緒論：寫作既是個(gè)人情感的抒發(fā)，也是對(duì)學(xué)術(shù)真理的探索，歡迎閱讀由發(fā)表云整理的1篇新收入準(zhǔn)則在IPO審計(jì)輔導(dǎo)中的應(yīng)用研究范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發(fā)。

一、新收入準(zhǔn)則的主要變化

1.將原收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則統(tǒng)

一納入新收入準(zhǔn)則確認(rèn)模型。原準(zhǔn)則區(qū)分銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)和建造合同，分別采用不同的收入確認(rèn)模式。實(shí)務(wù)操作中原收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則在某些情形下邊界不夠清晰，可能導(dǎo)致不同企業(yè)對(duì)同類交易采用不同的收入確認(rèn)方法，從而對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生重大影響。新收入準(zhǔn)則最大限度地拓寬了適用范圍，采用統(tǒng)一的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)規(guī)范除長(zhǎng)期股權(quán)投資、套期會(huì)計(jì)、合并報(bào)表、租賃及保險(xiǎn)合同以外的其他與客戶之間的合同，企業(yè)無(wú)需對(duì)交易類型進(jìn)行區(qū)分，克服了原準(zhǔn)則的弊端，提高了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比性。

2.以控制權(quán)模型代替風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬模型作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)

原準(zhǔn)則在商品所有權(quán)上主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)買方時(shí)確認(rèn)收入。新準(zhǔn)則以“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”替代“風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬轉(zhuǎn)移”作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。這一變化主要是由于視角發(fā)生變化，風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移是以供應(yīng)商的角度來(lái)看是否符合在該時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入，而控制權(quán)轉(zhuǎn)移是從客戶角度來(lái)看，客戶是否控制、使用商品或者服務(wù)產(chǎn)生自身的回報(bào)。原收入準(zhǔn)則是以風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn)即利潤(rùn)表觀，而新的收入準(zhǔn)則則是以控制權(quán)為收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)即資產(chǎn)負(fù)債表觀。

3.引入了“履約義務(wù)”的概念

履約義務(wù)是新準(zhǔn)則中引入的概念，以獨(dú)立履約義務(wù)為單位，分別確認(rèn)有關(guān)的收入。這解決了復(fù)雜的銷售組合情況下的收入分?jǐn)偞_認(rèn)問(wèn)題。新準(zhǔn)則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)的交易價(jià)格計(jì)量收入，這實(shí)際上要求考慮更多的因素以識(shí)別交易價(jià)格，包括“可變對(duì)價(jià)、重大融資成分、非現(xiàn)金對(duì)價(jià)、應(yīng)付客戶對(duì)價(jià)等因素”。交易價(jià)格的具體確認(rèn)方法，包括單獨(dú)銷售商品法、市場(chǎng)調(diào)整法、成本加成法、余值法等。新準(zhǔn)則對(duì)于收入的核算單位更細(xì)，需要考慮的變量和因素也更多，方法也更多，也更依賴于充分識(shí)別各因素后的判斷。這對(duì)于傳統(tǒng)的完工百分比核算的企業(yè)、采用復(fù)雜的銷售組合的企業(yè)、需要對(duì)客戶銷售積分進(jìn)行管理的企業(yè)、系統(tǒng)集成的企業(yè)，需要提供安裝服務(wù)的企業(yè)及虛擬商品交易的企業(yè)（如網(wǎng)游中銷售的虛擬商品）等是個(gè)全新的挑戰(zhàn)。需要企業(yè)識(shí)別合同中包括的履約義務(wù)，并且將合同的交易價(jià)格分配至履約義務(wù)。

