緒論：寫作既是個人情感的抒發，也是對學術真理的探索，歡迎閱讀由發表云整理的11篇投資性房地產核算方法范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發。

篇（1）

按照新會計準則，投資性房地產是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。具體包括已出租的土地使用權；持有并準備增值后轉讓的土地使用權；已出租的建筑物。用于出租的建筑物是指企業擁有產權的建筑物；用于出租的土地使用權是指企業通過受讓方式取得的土地使用權。企業擁有產權的房屋建筑物中不屬于投資性房地產的包括兩種情況，一種是指自用房地產，在資產負債表中作為固定資產核算，即為生產商品、提供勞務或者經營管理而持有的房地產；第二種是房地產開發企業開發并擬出售的房地產，在資產負債表中作為存貨核算。企業在執行投資性房地產準則時，應根據投資性房地產的定義和主要內容，對企業的資產、負債和所有者權益進行重新分類、確認和計量。作為投資性房地產進行核算的建筑物和土地使用權，應同時滿足下列條件時予以確認，一是企業能夠取得與該項投資性房地產相關的租金收入或增值收益；二是該項投資性房地產的成本能夠可靠地計量；三是作為投資性房地產的建筑物和土地使用權，應能單獨計量和出售，即該投資性房地產的產權可單獨劃轉和交割。

（二）投資房地產在財務報告中的體現

為了規范投資性房地產的確認、計量和相關信息的披露，我國財政部于 2006 年 2 月了《企業會計準則第4號――固定資產》、《企業會計準則第6號――無形資產》、《企業會計準則第 3 號――投資性房地產》。按照新準則，企業對滿足固定資產定義的建筑物、滿足無形資產定義的土地使用權分別在資產負債表的“固定資產”和“無形資產”科目下核算與列示，對滿足投資性房地產定義的建筑物和土地使用權，在“投資性房地產”科目中具體核算。具體操作時，對投資性房地產的確認應嚴格按照新準則對投資性房地產的定義，即作為投資性房地產進行核算的建筑物和土地使用權，應同時滿足下列條件時予以確認，一是企業能夠取得與該項投資性房地產相關的租金收入或增值收益；二是該項投資性房地產的成本能夠可靠地計量；三是作為投資性房地產的建筑物和土地使用權，應能單獨計量和出售。

對于企業擁有的建筑物及土地使用權，不屬于固定資產、無形資產和存貨，則就應屬于投資性房地產。即企業用于生產商品、提供勞務或者經營管理而持有的房地產作為固定資產，房地產開發企業開發并擬出售的房地產作為存貨；此外，企業出租給本企業職工居住的宿舍不屬于投資性房地產；母公司以經營租賃方式向子公司出租的房地產在編制合并財務報表時作為企業集團的自用房地產，但應確認為母公司的投資性房地產。

二、投資房地產會計計量方法的運用

（一）投資性房地產的初始計量

投資性房地產會計準則規定，投資性房地產應按成本模式進行初始計量。以下分別投資房地產的不同獲得情況分別說明計量方法。第一種情況，對于外購的投資性房地產，按照購買價格、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出，作為入賬價值，借記“投資性房地產”科目，貸記“銀行存款”科目；對于企業以分期付款方式購入的投資性房地產，按照投資性房地產的公允價值作為入賬價值，借記“投資性房地產”科目，按照應支付金額與成本之間的差額，借記“未確認融資費用”科目，按照應支付金額，貸記“長期應付款”科目。第二種情況，對自行建造的投資性房地產，按照建造該資產使其達到預定可使用狀態前所發生的必要支出，包括工程用物資成本、人工費用、應予以資本化的借款費用、繳納的相關稅費以及應分攤的其他間接費用等，作為入賬價值。第三種情況，對于企業以其他方式，如非貨幣易、債務重組等方式取得的投資性房地產的成本，

按照相關會計準則的規定確定。

（二）投資性房地產的后續計量

按照新會計準則的規定，與作為固定資產或無形資產核算的自用房地產以及作為存貨核算的房地產，投資性房地產在會計處理上的最大差異是后續計量模式的規定不同。按照新會計準則，投資性房地產的后續計量可選擇采用成本模式或公允價值模式。企業對投資性房地產的計量模式一經確定不得隨意變更，由成本模式可以轉為公允價值模式，視為會計政策變更，而一旦采用公允價值計量模式，則不得轉為成本模式。鑒于我國當前市場經濟體系還不夠健全完善，資產的活躍市場程度不夠，公允價值的應用缺乏規范的市場環境和規則，因此應在適度謹慎的情況下運用公允價值，以避免出現人為操縱利潤的情況。因此，新頒布的投資性房地產準則規定，只有存在活躍市場，公允價值能夠獲得并能可靠計量的情況下，才允許采用公允價值計量。采用公允價值模式計量的投資性房地產，應當同時滿足下列條件：投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；企業能從活躍的房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出科學合理的估計。

此外，新準則規定，采用公允價值模式計量投資性房地產，不計提折舊或進行攤銷，應以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與賬面價值的差額計入當期損益，資產負債表日確認公允價值變動損益時，借記“投資性房地產（公允價值變動）”，貸記“公允價值變動損益”。

（三）投資性房地產的轉換

在成本模式核算情況下，投資性房地產轉換的會計處理在成本模式下，無論是非投資性房地產轉換為投資性房地產，還是投資性房地產轉換為非投資性房地產，都仍按照固定資產或投資性房地產的賬面價值進行計量與核算，直接將房地產轉換日的賬面價值作為轉換后的入賬價值。

在公允價值模式核算情況下，投資性房地產轉換為非投資性房地產時，應當以轉換當日投資性房地產的公允價值作為非投資性房地產的入賬價值，公允價值與賬面價值的差額計入當期損益，公允價值變動損益。公允價值與原賬面價值的差額，分兩種情況處理：第一，將投資性房地產轉為自用房地產時，按其在轉換日的公允價值，借記“固定資產”或“無形資產”等科目，按其賬面價值貸記“投資性房地產（成本）”，公允價值變動借記或貸記“投資性房地產（公允價值變動）”，賬面價值與公允價值的差額計人當期損益，借或貸記“公允價值變動損益”。第二，企業將作為存貨、固定資產或無形資產的房地產和土地使用權轉換為投資性房地產時，按照轉換當日的公允價值確認投資性房地產，轉換日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益，按公允價值借記“投資性房地產”，公允價值與帳面價值的差額借記“公允價值變動損益”，按賬面價值貸記“固定資產”。轉換當日公允價值大于原賬面價值的，按公允價值借記“投資性房地產”，按賬面價值貸記“固定資產”，公允價值與賬面價值的差額貸記“資本公積（其他資本公積）”。

三、企業對投資房地產會計計量方法的選擇

（一）選擇會計計量方法的前提條件

按照新準則，投資性房地產的計量可以采用成本模式或公允價值模式。成本模式下，投資性房地產按照帳面價值計量，可以計提折舊，能夠起到抵稅作用，同時企業的經營成果不會受房地產市場泡沫或起伏的影響，能夠比較準確的預期。而公允價值計量模式下，企業不能計提折舊或進行攤銷，在多方面不同程度地對企業納稅產生影響，這些影響表現為相對影響和絕對影響兩個方面：相對影響的結果表現為對會計凈利潤的調節，需通過遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行處理；絕對影響是指對相關稅種納稅絕對額的影響，結果表現為絕對應納稅額的多少，同時房地產市場價格的變化會隨時影響企業的經營業績，對企業資產價值及其盈利能力帶來較大的影響，企業對未來的經營預算存在較大的不確定性。鑒于以上分析，企業在選擇投資性房地產計量模式時，應首先考慮該企業的投資性房地產是否適用公允價值模式。其次應考慮公允價值給企業可能帶來的影響。

（二）不同計量方法對企業的影響

第一，成本計量模式對企業的影響。新會計準則規定，投資性房地產的初始計量采用成本模式，后續計量可以選擇應用成本模式或公允價值模式。稅法規定，對于投資性房地產，通常情況下不得調整固定資產賬面價值。可見稅法也將投資性房地產也作為固定資產或無形資產處理，其初始計量與會計核算相同。新會計準則與稅法對投資性房地產初始成本的計量基本相同。由此可以看出，在成本模式下，新會計準則和稅法的處理基本一致。

