(mén)承擔(dān)，主要在于中國(guó)以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。中國(guó)稅收主要由增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和消費(fèi)稅這些主體稅種構(gòu)成，從稅收收入規(guī)模看，以間接稅為主體，如2007年，以企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅為代表的直接稅占稅收比重僅為269%。在這種稅制設(shè)計(jì)下，表面上看，中國(guó)稅收大部分由企業(yè)交納。但是企業(yè)交納的稅款中，僅127%是不能轉(zhuǎn)嫁的直接稅，873%是可以轉(zhuǎn)嫁的間接稅。這樣，雖然企業(yè)交納的稅款較多，但是企業(yè)部門(mén)卻可以通過(guò)稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的形式將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給居民部門(mén)。綜合分析，由于中國(guó)稅收收入主要由間接稅構(gòu)成，雖然企業(yè)部門(mén)交納較多的稅收，但是由于稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的因素，實(shí)際上稅收負(fù)擔(dān)主要由居民部門(mén)承擔(dān)，導(dǎo)致居民部門(mén)稅收負(fù)擔(dān)不斷加重。這也是國(guó)民收入分配格局中，企業(yè)部門(mén)分配比重不降反升的一個(gè)重要原因。

六、結(jié)論

近年來(lái)，在稅收連年高速增長(zhǎng)背景下，中國(guó)稅收負(fù)擔(dān)是輕還是重的問(wèn)題引起廣泛爭(zhēng)論。本文對(duì)此進(jìn)行詳細(xì)研究，從各個(gè)口徑的稅收負(fù)擔(dān)的測(cè)算結(jié)果推斷：

篇（2）

[摘要]加工貿(mào)易稅收制度主要包括保稅制度、出口退（免）稅制度和征稅制度。加工貿(mào)易保稅制度有全額保稅、定額保稅和不予保稅之分。加工貿(mào)易出口退稅方法雖然因具體貿(mào)易方式的不同而有所差異，但與一般貿(mào)易相比更有利于減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。加工貿(mào)易征稅制度則對(duì)不同貿(mào)易方式、不同來(lái)源料件、區(qū)內(nèi)區(qū)外企業(yè)實(shí)行了區(qū)別的征稅待遇。

[關(guān)鍵詞]加工貿(mào)易保稅出口退稅稅收制度

一、加工貿(mào)易保稅制度

保稅制度是一種國(guó)際上通行的海關(guān)制度。我國(guó)加工貿(mào)易稅收實(shí)踐中，對(duì)于來(lái)料加工方式下，合同規(guī)定由外商提供的原材料、零部件、元器件、輔料及包裝材料，海關(guān)全額免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅；加工出口的成品免征出口環(huán)節(jié)增值稅、生產(chǎn)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅，包括免征工繳費(fèi)的增值稅。但是，進(jìn)料加工方式下，海關(guān)則區(qū)別情況對(duì)進(jìn)出口貨物實(shí)行全額保稅、定額保稅或不予保稅。一般來(lái)說(shuō)，保稅工廠、保稅集團(tuán)、對(duì)口合同可予以全額保稅；其它經(jīng)營(yíng)進(jìn)料加工的單位或加工生產(chǎn)企業(yè)，其進(jìn)口的料、件應(yīng)根據(jù)《進(jìn)料加工進(jìn)口料、件征免稅比例表》的規(guī)定，分別按85%或95%作為出口部分免稅，15%或5%作為不能出口部分照章征稅。如不能出口部分多于海關(guān)已征稅的比例，應(yīng)照章補(bǔ)稅；少于已征稅比例而多出口的部分，經(jīng)向海關(guān)提供確鑿單證，經(jīng)主管海關(guān)審核無(wú)誤，準(zhǔn)予向納稅地海關(guān)申請(qǐng)已納稅額返還。此外，對(duì)有違反海關(guān)規(guī)定行為的經(jīng)營(yíng)單位和加工生產(chǎn)企業(yè)，海關(guān)認(rèn)為有必要時(shí)可對(duì)其進(jìn)口料、件在進(jìn)口時(shí)先予征稅，待其加工復(fù)出口后，再按實(shí)際消耗進(jìn)口料、件數(shù)量予以已納稅額返還。

但是，若加工貿(mào)易進(jìn)口貨物，無(wú)論來(lái)料加工或進(jìn)料加工貿(mào)易方式下進(jìn)口，只要進(jìn)入出口加工區(qū)、保稅區(qū)、保稅物流園區(qū)、保稅港區(qū)等特殊監(jiān)管區(qū)域或保稅物流中心、保稅倉(cāng)庫(kù)等特殊監(jiān)管場(chǎng)所，均實(shí)行全額保稅。但是，基于歷史原因，我國(guó)多數(shù)加工貿(mào)易企業(yè)位于出口加工區(qū)、保稅區(qū)等特殊監(jiān)管區(qū)域之外，因此對(duì)于這些企業(yè)而言，進(jìn)料加工進(jìn)口貨物仍存在不完全保稅甚至不予保稅的可能。

二、加工貿(mào)易出口退（免）稅制度

對(duì)于來(lái)料加工貿(mào)易方式，我國(guó)實(shí)行以免稅為主，不予出口退稅的政策。如果出口企業(yè)是以來(lái)料加工復(fù)出口方式出口國(guó)家規(guī)定不予退（免）稅貨物的，仍然可以享受免稅，但對(duì)其耗用的國(guó)產(chǎn)材料則不辦理出口退稅，其進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣，而是計(jì)入成本。

但是，對(duì)于進(jìn)料加工貿(mào)易方式，我國(guó)實(shí)行出口退（免）稅制度。該貿(mào)易方式下出口貨物的消費(fèi)稅的退（免）稅辦法與一般貿(mào)易方式相同，而出口貨物的增值稅的退（免）稅則有所區(qū)別，即根據(jù)進(jìn)料加工復(fù)出口的具體貿(mào)易形式而采取不同的出口退稅計(jì)算方法。

1.作價(jià)加工復(fù)出口

出口貨物退稅額=出口貨物的應(yīng)退稅額-銷(xiāo)售進(jìn)口料件的應(yīng)繳稅額銷(xiāo)售進(jìn)口料件的應(yīng)繳稅額=銷(xiāo)售進(jìn)口料件金額×稅率-海關(guān)對(duì)進(jìn)口料件實(shí)際征收的增值稅稅額其中：“銷(xiāo)售進(jìn)口料件金額”是指出口企業(yè)銷(xiāo)售進(jìn)口料件的增值稅專用發(fā)票上注明的金額；“稅率”是指當(dāng)進(jìn)口料件征稅稅率小于或等于復(fù)出口貨物退稅稅率的，按進(jìn)口料件的征稅稅率計(jì)算，而若進(jìn)口料件征稅稅率大于復(fù)出口貨物退稅稅率的，則按復(fù)出口貨物的退稅稅率計(jì)算；“海關(guān)對(duì)

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進(jìn)口料件實(shí)際征收的增值稅稅額”是指海關(guān)完稅憑證上注明的增值稅稅額。

2.委托加工復(fù)出口

出口貨物應(yīng)退稅額=購(gòu)買(mǎi)加工貨物的原材料等增值稅專用發(fā)票注明的進(jìn)項(xiàng)稅額×該原材料等的適用退稅率+增值稅專用發(fā)票注明的工繳費(fèi)金額×復(fù)出口貨物退稅率+海關(guān)對(duì)進(jìn)口料件實(shí)征增值稅稅額海關(guān)對(duì)進(jìn)口料件實(shí)征增值稅稅額=應(yīng)征稅額-減征稅額

3.自行加工復(fù)出口

(1)實(shí)行“先征后退”法計(jì)算出口退稅的生產(chǎn)企業(yè)的計(jì)算方法：

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷(xiāo)貨物的銷(xiāo)項(xiàng)稅額+當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×征稅稅率-（當(dāng)期全部進(jìn)項(xiàng)稅額+當(dāng)期海關(guān)核銷(xiāo)免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格×征稅稅率）

當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×退稅率-當(dāng)期海關(guān)核銷(xiāo)免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格×退稅率

(2)實(shí)行“免、抵、退”法計(jì)算出口退稅的生產(chǎn)企業(yè)的計(jì)算方法：

—當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷(xiāo)貨物的銷(xiāo)項(xiàng)稅額-（當(dāng)期全部進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）-上期留抵稅額

其中：當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）-免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額

免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）

免稅購(gòu)進(jìn)原材料包括從國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)免稅原材料和進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件，且進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的價(jià)格為組成計(jì)稅價(jià)格，即

進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格=貨物到岸價(jià)+海關(guān)實(shí)征的關(guān)稅和消費(fèi)稅

這里，當(dāng)納稅人有進(jìn)料加工業(yè)務(wù)時(shí)則應(yīng)扣除“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，且當(dāng)“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”大于“出口貨物銷(xiāo)售額乘征退稅率之差”時(shí)，“免抵退貨物不得免征和抵扣稅額”按0填報(bào)，其差額結(jié)轉(zhuǎn)下期；按“實(shí)耗法”計(jì)算的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，為當(dāng)期全部(包括單證不齊全部分)進(jìn)料加工貿(mào)易方式出口貨物所耗用的進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格與征退稅率之差的乘積；按“購(gòu)進(jìn)法”計(jì)算的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”，為當(dāng)期全部購(gòu)進(jìn)的進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格與征退稅率之差的乘積。

—免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-免抵退稅額抵減額

其中：出口貨物離岸價(jià)（FOB）以出口發(fā)票計(jì)算的離岸價(jià)為準(zhǔn)。若出口發(fā)票不能如實(shí)反映實(shí)際離岸價(jià)的，企業(yè)必須按照實(shí)際離岸價(jià)向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)進(jìn)行申報(bào)，同時(shí)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依照《中國(guó)人民共和國(guó)稅收征收管理法》、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》等有關(guān)規(guī)定予以核定。

免抵退稅額抵減額=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率

其中“免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格”如上所述。

—當(dāng)期應(yīng)退稅額為當(dāng)期期末留抵稅額與當(dāng)期免抵退稅額之間的小者由此可見(jiàn)，當(dāng)出口貨物的征稅率與退稅率不一致時(shí)，與一般貿(mào)易出口相比，加工貿(mào)易出口有助于減輕企業(yè)承擔(dān)的征退稅率不一致導(dǎo)致的稅收負(fù)擔(dān)。因?yàn)椋话阗Q(mào)易出口企業(yè)需要承擔(dān)所有征退稅率差額部分的負(fù)擔(dān)，而加工貿(mào)易出口企業(yè)則只承擔(dān)國(guó)產(chǎn)料件部分的征退稅率差額負(fù)擔(dān)，若加工貿(mào)易企業(yè)全部使用進(jìn)口料件，且全額保稅，則基本不受加工貿(mào)易稅收制度解析是流星通過(guò)網(wǎng)絡(luò)搜集，并由本站工作人員整理而的，加工貿(mào)易稅收制度解析是篇高質(zhì)量的論文，本文來(lái)源于網(wǎng)絡(luò)，版權(quán)歸原作者所有，希望此文章能對(duì)您論文寫(xiě)作，提供一定的幫助。加工貿(mào)易稅收制度解析為免費(fèi)畢業(yè)論文提供，不可用于其他商業(yè)用途。

