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篇（1）

德國彈性邊際成本法(GPK)自二戰(zhàn)后推出到目前為止,已在德國許多公司中持續(xù)實施60年之久,眾多企業(yè)的實踐證明其使用效果良好,取得了明顯的成本控制效果。而美國的作業(yè)成本法(ABC)自20世紀80年代末在美國企業(yè)開始應用以來,到目前為止,在西方企業(yè)中的應用范圍和應用效果并不是很理想。近幾年來,美國管理會計師協(xié)會致力于向美國企業(yè)推介德國彈性邊際成本法,并試圖通過吸收德國彈性邊際成本法的長處,來對美國的作業(yè)成本法進行改進。目前,我國成本會計系統(tǒng)在企業(yè)中的應用情況也不如人意,責任中心按傳統(tǒng)的職能部門設置,存在職責不清,考核不準等諸多問題。研究、學習德國的彈性邊際成本法,可以從中得到啟示并有助于我國對企業(yè)現(xiàn)行成本會計系統(tǒng)進行改革。

一、GPK的主要內容

德國的“彈性邊際成本法”(Grenzplankostenrechnung,英文簡稱GPK)是一種以廣設成本中心為責任中心,以貫徹責任制為特色的融成本預算、核算、控制和責任考評于一體的成本會計系統(tǒng)。〖JP+1〗該成本系統(tǒng)由滿足外部需要的實際成本核算系統(tǒng)和滿足內部成本控制需要的成本核算系統(tǒng)組成。其主要內容如下:

1.成本中心的設置。GPK設置的成本中心稱之為廣設成本中心,它由同質的作業(yè)構成,與我們傳統(tǒng)的責任中心設置不同,傳統(tǒng)責任中心是按職能部門設置的,如:分廠、車間、班組為傳統(tǒng)的責任中心。廣設成本中心是按同質的作業(yè)設置的,不同質的作業(yè)不能設為一個成本中心,必須將不同質的作業(yè)分開單獨設置成本中心。

2.成本性態(tài)的分析。在該方法下,也要將成本按其性態(tài)劃分為變動成本和固定成本。但變動成本是指隨該成本中心產出量的變動而變動的成本才是變動成本;輔助成本中心的成本分為變動成本和固定成本,按照因果關系的原則分別向基本生產成本中心分配。基本生產成本中心的產品成本由本身發(fā)生的材料費用、直接人工等直接費用加上從輔助成本中心分配過來的“變動成本”構成。這樣計算出來的成本,便于向經理人員提供做戰(zhàn)略決策所需要的信息。

3.成本的控制與分析。各成本中心負責核算和控制該中心發(fā)生的全部費用。各成本中心可以以成本預算和成本標準,如工時消耗標準、實物消耗標準、費用標準等作為成本控制標準,借助于現(xiàn)代信息管理系統(tǒng)、采用全面預算管理控制方法對成本進行實時的控制。在控制過程中,成本中心要對出現(xiàn)的不利差異進行分析,在分析時應將其分為自然差異和人為差異,而只有人為差異才是管理不善造成的,這應由造成該差異的成本中心負責。

4.成本管理組織機構的建立。在GPK下,企業(yè)一般都建立成本管理的組織機構,明確各組織層次的成本管理責任。如:德國鐵路公司負責成本管理的組織機構分為4級,自上而下分別是:控股公司——股份公司(5個)——鐵路地區(qū)(7個)——成本中心,成本心按地區(qū)加功能的不同來劃分,整個德國鐵路公司共有7000個功能,劃分為50000個成本中心。在德國的企業(yè)中,每一個成本中心就是一個基層的組織單位,也是一個成本控制的責任單位。

二、德國GPK實施經驗及借鑒

1.建立并完善成本管理組織體系是搞好成本管理的保障。德國企業(yè)成本管理組織機構設置科學、合理,職權明確,為成本管理提供了很好的組織保障。目前,我國許多企業(yè)還沒有建立起成本管理組織體系,一些企業(yè)雖建立了成本組織體系,但成本管理組織體系缺乏科學性,體系內各組織層次分工不明確,管理責任得不到落實,因而成本管理的效果不理想。借鑒德國企業(yè)的經驗,我國企業(yè)在建立成本管理組織體系時,如為一個集團性質的公司,可自上而下建立集團公司——事業(yè)部(或分公司)——成本中心三級成本管理體制。成本中心按各同質的作業(yè)設置,每一個成本中心就是一個基層的組織單位,也是一個成本控制的責任單位。各組織單位在成本管理中應職權明確、各司其職,各層次中經理是成本管理第一責任人,同時各層次成本檢查機構和檢查人員對本級經理負責和對下級負有檢查、監(jiān)督和指導的責任。

2.科學地設置成本中心是搞好成本管理的前提。我國現(xiàn)行成本管理在核算和控制成本時,是以各職能部門作為成本責任中心,成本中心的范圍相對過大,存在成本控制的職責不清,成本控制業(yè)績考核不準等弊端。如:現(xiàn)行成本管理以一個車間作為一個成本中心,在這個車間里,從事許多不同的作業(yè),且這些作業(yè)是非同質的。費用需要在這些不同質的作業(yè)中分配,分配手續(xù)極為繁瑣;如果分配標準用得不當,就會影響成本計算的正確性。此外,由于成本中心管轄的范圍過大,導致成本控制的職責難以準確劃分。因此,要實現(xiàn)有效的成本控制,必須科學地劃分成本責任中心,落實成本控制的責任。應借鑒德國GPK關于成本中心設置的方法,將責任中心細分至從事同質作業(yè)的細小單位,這樣便于簡化費用在各種作業(yè)中的分配工作,也使費用分攤更為合理。同時應指出的是,各成本中心雖然小,但他們卻是企業(yè)內承擔成本控制任務的一個組織機構,負有成本管理的責任,這樣的成本中心的設置,便于分清各成本中心成本控制的責任,便于成本管理在企業(yè)中的推行。

3.落實成本控制的責任是搞好成本管理的關鍵。德國企業(yè)如德國鐵路公司、德國郵政公司通過確定計劃期公司的銷售收入,減去公司期望目標利潤額后,倒算出計劃期的目標成本總額,作為計劃期成本控制的目標。目標成本總額通過層層分解,最后落實到各成本中心,形成計劃期間各成本中心成本控制的目標,明確成本控制的責任;各個成本中心都應該將成本控制在預算內范圍內,完成成本指標的好壞與成本中心及中心員工的經濟利益相掛鉤。該方法重點通過成本核算把責任制貫徹到企業(yè)的最基層,對有效實行企業(yè)責任制,充分發(fā)揮成本控制功能、績效的評價功能起著重要的作用。我國企業(yè)在應用現(xiàn)行成本會計系統(tǒng)過程中,由于該系統(tǒng)成本中心設置不夠科學,存在職能交叉,職責不清等現(xiàn)象,成本指標的分解也存在一些不合理的情況,挫傷了一些部門成本控制的積極性,影響了成本管理的實施效果。德國企業(yè)的上述做法,為我國企業(yè)提供了借鑒。我國企業(yè)在科學設置成本中心的基礎上,也可采用倒推法確定企業(yè)目標成本總額,并將其作合理的分解,將成本控制的責任落實到各個成本中心,形成企業(yè)成本控制的責任網絡。只有責任明確,才能調動各成本中心成本控制的積極性,也才能收到好的成本控制效果。

4.提供高質量的成本核算信息是搞好成本管理的基礎。成本管理包括成本核算、成本控制及成本的考核與分析等內容,而成本核算則為成本控制和成本的考核與分析提供有用的信息,如果成本核算的信息不真實、不準確,則成本控制的效果就會可想而知,同時也不能正確評價各成本中心的業(yè)績。德國GPK設立的成本中心是由同質的作業(yè)構成的,只有一個成本動因,這樣就避免了間接費用在不同質作業(yè)之間分配的不合理現(xiàn)象,同時也簡化了間接費用分攤的繁瑣手續(xù),增加了成本費用的可歸屬性和成本計算的準確性,提高了成本信息的質量。目前,我國許多企業(yè)在進行成本核算時,還是采用單一的分配標準對間接費用進行分配,而分配標準與被分配的費用之間并不相關,亦即不是根據(jù)成本動因對間接費用進行分配,從而可能發(fā)生費用分攤不合理的現(xiàn)象,可能導致成本信息扭曲和失真。因此,借鑒德國GPK下成本中心設置的做法,可將同質的作業(yè)設置為成本中心,采用成本動因對成本中心的費用進行分配,從而為成本管理提供良好的信息基礎。

5.運用計算機網絡信息技術是提高成本管理效率的重要手段。德國的彈性邊際成本法(GPK)與ERP信息系統(tǒng)是相互融合的。如德國的一種著名的ERP軟件——SAP軟件涵蓋了一個公司運作的各個方面信息,如生產、財務、人事等等,成本管理是它的一個子系統(tǒng)。在信息技術的支撐下,財務信息、生產信息、設備管理、人力資源等方面的信息實現(xiàn)了集成和共享,可以在最短的時間和任意地點獲取各成本中心的成本控制和成本預算執(zhí)行方面的信息。在這種環(huán)境下,可對企業(yè)內部各責任中心成本費用的發(fā)生進行實時控制與分析,這種控制與分析是在經營活動過程中進行的,也稱之為事中的控制與分析。利用這些及時的信息進行成本控制,大大增強了成本控制的效率。目前,我國一些企業(yè)的成本核算和控制系統(tǒng)還很難與信息系統(tǒng)相融合,各種信息不能資源共享,還不能實現(xiàn)對成本的實時控制,成本控制效率低。因此,應借鑒德國企業(yè)的經驗,加快我國企業(yè)信息系統(tǒng)的建設,提高信息的共享度,并實時提供成本管理方面的信息,從而提高成本控制的效率。

參考文獻:

[1]楊繼良,尹佳音.彈性邊際作業(yè)成本法的強盛生命力——德國成本會計概述[J].財會通訊(綜合版),2005(3):20-24.

篇（2）

為降低成本，提高效益，大部分煤炭企業(yè)對生產礦井實行了目標成本管理和經濟責任考核。考核中采取的辦法一般是。在上年末，根據(jù)礦井的產量計劃、各成本項目支出計劃等指標，測算出礦井原煤成本計劃，作為對礦井全年的成本考核指標．依此進行考核獎懲。這種以靜態(tài)的成本指標進行考核的方式存在著一些不合理的問題：一方面．不利于調動礦井集約經營的積極性。由于煤礦增產具有自然拉動原煤成本下降的作用，以實際成本與不變的計劃成本相比，其考核結果就會掩蓋了管理方面的不足．就不能客觀地反映出各生產礦井在加強管理、推進技術進步等方面降低成本的努力程度和真實水平，反而會造成礦井只注重增加產量．導致粗放管理：另一方面，不利于公平、公正地考核，容易產生苦樂不均現(xiàn)象。煤礦生產受自然條件影響較大．由于煤炭資源賦存狀況的不同．以及生產方式的不同．會導致各礦超產幅度差別較大．各生產礦井完成計劃成本的難易程度不同．條件差的礦井即使在管理等方面做得較好．也不如條件好的礦井易于完成成本計劃．從而形成苦樂不均、鞭打快牛的現(xiàn)象．不利于公平、公正地進行考核。

因此，在實行目標成本管理和考核中．應充分考慮到產量變化對原煤成本的影響。在確定成本考核指標時，應盡可能剔除增產因素自然拉動成本下降的成份，成本考核指標不應是靜態(tài)、不變的。而應做到成本考核指標隨產量的增加而相應改變。這樣才能使各生產礦井站在同一起跑線上．客觀、公正地反映各生產礦井在成本管理上下的真功夫．促進各礦真正通過加強管理和推進技術進步．實現(xiàn)降低成本、提高效益的目的。

二、聯(lián)動成本與計劃成本的區(qū)別

煤炭生產礦井的成本由固定成本和變動成本兩部分構成，固定成本總額不隨產量變化而變化．而單位固定成本則隨產量的變化而變化。當產量增加時就會拉動單位固定成本下降．如折舊等：變動成本則相反．變動成本總額隨產量變化而變化，但單位變動成本卻保持不變，如計件工資、材料費等。

為使成本考核指標與產量變化相適應．減少、杜絕靜態(tài)的成本計劃指標帶來的一系列不合理問題．應當采取成本指標與產量指標聯(lián)動的考核方式，即當生產礦井的實際產量增加時，要按照礦井實際產量計算出與之相對應的成本考核指標．即聯(lián)動成本指標．以聯(lián)動成本指標與實際成本水平進行對比、考核；當實際產量與計劃持平或減少時．則應按照年初的計劃成本指標進行考核，以促使礦井完成生產計劃，維護生產計劃的嚴肅性。聯(lián)動成本指標的計算公式為：噸煤聯(lián)動成本考核指標=噸煤計劃成本X固定成本比重×計劃產量+噸煤計劃成本X(1一固定成本比重)X實際產量實際產量。