第二，公允價值計量模式對投資性房地產核算及稅務的影響。在公允價值模式下，兩者存在明顯的差異。新會計準則在投資性房地產的業務處理上引入了“公允價值”作為會計核算的計量模式。會計準則規定，一方面，投資性房地產在年末按公允價值調整其賬面價值，差額計入損益，這就可能會大幅度的提高或降低企業經營業績；另一方面公允價值計量的投資性房地產不計提折舊或攤銷，相比于成本模式下無疑會提高企業利潤。根據相關企業所得稅政策的規定：“企業以公允價值計量的投資性房地產，持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額。”可見，在稅務處理上，一方面對投資性房地產不確認公允價值變化所產生的所得，另一方面還應計提折舊或攤銷，基本還是與成本模式的核算方法一致。由此可見，新會計準則與稅法不一致產生的差異，將影響企業所得稅費用。由于上述情況會對當期損益產生影響，因而也會對當期企業所得稅費用產生影響，進而影響企業的凈利潤。

篇（2）

【關鍵詞】

投資性房地產；會計核算；不足與完善

0 引言

隨著我國經濟的不斷發展，和城市化的不斷推進。房地產業的發展成為全國乃至全球投資收益率最高，風險最小的行業。這些年來，無論是國企還是民企，為了獲取利潤都紛紛投入房地產業。會計核算是企業財務管理的主要方式，企業一味把投資性房地產按照固定資產處理按照歷史成本入賬或者是分期計提折舊方法的會計計量和處置。期限較長的投資性房地產無法實現其短期的市場價值。在投資性房地產會計核算中，我們需要尋找存在的問題。就當前看，投資性房地產在我國的會計核算方面存在一些問題，需要有關部門去修改相關的政策以完善制度。

1 投資性房地產會計的核算

1.1 投資性房地產初始的核算

在投資性房地產的投資過程中，第一步要對投資性房地產的初始化成本進行準確有效的計量，其次在進行合理的核算建筑物出租日期和土地使用日期。常的工程中，核算部門對投資性的房地產總資產核算。分別對投資房地產企業中的固定和無形資產分別進行分類和核算。并對房地產的項目投資預算，以提高投資性房地產為企業帶來的經濟利益。

1.2 投資性房地產的后續核算

后續的會計工作中要對投資性房地產進行記賬、算賬、報賬。房地產的維護、裝修、設施建設、管理等財務費用的計量要嚴格按照相關的會計計量法則對房地產進行日常計量，使其達到科學性、有效性，促進計量的價值體現。以人民幣為記賬單位對投資性房地產的經濟活動進行核算，通過設置賬簿、填制憑證和特定的記賬方式以及會計報表的編制，進行的綜合、不間斷財務計量的反映以及風險的監督，形成的測控指標，為投資者提供可靠信息，考核經營目標的完成情況。

2 投資性房地產會計核算中存在不足點

2.1 公允計量問題

有效的投資性房地產評估是房地產進行投資的基礎。在企業的資產負債表中，如果采用是公允價值核算模式進行的評估，將投資性房地產的公允價值變動計入損益，就會增加或減少企業利潤的總額。但是虛擬的資產在企業的實際運營中并未起到效果，只有在出售是才能體現。一旦房價出現大幅度的波動時，就會給房地產投資企業造成嚴重錯覺，并引發過度投機或者恐慌。同時，公允價值核算模式給了企業提供了控制利潤，偷稅漏稅的空子，影響到財務報表科學性和準確性，難以對企業的盈利空間作出準確判斷。

在我國會計的準則中，不許將固定資產的盈虧同其他業務收入和支出一起核算。企業的實際計量同會計準則出現不一致性，就會造成在實際的財務處理中的誤差，就會降低信息的準確性。

2.2 公允價值與賬面價值計量轉換誤差點

當投資性房地產用途發生變化時，需要對房地產進行重分類。

自用的房地產為投資性房地產時，只是資產的用途變化，而資產根本性能變化，隨意的改變房地產原有賬面價值是不合理的。如表1，公允價值與賬面價值的差異會導致資產價值得到不真實的估量。

3 完善投資性房地產會計核算中的建議

3.1 出臺相關投資性房地產公允計量的建議

企業在投資的過程中，以公允價值方式計量的投資性房地產，當其價值發生波動時，將投資性房地產公允價值的與賬面價值差額進行計量。這樣就不會出現單一的信息缺失，可以有效對企業固定資產進行長期的評估，使投資性房地產的價值更加真實。

3.2 出臺計量方式轉變問題的建議

在轉換核算中，投資性房地產轉為自用房地產時計量方式也由公允價值計量轉為成本價值計量，將投資性房地產公允價值作為房屋計量的基礎，而公允所產生的價值與原賬面值差計入當期盈利或者虧損。

4 小結

投資性房地產的討論成為學術界話題，尤其是2008年金融危機對于公允價值計量方式的深刻反思，同時房地產業的迅速發展和房價的過快上漲。投資性房地產的公允價值方式計量尚有不足之處，但是這種方式是它的補充。這就需要會計準則制定人員進行更多思考，實踐和改進，深入分析關聯準則的有效性，真正實現準則合理運行。

【參考文獻】

[1]曹萬選.“投資性房地”的會計核算及應注意的問題[J].社科縱橫，2008

[2]趙素存.淺析投資性房地產的會計核算方法[J].商品儲運與養護，2008，30

篇（3）

一、引言

企業自身的實際情況導致企業之間的會計是有所差異的。與其他的企業相比，房地產開發企業具有一定的特殊性。房地產行業是一個類似資本運作游戲的行業，所以，財務部門和會計部門對于房地產開發企業的重要性可見一斑。在會計核算方面，具有獨特的會計成本核算的特點。

二、房地產開發企業經營活動的主要業務

房地產，顧名思義，是房產與地產的一個總稱。房地產經營活動，不僅可以將房產與地產合起來開發，也可以將兩者分開進行開發。房地產開發企業就是對房產與地產進行開發與經營的企業。房地產開發企業主要開展的業務如下：

（一）土地的開發與經營

房地產開發企業在對自己有償獲得的土地進行開發之后，主要有兩種方式來經營：一種是有償轉讓給其他的單位來使用，另一種是自己在土地上建造房屋或者是其他的設施，然后將其作為商品進行出售。另外，還可以開展一些土地出租業務。

（二）房屋的開發與經營

房屋的開發即對房屋的建造，房屋的經營就是對房屋的銷售與出租等活動。對于房地產開發企業來說，可以在土地開發完成后繼續對房屋的開發，房屋的開發完成以后就可以對房屋進行銷售或出租等交易行為了。房屋按照用途來分類的話，一般可以分為商品房、周轉房、出租房等等。

（三）城市基礎建設與公共配套設施的開發

每個城市都會有一些基礎設施建設，它們的存在，是為社會生產與居民生活來提供一些公共服務的，房地產開發企業的業務也包括對城市基礎建設與公共配套設施的開發。

（四）代建工程的開發

有時候，房地產開發企業會接受一些來自政府或者是其他單位的委托來對土地進行開發，這種工程就是代建工程，也屬于房地產開發企業的經營業務之一。

三、房地產開發企業的經營特點

（一）開發經營的計劃性

房地產開發企業的經營是具有一定的計劃性的，所有的開發項目，像企業征用的土地、建設的房屋與基礎設施等等，都應該要控制在國家的計劃范圍之內。然后，要按照一定的原則與企業指定的計劃進行開發經營。

（二）開發產品的商品性

要知道，房地產開發企業開發的所有產品，都是要作為商品來進入市場的。在市場環境中，企業要嚴格按照供需雙方規定的價格進行銷售或轉讓。

（三）開發建設周期長，投資數額較大

對土地的開發建設，都是要先進行一定的規劃與設計，然后對其可行性進行研究，通過征地拆遷、安置補償、六通一平、建筑安裝、配套工程等階段，才算完成一個建筑周期，時間少則一年，多則需要好幾年才能夠完成。除此之外，對土地的開發工程投資數額也非常大，需要不斷投入資金。