出口退稅率降低的影響。

此外，當(dāng)加工貿(mào)易企業(yè)將用保稅進(jìn)口料件加工的產(chǎn)品轉(zhuǎn)至另一加工貿(mào)易企業(yè)進(jìn)一步加工后復(fù)出口時(shí)，貿(mào)易部門(mén)與稅務(wù)部門(mén)對(duì)這類(lèi)深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的稅收處理并非完全一致。根據(jù)目前的有關(guān)規(guī)定，海關(guān)對(duì)深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)視同進(jìn)出口貿(mào)易實(shí)行保稅監(jiān)管，即并不對(duì)該項(xiàng)業(yè)務(wù)征收任何進(jìn)出口稅費(fèi)；但是，稅務(wù)部門(mén)則自2001年1月1日起，老三資企業(yè)（1993年12月31日前成立的三資企業(yè)）“不征不退”的免稅期滿之后，對(duì)所有企業(yè)的深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)均視同內(nèi)銷(xiāo)先征稅，然后再在出口環(huán)節(jié)辦理退稅，并且深加工結(jié)轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)使用的國(guó)產(chǎn)料件不予辦理出口退稅。顯然，這種不一致增加了此類(lèi)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，不利于深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的發(fā)展，也不利于加工貿(mào)易價(jià)值鏈條在國(guó)內(nèi)的延伸。故而，有的加工貿(mào)易企業(yè)便利用特殊監(jiān)管區(qū)域或特殊監(jiān)管場(chǎng)所的稅收優(yōu)惠制度，來(lái)解決此類(lèi)問(wèn)題。根據(jù)《出口加工區(qū)稅收管理暫行辦法》（國(guó)稅發(fā)[2000]155號(hào)）、《保稅物流中心（B型）稅收管理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2004]150號(hào)）、《關(guān)于保稅區(qū)與港區(qū)聯(lián)動(dòng)發(fā)展有關(guān)稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2004]117號(hào)）、《關(guān)于洋山保稅港區(qū)等海關(guān)監(jiān)管特殊區(qū)域有關(guān)稅收問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2006]1226號(hào)）等的規(guī)定，區(qū)外（或中心外）企業(yè)運(yùn)入?yún)^(qū)內(nèi)（或中心內(nèi)）的貨物視同出口，準(zhǔn)予按照有關(guān)規(guī)定辦理出口退稅；區(qū)內(nèi)（或中心內(nèi)）企業(yè)銷(xiāo)售給區(qū)外（或中心外）企業(yè)的貨物視同進(jìn)口，當(dāng)該區(qū)外（或中心外）企業(yè)開(kāi)展加工貿(mào)易時(shí)，準(zhǔn)予其按照加工貿(mào)易稅收政策執(zhí)行。這樣，深加工結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)中，上下游企業(yè)就可以通過(guò)上述區(qū)域或場(chǎng)所獲得最大利益，即上游企業(yè)的貨物入?yún)^(qū)（或中心）就可以獲得退稅，而下游企業(yè)從相應(yīng)園區(qū)（或中心）進(jìn)口貨物并獲得發(fā)票，向海關(guān)辦理“進(jìn)料加工”就可以享受進(jìn)口料件保稅，從而減輕了這些企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

三、加工貿(mào)易征稅制度

1.加工貿(mào)易出口企業(yè)出口國(guó)家規(guī)定不予退（免）稅的貨物

出口企業(yè)以來(lái)料加工復(fù)出口方式出口不予退（免）稅貨物的，仍然享受免稅；但是，出口企業(yè)以進(jìn)料加工復(fù)出口貿(mào)易方式出口不予退（免）稅的貨物，則必須按復(fù)出口貨物的離岸價(jià)格與所耗用進(jìn)口料件的差額計(jì)提銷(xiāo)項(xiàng)稅額或計(jì)算應(yīng)納稅額。此外，若該不予退（免）稅的貨物為應(yīng)稅消費(fèi)品，還應(yīng)按復(fù)出口貨物的出口數(shù)量或離岸價(jià)格計(jì)算繳納消費(fèi)稅。

2.加工貿(mào)易項(xiàng)下出口應(yīng)稅商品征收出口關(guān)稅的規(guī)定

加工貿(mào)易項(xiàng)下出口應(yīng)稅商品，如全部使用進(jìn)口料件加工的產(chǎn)（成）品，不征收出口關(guān)稅；如部分使用進(jìn)口料件加工的產(chǎn)（成）品，則按海關(guān)核定的比例征收出口關(guān)稅。具體計(jì)算公式是：

出口關(guān)稅=出口貨物完稅價(jià)格×出口關(guān)稅稅率×出口成品中使用的國(guó)產(chǎn)料件占全部料件的價(jià)值比例

其中，出口貨物完稅價(jià)格由海關(guān)根據(jù)《中華人民共和國(guó)審定進(jìn)出口貨物完稅價(jià)格辦法》的規(guī)定審核確定。

企業(yè)應(yīng)在向海關(guān)備案或變更手冊(cè)（最遲在成品出口之前）時(shí)，向海關(guān)如實(shí)申報(bào)出口成品中使用的國(guó)產(chǎn)料件占全部料件的價(jià)值比例。

3.加工貿(mào)易進(jìn)口料件與產(chǎn)（成）品內(nèi)銷(xiāo)

加工貿(mào)易保稅進(jìn)口料件或者成品因故轉(zhuǎn)為內(nèi)銷(xiāo)的，海關(guān)憑主管部門(mén)準(zhǔn)予內(nèi)銷(xiāo)的有效批準(zhǔn)文件，對(duì)保稅進(jìn)口料件或制成品依法征收稅加工貿(mào)易稅收制度解析是流星通過(guò)網(wǎng)絡(luò)搜集，并由本站工作人員整理而的，加工貿(mào)易稅收制度解析是篇高質(zhì)量的論文，本文來(lái)源于網(wǎng)絡(luò)，版權(quán)歸原作者所有，希望此文章能對(duì)您論文寫(xiě)作，提供一定的幫助。加工貿(mào)易稅收制度解析為免費(fèi)畢業(yè)論文提供，不可用于其他商業(yè)用途。

篇（3）

一、國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的必然性家之間的合理的稅收競(jìng)爭(zhēng)已成為一國(guó)有效分配資源可選擇的重要手經(jīng)濟(jì)的全球化與國(guó)家之間的經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)是國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)產(chǎn)生段之一，低稅收常常與經(jīng)濟(jì)的高增長(zhǎng)相伴隨。的經(jīng)濟(jì)根源。在國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在著兩類(lèi)主體，即以利潤(rùn)最大化為第四，有利于企業(yè)選擇有利的經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)。稅收競(jìng)爭(zhēng)會(huì)使稅負(fù)降目標(biāo)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體和以國(guó)家利益最大化為目標(biāo)的國(guó)家。在經(jīng)低，進(jìn)而減少工資成本的剛性，并形成一個(gè)更加有吸引力的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，濟(jì)全球化的背景下，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體為了追求利潤(rùn)的最大化，需要在全這對(duì)企業(yè)非常有利。另外，如果企業(yè)愿意以較低水平的公共物品和服球配置資源，寫(xiě)作論文在世界市場(chǎng)進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng)。而各國(guó)家對(duì)市場(chǎng)主體征收的務(wù)為代價(jià)，或者政府以更高的效率運(yùn)作（如減少政府開(kāi)支等）而采用較稅收是重要的成本項(xiàng)目，在其他條件不變的情況下，由于國(guó)家各低稅率的話，那么這些企業(yè)有權(quán)力自由地選擇對(duì)其最為有利的經(jīng)營(yíng)地自確定的稅收負(fù)擔(dān)不同，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體會(huì)使易于跨國(guó)流動(dòng)的稅基向低點(diǎn)。稅率國(guó)家流動(dòng)以減輕稅負(fù)。國(guó)家為了實(shí)現(xiàn)本國(guó)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，提高

三、國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的負(fù)效應(yīng)本國(guó)產(chǎn)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力，則會(huì)選擇減輕稅收負(fù)擔(dān)以吸引外部資源流入本一旦國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)演變成過(guò)度的、有害的競(jìng)爭(zhēng)，就會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生國(guó)，并在一定程度上阻止本國(guó)資源的外流。負(fù)效應(yīng)，主要有：各國(guó)政府作為“經(jīng)濟(jì)人”，是理性的人，追求利益的最大化是其行第一，侵蝕各國(guó)稅基，影響稅收籌集財(cái)政資金功能的正常發(fā)揮。為的出發(fā)點(diǎn)。對(duì)他們而言，最佳選擇是既不采取減免稅等稅收優(yōu)惠政過(guò)度的國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)往往是以大幅度降低稅率水平，濫用稅收優(yōu)惠為策，又可以在世界競(jìng)爭(zhēng)中成為贏家。但在經(jīng)濟(jì)全球化的大環(huán)境下，面主要表現(xiàn)形式的，寫(xiě)作職稱論文這些措施會(huì)把富有流動(dòng)性的資本從高稅負(fù)國(guó)轉(zhuǎn)移到對(duì)著世界范圍內(nèi)的稅收競(jìng)爭(zhēng)，政府的處境如同囚徒困境一樣，采取減低稅負(fù)國(guó)，且流動(dòng)性強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)將會(huì)從各國(guó)稅基中消失，各國(guó)的稅免稅等稅收優(yōu)惠政策便成為其在不削弱稅收的情況下見(jiàn)效最快收收入都會(huì)減少，世界性稅基被侵蝕，減少稅收收入的足額取得。另的“次佳選擇”。因?yàn)槿绻麆e國(guó)政府采用減免稅等稅收優(yōu)惠政策，而自一方面，稅收的首要職能就是籌集財(cái)政收入，且目前世界各國(guó)財(cái)政收己未用，則自己利益受損；若別人未用，而自己采用，則己獲利；而若別入的主要來(lái)源是稅收收入，如果不能保證稅收收入及時(shí)足額的取得，人采用，自己也采用，至少不會(huì)吃虧。但由于信息的不對(duì)稱性以及道必然會(huì)影響到國(guó)家財(cái)政收入的籌集，導(dǎo)致財(cái)政功能弱化，使各國(guó)公共德風(fēng)險(xiǎn)的存在，在未知他人采用這一策略與否的情況下，自己選用減需要得不到滿足。免稅等稅收優(yōu)惠政策則成了最佳選擇。若每個(gè)國(guó)家政府都作如是想，第二，扭曲稅收的作用，不利于公平和就業(yè)。因?yàn)檫^(guò)度的國(guó)際稅都采用同一策略，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的興起就成了一種必然結(jié)果。收競(jìng)爭(zhēng)會(huì)影響各國(guó)稅收收入的足額取得，所以，各國(guó)為了確保稅收收

二、國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的正效應(yīng)入的相對(duì)穩(wěn)定，就會(huì)采取措施彌補(bǔ)財(cái)政收入損失，如對(duì)國(guó)內(nèi)流動(dòng)性較國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)是經(jīng)濟(jì)全球化下的一種必然現(xiàn)象，其具有以下幾個(gè)弱的財(cái)產(chǎn)、消費(fèi)等課以重稅。寫(xiě)作碩士論文結(jié)果卻會(huì)形成稅收負(fù)擔(dān)的不合理轉(zhuǎn)移，方面的經(jīng)濟(jì)正效應(yīng)。主要體現(xiàn)在兩方面：是稅收負(fù)擔(dān)從流動(dòng)性強(qiáng)的生產(chǎn)要素上轉(zhuǎn)移到流第一，加速世界性稅制改革的步伐。在經(jīng)濟(jì)全球化的大趨勢(shì)下，動(dòng)性弱的生產(chǎn)要素上；二是稅收負(fù)擔(dān)從國(guó)外投資者身上轉(zhuǎn)移到國(guó)內(nèi)投國(guó)與國(guó)之間的稅收競(jìng)爭(zhēng)更加激烈，各國(guó)為了在競(jìng)爭(zhēng)中處于優(yōu)勢(shì)，就會(huì)資者身上。因?yàn)檫^(guò)度的稅收競(jìng)爭(zhēng)主要爭(zhēng)奪的是國(guó)外資本，所以對(duì)外國(guó)競(jìng)相對(duì)本國(guó)現(xiàn)有的稅收制度進(jìn)行改革，而且這種稅制改革具有“傳遞投資者給予了充分的稅收優(yōu)惠，但在減輕其稅收負(fù)擔(dān)的同時(shí)卻加重了效應(yīng)”，即某一國(guó)的稅制改革必然會(huì)引起許多其他國(guó)家類(lèi)似的稅制改國(guó)內(nèi)投資者的稅收負(fù)擔(dān)，產(chǎn)生了新的不公平，違背了稅收的公平原則。革。換言之，在國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的推動(dòng)下，各國(guó)步調(diào)一致地進(jìn)行稅制改第三，不利于地區(qū)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的合理優(yōu)化。過(guò)度地國(guó)際革，從而加速了世界性稅制改革的步伐，使得從世紀(jì)年代末開(kāi)稅收競(jìng)爭(zhēng)還表現(xiàn)在對(duì)國(guó)際資本等生產(chǎn)要素單純地給予地區(qū)優(yōu)惠政策、始的世界性稅制改革一直延續(xù)至今。產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策，沒(méi)有很好地從國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的全局出發(fā)，考慮地第二，有利于均衡國(guó)際間的稅收負(fù)擔(dān)水平，調(diào)動(dòng)投資者投資的積區(qū)經(jīng)濟(jì)的均衡發(fā)展和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的合理調(diào)整。結(jié)果使得國(guó)際資本等生極性，促進(jìn)效率的提高。國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)的一個(gè)突出表現(xiàn)就是國(guó)與國(guó)之產(chǎn)要素過(guò)多地流入到低稅率、多優(yōu)惠的地區(qū)，導(dǎo)致這些地區(qū)出現(xiàn)大量間紛紛展開(kāi)減稅競(jìng)爭(zhēng)，以低稅率的優(yōu)惠吸引。例如，德國(guó)、加拿FDI的低水平、重復(fù)建設(shè)的項(xiàng)目，并且出現(xiàn)了嚴(yán)重的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)相似化、產(chǎn)業(yè)大、韓國(guó)、新加坡等國(guó)都先后降低了公司所得稅稅率，以此來(lái)吸引外國(guó)規(guī)模小型化等問(wèn)題。而國(guó)家急需發(fā)展的一些產(chǎn)業(yè)卻由于缺乏必要的，從而從制度設(shè)計(jì)上減輕了投資者的稅收負(fù)擔(dān)水稅收政策導(dǎo)向和扶持而嚴(yán)重滯后。平，調(diào)動(dòng)了投資者投資的積極性。