聯(lián)動成本指標是根據(jù)固定成本與變動成本的內在關系．用實際產量而不是計劃產量計算出的一種動態(tài)成本指標。假設某礦的計劃產量為100萬噸，噸煤計劃成本為100元，其中噸煤變動成本是40元．當該礦的實際產量增加到120萬噸時．通過計算得出聯(lián)動成本指標相應要降到90元。因此，我們就應該用90元而不是l00元去考核生產礦井的成本完成情況．否則就不能真實反映出增產后礦井應達到的成本水平。

三、聯(lián)動成本考核的實施

生產礦井實行成本與產量聯(lián)動的考核方式．首先應劃分出礦井成本構成中．哪些是固定成本，哪些是變動成本；第二步，應測定固定成本和變動成本水平，在下達礦井年度計劃成本時，將計劃成本指標分解為固定成本和單位變動成本．以利于考核時按照公式計算出與實際產量相對應的動態(tài)成本考核指標：第三步．根據(jù)聯(lián)動成本考核政策實施對礦井的El常考核工作。

1．劃分固定成本和變動成本的構成在加工制造業(yè)中．

固定成本和變動成本的劃分標準比較好掌握．原材料、能源和人工工資多為變動成本。但煤炭企業(yè)與之相比則有很大不同：一是煤礦使用的原材料投入并不像加工制造業(yè)那樣構成產品本身，而僅是一種生產手段．不完全是直接與產量掛鉤的變動成本；二是在采、掘、機、運、通等生產系統(tǒng)中，只有采煤人員是直接從事煤炭生產的，其它幾個系統(tǒng)的人員都是從事生產輔助工作，其勞動力成本也不能全部劃入變動成本范圍。因此，原煤成本中固定成本與變動成本的劃分就需要依據(jù)煤炭生產的特點．對成本構成項目進行逐項細分。通過分析．在實行聯(lián)動成本考核中。可以按照以下辦法進行固定成本和變動成本的劃分：在材料成本項目中，把大型材料、專用工具等7小項劃為固定成本．把支護材料、火工品等5小項劃為變動成本：在工資成本項目中．把生產人員的計件工資定為變動成本．計時工資、綜合獎以及管技人員工資定為固定成本：煤礦特有的井巷、維簡和塌陷費等基本按噸煤計提．列入變動成本范圍。

2．測定固定成本在總成本中的比重．計算聯(lián)動成本

在加工制造業(yè)中，通常是測定出固定成本總額和產品的單位變動成本。但由于采掘業(yè)的生產特點，除折舊、管技人員工資等個別成本項目可以定性為固定成本并確定其成本總額外．其它大部分成本項目都兼有固定和變動兩種性質，屬混合成本，而且各個礦生產規(guī)模、地質條件不同，要準確地測算出各礦的固定成本總額和單位變動成本比較困難。

為此，可以根據(jù)固定資產價值、職工人數(shù)等要素．把生產礦井區(qū)分成不同的類型。在對成本構成項目進行科學劃分與測算的基礎上，化繁為簡，采取通過測定各礦固定成本比重來計算聯(lián)動成本的辦法，就能夠較好地解決固定成本與變動成本劃分的難題。按照以上方法．以某礦為例．進行具體測算、比較。

按成本構成項目的劃分標準．根據(jù)某礦有關資料．對全部成本支出作適當調整后測算出，固定成本為7966萬元，約占總成本的42％，變動成本為11003萬元．約占總成本的58％，單位變動成本為55元／噸。

根據(jù)計算公式，以某礦某年的計劃產量160萬噸．計劃成本97．7元／噸為基礎，按固定成本占42％，變動成本占58％，可以計算出與不同產量水平相對應的聯(lián)動成本指標如表3。

從表3可以看出．成本是隨著產量的增加而下降的。某礦在現(xiàn)有生產條件下，產量與成本的聯(lián)動關系表現(xiàn)為，產量每增加10％，拉動成本相應要下降4％左右。在超產24．8％的情況下．如果仍以年初的計劃成本作為考核指標，是比較容易完成的，而若以計算出的聯(lián)動成本指標進行考核．則該礦的實際成本要超出5．5元／噸。

由于各礦條件不同，產量與成本的聯(lián)動關系也有差別，應該根據(jù)各礦的實際情況具體測算。如果指標測算不準確．則考核結果相差就會很大。仍以某礦某年的資料為例．如果按65％的固定成本和35％的變動成本水平測算，則199．7萬噸的產量所對應的成本指標應為85元／噸．與上述的測算結果相差4．5元／噸

3．制定以聯(lián)動成本為核心的工效掛鉤考核辦法

篇（3）

杠桿本是物理學中的一個術語，在企業(yè)經營管理中“杠桿”現(xiàn)象存在于兩個方面：經營杠桿，即在其他條件不變的情況下（假定產品銷售價格，單位變動成本和固定成本不變），由于固定成本（F）的存在，當銷售量（Q）變化時，會帶來息稅前利潤（EBIT）更大的變化；財務杠桿，即如果企業(yè)有負債資本存在（利息大于0），當息稅前利潤變化時，則會帶來企業(yè)凈利潤或每股盈余（EPS）更大的變化。

課堂上在講授這些理論知識時，學員們總感到就是理論而已，沒有實際的操作性。但實際上不是這樣。

一、杠桿系數(shù)的計算公式

1.定義公式

(1)經營杠桿系數(shù)（DOL）。所謂經營杠桿系數(shù)是指息稅前利潤的變化是銷售量變化的倍數(shù)。即可以表示為DOL=(EBIT/EBIT)/(Q/Q)

其中，EBIT――基期是息稅前利潤

EBIT――息稅前利潤的變化（即報告期的息稅前利潤-基期的息稅前利潤）

Q――基期的銷售量

Q――銷售量的變化

(2)財務杠桿系數(shù)（DFL）。財務杠桿系數(shù)是指每股盈余的變化是息稅前利潤的變化的倍數(shù)。可以表示為DFL=(EPS/EPS)/(EBIT/EBIT)

其中，EBIT――基期是息稅前利潤

EBIT――息稅前利潤的變化（即報告期的息稅前利潤-基期的息稅前利潤）

EPS――基期的每股盈余

EPS――每股盈余的變化

2.預測公式

(1)經營杠桿系數(shù)DOL=M/EBIT=（EBIT+F）/EBIT

其中，M――基期的邊際貢獻（銷售收入-變動成本）

EBIT――基期的息稅前利潤

F――固定成本

推導過程如下：基期EBIT＝Q*（p-v）-F（1）

報告期(EBIT+ EBIT)＝（Q+Q）*（p-v）-F（2）

(2)-(1)EBIT= Q*(p-v)(3)

把（3）代入定義公式DOL＝EBIT/EBIT/Q/Q

DOL=（ Q*(p-v) /EBIT）/ （Q/Q）=M/EBIT=（EBIT+F）/EBIT

(2)財務杠桿系數(shù)DFL-=EBIT/（EBIT-I）

其中：EBIT――基期的息稅前利潤

推導過程如下：

基期EPS＝[（EBIT－I）*（1－T）－PD]/N（1）

報告期EPS‘＝[（EBIT’－I）*（1－T）－PD]/N（2）

EPS＝（2）－（1）＝ EBIT*（1－T）/N（3）

DFL＝ EPS/EPS/ EBIT/EBIT （4）

把(1)（3)代入(4).

DFL＝EBIT/[EBIT－I－PD/（1－T）]

DFL＝EBIT/EBIT－I

其中，N――股數(shù)

EBIT――基期是息稅前利潤

二、杠桿系數(shù)計算公式的實務應用

杠桿原理在實務應用的操作步驟如下：(1)采用預測公式，預測下年度銷售量（或息稅前利潤）的變化會引起息稅前利潤（或每股盈余）多大的變化，即求解下年度的經營杠桿系數(shù)（或財務杠桿系數(shù)）；(2)采用定義公式，根據(jù)預測的下年度的銷售量的變化率（或息稅前利潤的變化率）求解下年度息稅前利潤的變化率。(3)根據(jù)上年度的息稅前利潤（或每股盈余）求解下年度增加（或減少）的息稅前利潤（或每股盈余）的金額。

如，小王大學畢業(yè)后，自辦產業(yè)（賣鞋），用300000購廠房一幢，分10年折舊，招聘會計2名，每人每月4000元，營銷人員10名，無底薪，按銷售額的12%提成，上年小王賺取息稅前利潤70000元，小王預測下年市場看好，銷售量將上升10%。問小王下年的息稅前利潤是多少？若小王有銀行借款10萬元，利率為5%，所得稅稅率為25%，請問小王下年的凈利潤會是多少？

求解過程如下：

(1)F=300000/10+4000*12*2=126000

DOL=70000+126000/70000=2.8

(EBIT/EBIT)/(Q/Q)=2.8

EBIT/EBIT=2.8*10%=28%

EBIT=70000*28%=19600

小王下年的息稅前利潤70000+19600=89600

(2)上年小王凈利潤為：（7萬-10*5%）*(1-25%)=6.5*75%=48750

DFL=EBIT/(EBIT-I)=70000/(70000-5000)=1.077

(EPS/EPS)/(EBIT/EBIT)=1.077

EBIT/EBIT=28%

EPS/EPS=28%*1.077=30.156%

EPS=30.156%*48750=14701.05

小王下年的凈利潤會是63451.05

參考文獻：

篇（4）

一、新經濟時代影響企業(yè)成本會計發(fā)展趨勢的因素

首先，成本會計的范圍對成本會計發(fā)展的作用。成本會計范圍的確定對成本會計的發(fā)展有著一定的影響，若將成本會計和成本管理兩者進行混合，就不能突出成本會計在管理中所產生的作用。如果將與成本有關的諸多價值問題都包含在成本會計的范疇中就會導致成本會計、管理會計以及財務管理等方面諸多內容的重復。簡而言之，成本會計范疇的確定對成本會計的發(fā)展有著一定的影響。第二，知識經濟對成本會計發(fā)展的影響。伴隨知識經濟時代的到來，知識所具有的作用已經超越了資本和勞動力兩大生產要素，知識已經成為發(fā)展成本經濟的第一要素。在這種背景下，企業(yè)的技術等知識資源消耗的存在對成本會計的發(fā)展帶來的影響，尤其是計算機先進技術的應用，進一步加劇了知識經濟對成本會計發(fā)展的影響。第三，經濟全球化對成本會計發(fā)展的影響。經濟全球化的發(fā)展，使國外跨國企業(yè)與國內企業(yè)之間的競爭越來越激烈，企業(yè)管理者對企業(yè)成本核算的關注力度也越來越大。面對經濟全球化的影響，傳統(tǒng)的成本會計技術和方法的應用導致了企業(yè)產品成本信息存在一定的信息失真問題，進而影響到企業(yè)的經營決策。簡而言之，經濟全球化的發(fā)展對成本會計發(fā)展存在一定的影響。

二、成本會計發(fā)展的新趨勢方向

新趨勢方向之一，即時間驅動作業(yè)成本法。這個方法的特點就是采用估計的工作時間來計算作業(yè)成本，而不是以調查確定的工作時間為計算基礎。其做法就是，在實施將一個責任中心的成本分割為若干作業(yè)時，放棄追蹤而采用估計，這種估計與上述的方法不同。它僅向經理人員進行估測，不是像過去那樣，按員工調查來確定分割比例。新趨勢方向之二，即彈性邊際成本法。這種方法和前種方法有許多相同之處，不同之處主要在于該方法下的成本中心的劃分和成本分配更能反映出一個部門的責任，從而有利于加強責任控制。新趨勢方向之三，即資源消耗會計法。這種方法的特點就是它在非金額方面，應用基于量化的產出消耗、因果關系的關聯(lián)性，將成本對象所消耗的資源成本歸于“結集點”；為了與計劃數(shù)量或標準數(shù)量相比，財務與非財務信息相結合，有助于負責業(yè)務活動的經營者進行成本管理。