（四）經營風險大

所有的行業都是存在一定的風險的，房地產業也不例外。對房地產開發的單位成本很高，而且建設周期長，在此期間會有很多不確定因素，所以，一旦出現了決策上的失誤，銷路不順暢的話，很容易導致開發產品的積壓與企業的資金周轉不靈，從而使企業的發展陷入困境。

四、房地產開發成本核算

（一）開發成本

1.土地征用及拆遷補償費。房地產企業在進行土地征用時，會產生各項費用，主要包括土地出讓金、勞動力安置費、拆遷補償費等等。2.前期工程費。即企業在前期工程中發生的各項費用，包括總體規劃設計費、各項臨時工程的費用等等。3.基礎設施費。即建造各種基礎設施所發生的費用。主要包括與開發項目有關的道路、供熱設施、供電設施、供水設施、通訊設施、照明設施等等。4.建筑安裝工程費。在建筑工程方面有兩種施工形式，分別是外包和自營，建筑安裝工程費即支付給外包工程或自營工程產生的費用。5.配套設施費。即為開發項目服務的一些不能進行有償轉讓的公共配套設施建設所產生的費用。比如鍋爐房、公廁、自行車棚等等。6.開發間接費用。即由房地產企業所屬的開發部門或者是工程指揮部門為了對開發項目進行組織與管理而產生的一些費用，比如工資、差旅費、折舊費、勞動保護費等等。

（二）期間費用

1.管理費用。一般按照項目開發成本構成中前1-6項之和為基數，按3％左右來進行計算。2.銷售費用。即對開發項目進行銷售時產生的各項費用，主要包括廣告宣傳費、銷售費以及其他的一些銷售費用。3.財務費用。即企業為了籌集資金而產生的一些費用，主要是一些借款利息與其他的財務費用。

五、房地產開發企業會計核算特點

（一）產成品的種類多，核算方法不同對于制造業來說，產成品主要是指那些已經完成全部的生產過程并且已經驗收入庫的產品。而對于房地產企業來說，產成品的內容就比較復雜了，主要有開發產品、出租所開發的產品、分期收款開發產品等等，這些產品既可以直接進行銷售，也可以出租，抑或是作價轉讓等等。所以，在核算方法上，房地產企業的產成品與一般的產成品的核算方法是有很大不同的。

（二）產品成本的核算復雜

與制造業的產品成本的核算相比，房地產企業的產品成本核算方法是比較復雜的。由于房地產開發企業的生產經營活動具有一定的復雜性，所以，在開發過程中，會發生許多不同種類和性質的費用，企業只有合理的設置成本核算對象與成本項目，才能做好會計核算工作。

（三）經營收入及其相關稅金的核算不同

對于房地產開發企業來說，其開發產品的價值比一般產品要高很多，而且生產周期也比一般產品要長，所以一般都是采取預銷的方法，房地產企業要交納的流轉費主要有土地增值稅、營業稅、城建稅等等。

六、結束語

現如今，房地產行業在市場中占有很大地位，房地產行業的會計核算也是一個比較熱門的話題，做好會計成本核算，對于房地產開發企業的發展具有重要意義，同時這也是保證房地產開發企業能夠持續良好經營的一個重要內容。

參考文獻

[1]姚源.淺談房地產成本核算新模式的發展方向[J].現代商業，2009（14）：160-161.

[2]于國紅.房地產成本核算中應注意的問題.中國高教論叢[J].2012（1）：118-120.

篇（4）

一、投資性房地產與固定資產的差異

（一）本質特征不同

1.固定資產是指同時具有下列特征的有形資產：一是為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而特有的（其中，出租是指以經營租賃方式出租的機器設備等）;二是使用壽命超過一個會計年度。從固定資產的定義來看，具有以下三個特征：（1）企業持有固定資產的目的是為了生產商品、提供勞務、出租或經營管理，而不是直接用于出售;（2）使用壽命超過一個會計年度;（3）固定資產是有形資產。

2.投資性房地產，是指為了賺取租金或資本增值，或兩者兼有之而持有的房地產。投資性房地產應當能夠單獨計量和出售。從投資性房地產的定義來看，具有以下兩個特征：（1）投資性房地產是一種經營活動;（2）投資性房地產在用途、狀態、目的等方面區別于作為生產經營場所房地產和用于銷售的房地產。

（二）持有目的不同

雖然投資性房地產與自用房地產在物質形態上是相同的，但企業持有它們的主要目的不同。

1.固定資產的持有目的是為了生產商品、提供勞務、出租（不含投資性房地產）或經營管理而持有的。企業持有的固定資產是企業的勞動工具或手段，是服務于企業自身的生產經營活動。

2.投資性房地產的持有目的是為了賺取租金或資本增值，是企業的一種經營活動。

（三）核算范圍不同

企業為了更好地滿足固定資產管理和核算的需要，可對固定資產進行綜合分類，將固定資產分為生產經營用、非生產經營用、未使用、不需用以及融資租入固定資產等。

根據投資性房地產準則的規定，投資性房地產的范圍限定為已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權以及已出租的建筑物三類。

（四）科目設置不同

1.固定資產核算使用的會計賬戶主要有“固定資產”“累計折舊”“固定資產減值準備”等三個賬戶，用來核算固定資產賬面價值的變動情況。

2.投資性房地產核算采用成本模式計量情況下，除了一級賬戶設置“投資性房地產”賬戶外，還要設置“投資性房地產累計折舊”等賬戶。當然，投資性房地產若為土地使用權則通過“投資性房地產累計攤銷”賬戶核算攤銷額。特別是投資性房地產核算采用公允價值模式計量的情況下，則要在一級賬戶“投資性房地產”賬戶下設“成本”和“公允價值變動”兩個明細科目，用來核算投資性房地產價值的變動情況，并計入當期損益。

（五）核算方法不同

1.固定資產只能采用成本模式核算。

2.投資性房地產有兩種核算模式，即成本模式或公允價值模式核算;企業通常對投資性房地產在資產負債表日多采用成本模式進行后續計量。但是，在有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續計量。采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，并且已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。（下轉20頁）

（上接12頁）

二、投資性房地產與固定資產的聯系

（一）確認的方式條件基本相同

1.固定資產必須在同時滿足兩個條件時才能予以確認：（1）與該資產有關的經濟利益很可能流入企業;（2）該資產的成本能夠可靠地計量。

2.投資性房地產也必須是同時滿足下列條件的，才能予以確認：（1）與該投資性房地產包含的經濟利益很可能流入企業;（2）該投資性房地產的成本能夠可靠地計量。

因此，不論是確認固定資產，還是確認投資性房地產，二者均要求在符合資產定義的前提下，同時滿足兩個條件：與該資產有關的經濟利益很可能流入企業;該資產的成本能夠可靠地計量。

（二）初始計量成本范圍基本相同

1.固定資產應當按照成本進行初始計量。成本包括企業為構建某項固定資產達到預定可使用狀態前所發生的一切合理的、必要的支出。這些支出包括直接發生的價款、運雜費、包裝費、安裝成本及相關稅費等，也包括間接發生的費用，如應承擔的借款利息等。

2.投資性房地產應按照取得時的成本進行初始計量。包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出。自行建造投資性房地產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。以其他方式取得的投資性房地產的成本，按照相關會計準則的規定確認。

（三）出租核算方式方法基本相同

具體表現在兩個方面：一方面是租金核算方式方法相同，即二者出租時，均將取得的租金收入計入“其他業務收入”科目，攤銷的成本均通過折舊的形式核算，計入“其他業務成本”科目;另一方面是攤銷方式相同：二者攤銷均采用直線法攤銷，即按照資產平均使用年限分期等額攤銷。