4.明確了特定交易安排

新準(zhǔn)則對(duì)很多特定的事項(xiàng)給出了明確的指引，包含可變對(duì)價(jià)的合同、總額法和凈額法的區(qū)分、附有質(zhì)保條款的銷售、附有客戶額外購(gòu)買選擇權(quán)的銷售、向客戶授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可等。這些規(guī)定將對(duì)原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中未做出明確規(guī)定的各項(xiàng)特定交易提供了規(guī)范化指引，例如總額法與凈額法區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)的建立將對(duì)百貨零售行業(yè)、運(yùn)輸裝卸行業(yè)、對(duì)外貿(mào)易行業(yè)及電子商務(wù)行業(yè)產(chǎn)生巨大的影響，由于目前的實(shí)務(wù)中企業(yè)通常是基于合同形式或者發(fā)票情況來(lái)判斷收入按照總額法還是凈額法確認(rèn)，而并沒(méi)有考慮企業(yè)在交易過(guò)程中所扮演的實(shí)際角色，因此傳統(tǒng)判斷方法下選擇的確認(rèn)方式可能無(wú)法有效反映交易的實(shí)質(zhì)。新準(zhǔn)則下則是需要基于控制權(quán)模型判斷出企業(yè)在交易過(guò)程中是主要責(zé)任人還是代理人，進(jìn)而選擇使用總額法還是凈額法。

5.提出了披露要求。新收入準(zhǔn)則

提出了更多的披露要求，包括列示收入的分解、與合同相關(guān)的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的期初和期末余額、履約義務(wù)信息(包括完成履約義務(wù)時(shí)點(diǎn)以及分配至剩余履約義務(wù)的交易價(jià)格)、重大判斷及其變化以及獲取或履行合同成本所確認(rèn)的資產(chǎn)信息。

二、新收入準(zhǔn)則對(duì)報(bào)表項(xiàng)目列報(bào)的主要影響

新收入準(zhǔn)則產(chǎn)生的新的會(huì)計(jì)科目主要有：合同資產(chǎn)、合同負(fù)債、合同取得成本（其他流動(dòng)資產(chǎn)/其他非流動(dòng)資產(chǎn)）、合同履約成本（存貨/其他非流動(dòng)資產(chǎn)）、應(yīng)收退貨成本（其他流動(dòng)資產(chǎn)/其他非流動(dòng)資產(chǎn)、應(yīng)付退貨款（其他流動(dòng)負(fù)債/預(yù)計(jì)負(fù)債）。主要新增科目的解析如下：

1.“合同資產(chǎn)＂與“應(yīng)收賬款”的區(qū)別

“應(yīng)收賬款”是企業(yè)無(wú)條件收取合同對(duì)價(jià)的權(quán)利，到期即可收取，企業(yè)只承擔(dān)信用風(fēng)險(xiǎn)。“合同資產(chǎn)”并不是一項(xiàng)無(wú)條件收款權(quán)，該權(quán)利除了時(shí)間流逝之外，還取決于其他條件(例如，履行合同中的其他履約義務(wù))才能收取相應(yīng)的合同對(duì)價(jià)，企業(yè)除了要承擔(dān)信用風(fēng)險(xiǎn)，還可能承擔(dān)其他風(fēng)險(xiǎn)。

2.“合同負(fù)債＂與“預(yù)收款項(xiàng)”的區(qū)別

確認(rèn)“預(yù)收賬款”的前提是收到了款項(xiàng)，確認(rèn)“合同負(fù)債”則不以是否收到款項(xiàng)為前提，而以合同中履約義務(wù)的確立為前提。如果所預(yù)收的款項(xiàng)與合同規(guī)定的履約義務(wù)無(wú)關(guān)也就是說(shuō)收取的款項(xiàng)不構(gòu)成交付商品或提供勞務(wù)的履約義務(wù)，則屬于預(yù)收款項(xiàng)目;反之，則屬于合同負(fù)債。