三、時間驅動作業(yè)成本法

時間驅動作業(yè)成本法旨在幫助公司管理層測量與維系公司客戶有關的間接成本。作業(yè)成本法是管理公司有限資源的一種行之有效的方法。而當管理人員在大公司內大范圍推行這一方法時，面對不斷攀升的成本和員工的不滿，只能半途而廢。現(xiàn)在他們應該試一試這種方法。一方面，新的時間驅動作業(yè)成本法比老的作業(yè)成本法更能反映錯綜復雜的實際情況，功能和準確性大大提高。另一方面，它簡化了公司的作業(yè)成本財務核算系統(tǒng)，實施起來更為容易。以前所用的作業(yè)成本法通過員工調查得到人力資源在各項活動中投入的時間比例，然后根據(jù)比例來分攤成本。這個方法的弊端是員工們報告的時間比例加起來總是會等于100%，基本上沒有人會報告說，自己有相當大的一部分時間無所事事。在新的系統(tǒng)中，經理們能夠很清楚地看到自己的產能利用率與理想利用率到底有多大的差距，這方面的信息對提高流程的效率顯然具有重要意義。要了解客戶的贏利能力，知道所有的成本而不單是那些固定成本很重要。時間驅動作業(yè)成本法在確定每項活動的具體間接成本方面能有所幫助，而這些活動的首要前提是要創(chuàng)造客戶。

四、彈性邊際成本法

德國彈性邊際成本法（GPK）自第二次世界大戰(zhàn)后推出到目前為止，已在德國許多公司中持續(xù)實施60年之久，眾多企業(yè)的實踐證明其使用效果良好，取得了明顯的成本控制效果。而美國的作業(yè)成本法（ABC）自20世紀80年代末在美國企業(yè)開始應用以來，到目前為止，在西方企業(yè)中的應用范圍和應用效果并不是很理想。近幾年來，美國管理會計師協(xié)會致力于向美國企業(yè)推介德國彈性邊際成本法，并試圖通過吸收德國彈性邊際成本法的長處，對美國的作業(yè)成本法進行改進。

五、資源消耗會計

資源消耗會計將成本（資源）要素分配于成本（資源）中心，成本中心必須有可識別的、可計量的產出以及相應的可識別的、可區(qū)分成本；產出必須是重復的并且依計劃而定的；中心的成本、技術、資源類型和工作是相似的；成本中心的規(guī)模是有限的并且在地理上是緊湊的；有一個管理者對成本中心負責，盡管他可以對多個中心負責；資源可以包括在一個集合中作為初級成本，通過直接法追蹤，或者作為次級成本，通過動因進行分配。在成本中心，成本要素被分為固定和變動部分。這種劃分有助于成本依具體情況進行分配。固定資源的剩余能力是不分配的。

資源消耗會計的靈活性反映在其成本模型會根據(jù)經營環(huán)境的變化及時做出調整。同時它可以與企業(yè)其他相關管理系統(tǒng)有機的集成。資源消耗會計方法的全面性反映在其關注的是資源，但也包括了ABC、ABM、變動成本法、完全成本法、實際成本法、標準成本、完整的分行業(yè)損益表作業(yè)基礎資源計劃、主要成本、次要成本等。通常資源消耗會計會應用于企業(yè)ERP系統(tǒng)以便更好地與成本管理原理相融合。資源消耗會計關注的基礎是資源。資源歸集組在資源消耗會計理論中指的是所有的資源（包括服務于資源的成本）。資源消耗會計認為一些資源的存在就是為了服務于其他資源，所以它們的成本需要按那些消耗它們的資源來分配。按照這種要求，資源消耗會計中的資源會全部成本化。需要對所有由資源歸集組和消耗主體之間產生的消耗關系所形成的成本動因加以明確（包括作為資源消耗主體的作業(yè)和資源歸集組）。這就要求對這種因果關系進行分析，以便對操作成本的分配正確反映。以資源為主導的資源消耗會計理論對能力的計量也有一些的要求：定義和管理能力所處的位置；通過完全揭示使能力過剩/閑置能力更加可視透明，但不能輕率地將其分配到產品和其他成本對象上；同時保持在分配公式中作為分母的產量所使用的產能供應概念的一貫性（如理論和實踐的產能）。同時資源消耗會計也允許制定特殊的程序來實現(xiàn)作業(yè)成本法或以作業(yè)成本為主導。該程序要保證ABC成本管理理念在使用中的一致性。

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一、目標成本的制定思路傳統(tǒng)的目標成本計算方法是采用成本加

上目標利潤來制定產品價格，其理由是企業(yè)必須獲取足夠的收入以補償全部成本并創(chuàng)造利潤，我國多年來就是使用這種定價方法。隨著市場經濟的不斷發(fā)展，尤其是我國加入WTO之后，傳統(tǒng)定價方式的不合理表現(xiàn)得愈加突出，它既沒有考慮到成本產生的科學性把企業(yè)由于自身管理失誤等原因造成的“浪費”從成本中剔除，也沒有考慮到顧客能否愿意接受，就把生產企業(yè)需要獲得的利潤強加到顧客身上，形成其必須支付的價格。這樣制定出的產品價格，其結果只能是產品失去競爭優(yōu)勢，失去市場。

創(chuàng)新思維下的目標成本計算方法即考慮到產品組成中的科學性和合理性，又兼顧到顧客的選擇與需要。它是建立在模式市場的基礎上，以顧客愿意支付的價格為目標價格扣除企業(yè)補償經營成本邊際貢獻的目標利潤，而倒推出的目標成本，從這一角度來說目標成本又可以理解為“顧客容許成本”或“市場價格驅動成本”。相比于傳統(tǒng)方法而言，這種方法考慮了產品質量、性能及市場定位，使產品更具生存力和競爭力。

二、目標成本的計算程序

1.搜集市場信息，確定模式市場

產品能夠在市場中生存，被顧客所接受，是因為它提供了顧客所需要的產品性能及服務價值。通過確定市場定位和產品要求，了解對手情況，把產品放在一個模擬的市場環(huán)境中，從而確定出有競爭性的市場價格。

2.根據(jù)目標利潤，確定目標成本指標

目標利潤是指產品批發(fā)提供的用來補償企業(yè)經營成本的邊際貢獻。產品處于不同生命周期，其目標利潤是不同的，不同的資本來源也對目標利潤有一定的影響，其最終都體現(xiàn)在目標成本之上

3．目標成本的分解與構成

對目標成本的理解有狹義和廣義兩個概念廣義的目標成本包括產品設計、產品生產、銷售服務三個階段一狹義的目標成本僅指產品生產過程中所負擔的合理成本。

三、目標成本的控制指標

目標成本首先是行成本，目標成本還應陔是科學的、客觀的、合理的，它是匯合企劃、生產、銷售各環(huán)節(jié)信息．通過精確的調查，專業(yè)的分析與技術測定而制定的標準成本，基本上排除了管理失誤硬人為原因造成的不合理因素，是一種應該或必須發(fā)生的成本：成本分為材料、丁資、可控費用。’i個部分，對各責任部門分解考核

1．直接材料的目標成本

直接材料的目標成本可視為目標變動成本，它是現(xiàn)有技術條件下單位產品的消耗材料成本，它包括合理的消耗損失。對于具有連續(xù)性生產的化T企業(yè)．前道工序生產的產品可能是后道工序的生產原料，所以要逐步制定每個產品的目標變動成本消耗材料的價格可以是下一季度原料的預計進料成本，也可以是上一工序產品的內部結算成本。

2．工資目標成本

作為一種分配杠桿，工資最能有地增強生產者的責任意識，調動他們節(jié)能降耗的主動性和積極性。傳統(tǒng)做法習慣把工資分為直接人工、檢修人工和管理人工，但它不能直接反映由于降低成本，節(jié)耗消耗而獲取的利益。針對部分企業(yè)“重產量輕成本”的傳統(tǒng)思維，可以把工資劃分為產量工資和成本工資兩大塊，及時根據(jù)其變動成本和可控制費用的執(zhí)行情況進行聯(lián)動考核，使職工直接感受到由于節(jié)約成本而帶來的效益，有利于產量的提高和成本的節(jié)約。

3．可控費用

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關鍵詞：

本量利分析；制造企業(yè)；管理

1本量利分析法對制造企業(yè)管理的現(xiàn)狀分析

本量利分析都是經由財務的管理部門分析的，我們可以通過他們取得企業(yè)成本，對產品銷售量數(shù)額以及利潤三者之間的關系，并且深入研究此關系為提供企業(yè)戰(zhàn)略投資方向打好基礎，這不僅對企業(yè)的深入管理有好處也為企業(yè)的運作提供了堅固的指導作用。每個企業(yè)的生產運作經營目標都是為了高利潤的獲得，企業(yè)的目的不言而喻都是為了利潤，本量利分析法在企業(yè)的運作也是獲得最終目標的重要步驟。目標管理是現(xiàn)代企業(yè)不可或缺的。它是在以目標為導向，人為中心主體，成果為首要標準，而使企業(yè)取得最優(yōu)業(yè)績的現(xiàn)代管理方式。企業(yè)為了實現(xiàn)某一特定時期內的利潤目標，這是目標利潤，它反映了財務和業(yè)務狀況及經濟利益的水平特定的時間內的管理目標。

2本量利分析法在企業(yè)中的具體運用

2.1本量利分析法在企業(yè)短期經營決策中的運用

現(xiàn)代企業(yè)制度在我國不斷得產生，企業(yè)管理所重視和追求的方向始終都是經濟的效益，成本效益的觀念在企業(yè)的管理和工作中也被建立，實現(xiàn)由傳統(tǒng)的“節(jié)約改造”的概念，轉向利益的現(xiàn)代概念。在這基礎要求下，對企業(yè)的成本性態(tài)管理和企業(yè)的全方面經濟利益所聯(lián)系，用成本利益這一興起的新觀念，能對成本和對其控制的諸多問題提出解決對策。所以，基于這個管理的過程中，本量利的分析就尤為重要了，它不僅是運用過程中的重點，也是過程當中不可或缺的方法，企業(yè)用單項的措施運用于本量利分析法，以此來實現(xiàn)目標的利潤化。

2.2本量利分析法在企業(yè)長期投資中的運用

企業(yè)長期投資決策可以被稱為資本支出決策，屬于企業(yè)的戰(zhàn)略決策，因為大量資本的這種投資決策是為了滿足未來的生產和經營企業(yè)的長遠需要，資金回收期長，這種方式在運行的過程中風險是比較大的，所以如何關注，關注的重點管理的長期投資決策企業(yè)如何科學化是中心。精確利用決策的分析方法對于實現(xiàn)決策技術和經濟統(tǒng)一尤為重要，本論文基于一般的長期投資決策分析方法上，提出并討論一種新的決策方法，它在CVP方法長期投資決策中可以使用。用本量利分析法分析企業(yè)的投資決策相對來說具有普遍的意義。數(shù)學模型為：P=（p-b)x-a，我們可以從中看到，單價（p）、銷量（x）、變動成本（b）和固定成本（a）都是企業(yè)的凈利潤影響因素，對于本量利關系分析是否敏感，這取決于這些因素它們的影響大小還有它們對于凈利潤的變化有多少。它從成本的角度，找到所需的最低年度銷售的投資，并與企業(yè)銷售的現(xiàn)實比較，我們可以判斷程序是否是可行的，最好的。

2.3本量利分析法在企業(yè)經營現(xiàn)金流方面的運用

企業(yè)的經濟活動性質大致分為三類，現(xiàn)金基于此性質也分為三類:其一是在企業(yè)的經營活動中產生的現(xiàn)金流;其二是投資中產生的;其三是籌資活動中所產生的。在這三類中，經營活動中產生的現(xiàn)金流這一類更引起企業(yè)的關注，在現(xiàn)金流量標準準則中，不但要采用直接的方法列示出經營活動所產生的現(xiàn)金流量，并且我們需要把凈利潤更改變成經營的現(xiàn)金凈流量運用間接的方法，同時將現(xiàn)金凈流量中的投資籌資直接填寫進去。在業(yè)務分析的盈虧平衡點，經營性現(xiàn)金流為零凈流量的情況下，進行問題的研究。企業(yè)生產和管理，應該是一個凈現(xiàn)金流入的最大追求，因此，企業(yè)應預測經營現(xiàn)金凈流量企業(yè)目標與以前的數(shù)據(jù)相結合，實現(xiàn)了經營現(xiàn)金凈流量的目標相關模型，測算達到目標凈流量所需的銷售量。

3在制造企業(yè)管理下的本量利分析法存在的影響分析及建議

3.1本量利分析法對制造企業(yè)管理的影響分析

銷售價格因本量利分析法對制造企業(yè)變動的影響。企業(yè)經營的盈利虧損點是伴隨著產品在銷售過程中價格忽高忽低的變化而改變的。產品銷售價格的高低對利潤和銷售額和利潤還有損失的臨界點產生的影響有兩種情況,意味著企業(yè)為了補足固定成本在銷售過程中產生的虧損可以采用將產品銷售提供邊際貢獻率。假設企業(yè)的收入沒有變化，它就會取得同比下相對較多的利潤。這么說來，盈虧點的增長的導火索是降低產品銷售價格。單位變動成本的用途和函數(shù)的公式的改變。單位可變成本的增長減少在臨界點的收益或損失的變化影響僅次于銷售的產品價格。單位變動成本是否會降低取決于除了單位變動成本以外的因素變化與否。隨著企業(yè)銷售產品的盈虧點的下降，單位產品貢獻率就會提高，貢獻和貢獻率就會降低，盈虧平衡點會上升。固定成本因本量利分析法對制造企業(yè)變動的影響。企業(yè)規(guī)模的大小關乎于企業(yè)固定成本，固定成本是企業(yè)規(guī)模存亡的直接利器。綜上，固定成本總額的高低與否與企業(yè)的盈虧與否相關聯(lián)。在確定有關產品的盈虧臨界銷售量時,如果其他因素保持不變,盈虧臨界點的上身下降取決于固定成本總額。如果收入不變，利潤減少；另一方面，盈虧平衡點也會相應減少，增加利潤。