篇（5）

房地產成本核算新模式涉及到當今房地產企業在房地產開發運營過程中所發生的支出和費用的成本核算及成本核算的控制。成本核算在房地產企業具有舉足輕重的作用，它不僅能夠幫助房地產企業有效節約資金，提高利用率，而且通過成本核算反映出來的信息能夠幫助房地產企業領導層做出科學的決策，是推動房地產企業健康發展的重要力量。尤其是在現代市場經濟體制下，使得房地產企業不斷提高對成本核算的關注，逐漸提高了對成本核算的重視。由此可見，成本核算在房地產企業中的重要性。以下對其重要性進行具體分析：首先，房地產企業與其它類型企業有著明顯的區別，房地產行業經歷了狂熱到低迷的巨大變化，并且并不同于生產產品和提供服務為主的大部分企業。因此，成本核算在房地產企業的發展過程中有著十分重要的作用。其次，隨著現代市場經濟體制的不斷變化，房地產企業要面臨著不斷改革，規模越來越大，項目種類越來越多，房地產企業面臨著改革的過程中的諸多問題。無論是規模的擴大，還是項目種類的增加，都不開有效的成本核算體系予以支持。除此之外，有效的成本核算有助于企業強化內部管理，不斷提高房地產企業的管理能力，使社會資源實現合理配置。從人力資源的角度來看，針對房地產企業的實際人力資源情況，制定以此配套的成本核算制度，對工作人員隊伍進行精簡，為房地產企業節省了人力方面的投入資金，而且通過成本核算，能夠減輕工作人員的工作壓力，使各項工作更加科學，合理化，工作效率也得到大幅提高。從社會資源的角度來看，房地產企業信息資源存在著嚴重的不對稱，經常發生資源配置不合理的問題，導致一些寶貴的社會資源被浪費，造成了社會資源不足。第三，房地產企業的業務并非全部都是以營利為目的，其中，有些業務是不以營利為目的的，但是不盈利并不代表著無償服務，而屬于有償服務，有償服務說明在服務過程中資金產生流動，主要體現在支出及收入兩個方面。因此，為了避免房地產企業出現增加負擔，需采取成本核算。

二、房地產企業成本核算的特點

近年來，我國經濟體制改革取得了諸多成就，國家出臺了一系列措施和規定予以扶持房地產行業發展。因此，房地產企業作為與人民生活關系緊密的行業，更需要進行改革。就目前來看，房地產企業受到會計體制的影響，加之成本本身存在著非透明及非精確性等特點，因此，到目前為止，還沒有一套行之有效的機制對房地產企業的成本進行核算。對房地產企業的成本核算機制進行研究，已是迫在眉睫。房地產企業的成本核算包括在生產以及提供服務等環節中，所產生的有形和無形的勞動價值的總和核算。主要有以下幾方面特點：首先，不完全性。在對房地產企業進行成本核算時，有些項目即使有費用產生，但是并沒有對該項目進行明確的劃分，除此之外，并不是所有項目都有費用產生，因此，房地產企業成本核算具有不完全性。其次，成本核算方法不夠嚴格。房地產企業有條件進行成本核算，但是由于各種成本費用之間并沒有明確的規定，因此，在成本核算方法上不夠嚴格。

三、房地產企業成本核算的創新對策

成本核算是促進房地產企業健康發展的重要手段，因此，房地產企業要樹立正確的成本核算觀念，將成本核算與實際相結合，在不斷摸索的過程中總結經驗，最終形成適合本房地產企業的成本核算方法。

（一）建立健全成本核算機制

任何企業都離不開制度的支撐，任何活動都是在制度上建立起來的，尤其對于房地產企業來說，制度的建立要更加嚴格和規范，對制度的制定，要理論聯系實際，保證成本核算機制的科學性和合理性，并采取一系列的有效措施，保證成本核算機制得以真正落實，在今后的實際工作中，不斷總結，逐漸完善成本核算機制。健全的成本核算機制，能夠最大程度避免由特權等因素給成本核算帶來的影響，保證了成本核算結果的公正性和準確性。這就要求房地產企業首先需要建立起完善的定額管理制度，對引起超額的因素進行全面分析，在此基礎上，逐漸將此制度加以完善。其次，建立完善的財產物質登記盤存制度，無論是在前期記錄還是在后期處理上，都要保證其真實性。第三，建立完善的計劃價格制度，定期對房地產企業相關業務分攤成本差額。此外，房地產企業要對投入與質量之間的關系進行正確處理，即使成本降低，但服務質量絕對不能低，這種處理方式在短時間內看似對企業有利，但是從長遠來講，存在著諸多阻礙因素，因此，在進行成本核算時，需要對其進行足夠的論證，全方位分析，找出兩種之間的最佳契合點，真正實現既降低成本，又保證質量。同時，將計算機引用到成本核算工作中，不僅能夠減輕人工核算的壓力，大大提高工作效率，而且核算的結果更加準確。

（二）規范成本核算方法

首先，認真審核每一筆成本費用，對此項費用的必要性進行劃分。如果此項費用為必要開支，那么就要明確該成本的項目；其次，在進行成本核算時，要嚴格按照“權責發生制”原則進行，同時對對預提和分攤操作按照相關的標準進行準確區分；第三，將成本費用進行歸集和分配，將提供的服務和生產成本費用進行準確計算。此外，在收入符合國家規定的前提下，房地產企業費用開支要依據預算對其進行確定。并且對收入項目的屬性進行確定，即間接和直接成本，如果是直接成本，需要將其直接納入到成本中，如果是間接成本，需要對其進行分配，如果出現了支出大于規定金額的情況，那么需要房地產企業有效的方法將其解決。

（三）加強成本核算管理

首先，當房地產企業各項經濟活動的開展，要以成本目標為依據。將企業目前的資料信息加以收集，實現成本管理和分配的有效融合，這樣不僅能夠提高工作人員的積極性，而且，通過全體工作人員的共同努力，達到節約成本的目的。另一方面借助全體成員的努力，降低成本開支；其次，加強對流動資產的管理。相關部門要充分發揮作用，對房地產企業的流動資產進行定期的監督和考核等，通過相關措施，幫助房地產企業提高流動資產的管理能力。

篇（6）

關鍵詞 新會計準則 企業會計制度 公允價值 會計報表

無論是企業的內部管理，還是企業的投資者、債權人和政府各部門，會計信息都是信息利用者們重要的決策信息之一。會計報表是會計信息中重要的組成部分，也是會計信息外部使用者經常所能看到的重要決策依據。2006年2月15日，財政部了一套新的會計準則，包括基本準則和38個具體準則。2006年上市公司的年報由于處在新舊會計準則交接之際而備受信息使用者的關注。隨著2007年第一季度的中期財務報告的披露，新準則的影響開始顯現，人們對報表數據的一些熱點預測也將受到檢驗。為了更好地理解和分析新準則下的財務報表，筆者根據學習心得，從以下幾個方面進行論述

一、新會計準則增加了投資性房地產、金融資產和應付職工薪酬三項內容

投資性房地產是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有的房地產。包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權和已出租的建筑物。對投資性房地產可以選用成本模式或公允價值模式進行后續計量。而統一企業企業會計制度對土地使用權在“無形資產”科目核算，且采用直線法攤銷，直接沖減“無形 資產”賬面價值。建筑物則在“固定資產”科目核算，一般按使用年限法攤銷。投資性房地產計量有成本模式和公允價值模式。投資性房地產如采用成本模式進行后續計量，與統一企業企業會計制度核算方法相比，比較相似，均需計提折舊或攤銷，但會計科目發生了變化，新增了投資性房地產累計折舊（攤銷）科目，計提折舊 或攤銷方法未發生變化；若采用公允價值模式進行后續計量，與統一企業會計制度核算方法相比，會產生較大的差異。在公允價值模式下，投資性房地產無須計提折舊或攤銷，在資產負債表日按其公允價值調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。新會計準則在“交易性金融資產”、“持有至到期投資”、“可供出售金融資產”三個會計科目核算。新的會計準則保留了長期股權投資，取消了短期投資和長期債權投資。“交易性金融資產”、“可供出售金融資產”兩個會計科目均以公允價值進行核算，與統一企業會計制度核算差異較大，新的核算方法更能反映資產的市場價值。應付職工薪酬是將原計入應付工資、應付福利費、工會經費、教育經費內容并入其中，對會計報表影響不大。