3.“合同負(fù)債”與“金融負(fù)債”的區(qū)別

根據(jù)新收入準(zhǔn)則和新金融工具準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對(duì)價(jià)而承擔(dān)的應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)構(gòu)成合同負(fù)債；企業(yè)承擔(dān)的不可避免的向其他方交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)構(gòu)成金融負(fù)債。在ipo企業(yè)中，部分企業(yè)向客戶授予獎(jiǎng)勵(lì)積分，分?jǐn)傊联?jiǎng)勵(lì)積分的合同價(jià)款應(yīng)確認(rèn)為合同負(fù)債還是金融負(fù)債的理解存在分歧。企業(yè)收到的合同價(jià)款中，分?jǐn)傊联?jiǎng)勵(lì)積分的部分(無(wú)論客戶未來(lái)選擇兌換該企業(yè)或其他方的商品)，應(yīng)當(dāng)先確認(rèn)為合同負(fù)債；等到客戶選擇兌換其他方銷售的商品時(shí)，企業(yè)的積分兌換義務(wù)解除，此時(shí)公司應(yīng)將有義務(wù)支付給其他方的款項(xiàng)從合同負(fù)債重分類為金融負(fù)債。

4.“合同履約成本”與“合同取得成本”的區(qū)別

如果企業(yè)發(fā)生的成本，不屬于其他企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范范圍且同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)作為合同履約成本確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)：（1）該成本與一份當(dāng)前或預(yù)期取得的合同直接相關(guān);（2）該成本增加了企業(yè)未來(lái)用于履行(包括持續(xù)履行)履約義務(wù)的資源;（3）該成本預(yù)期能夠收回。企業(yè)為取得合同發(fā)生的增量成本預(yù)期能夠收回的，應(yīng)當(dāng)作為合同取得成本確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。需要特別注意的是，合同取得成本必須是增量成本，也就是企業(yè)不取得合同就不會(huì)發(fā)生的成本，如銷售傭金等。為簡(jiǎn)化實(shí)務(wù)操作，合同取得成本攤銷期限不超過(guò)一年的，可以在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

5.“應(yīng)收退貨成本”的分析

應(yīng)收退貨成本對(duì)于附有銷售退回條款的銷售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)合理估計(jì)退貨率，并且將預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面價(jià)值減去收回該商品時(shí)預(yù)計(jì)發(fā)生的成本(例如運(yùn)費(fèi)、損失等)，確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，即應(yīng)收退貨成本。同時(shí)，按照轉(zhuǎn)讓商品時(shí)商品的賬面價(jià)值減去應(yīng)收退貨成本的凈額結(jié)轉(zhuǎn)成本。

三、實(shí)施新收入準(zhǔn)則在IPO審計(jì)輔導(dǎo)中面臨的幾個(gè)問(wèn)題

新收入準(zhǔn)則實(shí)施后，收入核算理念發(fā)生改變，收入確認(rèn)與業(yè)務(wù)模式、合同安排的關(guān)聯(lián)更加密切，并采用統(tǒng)一的“五步法”模型來(lái)規(guī)范所有合同收入。新收入準(zhǔn)則提高了收入確認(rèn)和計(jì)量的靈活度、提升了交易實(shí)質(zhì)的還原度，同時(shí)也增加了投資者判斷公司收入核算恰當(dāng)性的難度。IPO上市輔導(dǎo)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要面臨新收入準(zhǔn)則實(shí)施后業(yè)務(wù)流程梳理與規(guī)范，新舊準(zhǔn)則銜接、可變對(duì)價(jià)的確定、履約義務(wù)的識(shí)別及交易價(jià)格的確定及分?jǐn)偂r(shí)點(diǎn)法和時(shí)段法的運(yùn)用、稅會(huì)差異的處理及合同資產(chǎn)和合同負(fù)債相關(guān)列報(bào)等方面的問(wèn)題。