3.2關于本量利分析法在制造企業(yè)管理運用中的建議

一個企業(yè)在發(fā)展和茁壯的階段中要經歷四個階段，他們分別是企業(yè)剛成立時的初期、企業(yè)逐漸發(fā)展的生長期、企業(yè)慢慢步入正軌的正值時期還有企業(yè)的消退期。從企業(yè)經歷的這四個階段來看，成本利潤市場額是不盡相同的，因此CVP在應用途中也要隨之變化。對于企業(yè)的發(fā)展來說，掌握一些技巧，能夠熟練使用這種方法的成本收益分析，對企業(yè)在不同階段的合理使用極其關鍵，它所帶來的效益無可比擬。企業(yè)剛剛成立之初，對于經驗和資金方面來說企業(yè)是欠缺的，要使企業(yè)能夠獲得效益最大化，并且是在有限的環(huán)境下，本量利分析是否被最優(yōu)利用化是關鍵，為使企業(yè)有穩(wěn)固牢靠的根基，企業(yè)發(fā)展的決策也起著很大作用。在這一期間，應該使用本量利分析成本與企業(yè)經營監(jiān)管。正因為企業(yè)剛剛才成立，相比其他發(fā)展迅猛的企業(yè)來說，經驗欠缺，所以更重要的是打好基礎，良好地控制企業(yè)成本，把企業(yè)的資金花在刀刃上，合理流動企業(yè)資金。經過了企業(yè)從無到有的時期，并且在這段時間里，奠定了基礎，積累了經驗，也有了一定市場。但是隨之而來的逐漸增大的是同業(yè)同行之間產生的競爭。企業(yè)從建立初期逐步發(fā)展，而在這個關鍵的時期下，重要的是將目光投向企業(yè)利潤的分析上，并且加強投資力度、調整企業(yè)的戰(zhàn)略目標，企業(yè)最重要的是營銷手段，價格的合理才能博得更多消費者的喜愛，一定程度上的產品促銷，打響企業(yè)的名牌，讓企業(yè)不斷增加擴充，基于最終企業(yè)產品在市場上的銷售額，并且利潤最大化。企業(yè)過渡期時：企業(yè)從誕生之日起，經過一段時間的成長和業(yè)務上的增長，直至企業(yè)的發(fā)展正值期。在這個時期，企業(yè)已經度過了艱難的初出時期，在市場上已經被大多消費者熟知，生產銷售過程也步入正軌，良好的聲譽以及最大化的利潤也是企業(yè)值得得到的，將企業(yè)的營銷策略做出改變，同時在這基礎上降低了企業(yè)的成本凈值，企業(yè)對于新產品的開發(fā)必然會投入大量的資金，產品的競爭力也從而提高，擴大調整了企業(yè)的凈利潤，盡量避免企業(yè)資金運行過程中產生困境。在我們分析方法的CVP實際應用中，應該認識到其局限性，不能盲目搬用現(xiàn)成的結論，CVP分析是建立在實證上的分析方法，必須應用動態(tài)風險分析和敏感分析技術，對于企業(yè)的經營條件，生產要素，品種的各種結構還有市場價值以及企業(yè)技術的條件等其他眾多因素的根本性變動情況，我們要用動態(tài)的角度來研究并且調整修正分析結論。

4結論

通過以上論述，在市場競爭日歷激烈的條件下，有效的成本收益分析應用于管理決策過程，這對企業(yè)來說是百利而無一害的。用分析的方法，明確企業(yè)生存的最基本的條件，以及如何組織企業(yè)的生產經營利潤，使企業(yè)在管理過程中，加強對于企業(yè)的預測，為使企業(yè)能夠獲得經營效益的最優(yōu)化，在一定程度上合理的增加收入降低成本，把企業(yè)的管理工作也提高一個臺階，這不僅對于企業(yè)在市場競爭中有一定的優(yōu)越性，也對企業(yè)在生產經營中減少了盲目性。隨著中國對外開放程度和競爭程度的不斷加深，CVP分析工具，更加需要企業(yè)應用。我們在分析方法中使用，不能忽視本量利分析四假說方法的存在，企業(yè)的決策，不僅對本量利分析基本原理的準確性發(fā)揮作用，我們還要盡可能的減少決策當中出現(xiàn)錯誤，本量利分析的理解是有局限性的，從而使分析方法在企業(yè)管理決策中起著良好的作用。

作者：邵立夫 單位：西京學院會計學院

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[論文摘要]文章分析了成本會計的定義及傳統(tǒng)成本存在的種種問題，而后闡述了現(xiàn)代成本會計的發(fā)展新趨勢，它所發(fā)展的新趨勢有：時間驅動作業(yè)法、彈性邊際成本法、資源消耗會計。有了新的趨勢，必然也會有與之對應的良策，那么它的對策就有：效益成本法、節(jié)能降耗法、使用軟件管理方法等。

成本是商品經濟的產物，是商品經濟的一個經濟范疇，是產品價值的重要組成部分。馬克思在《資本論》中分析資產主義商品生產時，對成本的含義進行了科學的分析，指出：“按照資本主義方式生產的每一個商品W的價值，用公式來表示就是W=c+v+m。如果我們從這個產品價值中減去剩余價值m，那么，在商品中剩下的，就是一個在生產要素上耗費的資產價值c+v的等價物或補償價值。”很多人都認為：成本就是產品的成本，其實不然，產品成本屬于成本，但成本并不等于產品成本。成本涵蓋了產品成本、期間成本、固定成本、變動成本、相關成本、可控成本等各種具體概念。

隨著社會經濟的發(fā)展和企業(yè)管理要求的提高，成本的概念和內涵也在不斷完善與發(fā)展。因此，經濟學家將成本的定義進一步拓展，認為凡是經濟資源的犧牲都是成本。成本包括支出成本和機會成本。支出成本是指現(xiàn)在、過去、未來的現(xiàn)金流出或實物消耗。機會成本是將所放棄的資源用于可能實現(xiàn)的收益。因為機會成本不能被很好地確定和計量，會計系統(tǒng)重點還是記錄支出成本，但是機會成本不可或缺，在制定決策上要認真予以考慮。

綜上所述，成本是一個動態(tài)發(fā)展的概念。從事經濟活動的內容不同，管理的需要就不同，相應的成本含義也會隨之變動。但是在成本的演變進程中，有兩個基礎特征始終不變：一是成本是以某種特定目的為對象的。目標滿足于管理需要，可以是有形或無形的成品，也可以是某種特殊的服務。二是成本是為了實現(xiàn)這種特定目的而發(fā)生的消耗，沒有目地的消耗是一種損失，不能稱之為成本。另外基于一個重要的會計特征，即會計的貨幣計量假設，成本還必須是可以用貨幣計量的，否則就無法進行成本的核算。

一、傳統(tǒng)成本會計系統(tǒng)中存在的問題

成本會計系統(tǒng)是指構成成本要素的有機組合，以及由這些要素相互作用所形成的整體。但傳統(tǒng)的會計系統(tǒng)存在許多弊端。

1.成本信息失去了相關性。這是因為傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)無法對經營決策者提供充分的成本信息，即經營者手頭的成本數(shù)據(jù)與現(xiàn)場的經營活動變得不對稱。因此，最需要成本會計信息的經營者，反而對成本管理數(shù)據(jù)產生了一種不向榮的感覺，從而使這些數(shù)據(jù)失去了相關性。

2.傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)難以觀察到制造環(huán)節(jié)的成本形成過程。

3.從傳統(tǒng)產品成本中無法獲得制造緩解的信息。

4.無法有效地將成本信息應用于管理。

5.成本信息的“質”不明確。傳統(tǒng)成本核算系統(tǒng)提供的成本數(shù)據(jù)，其提供的是置換成了貨幣價值的定量信息而不是質量信息。因此，需要對成本狀況進行判斷時，經營者不得不依賴于金額的高低來做質量好壞的評價。

6.難以計算出正確的成本。

7.業(yè)務活動、數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)以及與財務會計的協(xié)調的不充分。

8.經理人員的不懂行導致對成本信息的不理解。

二、成本會計發(fā)展的新趨勢

成本會計發(fā)展的新趨勢之一：時間驅動作業(yè)成本法

這個方法的特點就是采用估計的工作時間來計算作業(yè)成本，而不是以調查確定的工作時間來計算基礎。其做法就是，在實施將一個責任中心的成本分割為若干作業(yè)時，放棄追蹤而采用估計，這種估計與上述的方法不同。它僅向經理人員進行估測，不是像過去那樣，按員工調查來確定分割比例。

成本會計發(fā)展的新趨勢之二：彈性邊際成本法

這種方法和前種方法有許多相同之處，不同之處主要在于該方法下的成本中心的劃分和成本分配更能夠反映出一個部門的責任，從而有利于加強責任控制。

成本會計發(fā)展的新趨勢之三：資源消耗會計

這種方法的特點就是，它在非金額方面，應用基于量化的產出消耗、因果關系的關聯(lián)性，將成本對象所消耗的資源成本歸于“結集點”；為了與計劃數(shù)量或者標準數(shù)量相比，財務與非財務信息相結合，有助于負責業(yè)務活動的經營者進行成本管理。

三、成本會計發(fā)展的對策

對策之一：效益成本法

所謂的效益成本法，是從經濟效益的角度出發(fā)來確定成本是否發(fā)生、發(fā)生范圍、額度及其分配去向的一種現(xiàn)代成本計算方法。它的內容如下：

1.分析成品生產過程中各種消耗對企業(yè)內部可劑量的直接經濟效益的關系，確定各種效益成本和投資成本等。

2.確定耗費效益系數(shù)控制支出，同時確定效益獎勵率提高效益。

3.采用經濟效益剖析法確定立項核算的效益成本。

4.確定效益成本的支出方式。

5.設置專門賬戶匯集各種效益成本，然后按現(xiàn)行會計制度規(guī)定的支出進行結轉。

它的主要特征有五點：

1.耗費同效益掛鉤。

2.成本核算對象既不是產品，也不是責任單位，而是立項的成本性效益。

3.核算具有階段性。

4.核算具有輔。

5.核算對象與管理目標相統(tǒng)一。

對策之二：節(jié)能降耗法

控制成本、降低成本是成本會計管理的一項目標，而節(jié)能降耗又是降低成本的重要方面。所以，節(jié)能降耗是解決企業(yè)能源效率低下的首要問題，是優(yōu)化企業(yè)產業(yè)結構的重要選擇，會計人員應從節(jié)能降耗的必要出發(fā)，對節(jié)能降耗的會計主體、會計核算、核算方法進行系統(tǒng)設計，尤其是要對節(jié)能講好成本的核算的內容和方法、節(jié)能降耗效益的核算內容分方法進行深入的設計。

它的主要內容有兩部分：一是采用節(jié)能降耗措施所花費的代價——節(jié)能降耗成本會計：二是節(jié)能降耗所帶來的效益——節(jié)能降耗效益成本。

對策之三：使用軟件管理方法

使用會計軟件如會計電算化，進行電腦操作，減少人工的投入，就是減少成本的支出，還有就是方便快捷，減少失誤。因為會計電算化是一種必然的發(fā)展趨勢。實踐證明，成本會計電算化是實行新的成本會計方法的技術前提。沒有會計電算化，新的成本會計方法就難以取得實際效果。

對策之四：總結、完善和推廣我國行之有效的成本會計方法

現(xiàn)代成本會計的實施并不意味著對傳統(tǒng)成本會計的全盤否定，完全照搬照抄西方成本會計方法，更不是要求成本會計高等數(shù)學化。我們認為，只要是適應我國企業(yè)生產發(fā)展和經濟體制改革的要求，這必然有利于提高經濟效益的會計方法，都應視為現(xiàn)代成本會計方法。