二、新會計準則對營業利潤分析的影響

資產減值損失內容有變化。按照新會計準則的要求，上市公司不得利用計提資產減值準備人為調節各期利潤，或在前期巨額計提后大額轉回，隨意調節利潤，也不得隨意變更計提方法和計提比例。除了存貨、應收款項、可供出售的權益性工具等有確鑿證據證明能夠收回的資產減值允許轉回外，固定資產、攤銷期限明確的無形資產等非流動資產減值不允許轉回。因此，上市公司通過上述手法實現“一次虧足”將成為歷史。公允價值變動損益的不確定性。如投資性房地產若采用公允價值模式進行后續計量，對利潤的影響將是不確定的。但這種模式不需要計提折舊和攤銷，從而減少成本，對利潤的影響是積極的。新會計準則規定，凡交易性證券的投資必須在期末按交易所公布的市價計算價值，變動部分計入損益。上市公司所持有的股票即使沒有轉讓或出售，也應以公允價值來計量，并將結果確認為當期損益。根據今年披露的年報來看，投資收益總額 同比增長速度很快，甚至有些公司業績完全由投資收益支撐。其中，短期投資獲利豐厚是投資收益增長的主要來源之一。2006年股票市場行情火爆，使得以公允價值計量的上市公司股票投資收益大幅增長。

三、新會計準則對非同一控制下的企業合并，規范了會計處理方法

篇（7）

2.新準則取消了“短期投資”、“短期投資跌價準備”科目，設置了“交易性金融資產”和“可供出售金融資產”科目，并在“交易性金融資產”科目下設置“成本”、“公允價值變動”兩個二級科目。

3.新準則取消了“應收補貼款”科目，并入“其他應收款”科目核算。

4.“物資采購”科目變為“材料采購”科目。

5.“包裝物”科目和“低值易耗品”合并為“周轉材料”科目。

6.新準則取消了“長期債權投資”科目，而重分類為“交易性金融資產”、“持有至到期投資”和“可供出售金融資產”科目。（教材第六章金融資產）

7.新準則增設了“投資性房地產”科目，核算為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。（教材第五章投資性房地產）

8.新準則設置了“長期應收款”和“未實現融資收益”科目。企業采用遞延方式分期收款、實質上具有融資性質的經營活動，已滿足收入確認條件的，應按應收合同或協議余款借記“長期應收款”科目，按其公允價值貸記“主營業務收入”等科目，按差額貸記“未實現融資收益”科目。

9.新準則設置了“長期股權投資”科目，但其核算內容和核算方法與原制度相比有所變化。

10.新準則增設了“累計攤銷”科目。用來核算無形資產的攤銷額。

11.新準則增設了“商譽”科目，從“無形資產”科目分離出來，產生于非同一控制下企業合并。

12.原制度要求采用納稅影響會計法進行所得稅會計處理的企業設置“遞延稅款”科目，而新準則設置了“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”科目，其核算方法與原制度相比有所變化。（教材第五章所得稅）

遞延所得稅資產=可抵扣暫時性差異×稅率

遞延所得稅負債=應納稅暫時性差異×稅率

13.新準則取消了“應付短期債券”科目，而設置了“交易性金融負債”科目。核算直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。

14.“應付工資”和“應付福利費”科目合并為“應付職工薪酬”科目。

15.“應交稅金”和“其他應交款”合并為“應交稅費”科目。

16.新準則中設置的“預計負債”科目，其核算內容與原制度相比有所變化。

17.“盈余公積”科目取消了法定公益金有關的核算。

18.新準則增設了“庫存股”科目，核算企業收購、轉讓或注銷本公司股份金額。

19.新準則增設了“研發支出”科目，核算企業進行研究和開發無形資產過程中發生的各項支出。

20.新準則增設了“公允價值變動損益”科目，核算企業交易性金融資產、交易性金融負債，以及采用公允價值模式計量的投資性房地產等公允價值變動形成的應計入當期損益的利得或損失。

21.“其他業務支出”科目變為“其他業務成本”科目。

22.“主營業務稅金及附加”科目變為“營業稅金及附加”科目。

23.“營業費用”科目變為“銷售費用”科目。

篇（8）

按第3號準則的規定，采用公允價值計量模式的企業，在轉讓、出售、報廢或者損毀投資性房地產時，應該把扣除賬面價值以及相關稅費后的處置收入計入處置當期損益，也就是說收入要記入到“其他業務收入”科目，相對應的成本、所產生的費用要記入到“其他業務成本”科目，另外為了還原投資性房地產處置前發生的公允價值變動情況，應當在處置時將原有的累計公允價值變動損益或在轉換日計入資本公積的損益金額結轉為處置當期損益，實務中常見的做法是結轉到“其他業務收入”或沖減“其他業務成本”。

[例]2006年6月25日，某房地產公司與C公司簽約，將其原為自用的一棟寫字樓自7月1日起出租給C公司使用。該樓的實際建造成本為46000萬元，已提累計折舊6000萬元，采用公允價值模式計量。2006年7月1日，寫字樓的公允價值為42000萬元，2006年12月31日的公允價值為45000萬元，2007年6月30日租期屆滿。房地產公司收回寫字樓，并以48000萬元售出，價款已經收到，假定應交營業稅2400萬元。根據準則規定，相關的賬務處理如下：

在上例中，投資性房地產處置后總共獲利： 48000 - （46000 -

6000）-2400=5600萬元，包括自用房地產轉為投資性房地產時增值2000萬（先記入“資本公積”，處置后結轉到“其他業務收入”或沖減“其他業務成本”），投資性房地產存續期間的累計公允價值變動3000萬（先記入“公允價值變動損益”，處置后結轉到“其他業務收入”或沖減“其他業務成本”），最后處置環節收入與賬面價值的差額（減去稅費）600萬，則通過“其他業務收入”和“其他業務成本”科目反映。

對于企業的經濟利益流入，主要有收入和利得兩種方式。收入是指企業在日常活動中形成的，會導致所有者權益增加的，與所有者投入資本無關的經濟利益總流入，包括銷售商品收入、勞務收入、讓渡資產使用權收入等；利得是指由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入。收入與利得概念不同，在會計上也有相應不同的處理方法。顯然，基于會計信息的重要性原則，企業持有投資性房地產的主要目的在于出租及持有增值，因出售、報廢和損毀導致的處置相對較少，所以投資性房地產的處置并非企業的日常經營業務，其處置所得的價款不應作為其他業務收入處理，相應的賬面價值也不應列為其他業務成本，其處置凈收益應比照非流動資產處置，作為應計入當期損益、會導致所有者權益發生增減變動的、與所有者投入資本無關的利得來處理。

同樣道理，自用的房地產轉為投資性房地產也不屬于企業的日常經營活動，所產生的收益源于企業的非經常，也應當歸屬于利得，且僅僅體現在賬面獲利而已，實質沒有增加企業的現金流入。出于謹慎性原則，在資產處置前將這一收益暫時“寄存”在權益項目，直接將該項利得記入“資本公積”，體現在資產負債表上，可以真實反映企業資產的增值和相應的所有者權益變化。但在該項資產處置后應該將已實現的利得轉為處置當期的損益，按準則要求記入“營業外收入”科目，而不應該記入屬于企業日常經營活動所形成的“其他業務收入”或結轉至“其他業務成本”。

而對于投資性房地產在其存續期間因公允價值變動累計形成的損益，則應當作為企業持有資產價值變動形成的利得，視同投資收益來處理。因為投資性房地產就其本質而言，與企業的其他投資行為沒有什么區別，都是游離于企業正常經營活動之外的，以增值為目的的一種投資行為。投資性房地產因其不屬于對外的權益性或債權性投資而無法歸入到傳統意義上的“投資”范疇，但仍具有明顯的投資行為特征，其存續期間因公允價值變動產生的損益在未真正實現（現金流入）之前以“公允價值變動損益”核算，待處置后形成真正收益如果記入“其他業務收入”或結轉至“其他業務成本”，其處理方法和同樣采用公允價值模式計量的金融資產處置時的處理方法完全不同，不利于會計信息的可比性，故而應當視同投資收益來處理。