1.業(yè)務(wù)流程需進(jìn)一步梳理及做好內(nèi)部控制的規(guī)范

內(nèi)部控制不健全是擬IPO企業(yè)普遍存在的問(wèn)題，主要表現(xiàn)在控制環(huán)境薄弱、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估能力不足、控制活動(dòng)設(shè)計(jì)不合理或執(zhí)行不當(dāng)、信息與溝通不暢、缺乏監(jiān)督等方面。在新準(zhǔn)則下，收入確認(rèn)的靈活性明顯增強(qiáng)，如收入按時(shí)點(diǎn)法還是時(shí)段法確認(rèn)、履約進(jìn)度的計(jì)量、交易價(jià)格的確定、“主要責(zé)任人”和“代理人”的區(qū)分等，均需管理層主觀判斷和估計(jì)，即使相同的業(yè)務(wù)在不同企業(yè)的會(huì)計(jì)處理也可能不同。只要存在重大會(huì)計(jì)判斷，就存在以盈利目的為導(dǎo)向的盈余管理的空間，如企業(yè)未建立完善的內(nèi)部控制，可能會(huì)出現(xiàn)濫用會(huì)計(jì)估計(jì)及管理層判斷以達(dá)到調(diào)節(jié)利潤(rùn)目的的情況。

2.會(huì)計(jì)差錯(cuò)、會(huì)計(jì)政策變更兩者易發(fā)生混淆

根據(jù)《發(fā)行監(jiān)管問(wèn)答》，申請(qǐng)首發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)自2020年1月1日起執(zhí)行新收入準(zhǔn)則。申請(qǐng)首發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照新收入準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定做好執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的銜接，對(duì)首次執(zhí)行日前可比期間信息不予調(diào)整。實(shí)務(wù)中，一方面，IPO企業(yè)可能會(huì)利用新收入準(zhǔn)則政策變更的空隙，故意混淆會(huì)計(jì)政策變更、前期差錯(cuò)的區(qū)別，規(guī)避監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)和投資者的關(guān)注；另一方面，首次執(zhí)行日關(guān)于已執(zhí)行和未執(zhí)行合同的處理上認(rèn)識(shí)理解不到位，可能會(huì)出現(xiàn)銜接處理不準(zhǔn)確恰當(dāng)?shù)那闆r。

3.履約義務(wù)的識(shí)別及交易價(jià)格需確定及分?jǐn)?

隨著產(chǎn)業(yè)升級(jí)和業(yè)務(wù)模式創(chuàng)新,新興行業(yè)和創(chuàng)新業(yè)務(wù)模式下的收入確認(rèn)已經(jīng)成為一個(gè)越來(lái)越復(fù)雜的問(wèn)題，新收入準(zhǔn)則引入了“履約義務(wù)”及“可變對(duì)價(jià)”等概念。新收入準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)要盡可能地識(shí)別出合同中存在的全部單項(xiàng)履約義務(wù)，只有在某項(xiàng)商品或服務(wù)不能明確區(qū)分時(shí)，才與合同中的其他商品進(jìn)行組合。在實(shí)務(wù)中，履約義務(wù)認(rèn)定的重大會(huì)計(jì)判斷是無(wú)法避免的，不同的選擇直接影響到不同的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。在不同的選擇下，合同中的幾個(gè)商品或服務(wù)可能作為多個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)，也可能作為一項(xiàng)形成組合產(chǎn)出的履約義務(wù)。在實(shí)務(wù)中，階梯定價(jià)的銷售合同、暫定價(jià)的合同、包含利潤(rùn)分成條款的銷售合同。在什么時(shí)點(diǎn)或者期間確認(rèn)，確認(rèn)多少金額不僅僅是判斷問(wèn)題，也是技術(shù)問(wèn)題，企業(yè)如果對(duì)合同中可變對(duì)價(jià)的判斷存在理解上的偏差和分歧，會(huì)出現(xiàn)收入確認(rèn)提前或者滯后的情況。