篇（4）

租稅國(guó)概念最早由著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家熊彼特與奧地利財(cái)政學(xué)者Rudolf Goldscheid論戰(zhàn)中所提出。Rudolf Goldscheid面對(duì)一次大戰(zhàn)后奧地利的財(cái)政困境,提出了是國(guó)家資本主義?或是國(guó)家社會(huì)主義?的問(wèn)題,他認(rèn)為:對(duì)于戰(zhàn)爭(zhēng)所帶來(lái)的財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān),國(guó)家的租稅制度已沒(méi)有能力承擔(dān),需改造公共財(cái)?shù)闹刃?另外尋求一套財(cái)政系統(tǒng),即在公共財(cái)政學(xué)的領(lǐng)域,必須將公共財(cái) (public property)的理論發(fā)揮到極致,進(jìn)而成為法律秩序的基礎(chǔ),藉以保障、增益公共財(cái),并提高其生產(chǎn)能力。此外,Goldscheid還認(rèn)為,從財(cái)政社會(huì)學(xué)的觀點(diǎn)來(lái)看,社會(huì)自然發(fā)展的結(jié)果,將會(huì)是國(guó)家向人民的需求愈趨減少,而給予人民者,卻愈益增加,因此一個(gè)規(guī)劃完善的公經(jīng)濟(jì)體系,對(duì)于全體社會(huì)的所得來(lái)源而言,將是必要的。針對(duì)以上觀點(diǎn),熊彼特認(rèn)為,一戰(zhàn)后德國(guó)的財(cái)務(wù)危機(jī)是戰(zhàn)爭(zhēng)所引發(fā),并非租稅國(guó)的危機(jī),租稅國(guó)的體制,并不會(huì)因戰(zhàn)爭(zhēng),而暴露它在本質(zhì)上、結(jié)構(gòu)上的缺陷,頂多只是突顯租稅國(guó)家受到了外在的沖擊而已。租稅國(guó)家在面對(duì)危機(jī)時(shí)的處理方式,自然是透過(guò)租稅的方式為之。因此,熊彼特力求經(jīng)濟(jì)自由度的確保,主張運(yùn)用租稅國(guó)家的體制,即足以應(yīng)付得宜;反之,倘國(guó)家欲侵入私經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域攫取財(cái)貨,反而可能破壞市場(chǎng)機(jī)制,使經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨緩。

篇（5）

一、我國(guó)煙草行業(yè)的稅收制度。

（一）、煙草業(yè)涉及的稅種較多。

我國(guó)的煙草業(yè)通常是指煙草種植業(yè)、煙草制品業(yè)、煙草制品批發(fā)業(yè)。也就是說(shuō)，煙草業(yè)涉及三大產(chǎn)業(yè)。目前，我國(guó)煙草業(yè)涉及的稅收包括煙葉稅、消費(fèi)稅、增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅以及其他各稅種。其中，煙葉稅、消費(fèi)稅是對(duì)煙草業(yè)影響最大和最直接的兩個(gè)稅種。

煙葉稅是農(nóng)業(yè)稅里惟一現(xiàn)存的稅種。2006年4月28日，《中華人民共和國(guó)煙葉稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第464號(hào)）公布施行。在中華人民共和國(guó)境內(nèi)收購(gòu)煙葉的單位為煙葉稅的納稅人。煙葉稅實(shí)行比例稅率，稅率為20%，由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)征收。

1994年1月1日起，國(guó)家把對(duì)卷煙征收的產(chǎn)品稅改為增值稅和消費(fèi)稅，煙類(lèi)產(chǎn)品的消費(fèi)稅采用從價(jià)計(jì)征辦法，1994年確定的消費(fèi)稅稅目為甲級(jí)卷煙、乙級(jí)卷煙、雪茄煙和煙絲，稅率分別為45%、40%、40%和30%，其中甲級(jí)卷煙暫減按40%征稅。1995年7月1日起，卷煙消費(fèi)稅稅率調(diào)整為：甲級(jí)卷煙（含進(jìn)口卷煙）50%，乙級(jí)卷煙40%，丙級(jí)卷煙和雪茄煙25%，進(jìn)口卷煙50%。2001年6月起，甲級(jí)卷煙、乙級(jí)卷煙、雪茄煙和煙絲的稅率調(diào)整為45%、30%、25%和30%，同時(shí)對(duì)所有類(lèi)別的卷煙實(shí)行從量計(jì)征，稅率為每箱150元。2009年5月1日起，甲級(jí)卷煙、乙級(jí)卷煙、雪茄煙的稅率分別調(diào)整為56%、36%和36%，與此同時(shí)，原來(lái)的甲乙類(lèi)香煙劃分標(biāo)準(zhǔn)也進(jìn)行了調(diào)整，原來(lái)50元的分界線上浮至70元，即每標(biāo)準(zhǔn)條(200支)調(diào)撥價(jià)格在70元(不含增值稅)以上(含70元)的卷煙為甲類(lèi)卷煙，低于此價(jià)格的為乙類(lèi)卷煙。此次政策調(diào)整最引人注目的是在卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)加征了一道從價(jià)稅，稅率為5%。

按照我國(guó)的分稅制體制，煙草行業(yè)所創(chuàng)造的稅收收入由中央和地方共享。其中，增值稅收入是中央地方共享稅，中央分享75%，地方分享25%；企業(yè)所得稅實(shí)行增量分成，由中央和地方分享；消費(fèi)稅屬于中央稅，地方無(wú)權(quán)分享。

（二）、煙草業(yè)稅收收入較多。

就近些年來(lái)說(shuō)，煙草業(yè)甚至是國(guó)內(nèi)最大的單一稅源。從全國(guó)層面來(lái)看，2006年，根據(jù)《中國(guó)稅務(wù)年鑒（2007）》的有關(guān)數(shù)據(jù)整理，全國(guó)煙草業(yè)的稅收收入為2234.15億元，占全國(guó)稅收收入的6.05%。從省級(jí)政府層面來(lái)看，2006年，云南煙草業(yè)的稅收收入為390.91億元，占該省全部稅收收入的48.81%：湖南煙草業(yè)的稅收收入為208.97億元，占該省全部稅收收入的28.94%；貴州煙草業(yè)的稅收收入為86.36億元，占該省全部稅收收入的22.96%。

另外，煙草業(yè)稅收在其涉及的各個(gè)產(chǎn)業(yè)里都占有重要的地位。根據(jù)《中國(guó)稅務(wù)年鑒（2007）》的數(shù)據(jù)測(cè)算，2006年，煙草制品業(yè)稅收收入為1819.46億元，占制造業(yè)稅收收入的比重為12.29%，是制造業(yè)最大的稅源；煙草制品批發(fā)業(yè)稅收收入為373.25億元，占批發(fā)和零售業(yè)稅收收入的比重為7.46%，是批發(fā)和零售業(yè)最大的稅源。

二、貴州省煙草行業(yè)主要稅種負(fù)擔(dān)率分析。

（一）、增值稅。

按照我國(guó)現(xiàn)行稅法，增值稅是對(duì)銷(xiāo)售貨物或提供加工修理修配勞務(wù)，以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額，以及進(jìn)口貨物的金額計(jì)算稅額，并實(shí)行稅額抵扣制度的一種流轉(zhuǎn)稅。國(guó)家稅務(wù)總局測(cè)算行業(yè)增值稅稅負(fù)的指標(biāo)為：

行業(yè)增值稅稅負(fù)=行業(yè)實(shí)繳增值稅額/行業(yè)計(jì)征增值稅銷(xiāo)售額×100%

作為普通研究人員，筆者無(wú)法獲得行業(yè)計(jì)征增值稅銷(xiāo)售額的準(zhǔn)確數(shù)據(jù)，無(wú)法復(fù)制上述計(jì)算方法。但從規(guī)律性的角度考慮，產(chǎn)品銷(xiāo)售收入（或主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）可以起到類(lèi)似的效果。因此，筆者設(shè)計(jì)的增值稅負(fù)擔(dān)率如下：

增值稅負(fù)擔(dān)率=本年應(yīng)交增值稅/產(chǎn)品銷(xiāo)售收入×100%

表1貴州工業(yè)企業(yè)與貴州省煙草加工業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)率比較單位%

貴州省全部工業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)率

貴州省煙草加工業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)率

負(fù)擔(dān)率差異

2001

8.51

9.42

0.91

2002

6.4

9.81

3.41

2003

5.88

8.31

2.43

2006

6.02

11.18

5.16

2007

篇（6）

引言

我國(guó)隨著改革開(kāi)放程度的不斷深入，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的完善，納稅人更應(yīng)該懂得如何維護(hù)自己的合法權(quán)益，政府、稅務(wù)有關(guān)部門(mén)需要加強(qiáng)完善稅務(wù)籌劃工作，提高稅務(wù)籌劃工作的實(shí)行力度，解決好擺在我們面前的現(xiàn)實(shí)為題，提高稅收籌劃回報(bào)的效益。我國(guó)稅收籌劃工作相對(duì)于西方國(guó)家來(lái)說(shuō)，起步較晚，雖然納稅人的稅收籌劃意識(shí)增強(qiáng)，但是稅收籌劃理論和實(shí)務(wù)發(fā)展相對(duì)落后，如概念區(qū)分不清、稅收政策體制不完善、籌劃方法與途徑不適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的環(huán)境、缺乏征管部門(mén)的支持與指導(dǎo)等，嚴(yán)重制約了我國(guó)稅收籌劃的深入發(fā)展。

一、稅收籌劃三層次簡(jiǎn)述

(一)稅收籌劃的定義與特征

目前對(duì)稅收籌劃的定義雖然表述上存在差異，但是表達(dá)的內(nèi)涵基本一致。從微觀上說(shuō)，稅收籌劃是指納稅人在實(shí)行實(shí)際納稅義務(wù)之前對(duì)納稅負(fù)擔(dān)做出的最低選擇；從宏觀上說(shuō)，稅收籌劃指的是經(jīng)濟(jì)實(shí)體通過(guò)合法途徑合理籌劃經(jīng)營(yíng)與財(cái)務(wù)活動(dòng)，達(dá)到最大限度減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的行為。