事實上，在企業實踐和會計教學中發現，現行的投資性房地產處置核算不僅混淆了收入和利得的概念，而且將該類資產在轉換、持有和處置環節分別實現的收益在處置當年視作一項整體業務予以反映，最終通過其他業務收入扣減其他業務成本的形式體現其總收益（損失），不能直觀的還原該項資產在處置前形成的賬面損益和各業務環節資產持有效益，而且前后邏輯不清晰，在處理具體業務時容易出錯。

二、投資性房地產處置核算改進

基于上述分析，企業在處置投資性房地產時，應當考慮將其處置引起的收益分為轉換利得、投資收益和處置利得三部分，分別進行相應的會計核算：

（1）由自用房地產轉換而來的投資性房地產，在處置前實際上已經經歷過一次“自用房地產的處置”，在該處置環節，因投資性房地產轉換日的公允價值高于其賬面價值所形成的，直接記入“資本公積”的利得，在該項投資性房地產最終被處置后因收益實現而轉為當期損益，記入“營業外收入”科目；轉換時公允價值低于賬面價值的差額（記入“公允價值變動損益”科目）則應在投資性房地產處置后結轉至“營業外支出”科目。當然，如果企業投資性房地產在轉換前屬于企業的存貨資產則應視同當時的存貨銷售在處置后才得以實現，在處置當期分別記入“主營業務收入”（“主營業務成本”）或“其他業務收入”（“其他業務成本”）科目。

（2）投資性房地產在其存續期間因公允價值變動而產生的損益，視為企業持有資產的價值變動，作為一項特殊利得，在損益未實現時記入“公允價值變動損益”科目，待投資性房地產最終處置后計入處置當期的損益，自“公允價值變動損益”科目結轉到“投資收益”科目。

（3）對投資性房地產的最終處置，可以參照固定資產處置的核算辦法，新增“投資性房地產清理”科目，將處置收到的價款等收入記入該科目的貸方；需要處置的投資性房地產的賬面價值（成本及損益變動合計）、應交的稅費等記入該科目的借方；貸方與借方的差額即投資性房地產處置（環節）凈損益，作為處置利得或損失轉入“營業外收入”或“營業外支出”科目。

沿用上例，企業采用公允價值計量模式下的投資性房地產處置的相關會計處理為：

顯然，投資性房地產處置業務的會計核算經過上述改進后，不僅嚴格區分了收入和利得的概念，符合會計要素的定義，顯得更為嚴謹；而且從會計分錄和賬面上可以非常清楚、直接地看到，企業因該項投資性房地產總共實現的收益（不含租金）包括了處置利得600萬元、轉換利得2 000萬元和投資收益3 000萬元三部分，直觀地還原了該項投資性房地產資在處置前形成的賬面損益，體現了企業資產在各業務環節所形成的效益，真實反映了該項投資性房地產處置過程中應該確認的各項收益。另外，投資收益的實現是基于“公允價值變動損益”和“投資收益”兩個損益科目一借一貸形成的，并沒有影響處置當年的損益，而轉換日計入資本公積的增值部分（轉換利得）和處置環節實現的利得（損失）則構成處置當年的損益，整個處理過程脈絡清晰，且便于理解掌握，不易出錯。

三、結論

投資性房地產是會計準則新增的核算內容，加之引入公允價值計量模式，其會計確認和計量方法尚不成熟，存有爭議是正常的。事實上從某個角度看，準則對投資性房地產的確認和計量規定有其合理一面，例如將累計公允價值變動損益和轉換日存在的資本公積轉入其他業務成本，一定程度上較為真實地體現了處置該項投資性房地產的所獲得的收入和應該確認的費用。但顧名思義，投資性房地產同時兼具了固定資產（房地產）和投資的性質，其會計核算應當同時兼顧兩者的特點，以符合會計信息的可比性原則要求。面對相似的經濟業務而以完全不同的計量方式和會計核算體系來規范，會在一定程度上造成會計語言的人為復雜化，在會計實務和教學中容易造成困惑，而且更重要的是在其核算過程中嚴重混淆了收入與利得的關系，無法清晰表明投資性房地產處置收益的構成，所以需要加以改進。如本文所闡述的，投資性房地產處置收益劃分為處置利得、轉換利得和投資收益三部分可以一定程度上有效解決上述問題。當然需要指出的是這種改進也有待進一步完善，而且對投資性房地產處置的會計核算改變，勢必會同時影響到投資性房地產其他方面的會計核算問題，包括其確認條件與計量方法，需要從多方面綜合考慮，最終在整體上進一步修訂、規范投資性房地產準則，以提高其實踐指導性。

參考文獻：

[1]劉永澤、陳立軍：《中級財務會計》，東北財經大學出版社2012年版。

[2]財政部：《企業會計準則講解》人民出版社2008年版。

篇（9）

關鍵詞：

保障房；會計核算；方法

前言

保障房建設項目的開展具有比較高的社會效益，可在一定程度上緩解中低收入人群的住房難問題，同時，建設企業也可以獲得經濟效益。由于保障房的特殊性，在建設過程中，其會計核算工作與普通住房建設項目的會計核算存在比較多的區別，需要在實際會計核算的過程中格外的注意，以便于保證會計核算工作開展時的正確性。

一、當前保障房建設項目會計核算存在的問題

與普通的房產建筑項目相比，保障房建成后出售的價格比較低，而且采用出租的方式時，租金也比較低。保障房的建設由政府來主導，類型包含廉租房、經濟適用房、公租房、限價房及棚戶區改造五種，這五種類型的保障房銷售或出租時，嚴格的要求購房者或租房者的要求，如不符合要求，不具備申請資格，此外，申請對象的條件也會存在差別，依據申請對象的具體條件，對戶型和面積進行限定[1]。此外，保障房在建設的過程中，政府會制定相應的扶持政策，其中包含資金扶持，使得保障房的建設成本降低，進而使被保障對象使用保障房時，支出減少。這一系列特殊的特征決定了保障房建設項目會計核算工作的復雜性，當前，由于保障房項目會計核算工作發展的還不成熟，因此，會計核算工作中還存在一定的問題，主要體現在三個方面，一是分攤系數問題，而是建設核算制度問題，三是資產負債率問題。現階段，建設企業在開展會計核算工作時，方法主要包含三種，第一種是政府管理與開發一體，各自采用核算方法進行核算；第二種是建立平臺公司，在平臺中完成會計核算工作；第三種代建制。核算過程中，責權發生制、收付實現制是該項工作開展的基礎性保障。現階段，在房價一直升高的背景下，為了解決中低收入者的住房問題，主要采用建設保障房的方法，建設過程中，資金緊張是突出性的問題，由此，必須要加大財政投入，在此影響下，會大量的增加企業的賬套，造成制度過度復雜，不但提升核算工作的復雜性，也降低了核算工作的準確性，影響了核算工作的順利開展。

二、做好保障房建設項目會計核算工作的方法

(一)合理的選擇會計核算方式

保障房建設過程中，營利并不包含在建設目的中，因此與房地產開發項目存在較大的差別，其所采用的會計核算工作必然會存在一定的差別，但實際情況是保障房所采用的會計核算方式基本與房地產開發企業相同，影響會計核算工作的準確性。保障房項目并非局限于某一個城市中，而是在全國范圍內展開，由此一來，具體的承建部門不同，選擇會計核算方式時，也應該與實際情況相符合[2]。通常來說，可供選擇的會計核算方式包含三種，第一，承建部門即具備政府的管理職能，同時，也具備開發的職能，開展會計核算工作時，應采用兩種方法，成都就是使用此種方式的典型城市；第二，建立平臺公司，建立的方式有兩種，一種是在房管局的組織下，設置平臺公司，其與住房保障服務中心平行，具備投資和融資的功能，是一個住房投資公司，黃石為典型的城市，一種是由住房保障局出資，建立子公司，保障房的建設由該子公司來進行，融資工作由住房保障局承擔，重慶建設保障房時采用的為此種核算方式；第三，代建制，保障房的建設由房地產開發企業來進行，開展會計核算時，按照企業現有的會計制度和方式核算。