4.時(shí)段法下履約進(jìn)度的確認(rèn)難度加大問(wèn)題

新收入準(zhǔn)則，不僅明確了對(duì)時(shí)段法的判斷標(biāo)準(zhǔn)，也明確了履約進(jìn)度的計(jì)量方法。同時(shí)，新收入準(zhǔn)則還對(duì)使用的商品、尚未安裝、未使用物資、人工費(fèi)用、制造費(fèi)用及非正常消耗的原材料等特殊因素進(jìn)行了全面考慮，并對(duì)履約進(jìn)度計(jì)量方法的選擇做出相關(guān)指引。雖然新收入準(zhǔn)則對(duì)履約進(jìn)度計(jì)量方法的規(guī)定較為全面，但是IPO審計(jì)輔導(dǎo)中，履約進(jìn)度計(jì)量仍然存在不能反映真實(shí)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的情況和人為操作的空間，增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)輔導(dǎo)難度。例如，投入法下，IPO企業(yè)可通過(guò)調(diào)節(jié)預(yù)算總成本、已投入成本達(dá)到控制履約進(jìn)度的目的；產(chǎn)出法下，IPO企業(yè)與客戶長(zhǎng)期合作，客戶對(duì)于進(jìn)度驗(yàn)收控制不嚴(yán)謹(jǐn)、完工進(jìn)度確認(rèn)僅蓋章并未簽署完工進(jìn)度和驗(yàn)收日期等情況。

5.稅會(huì)差異越來(lái)越復(fù)雜的問(wèn)題

新收入準(zhǔn)則在適用范圍、收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和時(shí)點(diǎn)、處理流程等方面均做出了重大調(diào)整和明確規(guī)定，但是企業(yè)所得稅法并未同步修訂。因此，新收入準(zhǔn)則的修訂導(dǎo)致兩者的差異變大、增加了相互調(diào)節(jié)的難度，導(dǎo)致兩者在合同交易價(jià)格分?jǐn)偂⒑贤男羞^(guò)程中、特定交易等方面產(chǎn)生的差異進(jìn)一步拉大。新收入準(zhǔn)則收入確認(rèn)的基本條件包括合同需具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，履行該合同將改變企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間分布或金額，以及企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對(duì)價(jià)很可能收回。稅法的收入確認(rèn)，根據(jù)經(jīng)濟(jì)交易完成的法律要件是否具備來(lái)判定，強(qiáng)調(diào)發(fā)出商品、提供勞務(wù)，同時(shí)收訖價(jià)款或索取價(jià)款的憑據(jù)。對(duì)會(huì)計(jì)出于謹(jǐn)慎性原則設(shè)置的收入確認(rèn)條件不予認(rèn)可，即不考慮企業(yè)有權(quán)取得的對(duì)價(jià)是否很可能收不回。由于新收入準(zhǔn)則和稅法在固定價(jià)格分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇、可變對(duì)價(jià)的確認(rèn)條件及認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等方面存在明顯不同，整個(gè)履約過(guò)程中應(yīng)納稅所得額的計(jì)算與會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的差異因合同的跨期履行進(jìn)一步拉大。

6.報(bào)表項(xiàng)目列報(bào)問(wèn)題

（1）運(yùn)費(fèi)的劃分問(wèn)題、合同取得成本、合同履約成本、合同資產(chǎn)、合同負(fù)債等的列報(bào)問(wèn)題。新收入準(zhǔn)則下，IPO企業(yè)存在未按照準(zhǔn)則的要求核算和列報(bào)相關(guān)科目的情況。IPO反饋審核中，IPO企業(yè)未充分執(zhí)行新收入準(zhǔn)則被證監(jiān)會(huì)或交易所反饋問(wèn)詢后，進(jìn)行會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的案例也屢見不鮮。例如，與合同直接相關(guān)的增量運(yùn)費(fèi)未從銷售費(fèi)用調(diào)整至合同履約成本，銷售傭金未通過(guò)合同取得成本核算，未取得無(wú)條件收款權(quán)利的款項(xiàng)未通過(guò)合同資產(chǎn)列報(bào)，合同負(fù)債以含銷售稅的金額列報(bào)等。（2）質(zhì)量保證金列報(bào)問(wèn)題。新收入準(zhǔn)則下，保證類質(zhì)保金通過(guò)應(yīng)收賬款核算還是合同資產(chǎn)核算在實(shí)務(wù)中的處理有兩種方式，一種方式嚴(yán)格按照準(zhǔn)則規(guī)定將保證類的質(zhì)保金通過(guò)合同資產(chǎn)核算；另外一種方式是將保證類質(zhì)保金簡(jiǎn)化處理仍通過(guò)應(yīng)收賬款核算，理由是質(zhì)保金占整個(gè)合同的比例很低、達(dá)不到重要性，參照上市公司、IPO企業(yè)的類似慣例操作。IPO企業(yè)中兩種操作都比較普遍，IPO企業(yè)如何對(duì)保證類質(zhì)保金進(jìn)行正確的列報(bào)處理是需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注的重點(diǎn)。