稅收籌劃具有三個(gè)方面的特征：第一，合法性。稅收籌劃是在稅收法律法規(guī)允許范圍內(nèi)操作的，這是稅收籌劃與逃稅、偷稅的本質(zhì)區(qū)別，是稅收政策應(yīng)鼓勵(lì)的行為。第二，策劃性。稅收籌劃工作是需要納稅人進(jìn)行積極的事前策劃、恰當(dāng)安排的活動(dòng)。納稅人和征稅對(duì)象的差別，所征繳的稅款也不同，納稅人需要對(duì)稅收籌劃進(jìn)行策劃。第三，低風(fēng)險(xiǎn)，高收益性。低風(fēng)險(xiǎn)高收益性，是稅收籌劃工作得以被人重視的重要原因，它不僅體現(xiàn)了立法機(jī)構(gòu)的征稅的意圖，也反映出納稅人的現(xiàn)實(shí)收益。

(二)稅收籌劃三層次的構(gòu)建

稅收籌劃的傳統(tǒng)劃分方法主要從行業(yè)、稅種、主體等人們普遍認(rèn)識(shí)的范圍出發(fā)，主要強(qiáng)調(diào)狹義稅收籌劃即中級(jí)稅收籌劃層面出發(fā)。稅收籌劃的三層次從廣義的角度將稅收籌劃細(xì)分為初級(jí)、中級(jí)和高級(jí)稅收籌劃階段。這三個(gè)階段是層層遞進(jìn)的關(guān)系。

初級(jí)籌劃是納稅人認(rèn)識(shí)掌握稅收體系的過(guò)程，它的投入產(chǎn)出性價(jià)比最高，征稅機(jī)構(gòu)最贊成推崇。中級(jí)籌劃是納稅人熟知、理解和運(yùn)用稅收法規(guī)的過(guò)程，也是納稅人自我調(diào)節(jié)的一個(gè)過(guò)程，它的收益最大，是稅收籌劃的關(guān)鍵一環(huán)。高級(jí)籌劃則要求納稅人不僅僅是作為客體的適應(yīng)，而是要主動(dòng)參與到稅收改革的活動(dòng)行列中來(lái)，探索適合企業(yè)和個(gè)人的稅收體制，操作性最難，一旦成功，風(fēng)險(xiǎn)性最小，收益最大。這三個(gè)過(guò)程不僅層層遞進(jìn)，還是同時(shí)存在的，并沒(méi)有先后主次的分別，稅收籌劃三層次的劃分為稅收籌劃提供了基本思路。

二、稅收籌劃基本途徑探析

(一)稅收籌劃狹義途徑探析

從稅收的三個(gè)層次來(lái)說(shuō)，中級(jí)稅收籌劃即狹義的稅收籌劃。因此，稅收籌劃的狹義途徑即中級(jí)稅收籌劃途徑，主要有以下三個(gè)方面的策略：縮小稅基及選用低稅率。這兩種籌劃途徑經(jīng)常一并使用。稅基即應(yīng)繳稅額的依據(jù)，隨計(jì)稅依據(jù)變化而變化，它與產(chǎn)品的生產(chǎn)銷(xiāo)售方式密切聯(lián)系。在稅率固定時(shí)縮小稅基，或稅基固定時(shí)降低稅率，都可實(shí)現(xiàn)降低納稅的目的；規(guī)避納稅義務(wù)及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。規(guī)避納稅義務(wù)是指對(duì)納稅義務(wù)人、征稅對(duì)象和征稅項(xiàng)目的籌劃，具有一定的剛性。納稅人通常使用在不改變?cè)瓉?lái)資產(chǎn)的情況下，將部分資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)為公司的做法，以此降低個(gè)人的納稅負(fù)擔(dān)，并增加企業(yè)的稅后收益。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁是指納稅人將自己應(yīng)繳稅款，通過(guò)相關(guān)途徑如稅負(fù)前轉(zhuǎn)、后轉(zhuǎn)，稅負(fù)消轉(zhuǎn)、碾轉(zhuǎn)等轉(zhuǎn)由他人負(fù)擔(dān)的過(guò)程。日常生活中企業(yè)通過(guò)提高原價(jià)轉(zhuǎn)嫁消費(fèi)稅的做法就是典型案例；利用稅收優(yōu)惠政策延遲納稅。稅收政策優(yōu)惠籌劃成本小、操作性強(qiáng)、收益大，有國(guó)家的法律法規(guī)密切相關(guān)，可以通過(guò)貨幣政策，稅基、稅額、稅率式減免實(shí)現(xiàn)減免稅務(wù)的目的。另外可充分利用納稅義務(wù)實(shí)行的時(shí)間差，延遲納稅，節(jié)省利息資金，積累財(cái)富。

(二)稅收籌劃廣義途徑探析

廣義的稅收籌劃是從三個(gè)層次對(duì)整體出發(fā)。針對(duì)目前存在的稅收籌劃概念不清、納稅人復(fù)雜的納稅環(huán)境、各機(jī)構(gòu)部門(mén)納稅意識(shí)不統(tǒng)一現(xiàn)象，提出三點(diǎn)建議：第一，樹(shù)立科學(xué)正確的稅收籌劃觀念，加強(qiáng)區(qū)分稅收籌劃、避稅、逃漏、漏水等概念和行為，提高稅務(wù)機(jī)關(guān)依法治稅的水平。納稅人也應(yīng)當(dāng)提高自身的稅收籌劃水平，懂得維護(hù)自己的合法權(quán)益。第二，完善我國(guó)稅收法制，使納稅人能有章可循、有法可依的開(kāi)展稅收籌劃工作。第三，讓國(guó)家通過(guò)政策優(yōu)惠大力扶持開(kāi)展稅收籌劃工作，為更廣泛的進(jìn)行科學(xué)的稅收籌劃工作提供必要的客觀環(huán)境。

三、結(jié)束語(yǔ)

改革開(kāi)放的深入推進(jìn)，社會(huì)主義和諧社會(huì)的發(fā)展，人民生活水平提高，人均收入的增值，使得納稅人群體更需要合法有效的途徑維護(hù)自己的納稅權(quán)利與義務(wù)，稅收籌劃作為政府與企業(yè)、個(gè)人之間溝通的橋梁起著舉足輕重的作用。稅收籌劃三層次理論的發(fā)展是我國(guó)稅收籌劃實(shí)踐歷程的印證。從遵守稅法、籌劃稅務(wù)行為到改革稅制，納稅人、企業(yè)、政府都需要樹(shù)立科學(xué)的籌劃觀念，不斷完善稅征體制，創(chuàng)造合法支持性強(qiáng)的客觀稅收籌劃大環(huán)境，不斷開(kāi)拓與完善稅收籌劃的有效途徑。

參考文獻(xiàn)：

篇（7）

“企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額。”因此，減少企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額的基本方式有三條，即：利用稅率進(jìn)行納稅籌劃、利用稅基進(jìn)行納稅籌劃和利用稅額進(jìn)行納稅籌劃。

一、運(yùn)用稅率進(jìn)行納稅籌劃

企業(yè)所得稅所實(shí)行的比例稅率體現(xiàn)在納稅人的認(rèn)定和稅收優(yōu)惠上。

稅率式納稅籌劃是納稅人利用國(guó)家稅法制定的高低不同的稅率，通過(guò)制定納稅計(jì)劃來(lái)降低適用稅率從而減輕稅收負(fù)擔(dān)。我們知道，當(dāng)稅負(fù)一定的時(shí)候，稅率的高低和稅額的大小呈正比，因此可選擇低稅率的籌劃方式來(lái)減少稅收負(fù)擔(dān)。

第一，選擇低稅率行業(yè)投資來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。國(guó)家為了從宏觀上調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，一般通過(guò)稅收政策來(lái)引導(dǎo)納稅人投資，并制定了許多行業(yè)稅收優(yōu)惠法規(guī)。納稅人利用政府的稅收政策，進(jìn)行納稅籌劃，可減少稅收負(fù)擔(dān)。例如“企業(yè)從事蔬菜、谷物、油料、糖類(lèi)、薯類(lèi)、棉花、棉花、麻類(lèi)、水果、堅(jiān)果的種植；農(nóng)作物的新品種選育；中藥材種植；林木培育與種植；牲畜和家禽的飼養(yǎng)；林產(chǎn)品采集；灌溉、獸醫(yī)、農(nóng)產(chǎn)品初加工、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)林牧漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目；遠(yuǎn)洋捕撈項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅。”

第二，選擇低稅率地區(qū)投資來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。國(guó)家對(duì)特定地區(qū)制定了許多稅收優(yōu)惠政策，這種區(qū)域差異給納稅人提供了進(jìn)行籌劃的空間，這是各國(guó)普遍存在的一種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，多數(shù)的經(jīng)濟(jì)特區(qū)和經(jīng)濟(jì)開(kāi)發(fā)區(qū)都出臺(tái)了許多區(qū)域性的稅收優(yōu)惠政策。例如我國(guó)規(guī)定了在上海浦東新區(qū)或經(jīng)濟(jì)特區(qū)范圍內(nèi)，國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)于2008年1月1日后完成登記注冊(cè)的，在本轄區(qū)內(nèi)取得的所得，從取得第一筆收入所屬納稅年度算起，第1年和第2年的企業(yè)所得稅可免征，第3年到第5年的企業(yè)所得稅則按照25%的法定稅率減半征收。

這種行業(yè)性和區(qū)域性的稅率差異，給投資者提供了更多的投資選擇和利用的機(jī)會(huì)，納稅人在投資和納稅時(shí)可對(duì)此進(jìn)行慎重選擇并充分運(yùn)用，若想要利用好企業(yè)所得稅在稅率方面的優(yōu)惠，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從自身性質(zhì)到生產(chǎn)業(yè)務(wù)等各個(gè)方面進(jìn)行全方位立體化的納稅籌劃。

二、運(yùn)用稅基進(jìn)行納稅籌劃

企業(yè)所得稅的稅基是應(yīng)納稅所得額，“應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除金額-彌補(bǔ)虧損，”納稅企業(yè)可通過(guò)縮小稅基的方式來(lái)減輕納稅。 企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅額是通過(guò)應(yīng)納稅所得額乘以稅率得出來(lái)的，計(jì)稅依據(jù)是稅基，通常在稅率不變的條件下，稅額和稅基的大小成正比，稅基越小，納稅人實(shí)際繳納稅款就越少。

企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額是收入總額與成本和費(fèi)用等支出的差額，因此，縮小計(jì)稅基礎(chǔ)一般都要借助財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)手段，準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目是指企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括：“成本、費(fèi)用（銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）、稅金（六稅一費(fèi)——營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、資源稅、土地增值稅、城建稅、關(guān)稅和教育費(fèi)附加）、損失。”

例如納稅人在遵守法律、法規(guī)的前提下，可合理地調(diào)整會(huì)計(jì)核算，以達(dá)到降低應(yīng)稅收入額、推遲應(yīng)稅收入確認(rèn)的期間，利用會(huì)計(jì)核算方法壓縮應(yīng)稅收入額，從而減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的目的。具體方法如下：

（1）企業(yè)已發(fā)生的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，其銷(xiāo)售收入應(yīng)適時(shí)入賬。納稅人可依據(jù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，做到：不應(yīng)入收入類(lèi)賬戶則不要入賬；能少入收入類(lèi)賬戶的則盡可能少入賬；能推遲入收入類(lèi)賬戶的則盡可能推遲入賬。

（2）會(huì)計(jì)處理中，存在著謹(jǐn)慎性原則，因此，不能預(yù)先將企業(yè)尚未發(fā)生的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)入賬，即不能單憑合同協(xié)議或者口頭約定來(lái)預(yù)計(jì)可能形成的收入，這也是企業(yè)所得稅納稅籌劃的需要。