參考文獻

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一、引言

當前我國企業(yè)正面臨“三高一緊”的困境，即高油價、高物價、高通貨膨脹和從緊的貨幣政策。面對這種環(huán)境，企業(yè)如何提升競爭優(yōu)勢成為一個重要命題。對此，邁克爾。波特（1997）認為：競爭優(yōu)勢歸根結底產生于企業(yè)為客戶所能創(chuàng)造的超過其成本的價值，其主要形式之一是成本領先。要使企業(yè)的成本領先，成本控制是核心。目前，企業(yè)探究成本控制的方法很多，本文主要以作業(yè)成本思想來論述企業(yè)成本控制，旨在增強企業(yè)的競爭力，確保企業(yè)的競爭優(yōu)勢。

二、作業(yè)成本法下成本控制理念創(chuàng)新

（一）樹立成本效益理念

傳統(tǒng)的成本管理是以企業(yè)是否節(jié)約為依據(jù)，片面地從降低成本乃至力求避免某些費用的發(fā)生入手，強調節(jié)約和節(jié)省。傳統(tǒng)成本管理的目的可簡單地歸納為減少支出、降低成本，這是以成本論成本的狹隘觀念，是以前成本控制的著眼點和出發(fā)點；在作業(yè)成本法適用的環(huán)境下，企業(yè)日常成本管理應正確把握“產出”與“投入”，“花錢”與“省錢”的關系，研究成本增減與收益增減的關系，以確定最有利于提高效益的成本控制方案。經濟效益始終是企業(yè)管理追求的首要目標，企業(yè)成本控制管理工作中應該樹立成本效益觀念，實現(xiàn)由傳統(tǒng)的“節(jié)約、節(jié)省”觀念向現(xiàn)代效益觀念轉變。企業(yè)的一切成本管理活動應以成本效益觀念作為支配思想，從“投入”與“產出”的對比分析來看待“投入”（成本）的必要性、合理性，即努力以盡可能少的成本付出，創(chuàng)造盡可能多的使用價值，為企業(yè)獲取更多的經濟效益。實現(xiàn)利潤最大化是財務管理的目標，也是作業(yè)成本控制追求的目標。

（二）樹立作業(yè)成本管理理念

在傳統(tǒng)的成本管理中，各種決策方法都十分強調“增值”的概念。但是在分析增值時卻往往以原材料購入為分析起點，將產品銷售給買方作為分析終點。這樣做是基于如此的假設，即只有這一過程是企業(yè)所能控制的。這種分析方法使得企業(yè)在對供應商及顧客的選擇上缺乏積極性和主動性，可能失去一定的競爭優(yōu)勢。而作業(yè)成本管理把企業(yè)看作是最終滿足顧客需要的“一系列作業(yè)”的集合體，形成一個由此及彼、由內到外的作業(yè)鏈，并需要將作業(yè)分為“可增值的作業(yè)”和“不可增值的作業(yè)”，實現(xiàn)顧客價值最大化目標，從中挖掘企業(yè)的競爭優(yōu)勢，拓寬成本管理的應用。

（三）樹立源流成本理念

只要提到成本控制，很多人往往只關注制造成本和銷售成本，而忽視了設計成本。實際上，產品研發(fā)和設計是生產、銷售的源頭所在。從成本管理角度來說“設計的節(jié)約是最大的節(jié)約”，作為后期的產品生產等制造工序來說，最大的可控度只能是降低生產過程中的耗費及提高加工效率（降低制造費用）。因此，源流成本——產品設計（研發(fā)）成本的控制是成本管理的核心。

三、作業(yè)成本法下的成本控制模式構建

作業(yè)成本法下的成本控制是把著眼點與著重點放在成本發(fā)生的前因、后果上，即成本動因上。從前因上看，作業(yè)成本要將成本所發(fā)生的原因追溯到產品的設計階段，因為設計環(huán)節(jié)決定著產品生產的作業(yè)組成和每一作業(yè)預期消耗的資源水平以及最終可對顧客提高價值的大小；所謂后果，即指每一作業(yè)消耗的資源及經濟性。

（一）正確選擇成本動因，制定作業(yè)成本控制目標，進行有效的成本事前控制

1.作業(yè)成本的事前控制目標

作業(yè)成本控制的直接對象是各項作業(yè)。就間接費用來說，成本目標的直接對象首先是各項作業(yè)，而不是傳統(tǒng)的構成產品成本的各個費用項目。因而制定成本目標不是要為各項費用制定分配標準，而是要根據(jù)作業(yè)分析結果為各項作業(yè)制定消耗標準，包括產品消耗作業(yè)的標準和作業(yè)消耗費用的標準。

2.正確選擇成本動因的原則

制定正確合理的作業(yè)成本控制目標，首先必須要正確選擇成本動因。作業(yè)成本法的理論基礎是成本動因理論，成本動因包括資源動因和作業(yè)動因兩部分。資源動因是對一項作業(yè)所消耗資源數(shù)量的計量。它用以將作業(yè)消耗的資源成本分配給一個特定的成本池。作業(yè)動因是成本對象對作業(yè)需求的頻度和強度的計量。作業(yè)動因以將成本庫的成本分配到產品或勞務中去，也是將資源消耗與最終產品相溝通的中介。通過實際分析，可以揭示哪些是多余的，應該減少，整體的成本應該如何改善，如何降低。確定作業(yè)動因應該把握好以下原則：（1）與作業(yè)對資源、產品對作業(yè)的實際消耗要密切相關；（2）盡可能在保證上述相關性的前提下，選擇易于計算或者有現(xiàn)成計量記錄的成本動因；（3）有助于成本控制與獎勵業(yè)績的改進。

3.正確選擇成本動因的程序

（1）定義和歸集作業(yè)。定義組織中的生產和服務的作業(yè)是作業(yè)成本法構建的基礎，是正確選擇成本動因的第一步。定義作業(yè)首先要進行鑒別，要求相關人員具有科學的估計、判斷能力，需要確定哪些作業(yè)是重要作業(yè)并且需要進一步細分；本論文由整理提供哪些作業(yè)不需要細分，甚至可以合并。定義作業(yè)的基本目的是加深對企業(yè)發(fā)生的各種作業(yè)的了解，對龐雜的作業(yè)信息，運用科學合理的方式、方法去分析。作業(yè)分析之后應適當進行作業(yè)的歸集，以達到科學、準確定義作業(yè)的目標。

（2）歸集作業(yè)消耗的資源費用。作業(yè)成本法可以根據(jù)各種作業(yè)對預算項目的消耗情況，合并或分解各個項目或者會計日記賬項目，歸集作業(yè)的資源動因。本步驟的大量工作應該和上步的收集作業(yè)信息相結合。

（3）建立作業(yè)成本庫。上述兩步的完成將產生大量的次級作業(yè)，此時就要把這些大量的次級作業(yè)按一定的原則合并建立作業(yè)中心。若干個作業(yè)中心按照一定規(guī)則合并成一個作業(yè)成本庫。這里要考慮影響作業(yè)中心、作業(yè)成本庫數(shù)量的因素，確定適當歸集的數(shù)目。確定作業(yè)成本庫的數(shù)量時不是越多越好，也不是越少越好，應與企業(yè)實際情況相符合，應考慮成本效益原則。

（4）選擇作業(yè)動因層次與原則。根據(jù)成本動因的概念可以發(fā)現(xiàn)對成本動因的選擇分為兩個層次：一是根據(jù)作業(yè)對資源的消耗選擇資源動因；二是根據(jù)產品對作業(yè)的消耗選擇作業(yè)動因。基于前面對資源動因的選擇，接下來要處理好對作業(yè)動因的把握。

4.通過分析成本動因，拓展成本控制新途徑

從上面論述中不難得出，選擇正確合理的成本動因，必須正確合理分配和歸集作業(yè)成本庫。合理確定作業(yè)成本庫就必須分析和確定生產經營過程中消耗的資源，再認定和整合相關的作業(yè)。分析生產經營過程中消耗的資源可以從成本賬目入手，根據(jù)企業(yè)的業(yè)務特點將賬目進行組合和分解，將消耗的資源重新分開。在此基礎上確定作業(yè)，使成本控制到資源，控制到作業(yè)的水準上。確定整合作業(yè)時要關注作業(yè)成本上的重要性，將重要的作業(yè)單獨列示，次要的作業(yè)合并組合列示。

作業(yè)成本法對成本動因的分析。企業(yè)成本可劃分為由業(yè)務量動因驅動的短期變動成本（如直接材料、直接人工等）和由作業(yè)量動因驅動的長期變動成本（主要是各種間接費用）。基于此種認識，在企業(yè)成本管理中可考慮通過實現(xiàn)適度經營規(guī)模來有效地控制成本，因為通常較大規(guī)模比較小規(guī)模更有利于降低單位產品成本。如采購費用支出不單純受采購數(shù)量所制約，還與采購次數(shù)有關，大量采購能降低單位采購成本；營銷費用支出不單純受銷售數(shù)量所制約，還與銷售批次有關，大量銷售能降低單位產品負擔的營銷費用。

（二）通過價值鏈分析，進行成本事中控制

1.作業(yè)成本的事中控制目標

作業(yè)成本的事中控制就是要嚴格地按作業(yè)成本預算和消耗標準，對各項作業(yè)活動及其資源的耗費進行認真的監(jiān)督和審核，及時處理可能發(fā)生的浪費和損失，同時對作業(yè)成本計算所提供的各種信息進行分析研究，隨時進行信息反饋，以便有關方面采取措施，消除作業(yè)活動中的不利因素，從而糾正費用的不利偏差。

2.價值鏈分析

作業(yè)成本事中控制主要是進行價值鏈分析，將一些不增加顧客價值的、可消除的作業(yè)消除。現(xiàn)代企業(yè)的實質是為了滿足顧客需要而建立的一系列有序的作業(yè)集合體。在作業(yè)成本法下，企業(yè)管理深入到作業(yè)層次以后，這就形成了一個由此及彼、由內向外的“作業(yè)鏈”，也就是“價值鏈”。對價值的分析其實是對整個生產流程的價值鏈分析。價值鏈分析的中心思想就是把從原材料到最終消費者的活動鏈分解為戰(zhàn)略上相關聯(lián)的部分，從而可以解釋成本變動形態(tài)和識別出企業(yè)形成差異化優(yōu)勢的源泉。作業(yè)成本事中控制不僅要從成本費用金額的角度來加以控制，更重要的是要從引起成本的原因——作業(yè)的角度來加以控制。

3.生產過程分析

在價值鏈分析生產過程中，根據(jù)作業(yè)成本設計的基本做法，將生產過程劃分為生產準備和生產兩個階段進行成本控制和核算分析。

（1）生產準備階段分析。生產準備階段主要涉及原材料采購和工藝準備兩部分成本控制。原材料采購過程是生產的物質準備階段，決定著產品成本。在作業(yè)成本法下應該分批次單獨計算每批的采購成本。同時按采購材料的活動量匯集和分配費用，并按采購員的采購活動和購料批次研究如何節(jié)約資金、降低采購成本。工藝準備過程主要作技術準備，即人工進行的加工處理過程。應按照成本驅動因素論認真研究產品實際所規(guī)定的各項要求，進行工藝設計，以最有效、最合理、最經濟的先進工藝，制造出符合市場需求的產品。這個階段的準備工作對產品投產后的質量和成本水平都有重要影響。

（2）生產階段分析。生產階段應以成本驅動因素論為依據(jù)，按照費用、成本的原因，分部門、分地點進行成本控制，分別按作業(yè)或數(shù)量進行費用的匯集和分配。因此，要建立兩種成本中心，一種是以作業(yè)為基礎的成本中心，另一種是以數(shù)量為基礎的成本中心。此時的成本控制將從原因出發(fā)研究降低成本、節(jié)約資源的途徑。

4.價值鏈分析具體要求

在企業(yè)生產經營全過程中，作業(yè)成本法重在動態(tài)的作業(yè)分析和作業(yè)管理。以最大限度消除“不增值作業(yè)”，縮短“作業(yè)鏈”，優(yōu)化生產作業(yè)流程，提高作業(yè)效率，合理降低作業(yè)對資源的消耗，以達到降低產品成本的目的。

然而目前企業(yè)中的事中控制基本上都是對生產經營通過行政、規(guī)章制度和一些人為因素加以控制，而執(zhí)行的效果不像理論中所說的那樣完美，畢竟事中控制中人為的主觀能動性偏大。作業(yè)成本法的事中控制要求通過JIT和“零缺陷”等手段，消除每一個不增加價值的作業(yè)，提高增值作業(yè)在整個價值鏈的產出比例，使成本趨向于最優(yōu)狀態(tài)。而在目前的環(huán)境下，JIT和“零缺陷”等手段本身就很難在企業(yè)中推廣。因此事中控制是三個環(huán)節(jié)中最難把握和利用的，相對于事前控制目標，事中控制目標也是很難實現(xiàn)的。