四、針對(duì)實(shí)施新收入準(zhǔn)則做好IPO輔導(dǎo)的幾點(diǎn)建議

1.關(guān)于業(yè)務(wù)流程的梳理及內(nèi)部控制規(guī)范的問(wèn)題

IPO輔導(dǎo)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該充分了解公司的業(yè)務(wù)模式，與各部門進(jìn)行訪談，了解合同的所反映的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)、現(xiàn)金流量等特征。針對(duì)復(fù)雜合同，就新收入準(zhǔn)則涉及履約義務(wù)的識(shí)別、交易價(jià)格的確定，交易價(jià)格在不同履約義務(wù)的分?jǐn)偂⑹杖氪_認(rèn)的時(shí)點(diǎn)及履約進(jìn)度的確認(rèn)等關(guān)鍵控制點(diǎn)與管理層進(jìn)行溝通，識(shí)別企業(yè)的內(nèi)部控制涉及執(zhí)行中的薄弱環(huán)節(jié)，并輔導(dǎo)及督促企業(yè)在IPO申報(bào)前進(jìn)行修正及完善，要求企業(yè)在關(guān)鍵控制點(diǎn)系統(tǒng)保留控制痕跡，同時(shí)輔導(dǎo)IPO企業(yè)根據(jù)自身業(yè)務(wù)性質(zhì)制度收入確定相關(guān)的具體會(huì)計(jì)政策，以提高財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性。

2.關(guān)于新收入準(zhǔn)則銜接問(wèn)題

IPO輔導(dǎo)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)熟練掌握新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，做好新舊收入準(zhǔn)則的銜接工作，按照“五步法”模型，重點(diǎn)把握新收入準(zhǔn)則帶來(lái)的變化，準(zhǔn)確判斷會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整，避免將二者混淆。根據(jù)IPO企業(yè)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)和合同，協(xié)助其制定并督促其執(zhí)行適合自己的具體收入確認(rèn)政策，對(duì)于首次執(zhí)行日尚未完成的重要合同，一一梳理，分析、測(cè)算新舊準(zhǔn)則變化的影響，保證新舊準(zhǔn)則銜接披露數(shù)據(jù)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)IPO企業(yè)首次執(zhí)行新收入準(zhǔn)則應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)是否至少對(duì)所有首次執(zhí)行日未完成合同的累積影響數(shù)進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整方法是否適當(dāng)；對(duì)企業(yè)測(cè)算的未完成合同累積影響數(shù)進(jìn)行復(fù)核或重新計(jì)算；評(píng)價(jià)企業(yè)因執(zhí)行新收入準(zhǔn)則而相應(yīng)修改的會(huì)計(jì)政策內(nèi)容是否符合準(zhǔn)則規(guī)定，以及相關(guān)重大會(huì)計(jì)估計(jì)和職業(yè)判斷的合理性和適當(dāng)性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要特別關(guān)注新舊收入準(zhǔn)則銜接中企業(yè)特別容易出現(xiàn)差錯(cuò)的事項(xiàng)如總額法與凈額法的判斷、時(shí)段法與時(shí)點(diǎn)法的判斷、合同資產(chǎn)的重分類及合同資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備及合同負(fù)債的重分類等。另外，根據(jù)《發(fā)行監(jiān)管問(wèn)答》，如報(bào)告期任意一年上述一項(xiàng)指標(biāo)的影響程度超過(guò)10%，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)督促IPO企業(yè)“假定自申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表期初開始全面執(zhí)行新收入準(zhǔn)則并編制備考合并財(cái)務(wù)報(bào)表（合并資產(chǎn)負(fù)債表及合并利潤(rùn)表），分析披露備考財(cái)務(wù)報(bào)表與申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表之間的主要差異及形成原因”，注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)具體情況出具審閱意見。