(二)密切注意會計核算中的關鍵性問題

保障房建設的過程中，承擔的建設單位包含房地產開發公司和事業單位兩種，第一種模式中，由于企業自身具備清晰的會計核算制度，因此，核算工作只需按照企業原有的制度來開展即可，而在第二種模式中，會計核算工作需要分項目單獨建賬來進行，實際操作中，繁瑣性非常強。通常，保障房建設項目由事業單位承建的例子比較少，而且即使由事業單位承建，建設資金均來源于財政部門或上級單位，不同于住房保障局承建項目時的實際情況。對于事業單位承建的保障房會計核算，國家尚未形成專門的制度，從而導致其會計核算工作的規范性比較差，基于此，本文主要對房地產開發公司承建時的關鍵性問題進行分析和闡述。保障房建設過程中，財政部門會撥付一部分的資金，會計核算工作中，還需要考慮財政部門的需要、完善會計信息質量兩方面的問題，核算的項目包含保障房分項目和各個支出大類，促使審計部門有效的進行監督與審計工作，保證核算工作的準確性[3]。保障房的建設資金來源比較多，會計核算處理時，應按照具體的來源采取恰當的核算方法，來源為財政資金時，核算的項目中，財政補助收入和支出項目應設置在賬目中，同時，非流動資產基金也應該加入其中，來源為自有資金時，財政資金來源所增加的項目都應該撤銷。通過不同的核算項目，保證核算的有效性。

三、結論

保障房建設的主要目的在于滿足中低收入人群的住房需求，開展會計核算工作中，基于特殊性的存在，應合理的選擇具體的核算方式，并在核算工作實施的過程中注意其中的關鍵性問題，從而保證會計核算工作的準確性及合理性，提升會計信息的質量。

作者：張麗 單位：易門縣基礎設施建設投資管理中心

參考文獻：

篇（10）

二、非房地產企業土地使用權租售會計處理

（一）初始核算 當企業持有土地使用權的初始意圖為自行建造用于生產經營時，按照會計準則第6號規定，計入“無形資產”賬戶中核算；如企業在持有土地使用權時的初始意圖為以備出售，按照會計準則第3號規定，應計入“投資性房地產”賬戶中核算。但在我國實務中，持有并準備增值后轉讓的土地使用權這種情況較少。

（二）后續核算 企業擁有的土地使用權計入“無形資產”賬戶進行后續核算時，由于企業產品的生命周期、市場銷售狀況、房地產建造成本等因素的影響，暫停建造，臨時出租的尚未取得確鑿證據時不轉換會計核算方式。年末，由于土地資源的稀缺性及市場經濟的持續發展，土地使用權一般不會發生減值，則會計核算主要體現在租金核算、無形資產攤銷及相關稅金的會計核算上。對企業當期損益的影響主要體現在營業收入、營業成本、營業稅金及附加項目上。

當企業有確鑿證據表明自用的土地使用權用途發生變化，為保證會計信息反映真實的資產的性質和價值，應當由“無形資產”核算方式轉換為“投資性房地產”核算方式予以反映。 一般情況下轉換后的“投資性房地產”采用成本模式計量。在該計量模式下，投資性房地產核算實質沿用了無形資產的核算方式。則會計核算在轉換日沒有差額，不會影響當期損益；后續則為租金核算、無形資產攤銷及相關稅金的會計核算。對企業當期損益的影響主要體現在營業收入、營業成本、營業稅金及附加項目上。 企業如同時滿足前述兩個條件，轉換后投資性房地產可采用公允價值模式計量。會計核算上的主要的變化體現在一是初始轉換時，轉換日的公允價值與無形資產的賬面價值之間的差額，如為借方差額，計入“公允價值變動損益”賬戶，從而影響當期損益。如為貸方差額，計入“資本公積”賬戶，在出售時影響當期損益，后續核算不攤銷、不減值，且公允價值的變化會通過“公允價值變動損益”賬戶影響當期損益的變化。對企業當期損益的影響主要體現在營業收入、營業稅金及附加、公允價值變動收益項目上。

（三）出售時核算 在“無形資產”賬戶核算方法下，企業在借方確認“銀行存款”、“累計攤銷”，貸方核銷“無形資產”原值及稅金，貸方差額計入“營業外收入”賬戶，借方差額計入“營業外支出”賬戶。對企業當期損益的影響主要體現在營業外收支項目，從而影響利潤總額等指標；在“投資性房地產”成本模式核算下，取得的收入借方計入“銀行存款”等賬戶，貸方計入“其他業務收入”賬戶，同時，借方核銷“投資性房地產累計攤銷”及“投資性房地產減值準備”賬戶，貸方核銷“投資性房地產”原值，將差額計入借方“其他業務成本”賬戶；在“投資性房地產”公允價值模式核算下，取得的收入借方計入“銀行存款”等賬戶，貸方計入“其他業務收入”賬戶，同時，借方或貸方核銷“投資性房地產——公允價值變動”貸方核銷“投資性房地產——成本”原值，將差額計入借方“其他業務成本”賬戶，將“公允價值變動損益” 賬戶的余額和轉換日貸差形成的“資本公積”賬戶的金額 轉入“其他業務成本” 賬戶。對企業當期損益的影響主要體現在營業收入、營業成本、公允價值變動收益項目，從而影響營業利潤等指標。

三、實例分析

下面通過一個綜合案例比較分析非房地產企業在不同方式下對持有土地使用權租售的會計核算及對當期損益的影響。

[例]甲企業地處市區，為一般企業（非房地產企業）。于2012年1月1日簽訂合同購入土地使用權，有效期50年，面積1000畝，每畝均價12萬元，款項已經支付。購入意圖為自建廠房用于生產經營。

2012年1月1日，購入時會計處理為：（單位：萬元）

借：無形資產——土地使用權 12000

貸：銀行存款 12000

2012年1月31日起，每月攤銷時會計處理為：

借：管理費用 （12000/50/12=20） 20

貸：累計攤銷 20

假設，土地使用權在購入后，市場出現替代產品且建造資金尚未到位，未能動工，期間土地使用權租賃價格較高，企業將土地臨時出租，于2012年7月1日與乙公司簽訂土地租賃協議，當年收取租金180萬元，款項已經收到，營業稅稅率為5%，城建稅稅率為7%，教育費附加征收率為3%。