（三）通過作業(yè)成本差異分析，進行成本事后控制

1.作業(yè)成本差異分析

成本控制的最后一個環(huán)節(jié)就是進行事后分析和總結。作業(yè)成本的事后分析主要是對實際發(fā)生的各項作業(yè)成本與預先制定的成本標準進行對比分析，計算出各類差異，并在此基礎上全面分析差異形成的原因，落實責任，為成本責任的考核和新標準、新措施的制訂提供依據(jù)。成本差異分析是在成本形成之后，把日常發(fā)生的差異匯總起來進行分析研究，探索成本升降的原因，改進工作，明確經濟責任，并為下一個成本控制循環(huán)的目標成本確定提出改進意見，以不斷降低成本，提高企業(yè)經濟效益。

作業(yè)成本控制應實行定期報告制度，及時掌握各項成本資料和控制情況，分析實際成本與目標成本兩者之間產生差異的原因，采取措施糾正偏差改進工作，并為實施獎懲提供依據(jù)。一般來說，成本的事中控制缺乏綜合性和全面性，因此這些不足都有賴于事后控制的全面差異分析來完成。作業(yè)成本的事后分析是事中控制的繼續(xù)，同時也是對整個成本控制的檢查與總結，以便更好地制定新標準、新措施。作業(yè)成本法在成本事后控制中應用的實現(xiàn)主要表現(xiàn)在對傳統(tǒng)標準成本制度和傳統(tǒng)預算制度運行方式的總結與改進，對作業(yè)成本控制的作業(yè)實行差異分析。總結歸納事前、事中控制的不足，制訂更完善的成本控制標準，更好地指導下一輪成本控制是事后控制的重要目標。因此，有必要編制和完善作業(yè)成本報表。

2.編制作業(yè)成本報表的思路

根據(jù)作業(yè)成本計算原理，作業(yè)成本報表分為兩個層次：作業(yè)和產品；三個大類：作業(yè)中心成本表、作業(yè)中心匯總表和產品成本表。設計作業(yè)成本報表應從滿足企業(yè)內部管理，有利于成本控制需要出發(fā)，根據(jù)企業(yè)生產經營情況靈活設置作業(yè)成本報表的內容，所以報表的內容和格式沒有統(tǒng)一的規(guī)定。但是作為企業(yè)決策重要的信息來源，報表設計必須力求內容完整，指標齊全，同時在格式上應盡量適應成本控制與決策的需要。通過編制會計報表，一方面可以考核分析成本變動趨勢和規(guī)律，尋找增值作業(yè)和非增值作業(yè)，從而為節(jié)約資源消耗、優(yōu)化作業(yè)鏈、降低成本提供有效的途徑；另一方面也為企業(yè)各級管理者和職工提供有關成本信息，使成本控制的思想深入企業(yè)每個員工，便于成本決策、成本控制、提高經濟效益。

成本控制是一個循序遞進的過程。從上次作業(yè)標準成本制定到提出新的成本控制計劃再到新的執(zhí)行標準依據(jù)，可以發(fā)現(xiàn)以作業(yè)成本法為基礎的成本控制是廣義的成本控制，涉及企業(yè)生產管理的全過程。因此，作業(yè)成本法的意義并非簡單意義上的會計核算方法，作業(yè)成本控制更是一種新的成本管理制度。

四、作業(yè)成本法下成本控制需注意的問題lt;BR>綜上所述，作業(yè)成本控制在現(xiàn)代企業(yè)成本管理中是比較有效的。作業(yè)成本法是一種較符合現(xiàn)代高新技術生產環(huán)境的成本計算方法，糾正了傳統(tǒng)的制造成本法扭曲產品成本的現(xiàn)象，不論產量高低、制造工藝復雜與否，計算出來的產品成本較準確地反映了產品與其所耗資源之間的因果關系，接近于真實成本；在高度自動化的生產環(huán)境與日益加劇的市場競爭情況下，更能為企業(yè)計劃、控制和決策提供準確可靠的成本信息，也優(yōu)于管理會計早先提倡的變動成本法。但在我國推行作業(yè)成本法還必須注意以下幾個問題。

一是作業(yè)成本法是作業(yè)成本管理的核心部分，其目的并不僅僅在于計算出產品成本，還在于計量各種作業(yè)耗用資源的成本，本質上是計量分析資源的流動，其控制的目標是系統(tǒng)管理控制，不是單一的產品成本控制。

二是實施作業(yè)成本法應遵循成本效益原則。任何一個成本系統(tǒng)并不是越準確就越好，關鍵還必須考慮其成本。作業(yè)成本法增加了對大量作業(yè)的分析確認、記錄和計量，增加了對成本動因的選擇和作業(yè)成本的分配工作，使所要支付的成本費用增加，雖然其成本控制能達到一定的效果，但也要適當考慮經濟性原則。

三是作業(yè)成本法存在一定的主觀性，如作業(yè)的確認、成本動因的選擇等等，可能不同的會計人員會產生不同的結果。這種主觀隨意性有時會帶來與實際較大的偏差。所以作業(yè)成本控制也是存在一定的漏洞和盲目性的。把握不準作業(yè)、成本動因等關鍵步驟將會造成企業(yè)不可估量的損失，將使企業(yè)成本失控。

四是作業(yè)成本法是一種新的完全成本制度，拓寬了成本的計算范圍，產品成本包括以前不能追溯的期間費用，計算出來的成本指標值與按傳統(tǒng)的制造成本法計算出的結果差異很大，實施時應注意與現(xiàn)行成本制度的銜接或融合，同時考慮運用作業(yè)成本法能否取得一定的經濟效益。超級秘書網

五是由于實施作業(yè)成本法需要一定的計算機等基礎條件，企業(yè)在運用作業(yè)成本控制時應該量力而行，根據(jù)自身會計電算化、網絡化的進展程度，確定作業(yè)賬戶設置的詳細程度，切勿夜郎自大，盲目設置與企業(yè)不符的賬戶，這樣勢必造成不必要的經濟損失，將使產生的成本信息失真，不利于作業(yè)成本控制。

六是實施作業(yè)成本控制必須取得單位高層領導和有關部門領導的認可和支持，做好全體員工的培訓，提高全員的成本意識，避免和消除無效作業(yè)，消除實施過程中所產生的各種人為因素的阻力，以促進降低成本和提高效率，這是作業(yè)成本法的精髓，也是推廣作業(yè)成本控制的基礎。

七是實施作業(yè)成本控制應做好會計有關的基礎工作，確保會計信息真實可靠。而目前會計人員通常只是收集那些易于取得和計算的信息，但這些信息往往不能揭示成本升降的深層次原因。

【參考文獻】

篇（9）

關鍵詞:績效考核;自我價值實現(xiàn);企業(yè)文化;年度預算;利潤最大化

1沒有績效考核的企業(yè)呈現(xiàn)出的弊端

我們是社會主義國家,無論是在那個年代提倡按勞分配,多勞多得的分配原則都是適應時代潮流的,如果相同崗位干多干少、負責任與不負責任所得相同,不同崗位責任重與責任小的薪酬無區(qū)別,長期經營過程中勢必會扼殺員工的工作積極性,那么就會出現(xiàn)消極怠工的現(xiàn)象:銷售人員的銷售業(yè)績如果不和銷售回款掛鉤,銷售人員就會只管被動的銷售發(fā)貨,不會積極催收貨款,企業(yè)就會出現(xiàn)大量的呆賬、死賬,企業(yè)資金周轉就會出現(xiàn)困難;生產工人薪酬如果不和產品的質量數(shù)量掛鉤就會盲目生產,次品、廢品就會大量產生,造成人財物的浪費;質檢及采購人員的業(yè)績如果不真正和原材料、產成品質量掛鉤就會出現(xiàn)類似“大頭娃娃、三氯氰胺的事件”發(fā)生,導致企業(yè)破產;工程施工人員如果沒有業(yè)績考核,就不會在施工過程中保證質量的同時考慮降低成本,施工后不會積極地和財務進行工程決算,主動去催收工程款,就會出現(xiàn)工程完工很長時間不決算,久而久之,會造成企業(yè)千瘡百孔,資產不實,給企業(yè)造成嚴重的虧空,無法實現(xiàn)企業(yè)的利潤最大化,員工沒有工作積極性,領導工作焦頭爛額,凡事事必躬親,試想一個人有多大的精力及記憶力來做好所有的事情?如果領導做好績效考核,明確每一個員工的工作目標,做好績效考核,發(fā)揮員工的主觀能動性,嚴把原材料產成品的質量關,降低壞賬損失,降低工程成本,就會實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。

2實現(xiàn)績效考核的意義

每個企業(yè)都有自己的企業(yè)文化,都有一共同點:為員工提供一個展示才華的提升空間。員工才華的確認就是通過員工的績效考核來衡量。員工的工作績效,是指他們那些經過考評的工作行為、表現(xiàn)及其結果。對組織而言,績效就是任務在數(shù)量、質量及效率等方面完成的情況;對員工個人來說,則是上級和同事對自己工作狀況的評價。企業(yè)通過對其員工工作績效的考評,獲得反饋信息,便可據(jù)此制定相應的人事決策與措施,調整和改進其技能。績效考核的實施就是給員工提供一個充分展示才華,激勵其施展技能充分發(fā)揮其才能的環(huán)境,是自我價值得到展示的機會,因此關系到企業(yè)的利潤最大化。

3如何制定績效考核標準

績效考核的工資一般包括兩部分:(1)基本工資:滿足員工基本生活需要高于當?shù)刈畹蜕钯M標準;(2)績效工資:根據(jù)員工業(yè)績來制定的工資。

績效考核的標準制定不是由人力資源部憑空想象來制定的,應該由總經理與各部門經理會同財務經理、預算經理結合企業(yè)的年度預算目標及企業(yè)具體經營情況來進行測算制定出來的,筆者認為業(yè)務部門的業(yè)績考核制定應經歷一下四個階段:

第一階段:分析企業(yè)的利潤來源構成確定年度企業(yè)總目標利潤。

對于企業(yè)而言,企業(yè)的利潤不是由某一部門單獨創(chuàng)造出來的,生產型企業(yè)是由采購部門、生產部門、質檢部門、銷售部門、售后服務、管理部門等部門共同協(xié)作來完成的,所以,根據(jù)同行業(yè)標準結合本單位情況合理確定各部門利潤是最關鍵的一部,各個獨立的考核部門之間相互提品或勞務時采用內部轉移價格進行核算;對于商業(yè)及服務業(yè)而言,根據(jù)自身的銷售范圍及所售商品利潤額的大小及所服務的范圍確定各個部門的利潤在整個企業(yè)利潤總額中所占的比重是至關重要的一步,這就需要財務部門提供歷年詳實的資料作為參考,根據(jù)年度預算要求制定出每個部門的利潤指標。只有明確了企業(yè)的最大利潤目標,及各個部門利潤占企業(yè)總利潤的比重,才能明確工作的重點及各部門績效的考核內容。

第二階段:根據(jù)總目標利潤分解至部門目標利潤確定部門位及人員數(shù)量。

明確各個部門的利潤指標后,各部門經理根據(jù)部門利潤指標制定的部門月度經營計劃,及每個月的收入、費用指標,費用包括員工最基本生活保障工資、差旅費、通訊費、業(yè)務經費、等一系列費用后,對這些費用指標進行分解,分析出全年度的固定成本和變動成本,如把員工的基本工資及各種保險費用、部門的設備折舊、部門的利潤指標、部門其他必然發(fā)生的通訊費用、辦公費最低標準等費用計算出來作為部門的固定成本費用,員工的效益工資(即和銷量或產量掛鉤部分)以及占銷售額(產值)一定比例的營銷管理費用作為變動成本,根據(jù)盈虧平衡點法,計算出產(銷量)的平衡點。

平衡點(產)銷量=(考核部門目標利潤+考核部門固定成本)/(售價-單位成本)。

平衡點銷售額=(考核部門目標利潤+考核部門固定成本)/(部門毛利率-成本費用/銷售額),求出平衡點后,每個月的最低生產(銷售)額或銷售量就計算出來,只有各個績效部門完成部門利潤指標,公司才能完成整體指標,明確了全年度的盈虧店銷售額后,就能制定出全年度的銷售任務,測算出全年度部門利潤,進行規(guī)劃支出用于績效考核來激勵員工;確定部門的工作崗位,明確崗位工作規(guī)范及流程,制定每個崗位工作任務以確保年度經營計劃的完成;根據(jù)任務量并考慮員工的承受極限確定本部門員工人數(shù),并制定出完成相應任務額所對應的月度績效考核標準并下達給部門員工。

對于集團性企業(yè)下分散經營的單位和部門經理則應采用投資中心考核指標來進行衡量,即剩余收益指標,其公司=部門邊際貢獻-部門資產應計報酬=部門邊際貢獻(利潤)-部門資產×資本成本。其中資本成本是集團對資本的最低要求。