（3）只要是界于負(fù)債、債權(quán)與收入間的經(jīng)濟(jì)行為，做負(fù)債、債權(quán)增加而不做收入增加處理；只要是界于對(duì)外投資和對(duì)外銷(xiāo)售間的經(jīng)濟(jì)行為，做對(duì)外投資而不做對(duì)外銷(xiāo)售業(yè)務(wù)處理；只要能找到理由推遲確認(rèn)的收入，要盡可能地推遲確認(rèn)。

此外，納稅人還應(yīng)當(dāng)注意對(duì)免稅收入的規(guī)定。

三、運(yùn)用稅額進(jìn)行納稅籌劃

稅額式納稅籌劃是指納稅人通過(guò)直接減少應(yīng)納稅額的方法來(lái)減少自身的稅收負(fù)擔(dān)，主要是利用減免稅優(yōu)惠達(dá)到減少稅收的目的，在納稅籌劃時(shí)，首先要根據(jù)企業(yè)自身情況充分利用可以適用的稅收優(yōu)惠，其次要注意不同的稅收優(yōu)惠之間的合理搭配，比如減免稅期間就不適合采取加速折舊法。

同時(shí)，納稅人在業(yè)務(wù)的安排和納稅籌劃項(xiàng)目的選擇上要充分考慮稅法的要求，對(duì)納稅準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目進(jìn)行事先的籌劃，以實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)予稅前扣除項(xiàng)目金額最大化，從而達(dá)到企業(yè)所得稅的納稅籌劃目的。

參考文獻(xiàn)：

篇（8）

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F812.42 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）20-0096-05

一、研究背景

20世紀(jì)中期以來(lái)，隨著西方國(guó)家宏觀調(diào)控的不斷完善，稅收對(duì)收入分配的調(diào)控作用逐漸加強(qiáng)，從稅收角度研究收入分配問(wèn)題的成果日漸豐富。與此同時(shí)，一些學(xué)者開(kāi)始試著反向思考收入分配差距對(duì)稅收遵從度的影響。Adams[1]提出的公平理論認(rèn)為，社會(huì)成員會(huì)根據(jù)個(gè)人付出與自己獲得絕對(duì)報(bào)酬量的縱向比較、個(gè)人付出與他人付出的橫向比較進(jìn)行行為調(diào)整，如其產(chǎn)生不公平感，會(huì)采取一定的措施來(lái)改變別人或自己的經(jīng)濟(jì)行為狀態(tài)。Thibaut et al.[2]發(fā)現(xiàn)社會(huì)成員的國(guó)家制度公平感影響其遵守法律和法規(guī)的程度，如果認(rèn)為國(guó)家的制度缺乏，社會(huì)成員往往會(huì)通過(guò)違法的方式使國(guó)家的制度重新達(dá)到公平。Song and Yarbrough[3]通過(guò)對(duì)家庭調(diào)查樣本數(shù)據(jù)的分析，Westat Inc[4]根據(jù)調(diào)查數(shù)據(jù)，Spicer and Becker[5]，Scott and Grasmick[6]通過(guò)實(shí)驗(yàn)性稅收游戲數(shù)據(jù)，Alm et al.[7]運(yùn)用歷史數(shù)據(jù)分析，Kim et al.[8]對(duì)社會(huì)公平以及納稅遵從等變量的動(dòng)態(tài)回歸分析，Richardson[9]通過(guò)對(duì)跨國(guó)數(shù)據(jù)的研究等都驗(yàn)證了納稅人對(duì)稅制公平的感知影響其納稅遵從。

國(guó)內(nèi)學(xué)者在稅制公平和納稅遵從等問(wèn)題的研究中也開(kāi)始注意到稅制帶來(lái)的收入分配對(duì)稅收遵從的影響。陳成文和張晶玉[10]、蘇月中和郭馳[11]、童疆明[12]等，從收入水平、納稅人地位、稅制公平性以及稅率等角度展開(kāi)研究，均發(fā)現(xiàn)稅制的收入分配公平程度對(duì)納稅遵從產(chǎn)生了顯著的正向效應(yīng)。

通過(guò)上述有關(guān)居民收入分配與稅收遵從的研究不難發(fā)現(xiàn)，收入分配對(duì)稅收遵從及稅收政策有效性的反向影響已開(kāi)始納入學(xué)術(shù)界研究視野。在國(guó)內(nèi)外研究的基礎(chǔ)上，本文從微觀視角探討稅制收入分配因素對(duì)稅收遵從的影響，從宏觀視角分析我國(guó)城鎮(zhèn)居民收入分配稅收調(diào)節(jié)現(xiàn)狀，進(jìn)而提出通過(guò)稅制優(yōu)化調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)居民收入分配促進(jìn)稅收遵從的政策建議。

二、稅制收入分配因素對(duì)稅收遵從的影響分析

隨著Adams[1]提出的公平理論引起學(xué)術(shù)界的關(guān)注，稅制收入分配引起的公平問(wèn)題及其對(duì)稅收遵從的影響方面的研究逐步得到了拓展。通過(guò)對(duì)影響納稅人稅收遵從公平感的判斷，可以分為分配公平、程序公平和互動(dòng)公平三個(gè)維度，其中分配公平維度是由稅制設(shè)計(jì)本身決定的，在三個(gè)維度中居于中心地位。隨著國(guó)外實(shí)驗(yàn)方法、歷史數(shù)據(jù)以及動(dòng)態(tài)回歸分析等的應(yīng)用，納稅人對(duì)社會(huì)公平的感知在其稅收遵從決定中存在著重要關(guān)系逐步被反映出來(lái)。同時(shí)，國(guó)內(nèi)學(xué)者通過(guò)問(wèn)卷調(diào)查、實(shí)驗(yàn)分析以及規(guī)范分析等方法進(jìn)行的研究也使得我國(guó)稅制收入分配因素對(duì)稅收遵從影響的作用機(jī)制和影響程度逐步得到了明晰和度量。

（一）稅制收入分配因素對(duì)稅收遵從的影響機(jī)制

目前，國(guó)內(nèi)外學(xué)者對(duì)稅制收入分配因素影響稅收遵從的機(jī)制分析，主要通過(guò)問(wèn)卷調(diào)查、稅收實(shí)驗(yàn)、模型分析、根據(jù)問(wèn)卷數(shù)據(jù)進(jìn)行回歸分析等方法進(jìn)行，從收入水平、納稅人地位、稅制公平性以及稅率等角度展開(kāi)，眾多研究均發(fā)現(xiàn)稅制公平性對(duì)稅收遵從產(chǎn)生了顯著的正向效應(yīng)（如表1）。

從上述研究結(jié)論可以發(fā)現(xiàn)，在既定的稅制下，納稅人既關(guān)心自己繳納稅款帶來(lái)的自身收入的減少和福利水平的降低，又關(guān)心稅制帶來(lái)的相對(duì)收入變化。當(dāng)稅制帶來(lái)較為公平的收入分配狀態(tài)時(shí)，納稅人會(huì)獲得公平感，從而在較大程度上實(shí)施稅收遵從；而當(dāng)稅制并未帶來(lái)較為公平的收入分配狀態(tài)，甚至擴(kuò)大收入分配差距時(shí)，納稅人會(huì)獲得不公平感，納稅人會(huì)設(shè)法實(shí)施偷逃稅等稅收不遵從行為，以減少自己應(yīng)繳納的稅款，來(lái)補(bǔ)償這種不公平感（如圖1）。同時(shí)由于稅收稽查覆蓋面有限，總有部分納稅人獲得偷逃稅的成功，容易形成模仿效應(yīng)，導(dǎo)致原來(lái)實(shí)施稅收遵從的納稅人也變得不遵從。因此，保持稅制的收入分配公平是稅收管理的最重要原則，它要求經(jīng)過(guò)稅制調(diào)節(jié)后形成比征稅前更為公平的社會(huì)收入分配狀態(tài)，一旦經(jīng)過(guò)稅制調(diào)節(jié)后無(wú)法形成比征稅前更為公平的社會(huì)收入分配狀態(tài)，納稅人就會(huì)產(chǎn)生稅收不遵從的動(dòng)機(jī)。

（二）我國(guó)稅制收入分配公平對(duì)稅收遵從的影響程度

在稅制收入分配因素對(duì)稅收遵從的影響機(jī)制逐步明晰的基礎(chǔ)上，借鑒國(guó)外學(xué)者的研究范式和研究方法，國(guó)內(nèi)學(xué)者通過(guò)問(wèn)卷調(diào)查、實(shí)驗(yàn)分析以及規(guī)范分析等方法對(duì)我國(guó)稅制收入分配因素對(duì)稅收遵從影響程度進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)描述和度量（如表2）。雖然國(guó)內(nèi)學(xué)者的問(wèn)卷范圍和試驗(yàn)對(duì)象存在差異，但從表2中的稅制分配公平對(duì)稅收遵從的影響程度研究概況可以發(fā)現(xiàn)：稅制收入分配公平對(duì)稅收遵從的影響存在顯著正相關(guān)，即當(dāng)納稅人認(rèn)為稅制促進(jìn)了收入分配公平，能夠提高其稅收遵從。

三、我國(guó)稅制對(duì)城鎮(zhèn)居民收入分配調(diào)節(jié)現(xiàn)狀

從稅收對(duì)居民收入分配的調(diào)節(jié)來(lái)看，稅制通過(guò)稅種設(shè)計(jì)、稅率選擇、稅基設(shè)定，向社會(huì)成員普遍課征以調(diào)節(jié)收入分配，彌補(bǔ)市場(chǎng)分配機(jī)制的不足，縮小收入差距。就我國(guó)稅制而言，當(dāng)前調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)居民收入分配的主要有流轉(zhuǎn)稅（增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅）、個(gè)人所得稅①。

就流轉(zhuǎn)稅類(lèi)而言，現(xiàn)行增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅均與人均可支配收入呈正向變化，隨著收入增加而增加，并且不同收入組城鎮(zhèn)居民承擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅絕對(duì)額存在較大差距。本文采取劉怡和聶海峰[22]估算廣東省增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅在不同收入群體的負(fù)擔(dān)的方法，通過(guò)對(duì)比各收入組所承擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)情況，發(fā)現(xiàn)我國(guó)城鎮(zhèn)居民各收入組承擔(dān)流轉(zhuǎn)稅絕對(duì)額的差異并不足以抵銷(xiāo)收入的差距。與流轉(zhuǎn)稅絕對(duì)額相反，增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)均呈現(xiàn)明顯的累退性。城鎮(zhèn)居民困難戶組承擔(dān)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)最高，為8.58%，遠(yuǎn)高于最高收入組（5.73%）和高收入組（6.07%），甚至比平均值（6.31%）高2.27%，累退性非常顯著。可見(jiàn)，在我國(guó)城鎮(zhèn)居民各收入組中，中低收入群體承擔(dān)了過(guò)高的流轉(zhuǎn)稅稅收，流轉(zhuǎn)稅類(lèi)在調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)社會(huì)公平方面作用消極（表3）。

就具有難以轉(zhuǎn)嫁特征的個(gè)人所得稅而言，在我國(guó)稅制中起著調(diào)節(jié)居民收入分配的重要角色，在其稅收要素中超額累進(jìn)稅率、費(fèi)用扣除、加成征收等規(guī)定體現(xiàn)了“高收入者多繳稅，低收入者少繳稅”的原則。在城鎮(zhèn)居民不同收入組別的個(gè)人所得稅支出中，隨著收入的增加而增加趨勢(shì)較為明顯，表4中的數(shù)據(jù)體現(xiàn)了其累進(jìn)性。但表4中的數(shù)據(jù)同樣表明，我國(guó)個(gè)人所得稅對(duì)城鎮(zhèn)居民收入分配的調(diào)節(jié)效果比較弱，個(gè)人所得稅對(duì)城鎮(zhèn)居民人均收入的影響較小。按2011年相關(guān)數(shù)據(jù)估算，我國(guó)城鎮(zhèn)居民最低收入組個(gè)人所得稅稅負(fù)為0.059%，即使在負(fù)擔(dān)最重的最高收入組其個(gè)人所得稅負(fù)也僅為2.159%，這與稅率設(shè)計(jì)相差較大。目前，我國(guó)個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)居民收入分配方面有正向作用，體現(xiàn)了一定的累進(jìn)性，但其調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的作用未得到有效的發(fā)揮。