2012年7月1日，收到租金時會計處理為：

借：銀行存款 180

貸：其他業務收入 180

2012年7月31日起，每月攤銷時的會計處理為：

借：其他業務成本 20

貸：累計攤銷 20

2012年7月31日，相關稅金及附加會計處理為：

借：營業稅金及附加 [180×5%×（1+7%+3%）] 9.9

貸：應交稅費——應交營業稅 9

——應交城建稅 0.63

——應交教育費附加 0.27

假設2012年11月15日，與乙公司簽訂協議將該土地使用權以15000萬的價格出售，假定不考慮相關稅費，款項已經收到。

則2012年11月15日，出售時會計處理為：

借：銀行存款 15000

累計攤銷 200

貸：無形資產 ——土地使用權 12000

營業外收入 3200

若租賃日，企業董事會批準，土地使用權改變用途，提供確鑿的證據，但土地使用權公允價值不能可靠計量。

2012年7月1日，土地使用權轉換時會計處理為：

借：投資性房地產——土地使用權 12000

累計攤銷 120

貸：無形資產——土地使用權 12000

投資性房地產累計攤銷 120

2012年7月1日，收到租金時會計處理為：

借：銀行存款 180

貸：其他業務收入 180

2012年7月31日起，每月攤銷時的會計處理為：

借：其他業務成本 20

貸：投資性房地產累計攤銷 20

2012年7月31日，相關稅金及附加會計處理為：

借：營業稅金及附加 [180×5%×（1+7%+3%）] 9.9

貸：應交稅費——應交營業稅 9

——應交城建稅 0.63

——應交教育費附加 0.27

2012年11月15日 出售時會計處理為：

借：銀行存款 15000

貸：其他業務收入 15000

借：其他業務成本 11800

投資性房地產累計攤銷 200

貸：投資性房地產——土地使用權 12000

若租賃日，企業董事會批準，土地使用權改變用途，提供確鑿的證據，且企業能夠提供與土地使用權公允價值相關的資料，如表1。

2012年7月1日，轉換日會計處理為：

借：投資性房地產——土地使用權——成本 12200

累計攤銷 120

貸：無形資產——土地使用權 12000

資本公積——其他資本公積 320

2012年7月1日，收到租金時會計處理為：

借：銀行存款 180

貸：其他業務收入 180

2012年7月31日，相關稅金及附加會計處理為：

借：營業稅金及附加 （180×5%×（1+7%+3%））9.9

貸：應交稅費——應交營業稅 9

——應交城建稅 0.63

——應交教育費附加 0.27

2012年7月31日，公允價值變動時會計處理為：

借：投資性房地產——公允價值變動 300

貸：公允價值變動損益 300

2012年8月31日，公允價值變動時會計處理為：

借：投資性房地產——公允價值變動 1000

貸：公允價值變動損益 1000

2012年9月30日，公允價值變動時會計處理為：

借：公允價值變動損益 200

貸：投資性房地產——公允價值變動 200

2012年10月31日，公允價值變動時會計處理為：

借：投資性房地產——公允價值變動 700

貸：公允價值變動損益 700

2012年11月15日 出售時會計處理為：

借：銀行存款 15000

貸：其他業務收入 15000

借：其他業務成本 13800

貸：投資性房地產——土地使用權 ——成本 12000

——公允價值變動 1800

借：公允價值變動損益 1800

資本公積——其他資本公積 320

貸：其他業務成本 2120

現將不同會計核算模式下對企業當期損益的影響對比如下：（表2）

四、結論

結合上述賬務處理和報表數據比較分析，可以看出，企業土地使用權在“無形資產”核算模式下和“投資性房地產”成本模式核算下，對企業當期利潤總額指標、凈利潤指標的增減變動沒有影響，由于出售核算時確認的損益賬戶不同，則對營業利潤指標產生影響。“無形資產”核算模式下營業利潤指標為負數，而若轉換為“投資性房地產”核算模式下則營業利潤指標為正值。可見，若不轉換會計核算方式，會對會計信息使用者傳遞企業主營業務獲利能力表現不佳，偶發獲利能力較強的會計信息。因此，筆者認為在非特殊情況下，需及時調整企業土地使用權租售的會計核算方式，及時由“無形資產”的會計核算方式進行“投資性房地產”計量方式的轉換，以保證企業會計信息的真實性。

當企業能夠提供確鑿的證據說明其土地使用權用途發生轉換，且能夠提供投資性房地產活躍市場公允價值資料時，通過以上分析可以看出，根據土地使用權價值量的“剛性”特征，若企業將土地使用權由“無形資產”核算模式轉換為“投資性房地產”公允價值模式核算時，相比而言，營業利潤指標可能出現較大的增加，從而影響企業利潤總額指標及凈利潤指標相應的增加變化。因此，筆者認為，為保證會計信息質量要求的謹慎性原則，企業在非特殊情況下應盡量采用“投資性房地產”成本計量模式而避免采用公允價值計量模式。

篇（11）

通常情況下,預征政策是調控非市場情況低價獲取土地和非理性房地產市場價格情況下房地產暴利的有效措施。但隨著土地招拍掛制度的出臺和房地產土地市場和消費市場的越來越規范和理性,房企的實際盈利能力愈來愈趨于合理水平。土地增值稅和企業所得稅預征政策對房企造成兩方面影響,一方面是可能導致預征的土增稅和企業所得稅超出企業實際應繳稅款,在現行征管體制下,實際操作中多繳稅款難以退還或根本無法退還使得成本增加,另一方面由于預征與過去納稅方式相比,房企必須提前付現,在從緊的房地產信貸政策下,進一步加大房企的現金流風險。稅收清算政策是存在許多局限性和針對性,比如土增稅,既要求房企及時清算,又不允許提前合理計提未完工配套設施;既限制房地產企業信貸,又不允許房企按實際扣除資金成本等;此外,土地增值稅清算相較企業所得稅清算時點的先后也會給企業稅負帶來較大影響。

房地產企業進行稅務風險控制的可行性

稅務風險控制,即稅務籌劃之所以具有可行性,主要原因如下。比如土地增值稅規定:納稅人建造普通標準住宅出售,增值額未超過扣除項目金額20%的,免征土地增值稅。利用這個優惠政策對土增稅進行籌劃,可以利用銷售定價臨界點籌劃法,就是建立一個計算模型,計算出房屋定價,使得增值率控制在上述20%以內。舉個例子來看,設取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本之和為C,根據稅法扣除項目規定,項目開發期間費用按照C的10%扣除,財政部加計扣除為C的20%,設項目銷售收入定價為P,營業稅金及附加為5.6%,建立一個不等式:[p-(C+0.2C+0.1C+5.6%P)]/(C+0.2C+0.1C+5.6%P)≤20%解出不等式方程,得到P與C的關系為:P≤1.67C也就是說企業銷售定價小于其土地費用及開發成本的1.67倍時,可享受到普通標準住宅的稅收優惠免稅政策。當然這只是一種數量關系,實際中企業不可能僅為了減少稅額而降價,當項目市場行情很好時,企業可以通過提高售價賺取超額利潤來彌補稅額的損失。那么就需要計算出企業應提價到什么水平時才能抵消稅額增加的成本。再設提價額為A,提價后增加的收益為:A-0.56A,而隨之增加的土地增值稅為:[P+A-(1.3C+5.6%P+5.6%A)]*30%建立不等式:A-5.6%A≥[P+A-(1.3C+5.6%P+5.6%A)]*30%,由之前P=1.67C帶入上式,得A和C的關系為:A≥0.15C。則可見,企業提價的范圍應當在成本的1.82倍以上(1.67+0.15=1.82)。這樣計算可以看出,企業定價時可以借助于稅務籌劃來減少稅負,這個范圍就是定價避免在土地費用和開發成本之和的1.67—1.82倍之間。我們把1.67倍稱為免稅臨界點最高定價系數,1.82倍稱為較高收益臨界點最低定價系數。如果企業缺乏相關人員和稅務籌劃,定價范圍在1.67—1.82區間內了,就會多繳納土增稅,無謂的加大稅務成本。

房地產企業在對項目開發成本進行會計核算時,成本核算對象劃分是否恰當,成本費用歸集科目是否準確,成本分攤方法是否合理等,均會對其最終稅負產生影響。仍以土增稅籌劃為例:一個房產公司開發一個項目,土地價款19.85億元,其中政府土地收益為8.38億元,土地開發補償款為11.47億元,開發成本發生了13億元。項目共有24萬平米,其中有12萬的政府回購房,12萬商品房,少量商業。由于稅法相關規定,政策性房不征收土地增值稅。政策性房和普通商品房的土增稅應當分別核算。所以該房企的財務人員在進行納稅籌劃之后,希望政策性用房最少的分攤到成本,由商品房多分攤成本。怎樣既可以有效減少稅負,又不違反稅法精神呢？財務人員采取了如下核算方法:政策性用房不分攤政府土地收益,只分攤土地開發補償款(前提是還需要得到主管稅務機構的認可);此外,分攤土地成本按照占地面積法而非可售面積法進行。整個項目占地99000平米,政策性房的占地面積為25000平米,商品房及其他為74000平米。開發成本按照可售面積進行分攤。這樣核算的結果是土地增值稅免稅。如果按照一般核算方法,即政策性用房和商品房對土地成本平均分攤并且采用可售面積法分攤土地成本,則需要繳納土增稅3億元。可見核算方法的選取對于土增稅的影響空間有多大了。

房地產公司進行稅務風險控制的措施