第三階段:部門內每個員工根據(jù)下達的任務制定個人的年度月工作任務及資金收支計劃。

一個部門就是一個獨立的利潤考核體系,部門內的每個員工根據(jù)部門經理下達的工作年度任務制定出個人的月度工作任務,及完成任務的手段、措施及方法,以及每個月的資金計劃及技術支持等,上報給部門經理,部門經理匯總到企業(yè)最高層及財務及預算部門進行協(xié)調,保證員工工作的順利進行部門經理的績效考核則根據(jù)所在部門完成剩余收益或部門利潤情況決定。

第四階段:信息匯總、反復修正,實現(xiàn)員工績效與企業(yè)利潤最大化的雙贏。

經過一、二、三階段的企業(yè)預算利潤目標的層層分解后,由部門經理匯總本部門的資金收支計劃及年度經營計劃中遇到的各種問題上報到總經理處,經過幾個回合的修改,這樣制定出來的績效考核標準既能讓員工參與感受到績效考核的合理性又能滿足企業(yè)利潤最大化的要求,使企業(yè)經營的每一環(huán)節(jié)都與員工的切身利益掛鉤,樹立一種“人人為我,我為人人”的理念。

4企業(yè)績效考核實施中應注意的問題

篇（10）

一、導致作業(yè)成本管理產生的幾個變化因素

1.環(huán)境的變化。

新技術的廣泛應用帶來的成本結構的巨大變化以及成本重心的嚴重轉移,使傳統(tǒng)成本管理不再適合企業(yè)。另外,隨著技術的不斷提升,人們的生活水平也在提高,對于產品質量和功能的期望也日益提高,消費行為變得有選擇性和挑剔性,產品的質量雖然是重要的一個方面,但服務以及針對性又成了企業(yè)的一項新挑戰(zhàn),傳統(tǒng)的“規(guī)模經濟”,即大批量的生產來滿足顧客已經遠遠不夠,對于顧客多樣化的需求應該采用顧客化的生產方式,通過對價值鏈的分析來減少各個環(huán)節(jié)的非增值作業(yè)成本,用全面質量管理來增加企業(yè)可取得的“顧客價值”,正是市場需求由統(tǒng)一化向多樣化的轉變導致企業(yè)必須的成本控制觀念的轉變,管理觀念的轉變使制造成本轉變成了企業(yè)成本,顧客成本,更有利于企業(yè)分析成本。

對于企業(yè)的管理方法,由以前賣方市場導致的生產管理轉變成為了現(xiàn)在買方市場形成的營銷管理上,企業(yè)的管理方法轉變的最終目的是要提升企業(yè)的核心競爭力,把各種資源有效的結合起來,促使企業(yè)根據(jù)有限的資源提供差異化的服務,建立有效的管理團隊和基礎架構,滿足不斷提高的顧客的期望。所以管理方法的不斷更新和整合,需要成本管理的轉變。

2.成本管理中成本動因的轉變。

傳統(tǒng)成本法成本的計算對象是企業(yè)所生產的各種產品,產量則是產品成本的唯一動因,直接材料、直接人工、制造費用全部都追溯到產品成本中去。作業(yè)成本法的基礎是產品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,生產所產生的費用按其成本動因不同匯集到作業(yè)中去,計算作業(yè)成本,再按照產品生產消耗的作業(yè)量,將其計入產品成本。兩者的區(qū)別在于長期的變動成本,在傳統(tǒng)成本法下大多都被計入固定成本,而在作業(yè)成本法下,作業(yè)作為其成本動因,是會有所變化的。因此,作業(yè)成本法的成本動因由“產品”轉為“作業(yè)”,不僅克服了傳統(tǒng)成本法中嚴重扭曲成本的缺陷,而且?guī)椭芾碚邚某杀井a生的源頭入手,目光關注于資源消耗的動因,分析成本發(fā)生的前因后果,成本的分配由單一的產品轉化為多種動因標準,為管理者提供更為準確的成本信息,另外作業(yè)成本法也對所有作業(yè)活動進行跟蹤反映,這樣可以提高成本預測、成本決策、成本計劃、成本管理、成本控制,等各個方面的效率和準確性,實現(xiàn)前饋和反饋成本控制相結合,實現(xiàn)一個良好的成本計算和管理系統(tǒng)。

3.成本管理中分析成本的角度發(fā)生變化。

傳統(tǒng)成本法是將企業(yè)的成本分為直接材料、直接人工、制造費用,也是按此來分析成本,而作業(yè)成本法是將企業(yè)的全部經營按照業(yè)務流程的不同分解成為一系列作業(yè),再將總的成本按照這些活動消耗資源的多少分配到這些活動中去。傳統(tǒng)成本法是著眼于量,按量把成本分攤到產品中去,不能夠有利于企業(yè)判斷出什么顧客,產品給企業(yè)創(chuàng)造價值,什么顧客,產品在侵蝕價值,而作業(yè)成本法著眼于流程。例如,某企業(yè)采用作業(yè)成本法,從產品的研制開發(fā)到組織訂貨,從安排生產到對外銷售,以及最后的售后服務等等,這一系列作業(yè)的集合,也就是所謂的“作業(yè)鏈”。由于生產消耗了作業(yè),而作業(yè)又消耗了資源,作業(yè)的轉移實質上伴隨著價值的轉移,最終產品既是全部作業(yè)的集合,又是價值量的集合,作業(yè)的形成,也就是價值鏈的形成,作業(yè)成本法對作業(yè)成本的確認,計量,報告提供了動態(tài)連續(xù)的信息。正是作業(yè)成本法價值鏈的形成,對企業(yè)內跨部門工作的規(guī)范計入提供了共同語言,有利于各部門之間了解業(yè)務,規(guī)劃并進行資源管理,考核及提高績效,使管理者雖業(yè)務做到心中有數(shù);對企業(yè)中員工,小組有著激勵作用,由于他對業(yè)務流程有著詳細的記錄,在此基礎上再將作業(yè)與績效考評相結合,使得薪酬系統(tǒng)不僅準確,而且易于管理激勵,使管理者對企業(yè)激勵機制心中有數(shù)。

4.企業(yè)增長方式及管理目標的轉變。

企業(yè)的增長方式正由外延增長到內涵增長的劇烈轉變,從管理觀念上來看,傳統(tǒng)成本管理講求的是降低成本,從管理方法上分析,傳統(tǒng)成本管理以事中控制與事后反饋為主,強調對活動的規(guī)范和約束,從管理對象上看,它主要是企業(yè)的制造成本,而看不到企業(yè)的價值鏈和隱性成本。現(xiàn)在企業(yè)增長方式的轉變要求企業(yè)立足于全局和長遠的利益,尋找企業(yè)新的持續(xù)的效益增長點,而不是傳統(tǒng)成本中所謂的成本節(jié)約,對于成本管理方法上,也提出了新的要求,即成本管理必須要有前瞻性,對于管理對象來說,必須圍繞企業(yè)的價值鏈進行全方位、多角度的分析,從開放的競爭市場洞察其變化的成本動因,正是企業(yè)增長方式的轉變使企業(yè)不得不轉變戰(zhàn)略管理方法。

企業(yè)管理目標由成本的最小化和利潤的最大化轉為了提升企業(yè)的核心競爭力。傳統(tǒng)成本管理通過最大限度的降低企業(yè)各種經營活動的成本來謀求利潤的最大化,盡管降低成本對企業(yè)來說任何時候都不能忽視,但傳統(tǒng)成本管理過多的為降低成本而降低成本,而沒有很好的把成本管理與競爭的優(yōu)勢聯(lián)系起來,企業(yè)只有通過戰(zhàn)略的制定實施形成企業(yè)的競爭優(yōu)勢,創(chuàng)造出企業(yè)的核心競爭力,像新產品的開發(fā)與售后服務的完善都能夠為企業(yè)取得長期競爭的優(yōu)勢,即便短期成本有所提高也是正常的,作業(yè)成本管理正是通過立足于企業(yè)長期的盈利和競爭優(yōu)勢,而不是短期成本的削減才使企業(yè)有了良好的發(fā)展機會。

二、作業(yè)成本管理在運用中存在的問題

1.我國的科技發(fā)展水平同西方發(fā)達國家相比,差距仍然很大,企業(yè)整體的裝備水平仍然很落后,高新技術企業(yè)的比重還較低,適應作業(yè)成本會計應用的制造環(huán)境還不具備或不充分。

2.很多中小型企業(yè)一貫都應用傳統(tǒng)成本管理,對于作業(yè)成本管理并不熟悉,而且有的準則只能夠規(guī)定只可以應用制造成本法,對作業(yè)成本的推廣造成阻礙作用,而且作業(yè)成本管理應該面對著這么多千變萬化的企業(yè)經營情況,有著更多的適應方法,這樣才能使作業(yè)成本管理的應用范圍進一步擴大。

3.作業(yè)成本管理的發(fā)展與應用與經濟環(huán)境、生產環(huán)境、會計環(huán)境相關,雖然作業(yè)成本管理在理論上已經較為成熟,但是我國作業(yè)成本法還在介紹和引進階段,并未有太多的研究。另外作業(yè)成本管理的理論和方法要通過企業(yè)管理人員、會計人員作用到企業(yè)的經營中去,而現(xiàn)狀卻是管理人員的素質不高,生產管理的范圍狹窄、生產控制弱、生產設備組織不合理,總體的會計素質就更成問題,比如由于我國會計人員計算機知識有限,會計電算化并未得到普及,這也屬于會計人員的素質問題,正是這些問題影響著作業(yè)成本管理在實際中的應用。

4.目前,大多數(shù)企業(yè)沒有先進的管理水平與作業(yè)成本法相配合,這樣利用作業(yè)成本法所計算出來的大量成本信息將很難真正運用于成本分析、作業(yè)成本預算、業(yè)績評價指標的制定、產品定價及內部轉移定價的制定、顧客及合同的選擇等作業(yè)分析及作業(yè)成本管理中,作業(yè)成本法的效果將很難顯現(xiàn)出來。

三、推廣作業(yè)成本的舉措

1.加大宣傳力度。首先,要介紹清楚傳統(tǒng)成本法在新制造環(huán)境下所產生的局限性,以及這種局限性對企業(yè)的經營決策和企業(yè)競爭地位的影響。其次,應介紹清楚作業(yè)成本法的先進性、合理性、有效性及科學性,特別是作業(yè)分析法在降低成本方面的突破性進展,讓作業(yè)成本和作業(yè)管理的理念得到廣泛的認同,為推行作業(yè)成本法創(chuàng)造良好的環(huán)境。再次,應介紹清楚作業(yè)成本法的適用范圍。最后,對作業(yè)成本法的簡易實施法進行介紹。

2.將其更好地與責任會計及全面預算管理相結合。責任會計是適應分權管理的要求,在企業(yè)內部建立若干責任單位,對各責任單位權責范圍內的生產經營活動進行規(guī)劃及業(yè)績考評的內部控制制度。責任會計所建立的“責任中心”與作業(yè)成本管理所建立的“作業(yè)中心”是相一致的,他們之間是相互促動的,成本動因中除了產量、作業(yè)量等客觀因素的影響外,還有人的一些主觀因素的影響,像員工的工作態(tài)度,管理意識、員工之間的人際關系、員工對于公司的信賴程度和責任感等等,正確處理好這些關系比單純去減少企業(yè)成本要更加有效,按照作業(yè)設置責任中心,更加易于成本合理的分配,也更加易于區(qū)分清楚責任,而對于全面預算管理方法,預算編制的成功在于對未來預測的把握,而對未來預測的把握關鍵在于歷史數(shù)據(jù)的分析與應用,而隨著高科技的發(fā)展,新的管理理念的形成,傳統(tǒng)成本管理下產生的成本數(shù)據(jù)并不能代表產品成本的信息,作業(yè)成本管理下所創(chuàng)造的按成本動因所計算出來的成本相對能夠如是的反映成本構成狀況,在此基礎上所編制的預算能達到全面預算管理的目標要求,作業(yè)成本管理與責任會計、戰(zhàn)略規(guī)劃、全面預算管理方法相伴相生,相互促動。

篇（11）

近年來，美國、日本等發(fā)達國家以各自的社會文化為背景，發(fā)展了新的成本管理思想和方法，并在成本管理的實踐中廣泛應用，形成了各具特色的成本控制模式，其中以作業(yè)成本模式和成本企畫最為典型。作業(yè)成本模式和成本企畫模式有著不同的發(fā)展軌跡，但是兩者對現(xiàn)代企業(yè)成本管理控制所起到的作用和功效是極其顯著的。如果對其內在屬性和方法機制進行分析，不難發(fā)現(xiàn)，兩種成本控制模式雖然有著相似的基本屬性，但在表現(xiàn)形態(tài)和方法構造等方面又呈現(xiàn)出不同的特質，通過比較研究，可以發(fā)現(xiàn)二者存在的差異。