就我國(guó)城鎮(zhèn)居民收入中來(lái)源透明性較低的“隱性收入”（主要包括經(jīng)營(yíng)凈收入、財(cái)產(chǎn)性收入等）稅負(fù)而言，個(gè)人所得稅對(duì)于居民財(cái)產(chǎn)性收入差距的調(diào)節(jié)發(fā)揮了正向的調(diào)節(jié)效果②。我國(guó)城鎮(zhèn)居民財(cái)產(chǎn)性收入的基尼系數(shù)由2011年的0.5602下降到0.5538，并且在2005年到2011年財(cái)產(chǎn)性收入稅后的基尼系數(shù)均小于當(dāng)年稅前的基尼系數(shù)（見(jiàn)表5）。但其調(diào)節(jié)力度卻很弱，如2011年城鎮(zhèn)居民財(cái)產(chǎn)性收入的基尼系數(shù)在經(jīng)過(guò)個(gè)稅調(diào)節(jié)后僅降低了約1%（見(jiàn)表5），并且，2011年城鎮(zhèn)居民財(cái)產(chǎn)性收入在稅前平均為648.97元，征稅后只減少了79.5元，為稅前的12.25%。

上述分析表明：目前占我國(guó)稅收收入比重最大的流轉(zhuǎn)稅對(duì)我國(guó)城鎮(zhèn)居民收入分配公平調(diào)節(jié)具有負(fù)面影響；受稅收收入占比小和稅制設(shè)計(jì)不完善等因素影響，個(gè)人所得稅對(duì)城鎮(zhèn)收入分配公平調(diào)節(jié)功能有限。尤其是現(xiàn)行稅制對(duì)我國(guó)城鎮(zhèn)居民隱性收入調(diào)節(jié)作用微弱，亟須完善優(yōu)化我國(guó)城鎮(zhèn)居民收入公平的稅制體系和促進(jìn)城鎮(zhèn)居民收入稅收遵從的機(jī)制設(shè)計(jì)。

四、調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)居民收入分配促進(jìn)稅收遵從的政策建議

通過(guò)本文的分析，不難得出這樣一個(gè)結(jié)論：居民收入分配較為公平的社會(huì)，需要一個(gè)稅負(fù)合理的稅制體系，如果稅制體系不能通過(guò)合理征稅來(lái)改進(jìn)其收入分配狀態(tài)，會(huì)使得居民降低其稅收遵從度，特別是難以查實(shí)的隱性收入的稅收遵從度。因此，本文建議繼續(xù)優(yōu)化現(xiàn)行稅制，從以下幾個(gè)方面調(diào)節(jié)居民收入分配，促進(jìn)我國(guó)城鎮(zhèn)居民稅收遵從。

首先，完善稅制體系，實(shí)現(xiàn)稅收公平原則。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，在一國(guó)稅制體系完善中注重直接稅與間接稅的協(xié)調(diào)已成為世界性趨勢(shì)，即通過(guò)間接稅體現(xiàn)稅收效率原則，通過(guò)直接稅體現(xiàn)稅收公平原則。在進(jìn)一步的稅制體系完善中應(yīng)把促進(jìn)收入分配公平作為稅收制度的重要目標(biāo)，從而促進(jìn)我國(guó)城鎮(zhèn)居民收入分配公平和稅收遵從度提高。如應(yīng)在體現(xiàn)效率基礎(chǔ)上，考慮增值稅等流轉(zhuǎn)稅的公平目標(biāo)；應(yīng)進(jìn)一步明確公平為目標(biāo)的稅種，如考慮完善個(gè)人所得稅，促進(jìn)其公平收入分配功能實(shí)現(xiàn)；應(yīng)加強(qiáng)促進(jìn)居民收入分配相關(guān)稅種的立法，如財(cái)產(chǎn)稅等。

其次，優(yōu)化稅收征管，促使隱性收入顯性化。通過(guò)稅收征管優(yōu)化和稅收征管的實(shí)施可以減少納稅人對(duì)稅制體系不完全信息帶來(lái)的不公平感。同時(shí)，隨著信息化技術(shù)的實(shí)施，完善統(tǒng)一的納稅人身份識(shí)別碼制度、第三信息報(bào)告制度和交易的非現(xiàn)金結(jié)算等制度，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托，通過(guò)加強(qiáng)稅源（如稅務(wù)登記、稅源預(yù)測(cè)與監(jiān)控、賬簿憑證、納稅信息的采集等）管理、納稅評(píng)估、匯算清繳、稅務(wù)審計(jì)、反避稅以及稅收政策管理等措施可以促使納稅人隱性收入顯性化，提高納稅人的稅收遵從度。

最后，提倡約束并舉，增強(qiáng)居民納稅意識(shí)。開(kāi)展“稅收取之于民，用之于民”以及“稅收政策的最終目的是保障和改善民生”的宣傳，平衡居民納稅負(fù)擔(dān)與公共品收益的公平感，從而有效地提升居民的納稅意識(shí)。形成公民納稅的“社會(huì)約束”，實(shí)行法律、法規(guī)、政策等硬約束與道德規(guī)范、輿論氛圍等軟約束共同作用的納稅環(huán)境，增強(qiáng)居民自覺(jué)納稅意識(shí)。

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篇（9）

一、引言

房地產(chǎn)企業(yè)投資額巨大，涉及多種不同的稅種，稅收成本在總投資額中所占的比例很高，因而房地產(chǎn)公司要在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中生存、發(fā)展、獲利，就必須根據(jù)企業(yè)本身的特點(diǎn)采取不同有效的方法，在這些方法中，創(chuàng)造成本優(yōu)勢(shì)是通用的基本手法之一，而稅收負(fù)擔(dān)的輕重是直接影響其成本高低的一個(gè)重要因素，因此，房地產(chǎn)企業(yè)在考慮其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略時(shí)，必須綜合考慮稅收這一成本因素，作為財(cái)務(wù)成本很大一塊的稅收支出，如何通過(guò)稅收籌劃予以控制，對(duì)公司來(lái)說(shuō)就變得相當(dāng)關(guān)鍵。

二、稅收籌劃的基本理論及依據(jù)

稅收籌劃，是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)（稅法及其他相關(guān)法律法規(guī)）的前提下，通過(guò)對(duì)納稅主體（法人或自然人）的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或投資行為等涉稅事項(xiàng)做出事先安排，以達(dá)到少繳稅或遞延納稅目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。其理論依據(jù)為：1.稅收調(diào)控理論與稅收籌劃稅收調(diào)控理論認(rèn)為政府利用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上是通過(guò)稅收利益差別來(lái)引導(dǎo)納稅主體行為使之產(chǎn)生正向影響，實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。正是這種稅收調(diào)控使得稅收產(chǎn)生利益差別，從而使得稅收籌劃成為減輕稅收負(fù)擔(dān)最有效的途徑。稅收調(diào)控納稅主體行為是通過(guò)彈性稅負(fù)來(lái)誘導(dǎo)納稅主體行為的，因此在稅收負(fù)擔(dān)有差異或有彈性的領(lǐng)域，稅收籌劃是可行的。2.稅收價(jià)格理論和稅收籌劃。現(xiàn)代財(cái)政理論認(rèn)為稅收的本質(zhì)是國(guó)家提供公共產(chǎn)品的價(jià)格。因?yàn)楣伯a(chǎn)品的提供需要支付費(fèi)用，政府就需要通過(guò)向社會(huì)成員征稅來(lái)補(bǔ)償。由于公共物品具有消費(fèi)的非排他性，納稅人即使想拒絕該商品是不可能的，所以納稅人總是試圖以盡可能低的價(jià)格來(lái)購(gòu)買(mǎi)該商品。所以納稅人的稅收籌劃活動(dòng)就自然產(chǎn)生了。3.企業(yè)契約理論與稅收籌劃。科斯的企業(yè)契約理論認(rèn)為:“企業(yè)實(shí)質(zhì)是一系列契約的聯(lián)結(jié)”企業(yè)與政府間的稅收契約就屬于其中之一。”企業(yè)逐利性和契約的可策劃性下，作為契約關(guān)系人一方的企業(yè)就有動(dòng)力和機(jī)會(huì)進(jìn)行一些安排，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值或稅后利潤(rùn)最大化的目標(biāo)。

三、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的部分方法

房地產(chǎn)業(yè)所涉及的稅種主要包括土地增值稅、房產(chǎn)稅、所得稅、營(yíng)業(yè)稅等，房地產(chǎn)業(yè)的稅收籌劃，一方面需要借助其所涉及稅種的一般稅收籌劃方法，另一方面，也需要利用房地產(chǎn)業(yè)自身的特點(diǎn)進(jìn)行具有自身特色的稅收籌劃。在現(xiàn)行政策下，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)如何能夠?qū)崿F(xiàn)良好業(yè)績(jī)，獲得企業(yè)的利潤(rùn)?除了進(jìn)行合理的價(jià)格策略外，進(jìn)行合理的稅收籌劃方案也起著至關(guān)重要的作用。下面簡(jiǎn)要介紹房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃的幾種方法:

1.利用公司的組織形式進(jìn)行稅收籌劃，設(shè)立銷(xiāo)售公司。目前我國(guó)的土地增值稅采用的是四級(jí)超率累進(jìn)稅率，而且對(duì)于增值率低于20%的普通住宅可以免征土地增值稅。因此，納稅人在銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時(shí)，可以適當(dāng)考慮增加銷(xiāo)售環(huán)節(jié)，將高增值額分解成低增值額，從而降低增值率和土地增值稅的適用稅率。增值額如果被分散的次數(shù)很多，就可以享受到起征點(diǎn)帶來(lái)的稅收優(yōu)惠。因此，在實(shí)踐中，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可以將企業(yè)的銷(xiāo)售部單獨(dú)設(shè)立具有法人地位的銷(xiāo)售公司。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)通過(guò)合理的定價(jià)將房地產(chǎn)項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓給銷(xiāo)售公司，再由銷(xiāo)售公司進(jìn)行第三方銷(xiāo)售，從而能夠人為地調(diào)節(jié)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)和房地產(chǎn)銷(xiāo)售公司的增值率，通過(guò)籌劃使得企業(yè)承受較低的土地增值稅。2.利用公共配套設(shè)施投入扣除《土地增值稅實(shí)施細(xì)則》規(guī)定:可以對(duì)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的納稅人取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本金額之和加計(jì)20%扣除。在市場(chǎng)接受的范圍內(nèi)適當(dāng)?shù)募哟蠊才涮自O(shè)施的投入，用以改善環(huán)境，增加賣(mài)點(diǎn)，提高產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力。同時(shí)也能夠提高銷(xiāo)售價(jià)格。比如:可以在小區(qū)內(nèi)有限的空間內(nèi)增設(shè)體育設(shè)施，可以讓人們足不出戶就可以享受到鍛煉的樂(lè)趣;也可以設(shè)立會(huì)所和在頂層設(shè)立游泳池等。這樣既可以?shī)蕵?lè)，又能夠休閑，相應(yīng)的隱私也能夠受到保護(hù)。這些項(xiàng)目均可以列入到開(kāi)發(fā)成本里進(jìn)行加計(jì)扣除。

四、充分關(guān)注稅收的籌劃風(fēng)險(xiǎn)