3.關(guān)于履約義務(wù)的識(shí)別及交易價(jià)格的確定及分?jǐn)倖?wèn)題

新收入準(zhǔn)則下，在識(shí)別單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)，企業(yè)應(yīng)判斷其向客戶承諾轉(zhuǎn)讓的商品或服務(wù)本身是否能夠明確區(qū)分，以及商品或服務(wù)在合同層面是否能夠明確區(qū)分。若合同中承諾的多項(xiàng)商品或服務(wù)之間具有高度關(guān)聯(lián)性，導(dǎo)致相關(guān)商品或服務(wù)在合同層面不可明確區(qū)分，企業(yè)應(yīng)將相關(guān)商品或服務(wù)整體識(shí)別為一項(xiàng)履約義務(wù)。對(duì)于交易價(jià)格的確定，在IPO輔導(dǎo)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要與企業(yè)溝通完整的業(yè)務(wù)背景。如在利潤(rùn)分成銷售模式下，交易價(jià)格由兩部分組成，其中，利潤(rùn)分成部分將根據(jù)產(chǎn)品是否實(shí)現(xiàn)最終銷售后的毛利確定，這部分交易對(duì)價(jià)金額將根據(jù)未來(lái)或有事項(xiàng)的發(fā)生來(lái)確定，屬于可變對(duì)價(jià)。合同中存在可變對(duì)價(jià)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)計(jì)入交易價(jià)格的可變對(duì)價(jià)進(jìn)行估計(jì)。同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)考慮可變對(duì)價(jià)計(jì)入交易價(jià)格的限制要求，即包含可變對(duì)價(jià)的交易價(jià)格，應(yīng)當(dāng)不超過(guò)在相關(guān)不確定性消除時(shí)，累計(jì)已確認(rèn)的收入極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。企業(yè)需要根據(jù)歷史交易信息、當(dāng)前市場(chǎng)情況、歷史毛利水平等因素，并考慮“可變對(duì)價(jià)估計(jì)限制“的規(guī)定，在收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)對(duì)這部分可變對(duì)價(jià)進(jìn)行合理估計(jì)。IPO輔導(dǎo)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)嚴(yán)格按照新收入準(zhǔn)則、應(yīng)用指南、證監(jiān)會(huì)監(jiān)管規(guī)則適用指引及首發(fā)業(yè)務(wù)若干問(wèn)題解答，在充分了解行業(yè)特點(diǎn)、行業(yè)慣例、企業(yè)執(zhí)行相關(guān)業(yè)務(wù)的實(shí)際情況和歷史情況等信息的基礎(chǔ)上，審閱企業(yè)相關(guān)業(yè)務(wù)合同條款及其他資料，如發(fā)現(xiàn)存在會(huì)計(jì)差錯(cuò)應(yīng)提請(qǐng)企業(yè)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