一、產生的時代背景不同

（一）作業(yè)成本模式產生的時代背景

1.技術背景。20世紀70年代以來，電腦化設計與制造系統(tǒng)的建立，帶來了管理觀念和管理技術的巨大變化，適時制生產系統(tǒng)（JIT）應運而生。適時生產系統(tǒng)采取由后向前拉動式的生產系統(tǒng)，即以最終滿足顧客需要為起點，由后向前進行逐步推移來全面安排生產，它需要企業(yè)供、產、銷的各個環(huán)節(jié)盡可能實現(xiàn)“零庫存”，要求整個企業(yè)生產經營的各個環(huán)節(jié)能像鐘表一樣相互協(xié)調，準確無誤地運轉，使之達到很高的效益和效率。JIT的實施，直接導致了作業(yè)成本法的形成和發(fā)展。

2.社會背景。從消費者角度看，人們日益追求個性化的消費，這就要求企業(yè)必須提高適應性，及時提供更加多樣化、更具個性的產品和服務。企業(yè)不得不放棄傳統(tǒng)的大規(guī)模批量生產方式，而改用能對顧客多樣化需求做出迅速反應的制造系統(tǒng)——彈性制造系統(tǒng)（FMS）。因此，變革傳統(tǒng)成本管理會計方法已不可避免。

3.現(xiàn)代生產環(huán)境變化對成本計算和成本控制提出挑戰(zhàn)。在自動化和JIT時代，成本計算的基礎成本結構發(fā)生了極大的變化，一方面，生產自動化使單位產出的直接人工費用呈現(xiàn)出明顯的下降趨勢；另一方面，間接制造費用呈多樣化趨勢。針對成本結構的變化，采用傳統(tǒng)的變動成本法已經失去了成本計算的意義。同時，由于間接制造費用的增加和多樣化，采用完全成本法就有了必要，這就不可避免地涉及間接費用的分配問題。在柔性制造系統(tǒng)多品種少量生產的條件下，重復的作業(yè)大大減少，標準成本會計下的差異分析這一成本控制手段也逐漸失去功效。

（二）成本企畫模式產生的時代背景

1.外部驅動。成本企畫是日本型成本管理模式的核心和精華。20世紀60年代初期，日本豐田汽車公司首先在市場消費調查的基礎上預測汽車將成為人們的一大消費需求，于是率先制定出制造“大眾汽車”的計劃，并從售價入手，挖掘內部降低成本潛力，從產品制造推向產品規(guī)劃、設計和試制階段，以擴大降低成本的空間。成本企畫正是源自于日本豐田公司的新車開發(fā)和車型更新中。1973年第一次石油危機中，日本籍此機會擴大了國際市場份額，其成功的秘訣主要得益于能夠大幅度降低成本功效的成本企畫。之后，以汽車業(yè)為中心，成本企畫在日本的許多行業(yè)中得以迅速推廣并發(fā)展至今。成本企畫的產生、發(fā)展是以大型跨國公司為載體的，以國際市場競爭為外部推動的，是外部的市場競爭給成本企畫注入了第一驅動力。

2.內部條件。日本的組織管理體制具有綜合性戰(zhàn)略管理體制的特征，它由工作團隊精神、可視性管理、多功能化、全員質量管理、定期信息傳導系統(tǒng)等構成。對于成本企畫的組織管理體制，可由以下兩個方面進行透視。第一，組織管理體制運作的文化基礎——集體主義。第二，組織管理體制運作的形態(tài)——水平管理。如在成本企畫階段，成本會計人員與企畫設計人員通過反復商討以實施成本企畫；在成本改善階段，現(xiàn)場作業(yè)人員與管理人員協(xié)作一體進行成本管理和價值工程分析。因此，水平管理有利于疏導集體主義所內含的潛能釋放，促成了全員參與和信息的交互式傳遞和運用，從而能夠形成個人以組織為中心的協(xié)作局面。

作業(yè)成本模式是宏觀經濟環(huán)境下的產物，而成本企畫則產生于特定的微觀經濟環(huán)境中，并且取得了卓越的管理成效。

二、成本控制的重點不同

（一）作業(yè)成本控制的重點在于“作業(yè)”

作業(yè)成本模式是一種全新的管理觀念和方法，它認為企業(yè)是由一系列的作業(yè)組成的集合體，企業(yè)不再以“產品”或“市場”來定義，而是以其所發(fā)生的“作業(yè)”來定義，“產品”或“市場”只不過是一種表象，“作業(yè)”才是實質。作業(yè)成本法以“作業(yè)”為核心和起點，把重點放在每一作業(yè)的完成及其所耗費的資源上。它通過作業(yè)分析，溯本求源，根據(jù)技術與經濟相統(tǒng)一的原則，不斷改變作業(yè)方式，重新配置有限資源，從而達到持續(xù)降低成本的目標。

作業(yè)成本控制的重點就在于通過對作業(yè)的分析控制而達到控制成本的目的，并為企業(yè)提供用于決策、計劃等的成本信息。

（二）成本企畫控制的重點在于“產品及功能”

成本企畫是一種先導性的綜合性成本控制模式，其源流式成本管理的主要特質在于其預防性，借助源流管理向后續(xù)的設計、制造階段推展，表現(xiàn)出逐層逐次的成本筑入特色。成本企畫是針對“產品觀念”展開的，拿成本企畫所針對的典型產品汽車來說，大而言之有式樣、格調這類“觀念”，具體的又有行駛性能的“觀念”、乘座感覺的“觀念”和用途上的“觀念”等。所有這些“觀念”所表示的均是源自對產品本身的要求，把觀念轉化為現(xiàn)實就成為拉動成本上升的原因。不妨把這些“觀念”理解為“產品及其功能”，而成本企畫較之于傳統(tǒng)的反饋型成本控制模式，正是表現(xiàn)為以產品及其功能為重點實施自覺的前饋型成本控制。只有這樣，才可能在開發(fā)設計早期以有效的管理工程技術手段，貫徹成本筑入。

三、成本控制對象不同

（一）作業(yè)成本控制對象是有“空間”特性的動態(tài)業(yè)務過程

作業(yè)成本模式借鑒價值鏈思想，認為作業(yè)分析的重點是價值鏈間的連接關系。價值鏈連接關系，按是否超出企業(yè)自身活動的空間分為兩類：“內部連接關系”與“垂直連接關系”。內部連接關系反映了一種初級過程思想，它主要是針對企業(yè)內部業(yè)務過程（作業(yè)及其關系）的分析以消除無效浪費達到降低產品成本的目的。垂直連接關系則是發(fā)展進化了的過程思想，它把一種超越自身的、全面的作業(yè)鏈導入業(yè)務過程，以利于更徹底的本源分析。因此，作業(yè)成本控制側重于業(yè)務過程的“空間”形態(tài)為其實施對象。

（二）成本企畫控制對象是有“時間”特性的動態(tài)業(yè)務過程

價值鏈并非業(yè)務過程的唯一展開形式，更為直觀的展開形式是以產品業(yè)務的先后順序來劃分階段。一般而言，一個產品應區(qū)分為設計階段、生產階段、消費階段，這實際就是成本企畫中的全生命周期思想。可以認為成本企畫是側重于業(yè)務過程的“時間”形態(tài)為其實施對象。作為成本企畫最關鍵對象要素的目標成本是全生命周期成本的具體表現(xiàn)，它把生命周期成本的“上游”與“下游”連貫起來。“上游”意味著符合市場需求的產品革新階段，具體地說是企畫、設計階段；“下游”則是產品交付顧客后的消費使用階段。這種以時間為軸的過程思想的意義在于，它在產品式樣未定型的階段就全面地和徹底地以先發(fā)制人的方式剔除了大部分的成本不利因素，具有更為鮮明的戰(zhàn)略色彩。

四、成本控制時效不同

（一）作業(yè)成本控制具有事中、事后成本控制特性

作業(yè)成本模式中的成本控制思路始終是圍繞產品本身展開的，從開發(fā)構思產品、設計產品直至生產出產品都是如此，直到產品設計已經成型，準備要實施制造的階段才會將產品拿去與市場可能接受的水平相比較，如果成本太高就回到設計階段，通過作業(yè)分析來進行作業(yè)重構，進而控制成本，達到成本降低的目的。作業(yè)成本模式注重“適時管理”，強調對生產過程中發(fā)生的每一項作業(yè)的成本進行及時的發(fā)現(xiàn)、控制并改善，對發(fā)生的問題及時地分析、控制和改善。從時效性來講，作業(yè)成本模式具有事中、事后成本控制的特性。

（二）成本企畫控制具有事前成本控制特性

成本企畫從構思時開始就關注目標利潤的保證以及市場上所能夠接受的售價應當是多少。它先基于最可能贏得消費者認可的售價減去期望利潤來計算目標成本，再運用“成本價值工程”的手段來確保生產產品的成本不超過所制定的目標成本。在產品進入市場之前的任一階段發(fā)現(xiàn)成本筑入成為不可能，它都要重新回頭檢查目標成本的設定是否合理或重新分解目標成本直至成功。這樣生產出來的產品市場適銷的可能性會更高。目標成本是成本企畫的關鍵因素，也就是說成本是事先限定好的，企業(yè)在產品的企畫與設計階段就關注到將要制造的產品成本只允許是多少。這意味著把成本思考的立足點從傳統(tǒng)的生產階段轉移到了產品的企畫、構想和設計階段，從而使對成本的控制由事中、事后控制變?yōu)槭虑翱刂啤?/p>

五、成本核算方法不同

（一）作業(yè)成本模式運用作業(yè)成本核算方法

作業(yè)成本計算的理論基礎是：作業(yè)消耗資源，產品消耗作業(yè)。

從形式上看，作業(yè)成本核算對直接費用的確認與分配和傳統(tǒng)成本核算并無不同，兩者的差別在于分配間接費用的方法和依據(jù)不同；從本質上看，如果說傳統(tǒng)成本計算在直接費用的確認上依據(jù)的是因果關系，那么作業(yè)成本計算則是以資源流動為線索，將這種因果關系擴大到所有成本要素，使之貫穿于成本分配的全過程。

首先，作業(yè)成本法根據(jù)資源動因將間接費用分配到作業(yè)。作業(yè)導致對資源的需要，而耗用資源量的多少是由作業(yè)的執(zhí)行情況決定的。其次，作業(yè)成本法根據(jù)作業(yè)動因將作業(yè)成本分配到成本對象。完成一定的產品或勞務需要相應的作業(yè)，產品或勞務等成本對象決定作業(yè)的種類和數(shù)量。可見，根據(jù)資源消耗的因果關系進行溯本求源的成本計算是作業(yè)成本核算的實質所在。

（二）成本企畫模式運用傳統(tǒng)成本核算方法

就歸集與分配成本的方法本身而言，成本企畫的成本核算法與傳統(tǒng)成本核算的思路是一致的，都是歸集到成本中心，再分配到成本對象。這個核算成本的過程被稱作成本估算，所不同的是歸集與分配的成本值在成本企畫的成本核算中還存在能否被貫徹的問題。因為成本估算是判定是否達成目標成本的一種關鍵手段，但它不是達成目標成本過程本身，盡管它在成本企畫中起著極其重要的作用，但它不是圍繞著目標成本而是站在目標成本的對立面考慮問題。這是成本企畫的基本思想所決定的。

六、信息來源及方法屬性不同

（一）作業(yè)成本模式是基于財務成本信息的管理會計方法

作業(yè)成本模式是基于財務成本信息的方法，其管理方法在成本會計學科中有所體現(xiàn)，即借用財務會計的成本資料，運用管理會計的信息處理方法，對生產經營過程中發(fā)生的或可能發(fā)生的成本數(shù)額與形態(tài)，實施控制、分析和評價。

（二）成本企畫模式是基于技術成本信息的管理工程學方法

成本企畫則認為，成本絕非單純是賬簿的產物，它既然在制造過程中發(fā)生，就應該從管理工程學的（以價值工程為主要手段）技術層面去把握成本信息。成本企畫雖也利用會計信息，但卻主要采用非會計屬性的工學方法實施管理與控制。不妨認為廣義的成本企畫即指成本工程，如果要對成本企畫作狹義的限定，則是指成本工程在新產品開發(fā)領域的應用。簡而言之，成本企畫具有強烈的管理工程學屬性。當然，并不能因為成本企畫的管理工程學屬性，而將其排斥在會計學體系之外，因為成本企畫畢竟服務于改善、疏導成本信息這一目標。

【參考文獻】

[1] 陳勝群.現(xiàn)代成本管理論.北京：中國人民大學出版社，1998.

[2] 林萬祥.成本論.北京：中國財政經濟出版社，2001.