風(fēng)險(xiǎn)管理是經(jīng)濟(jì)主體通過(guò)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的確認(rèn)和評(píng)估，采用合理的經(jīng)濟(jì)手段及技術(shù)手段對(duì)風(fēng)險(xiǎn)加以控制，規(guī)避或減少風(fēng)險(xiǎn)損失的一種管理活動(dòng)。稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)是指房地產(chǎn)企業(yè)涉稅行為因?yàn)闆](méi)有正確遵循稅收法律法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，使得房地產(chǎn)企業(yè)沒(méi)有準(zhǔn)確和及時(shí)的繳納稅款，從而引發(fā)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行檢查、調(diào)整、處罰等等，最后導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的損失。稅收籌劃面臨諸多的不確定性和不斷變化的規(guī)則約束，因此其風(fēng)險(xiǎn)更難于掌握，所以，在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，企業(yè)可以通過(guò)采取以下措施加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理：1.正確區(qū)分違法與合法的界限，樹(shù)立正確的籌劃觀。2.關(guān)注稅收政策的變化趨勢(shì)。由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的多變形、復(fù)雜性及不確定事件的發(fā)生，稅法常隨經(jīng)濟(jì)情況的變化或?yàn)榕浜险叩男枰粩嘈拚屯晟啤Ｆ髽I(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，應(yīng)充分收集和整理與企業(yè)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的稅收政策及其變動(dòng)情況，在實(shí)施納稅籌劃時(shí)，充分考慮籌劃方案的風(fēng)險(xiǎn)，然后作出正確決策。3.聘請(qǐng)稅收籌劃專家，提高稅收籌劃的權(quán)威性，可靠性，科學(xué)性。稅收籌劃是一項(xiàng)高層次的理財(cái)活動(dòng)和系統(tǒng)工程，是一門(mén)綜合性學(xué)科，涉及法律、稅收、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、金融、企業(yè)管理等多方面的知識(shí)，具有很強(qiáng)的專業(yè)性和技能性，需要專業(yè)技能高的籌劃人員來(lái)操作。4.力求整體效益最大化。籌劃時(shí)，不能僅僅緊盯住個(gè)別稅種的稅負(fù)高低，而要著眼于整體稅負(fù)的輕重。一項(xiàng)成功的稅收籌劃方案必然是多種稅收方案優(yōu)化選擇的結(jié)果。優(yōu)化選擇的標(biāo)準(zhǔn)不是稅收負(fù)擔(dān)最小，而是在稅收負(fù)擔(dān)相對(duì)較小的情況下，企業(yè)整體利益最大。

參考文獻(xiàn)

篇（10）

李嘉圖等價(jià)定理認(rèn)為，征稅和發(fā)行公債在邏輯上是相同的，這一原理可以通過(guò)下面的例子來(lái)加以說(shuō)明。假定人口不隨時(shí)間而變化，政府決定對(duì)每個(gè)人減少現(xiàn)行稅收100元，由此造成的財(cái)政收入的減少，通過(guò)向每個(gè)人發(fā)行100元政府債券的形式來(lái)彌補(bǔ)（再假定債券期限為一年，年利息率為5%），以保證政府支出規(guī)模不會(huì)發(fā)生變化。減稅后的第二年，為償付國(guó)債本息，政府必須向每個(gè)人征收105元的稅收。而納稅人可以用增加儲(chǔ)蓄的方式來(lái)應(yīng)付下一期增加的水手。實(shí)際上，完全可以將政府因減稅而發(fā)行的100遠(yuǎn)的債券加上5%的利息，作為應(yīng)付政府為償付國(guó)債本息而征收的105元的支出，這樣，納稅人原有的消費(fèi)方式并不會(huì)發(fā)生變化。如果政府債券的期限為N年，結(jié)果是一樣的。因?yàn)檎畟某钟姓呖梢砸皇謴恼种蝎@得債券利息，另一手又將這些債券的本金和利息用以支付為償還債券本息而征收的更高的稅收。在這種情況下，用舉債替代水手，不會(huì)影響即期和未來(lái)的消費(fèi)，等價(jià)原理是成立的。

李嘉圖等價(jià)定理的意義在與，公眾是否將政府發(fā)行的債券視為總財(cái)富的一部分，關(guān)系到國(guó)民收入水平的決定。按李嘉圖等價(jià)定理的含義，即如果人們意識(shí)到，手中持有的政府債券要通過(guò)將來(lái)的稅收來(lái)償還，政府債券舊不會(huì)被看作總財(cái)富的一部分。于是舉債同稅收一樣，不會(huì)引起人們消費(fèi)水平的變化；如果人們并不將手中的政府債券同未來(lái)的稅收負(fù)擔(dān)聯(lián)系起來(lái)，政府債券就會(huì)被全部或部分地看作總財(cái)富的一部分。其結(jié)果是，公眾會(huì)因總財(cái)富的增加而增加當(dāng)前和未來(lái)的消費(fèi)。總之，如果政府以公債替代稅收，公眾將增加即期的消費(fèi)數(shù)量。由此可見(jiàn)，面對(duì)征稅和發(fā)行公債，公眾是否會(huì)采取不同的行為，對(duì)政府財(cái)政的制定具有重要影響。

二、巴羅對(duì)李嘉圖等價(jià)定理的堅(jiān)持

無(wú)論用發(fā)行短期還是長(zhǎng)期債券的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)當(dāng)前的減稅，等價(jià)原理都能成立。然而，等價(jià)原理卻無(wú)法解釋下面的現(xiàn)象：假如一些或全部消費(fèi)者在政府償還公債之前去世，這些人既享受了政府因舉債替代征稅而帶來(lái)的減稅的好處，又無(wú)須承擔(dān)由此而發(fā)生的未來(lái)的稅收，那么，他們生前的消費(fèi)行為同樣不會(huì)發(fā)生變化嗎？這一問(wèn)題的答案可能是，對(duì)于那些減稅期間活著，卻在政府償還公債前已經(jīng)死去的消費(fèi)者來(lái)說(shuō)，他們負(fù)擔(dān)稅收的現(xiàn)值下降了，由于他們不必用公債去支付政府為償還公債而增加的稅收，他們當(dāng)前和未來(lái)的消費(fèi)會(huì)隨其可支配收入的增加而增加。假如消費(fèi)者是完全利己的，則上述答案將使李嘉圖等價(jià)原理失效.而1974年，巴羅在論文《政府債券是凈財(cái)富嗎》中，堅(jiān)持和發(fā)展了李嘉圖等價(jià)原理，他提出了一個(gè)獨(dú)創(chuàng)性的論點(diǎn)：具有利他動(dòng)機(jī)的消費(fèi)者會(huì)將其財(cái)產(chǎn)的一部分，以遺產(chǎn)的形式留給他的后代。其原因在于，他不僅從自身的消費(fèi)中獲得效用，而且也從他的后代的消費(fèi)中獲得效用，因而他會(huì)像關(guān)心自己的消費(fèi)一樣去關(guān)心其后代的消費(fèi)。

巴圖認(rèn)為，代際之間的所有消費(fèi)者都關(guān)心自身及其后代的消費(fèi)。當(dāng)政府用發(fā)行100元債券來(lái)替代100元稅收，由此使即期稅收負(fù)擔(dān)減少100元時(shí)，消費(fèi)者知道這意味著未來(lái)的稅收將增加100遠(yuǎn)，因而面對(duì)即期稅收負(fù)擔(dān)的減少，他的反應(yīng)將不再是增加自身的消費(fèi)，而是將購(gòu)買(mǎi)的100元政府債券保存起來(lái)。如果他在債券到期之前趨勢(shì)，這100元政府債券將作為遺產(chǎn)留給他的后代，以支付政府因債券本息負(fù)擔(dān)的增加而增加的稅收。假設(shè)在他的后代的有生之年政府債券仍未到期，便可以繼續(xù)留給他們的后代，以便用以支付債券到期時(shí)的稅收。對(duì)于任何一個(gè)具有利他動(dòng)機(jī)的消費(fèi)者來(lái)說(shuō)，政府為償付新發(fā)行的國(guó)債本息而增加的水手，由他還是他的后代來(lái)償付，是沒(méi)有區(qū)別的.在巴羅看來(lái)，消費(fèi)者是否死于債券到期之前，這對(duì)于他的即期消費(fèi)不會(huì)產(chǎn)生影響。購(gòu)買(mǎi)債券與繳納稅收一樣，會(huì)減少即期的個(gè)人消費(fèi)。巴羅的見(jiàn)解，使李嘉圖等價(jià)原理在具有利他動(dòng)機(jī)的消費(fèi)者即使死于債券到期之前，仍能成立。

三、李嘉圖等價(jià)定理的反對(duì)意見(jiàn)

對(duì)于李嘉圖等價(jià)定理主要存在以下幾種反對(duì)意見(jiàn)：

首先，李嘉圖等價(jià)定理隱含個(gè)人具有完全的預(yù)見(jiàn)能力和充分信息。實(shí)際上，未來(lái)的稅收負(fù)擔(dān)和收入都是不確定的。例如，商品稅更多的取決于人們的行為。對(duì)于個(gè)人而言，現(xiàn)在減稅增加的收入與未來(lái)為償還公債的本息而向此人征收的稅收并不必然相等。

其次，等價(jià)定理的成立，不但要求各代消費(fèi)者具有利他動(dòng)機(jī)，而且還必須保證消費(fèi)者遺留給后代的財(cái)產(chǎn)為正值。而實(shí)際生活中，我們常常看到具有利他動(dòng)機(jī)的消費(fèi)者留后代的財(cái)富并不總是正值。比如，雖然消費(fèi)者關(guān)心其后代的效用，但如果后代比他本人更富裕，他便會(huì)認(rèn)為即使從后代那里獲得財(cái)富，也不會(huì)影響后代的效用，這種情況下，消費(fèi)者留給后代的財(cái)富就不一定會(huì)是正值，而這并不改變消費(fèi)者的利他屬性。實(shí)際上，消費(fèi)者也許并沒(méi)有遺贈(zèng)動(dòng)機(jī)，因?yàn)榭赡芩麄儧](méi)有子女，或許他們根本就不關(guān)心他人的福利。因而，當(dāng)政府采用公債替代征稅時(shí)，消費(fèi)者便不會(huì)將債券留給后代，讓其用于應(yīng)付未來(lái)稅收負(fù)擔(dān)的增加。相反，由于償還公債本息所需增加的稅收要在他死后才開(kāi)征，因而他所要承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)的現(xiàn)值下降，財(cái)富會(huì)增加，因而消費(fèi)者黨旗的消費(fèi)支出完全可能會(huì)隨之而增加。

第三，支撐等價(jià)定理的假設(shè)是政府對(duì)每個(gè)消費(fèi)者減少稅收負(fù)擔(dān)的數(shù)額相同，并且每個(gè)消費(fèi)者的邊際消費(fèi)傾向沒(méi)有差異。這一假設(shè)很容易就遭到攻擊，因?yàn)楝F(xiàn)實(shí)生活中一次性總付的人頭稅并不存在，政府的財(cái)政政策常常會(huì)造成社會(huì)財(cái)富的重新分配。對(duì)每個(gè)消費(fèi)者來(lái)說(shuō)，稅收減少的數(shù)額不可能相同，并且消費(fèi)者之間的邊際消費(fèi)傾向存在差異。假定政府減稅政策的受益者為消費(fèi)人數(shù)的一般，受益者當(dāng)期稅收負(fù)擔(dān)減少200元。由于政府的財(cái)政支出規(guī)模要保持不變，因此減稅而引起的收入減少，政府將通過(guò)向所有的消費(fèi)者發(fā)行100元的債券來(lái)籌措。假如政府債券利息為5%，人口不變，若政府在第二年償還本息，采取向每個(gè)消費(fèi)者征收105元的新稅來(lái)實(shí)現(xiàn)。

公債持有者與稅收承擔(dān)者范圍的不一致性，以及同為公債持有者，稅收承擔(dān)者，其公債持有比例與稅收承擔(dān)比例的不一致性，使社會(huì)資源從稅收負(fù)擔(dān)不變的消費(fèi)者轉(zhuǎn)移到了稅收負(fù)擔(dān)減少的消費(fèi)者手中。其