4.關(guān)于稅會(huì)差異問(wèn)題

IPO輔導(dǎo)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要更加關(guān)注IPO企業(yè)稅會(huì)差異問(wèn)題，通過(guò)執(zhí)行分析、復(fù)核、測(cè)算稅會(huì)差異，保證IPO企業(yè)稅差差異處理的合理性及恰當(dāng)性，避免納稅風(fēng)險(xiǎn)和申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。第一，指導(dǎo)和督促IPO企業(yè)財(cái)務(wù)人員學(xué)習(xí)新收入準(zhǔn)則和稅法規(guī)定，在熟悉會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的基礎(chǔ)上，準(zhǔn)確比較納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)和會(huì)計(jì)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，及時(shí)調(diào)整稅會(huì)差異。第二，督促IPO企業(yè)加強(qiáng)對(duì)合同的管理，編制專門的合同履行情況統(tǒng)計(jì)表，內(nèi)容涵蓋合同的簽訂日期、執(zhí)行起止時(shí)點(diǎn)、合同交易價(jià)格、合同中包含的單項(xiàng)履約義務(wù)、履行某單項(xiàng)履約義務(wù)的時(shí)點(diǎn)（或時(shí)段）及應(yīng)確認(rèn)的金額、稅法如何對(duì)這一業(yè)務(wù)進(jìn)行處理等，實(shí)時(shí)掌握合同的履行情況；第三，督促IPO企業(yè)財(cái)務(wù)部門與合同管理部門期末及時(shí)核對(duì)履約進(jìn)度，并根據(jù)會(huì)計(jì)、稅法差異做出相應(yīng)的納稅調(diào)整。

5.關(guān)于收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定

收入是IPO申報(bào)中的重要指標(biāo)，直接關(guān)系到企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。部分IPO企業(yè)為了達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而采用虛增、隱瞞、提前或推遲確認(rèn)收入等方式實(shí)施舞弊，收入確認(rèn)是IPO審計(jì)中高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在識(shí)別和評(píng)估由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)假定收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，在此基礎(chǔ)上評(píng)價(jià)哪些類型的收入、收入交易或認(rèn)定導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)IPO企業(yè)及其環(huán)境的具體了解，考慮收入確認(rèn)舞弊可能如何發(fā)生。就IPO企業(yè)來(lái)說(shuō)，管理層可能有高估收入的動(dòng)機(jī)或壓力，如提前確認(rèn)收入或記錄虛假的收入。因此，收入的發(fā)生認(rèn)定存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的可能性較大，而完整性認(rèn)定則通常不存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

6.集團(tuán)審計(jì)需要注意的事項(xiàng)

IPO審計(jì)過(guò)程中，如果企業(yè)存在子公司及其聯(lián)營(yíng)企業(yè)，在對(duì)企業(yè)執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的總體情況進(jìn)行評(píng)估時(shí)，可能會(huì)涉及一些特殊的風(fēng)險(xiǎn)和注意事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要確保IPO企業(yè)的母子公司及其聯(lián)營(yíng)企業(yè)的會(huì)計(jì)政策保持一致。部分集團(tuán)審計(jì)可能會(huì)利用組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，此時(shí)IPO項(xiàng)目的集團(tuán)項(xiàng)目組有責(zé)任根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號(hào)——對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》向組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)送審計(jì)指引，監(jiān)督和評(píng)價(jià)組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)新收入準(zhǔn)則的了解以及評(píng)價(jià)組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有能力對(duì)組成部分首次采用新收入準(zhǔn)則及其新收入準(zhǔn)則的運(yùn)用情況執(zhí)行有效的審計(jì)工作。隨著科創(chuàng)板和創(chuàng)業(yè)板全面試行注冊(cè)制，我國(guó)資本市場(chǎng)取得了長(zhǎng)足的發(fā)展和進(jìn)步。注冊(cè)制的核心是信息披露，因此，IPO審計(jì)輔導(dǎo)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)扎實(shí)做好對(duì)IPO企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制、基礎(chǔ)財(cái)務(wù)核算、管理的規(guī)范輔導(dǎo)，從每一筆業(yè)務(wù)做起，透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)，避免簡(jiǎn)單粗暴的操作數(shù)字游戲，保證IPO企業(yè)真實(shí)反映其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)始終保持執(zhí)業(yè)懷疑態(tài)度執(zhí)業(yè)、勤勉盡責(zé)，隨時(shí)掌握監(jiān)管動(dòng)態(tài)，與時(shí)俱進(jìn)地將新收入準(zhǔn)則的變化落實(shí)到IPO審計(jì)輔導(dǎo)工作中，壓實(shí)IPO企業(yè)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)，做好資本市場(chǎng)的“看門人”角色。

作者:許寧