結(jié)果是，減稅的受益者將會(huì)增加當(dāng)期消費(fèi)，受損者將會(huì)減少當(dāng)期消費(fèi)。消費(fèi)結(jié)構(gòu)的這一改變，是否會(huì)對(duì)總需求產(chǎn)生影響，取決于受益者和受損者之間邊際消費(fèi)傾向的對(duì)比。如果二者相等，不會(huì)影響社會(huì)總需求，如果二者不等，前者大于后者，社會(huì)總需求會(huì)增加；而前者小于后者，則社會(huì)總需求便會(huì)減少。消費(fèi)者之間邊際消費(fèi)傾向存在的差異，使李嘉圖等價(jià)定理不能成立。

四、從李嘉圖等價(jià)定理中得到的啟示

盡管李嘉圖等價(jià)定理的嚴(yán)格理論假設(shè)和現(xiàn)實(shí)生活有相當(dāng)?shù)木嚯x，并且缺乏實(shí)證研究的支持，但它從國(guó)債與稅收之間的替代關(guān)系出發(fā)，將即期的政府債券同未來(lái)的稅收聯(lián)系起來(lái)，揭示了政府舉債的實(shí)質(zhì)。

篇（11）

首先，從時(shí)期稅收性質(zhì)的研究上來(lái)看。學(xué)者們普遍認(rèn)為時(shí)期的稅收體系是完全服務(wù)于日本侵略戰(zhàn)爭(zhēng)的需要，是一種畸形的殖民地稅收制度。謝學(xué)詩(shī)就曾在《史新編》一書(shū)中指出，“財(cái)政自始自終便呈現(xiàn)出為日本帝國(guó)主義殖民統(tǒng)治服務(wù)的殖民財(cái)政的性質(zhì)。即使對(duì)某些稅進(jìn)行減免，也只不過(guò)是收攬人心、故作姿態(tài)。”[1]王承禮也在《東北淪陷十四年史綱要》一書(shū)中通過(guò)對(duì)日偽加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)搜刮，支撐法西斯侵略戰(zhàn)爭(zhēng)以及瘋狂掠奪戰(zhàn)爭(zhēng)資源，不斷增加稅收的論述中指出“不斷增加稅收是日偽政府盤(pán)剝搜刮民財(cái)?shù)闹匾侄沃唬貏e是太平洋戰(zhàn)爭(zhēng)爆發(fā)以后，的財(cái)力枯竭，通過(guò)增稅以圖挽救財(cái)政的拮據(jù)，支撐罪惡的戰(zhàn)爭(zhēng)。”[2]在學(xué)術(shù)論文方面，敖汀認(rèn)為“是日本帝國(guó)主義拼湊的為其侵略擴(kuò)張服務(wù)的偽政權(quán)，這就決定了賦稅的最大特征是具有濃厚的殖民性質(zhì)。”[3]

其次，對(duì)于時(shí)期稅收體系、稅收構(gòu)成的研究。建立以前東北一直受以為首的奉系軍閥的統(tǒng)治，為了軍閥戰(zhàn)爭(zhēng)的需要，就曾不斷地?cái)U(kuò)大稅收，增加稅種、稅率，建立以后更是在原有的基礎(chǔ)上不斷擴(kuò)充稅收體系，形成了龐大的苛捐雜稅，對(duì)東北農(nóng)民進(jìn)行肆意的掠奪。對(duì)于淪陷時(shí)期東北的稅收體系，在邱丹丹的《賦稅制度述評(píng)》中就有介紹，“賦稅的劃分方法有兩種，一種按稅負(fù)能否轉(zhuǎn)嫁可分為直接稅和間接稅，另一種更為直觀的劃分方法為國(guó)稅和地方稅。”[1]也就是說(shuō)，日偽統(tǒng)治時(shí)期東北的稅收由國(guó)稅和地方稅構(gòu)成，同時(shí)提出國(guó)稅分為內(nèi)國(guó)稅和關(guān)稅，內(nèi)國(guó)稅又分為流通稅、消費(fèi)稅和收得稅這一觀點(diǎn)。而李紅娟又曾在文章中把鹽稅劃分到國(guó)稅中，認(rèn)為“在財(cái)政中地位僅次于關(guān)稅的是鹽稅。”[2]稅收在稱呼上也有所區(qū)別，在《東北淪陷時(shí)期日本的稅收掠奪政策》一文中指出，“賦稅的名稱，省級(jí)以上收取的稱為稅、市縣旗收取的稱為捐、街村收取的稱為費(fèi)。”[3]這樣龐雜的稅收幾乎滲透到東北人民日常生活中的各個(gè)角落，可謂是無(wú)處不在、無(wú)孔不入，再加上一些地方稅的重復(fù)征稅，使人們的生活愈加疲憊不堪。

第三，從稅收體系的淵源以及戰(zhàn)時(shí)稅收變化的研究來(lái)看。面對(duì)不斷擴(kuò)大的戰(zhàn)事，日偽政府面臨著嚴(yán)重的收支不平衡的窘狀。為了滿足戰(zhàn)爭(zhēng)的需要，保證最大的稅收收入，對(duì)稅收體系進(jìn)行了整理。王廣軍曾在文章中提到，“政府是仿照日本的稅收制度建立起來(lái)的所謂的現(xiàn)代稅收制度。”[4]于一貧在《時(shí)期的稅收掠奪》一文中也指出，“從1932年到1945年政府共進(jìn)行了四次稅制整理，使殖民稅收體制得以確立。”[5]可見(jiàn)時(shí)期的稅收是建立在日本稅收制度之上并隨著戰(zhàn)爭(zhēng)的變化而不斷變化的。具體如何變化的，在劉信君、霍燎原主編的《中國(guó)東北史》一書(shū)中就有記載，書(shū)中通過(guò)對(duì)東北人民的殘酷奴役和瘋狂掠奪的敘述，重點(diǎn)說(shuō)明了戰(zhàn)時(shí)增稅的狀況，指出“主要以消費(fèi)稅為重點(diǎn)增收對(duì)象，到1943年的國(guó)稅稅種已達(dá)到39項(xiàng)，此外地方稅26項(xiàng)，可謂五花八門(mén)，名目繁多。”[6]東北人民的稅收負(fù)擔(dān)可見(jiàn)一斑。

第四，對(duì)時(shí)期賦稅特征的研究。時(shí)期的賦稅呈現(xiàn)著稅收體系龐大混亂，并且導(dǎo)致稅收機(jī)構(gòu)重疊的現(xiàn)象。邱丹丹在文章中就指出“內(nèi)國(guó)稅達(dá)到34種，其中消費(fèi)稅就達(dá)到十一種，地方稅更是五花八門(mén)，許多稅種都是國(guó)家、地方重重征收。”[7]王廣軍也在文章中提到日偽通過(guò)四次稅制調(diào)整建立起“以國(guó)地稅為基礎(chǔ)，以收益稅、消費(fèi)稅和流通稅三大體系的復(fù)稅制為主體，以經(jīng)濟(jì)部和各級(jí)稅務(wù)監(jiān)督署、稅捐局三位一體為主要監(jiān)督方式的殖民稅收體制。”[8]看似完整的稅收體制和監(jiān)督體制，在執(zhí)行起來(lái)卻暴露了各級(jí)組織機(jī)構(gòu)嚴(yán)密，職員眾多的缺點(diǎn)。如此龐大的稅收體系以及重疊的稅收機(jī)構(gòu)只不過(guò)為了最大限度的搜刮百姓，滿足戰(zhàn)爭(zhēng)的需要。稅制隨戰(zhàn)爭(zhēng)的變化而變化也是其特點(diǎn)之一，王承禮在書(shū)中就敘述道，“不到三年的時(shí)間里連續(xù)三次實(shí)施‘戰(zhàn)時(shí)增稅’，稅收總額增加了一倍。”“1943同1937年比相比，國(guó)內(nèi)稅竟增長(zhǎng)了近7倍。”[1]可見(jiàn)太平洋戰(zhàn)爭(zhēng)爆發(fā)以后隨著戰(zhàn)事緊張，稅收的榨取也加重，始終是伴隨著日本的的變化而變化的。

第五，從稅收影響的研究上來(lái)看。不斷擴(kuò)大的稅收體系，不斷翻新的苛捐雜稅，是農(nóng)民生活貧困的直接原因。章有義曾對(duì)前的農(nóng)民負(fù)擔(dān)做過(guò)粗略的估計(jì)，“選取1933年位代表年份，農(nóng)業(yè)總產(chǎn)值，包括作物栽培11525246千元，動(dòng)物飼養(yǎng)2214823千元，農(nóng)家副業(yè)2326668千元。……田賦、其他稅捐、臨時(shí)攤派、以及地租概括起來(lái)，已超過(guò)農(nóng)業(yè)總產(chǎn)值的40%。再扣除農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中的物質(zhì)消耗的20%，則所剩不到40%。”[2]農(nóng)民的生活負(fù)擔(dān)可想而知。在張安俊對(duì)三十年代南滿地區(qū)農(nóng)民家庭收支的研究中也曾說(shuō)道：“康德二年時(shí)四個(gè)階層的農(nóng)戶都入不敷出、處于虧損狀態(tài)，富農(nóng)家庭虧損129.33元，中農(nóng)家庭虧損12.57元，貧農(nóng)家庭虧損8.20元，雇農(nóng)家庭虧損2.90元。其中富農(nóng)家庭的虧損額相當(dāng)于其全年生活費(fèi)用的一半，可見(jiàn)數(shù)額之巨。”[3]時(shí)期對(duì)于農(nóng)民生活的困苦情況，“食不果腹，衣不蔽體”是最好解釋。生活貧困、家庭收支的不平衡必然產(chǎn)生外債的現(xiàn)象，當(dāng)時(shí)存在很多高利貸機(jī)構(gòu)，例如對(duì)金融合作社、大興公司等。李紅娟曾文章指出“金融合作社是日本為了使農(nóng)民專門(mén)為他們從事生產(chǎn)工作，想延長(zhǎng)農(nóng)民一口氣，利用封建勢(shì)力的“村公所”建立的貸款機(jī)關(guān)。在農(nóng)民用貸急需時(shí)把錢(qián)貸給農(nóng)民，到農(nóng)民收獲糧食時(shí)，就立即催貸款，農(nóng)民被迫只能以低廉的價(jià)格把農(nóng)產(chǎn)品賣(mài)出以償還貸款。”[4]看似為了救濟(jì)農(nóng)民，實(shí)則是使農(nóng)民再次陷入絕境的高利貸機(jī)構(gòu)。農(nóng)民常因還不起貸款變賣(mài)土地，從自耕農(nóng)淪為雇農(nóng)，雇農(nóng)再次落魄淪為乞丐、流氓的現(xiàn)象屢見(jiàn)不鮮。可見(jiàn)，時(shí)期的東北農(nóng)民不僅要受到無(wú)良政府的稅收盤(pán)剝，還要受到高利貸的雙重壓迫。

最后從宏觀的研究來(lái)看，從賦稅的某一角度出發(fā)，對(duì)經(jīng)濟(jì)掠奪進(jìn)行研究的成果也很多。其中，鄭會(huì)欣在《步向全面前的準(zhǔn)備――論后日本對(duì)中國(guó)財(cái)政的破壞》這一文章中敘述了日本陰謀策劃奪取中國(guó)海關(guān)的過(guò)程以及操縱東北經(jīng)濟(jì)命脈、利用海關(guān)對(duì)中國(guó)財(cái)政造成破壞的情況。同時(shí)郭冬梅從地方財(cái)政這一角度出發(fā)，地方財(cái)政收入的一大項(xiàng)就是租稅收入，從地方財(cái)政的角度論證了日偽對(duì)東北人民的瘋狂奴役以及殘酷的壓榨。從而更深刻地揭示日本侵略者對(duì)中國(guó)東北進(jìn)行統(tǒng)治的侵略本質(zhì)。綜上可以看出近年來(lái)史學(xué)界對(duì)于時(shí)期這一段歷史日益關(guān)注，對(duì)時(shí)期東北稅收負(fù)擔(dān)研究的廣度深度也在不斷增加。接下來(lái)就對(duì)這些研究成果進(jìn)行簡(jiǎn)單的總結(jié)，分析其研究趨勢(shì)以及特點(diǎn)。

二、研究趨勢(shì)與研究特點(diǎn)